"Бухгалтерский учет", N 2, 2002

СПОСОБЫ ИЗБЕЖАНИЯ СУММОВЫХ РАЗНИЦ

В случае осуществления расчетов после отгрузки имущества, выполнения работ, оказания услуг стороны сделки могут использовать условия о валютной оговорке. Валютная оговорка представляет собой условие договора, согласно которому размер платежа ставится в зависимость от устанавливаемого сторонами сделки курса рубля к иностранной валюте. Существуют также способы, позволяющие избежать влияния на расчеты между хозяйствующими субъектами фактора нестабильности национальной валюты, но при этом не требующие выявления и отражения в бухгалтерском учете контрагентов суммовых разниц. К данным способам можно отнести:

- авансирование в размере 100% сделки, заключенной с условием о валютной оговорке;

- установление в договоре момента перехода права собственности на дату осуществления оплаты за товары;

- установление в соглашении сторон обязательства возместить неустойку;

- страхование риска изменения покупательной способности национальной валюты.

Разберем каждый из указанных выше способов.

Авансирование сделки. При стопроцентной предоплате сделки, заключенной с условием о валютной оговорке, продажная (покупная) цена товаров (работ, услуг) не будет подвержена изменениям в зависимости от последующего колебания курса рубля, так как именно сумма предоплаты будет составлять цену сделки. Данное положение следует из ст.317 ГК РФ, в которой указывается, что договорная цена продажи (приобретения) товаров на условиях валютной оговорки формируется на момент, указанный сторонами сделки (в данном случае - на дату их оплаты).

Таким образом, если размер обязательства определяется на дату платежа, а расчеты осуществлены авансом, то суммовой разницы у контрагентов не возникает.

Пример 1. Организация А по заключенному с организацией Б договору поставки перечислила аванс в размере 100% в рублях, в сумме, эквивалентной 1200 долл. США (в том числе НДС - 20%), по курсу ЦБ РФ на дату осуществления платежа. Оплата была произведена 15 декабря, курс ЦБ РФ на эту дату составил 29,50 руб. за 1 долл. США. Организация Б произвела поставку материалов организации А 10 января. Курс ЦБ РФ на эту дату составил:

I вариант: 30 руб. за 1 долл. США;

II вариант: 29 руб. за 1 долл. США.

В учете организаций делаются следующие записи (табл. 1).

Таблица 1

     
   ———————————————————————————————T———————————T——————————————————————¬
   |     Содержание операции      |Сумма, руб.|Корреспонденция счетов|
   |                              |           +———————————T——————————+
   |                              |           |    Д—т    |    К—т   |
   +——————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |                          Организация А                          |
   +—————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |Декабрь                                                          |
   +——————————————————————————————T———————————T———————————T——————————+
   |Отражается перечисление аванса|   35 400  |     60    |    51    |
   +——————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |Январь                                                           |
   +——————————————————————————————T———————————T———————————T——————————+
   |Отражается поступление        |           |           |          |
   |материалов:                   |           |           |          |
   |на сумму материалов (без НДС) |   29 500  |     10    |    60    |
   |                              |           |           |          |
   |на сумму НДС                  |    5 900  |     19    |    60    |
   +——————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |                          Организация Б                          |
   +—————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |Декабрь                                                          |
   +——————————————————————————————T———————————T———————————T——————————+
   |Отражается перечисление аванса|   35 400  |     51    |    62    |
   +——————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |Начислен НДС с суммы          |    5 900  |     62    |    68    |
   |полученного аванса            |           |           |          |
   +——————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |Январь                                                           |
   +——————————————————————————————T———————————T———————————T——————————+
   |Отражается реализация         |   35 400  |     62    |    90    |
   |материалов                    |           |           |          |
   +——————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |Начисляется задолженность     |    5 900  |     90    |    68    |
   |бюджету по НДС                |           |           |          |
   +——————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |Восстановлен НДС с            |    5 900  |     68    |    62    |
   |полученного ранее аванса      |           |           |          |
   L——————————————————————————————+———————————+———————————+———————————
   

Для решения примера курс на 10 января не используется.

Из рассмотренного примера видно, что как в организации А, так и в организации Б при определении цены сделки долларовый эквивалент пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на 15 декабря (29,50 руб. за 1 долл. США), независимо от изменения курса рубля на дату отгрузки ценностей.

Пример 2. Используя данные предыдущего примера, предположим, что 15 декабря был заплачен аванс в размере 50%, а другая часть денежных средств была перечислена 2 февраля после получения материалов. Курс ЦБ РФ на 2 февраля составил:

I вариант: 31 руб. за 1 долл. США;

II вариант: 28 руб. за 1 долл. США.

В учете организаций делаются следующие записи (табл. 2).

Таблица 2

     
   ——————————————————————————T——————————————————————T———————————————¬
   |   Содержание операции   |      Сумма, руб.     |Корреспонденция|
   |                         |                      |      счетов   |
   |                         +———————————T——————————+———————T———————+
   |                         |I вариант  |II вариант|  Д—т  |  К—т  |
   +—————————————————————————+———————————+——————————+———————+———————+
   |                          Организация А                         |
   +————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |Декабрь                                                         |
   +—————————————————————————T———————————T——————————T———————T———————+
   |Отражается перечисление  |   17 700  |  17 700  |   60  |   51  |
   |аванса                   |           |          |       |       |
   +—————————————————————————+———————————+——————————+———————+———————+
   |Январь                                                          |
   +—————————————————————————T———————————T——————————T———————T———————+
   |Отражается поступление   |           |          |       |       |
   |материалов:              |           |          |       |       |
   |на сумму материалов      |   30 000  |  29 000  |   10  |   60  |
   |(без НДС)                |           |          |       |       |
   |                         |           |          |       |       |
   |на сумму НДС             |    6 000  |   5 800  |   19  |   60  |
   +—————————————————————————+———————————+——————————+———————+———————+
   |Февраль                                                         |
   +—————————————————————————T———————————T——————————T———————T———————+
   |Перечислен остаток       |   18 600  |  18 600  |   60  |   51  |
   |задолженности            |           |          |       |       |
   |организации Б            |           |          |       |       |
   +—————————————————————————+———————————+——————————+———————+———————+
   |Отражается изменение     |           |          |       |       |
   |цены приобретения        |           |          |       |       |
   |материалов               |           |          |       |       |
   |                         |           |          |       |       |
   |на сумму материалов      |           |          |   10  |   60  |
   |(без НДС)                |           |          |       |       |
   |                         |           |          |   19  |   60  |
   |на сумму НДС             |           |          |       |       |
   +—————————————————————————+———————————+——————————+———————+———————+
   |                          Организация Б                         |
   +————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |Декабрь                                                         |
   +—————————————————————————T———————————T——————————T———————T———————+
   |Отражается перечисление  |   17 700  |  17 700  |   51  |   62  |
   |аванса                   |           |          |       |       |
   +—————————————————————————+———————————+——————————+———————+———————+
   |Начислен НДС с суммы     |    2 950  |   2 950  |   62  |   68  |
   |полученного аванса       |           |          |       |       |
   +—————————————————————————+———————————+——————————+———————+———————+
   |Январь                                                          |
   +—————————————————————————T———————————T——————————T———————T———————+
   |Отражается реализация    |   36 000  |  34 800  |   62  |   90  |
   |материалов               |           |          |       |       |
   +—————————————————————————+———————————+——————————+———————+———————+
   |Начисляется задолженность|    6 000  |   5 800  |   90  |   68  |
   |бюджету по НДС           |           |          |       |       |
   +—————————————————————————+———————————+——————————+———————+———————+
   |Восстановлен НДС с       |    2 950  |   2 950  |   68  |   62  |
   |полученного ранее аванса |           |          |       |       |
   +—————————————————————————+———————————+——————————+———————+———————+
   |Февраль                                                         |
   +—————————————————————————T———————————T——————————T———————T———————+
   |Перечислен остаток       |   18 600  |  16 800  |   51  |   62  |
   |задолженности            |           |          |       |       |
   |организации А            |           |          |       |       |
   +—————————————————————————+———————————+——————————+———————+———————+
   |Отражается изменение цены|           |    ————¬ |       |       |
   |приобретения материалов  |      300  |    |300| |   62  |   90  |
   |                         |           |    L———— |       |       |
   +—————————————————————————+———————————+——————————+———————+———————+
   |Отражается изменение     |           |     ———¬ |       |       |
   |величины начисленного    |       50  |     |50| |   90  |   68  |
   |бюджету НДС              |           |     L——— |       |       |
   L—————————————————————————+———————————+——————————+———————+————————
   

Из рассмотренного примера видно, что избежать суммовых разниц можно только при стопроцентном авансе.

Установление в договоре момента перехода права собственности на дату осуществления оплаты за товары. Если сторонами сделки в качестве момента перехода права собственности установлена оплата за товары, то суммовых разниц не возникает, так как даты отражения в бухгалтерском учете момент перехода права собственности (соответственно реализации - у продавца и принятия на балансовый учет - у покупателя) и оплаты совпадают.

До момента перехода к покупателю права собственности полученные им ценности учитываются на забалансовом счете 002 "Товарно - материальные ценности, принятые на ответственное хранение".

Товары на забалансовых счетах учитываются в оценке, предусмотренной в договоре. Пунктом 14 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" ПБУ 5/01, утвержденного Приказом Минфина России от 09.06.2001 N 44н, установлено, что материально - производственные запасы, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с условиями договора, принимаются к учету в оценке, предусмотренной в договоре. Аналогичные цены товарно - материальных ценностей, принятых на ответственное хранение, должны быть указаны в приемо - сдаточных актах или платежных требованиях.

В момент перехода к покупателю права собственности ценности, учтенные ранее на забалансовом счете 002 "Товарно - материальные ценности, принятые на ответственное хранение", списываются с него и приходуются на балансовый счет по учету соответствующего имущества в корреспонденции со счетами учета кредиторской задолженности.

У продавца отгруженные ценности, по которым право собственности не перешло к покупателю, учитываются на счете 45 "Товары отгруженные" по стоимости, складывающейся из фактической производственной себестоимости и расходов по отгрузке продукции (товаров). В момент признания выручки от продажи продукции (товаров) суммы, принятые на учет по счету 45 "Товары отгруженные", списываются с него в дебет счета 90 "Продажи".

Пример 3. Согласно условиям договора поставки организация А отгрузила 15 марта организации Б материалы на сумму 3600 долл. США (в том числе НДС 20%). В качестве момента перехода права собственности сторонами сделки установлена оплата за товары. Расчеты производятся в рублях по курсу ЦБ РФ, действующему на день оплаты ценностей. Оплата была произведена покупателем 10 апреля.

Курс ЦБ РФ составил:

на 15.03 - 31 руб. за 1 долл. США;

на 10.04 - 30,50 руб. за 1 долл. США.

В организации А покупная цена реализованных товаров составляет 45 000 руб. (без НДС).

В учете организаций делаются следующие записи (табл. 3).

Таблица 3

     
   ——————————————————————————————T———————————T——————————————————————¬
   |     Содержание операции     |Сумма, руб.|Корреспонденция счетов|
   |                             |           +———————————T——————————+
   |                             |           |     Д—т   |    К—т   |
   +—————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |                          Организация А                         |
   +————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |Март                                                            |
   +—————————————————————————————T———————————T———————————T——————————+
   |Отражается отгрузка товаров  |   45 000  |     45    |    41    |
   +—————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |Апрель                                                          |
   +—————————————————————————————T———————————T———————————T——————————+
   |Отражается поступление       |  109 800  |     51    |    62    |
   |денежных средств от          |           |           |          |
   |организации Б в оплату       |           |           |          |
   |за отгруженные товары        |           |           |          |
   +—————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |Отражается реализация товаров|  109 800  |     62    |    90    |
   +—————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |Начисляется задолженность    |   18 300  |     90    |    68    |
   |бюджету по НДС               |           |           |          |
   +—————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |Списываются ранее            |   45 000  |     90    |    45    |
   |отгруженные товары           |           |           |          |
   +—————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |                          Организация Б                         |
   +————————————————————————————————————————————————————————————————+
   |Март                                                            |
   +—————————————————————————————T———————————T———————————T——————————+
   |Отражается поступление       |  111 600  |    002    |    —     |
   |товаров на ответственное     |           |           |          |
   |хранение                     |           |           |          |
   +—————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |Январь                                                          |
   +—————————————————————————————T———————————T———————————T——————————+
   |Отражается оплата товара     |  109 800  |     60    |    51    |
   |организации А                |           |           |          |
   +—————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |Отражается списание          |  111 600  |     —     |    002   |
   |товаров с ответственного     |           |           |          |
   |хранения                     |           |           |          |
   +—————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |Отражается переход ранее     |           |           |          |
   |полученных товаров в         |           |           |          |
   |собственность:               |           |           |          |
   |на сумму товаров (без НДС)   |   91 500  |     10    |    60    |
   |                             |           |           |          |
   |на сумму НДС                 |   18 300  |     19    |    60    |
   L—————————————————————————————+———————————+———————————+———————————
   

Установление в соглашении сторон обязательства возместить неустойку. Неустойка является одним из способов обеспечения исполнения обязательства. В соответствии со ст.330 ГК РФ неустойкой (штрафом, пеней) признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности, в случае просрочки исполнения. По требованию об уплате неустойки кредитор не обязан доказывать причинение ему убытков.

При заключении договора с условием о валютной оговорке можно предусмотреть в нем обязанность покупателя заплатить продавцу неустойку в случае просрочки оплаты за отгруженную ему продукцию (оказанные услуги, выполненные работы). При этом в договоре следует указать, что оплата продукции (работ, услуг) осуществляется посредством пересчета эквивалента иностранной валюты в рубли по курсу (например, ЦБ РФ), действующему на день отгрузки продукции (оказания услуги, выполнения работы).

Механизм расчета неустойки может определяться как произведение цены сделки, выраженной в иностранной валюте, на разницу между курсом ЦБ РФ иностранной валюты к рублю на дату оплаты и курсом ЦБ РФ иностранной валюты к рублю на дату отгрузки продукции.

В договоре следует также оговорить, что в случае если курс на дату оплаты меньше курса на дату отгрузки, то условие о неустойке не применяется.

В соответствии со ст.250 НК РФ (гл.25 "Налог на прибыль организаций") доходы в виде штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных обязательств, а также сумм возмещения убытков или ущерба включаются в состав внереализационных доходов организации - получателя санкций и, соответственно, увеличивают налогооблагаемую прибыль.

При этом указанные внереализационные доходы принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных должником, в отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны должником (п.п.8, 10.2, 16 ПБУ 9/99 "Доходы организации", утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н).

В соответствии со ст.265 НК РФ в состав внереализационных расходов (уменьшающих налогооблагаемую прибыль организации - плательщика санкций) включаются расходы в виде сумм штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также в виде сумм в возмещение причиненного ущерба.

Указанные внереализационные расходы принимаются к бухгалтерскому учету в суммах, присужденных судом или признанных организацией, в отчетном периоде, в котором судом вынесено решение об их взыскании или они признаны организацией, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления (п.п.12, 14.2 ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н).

Поскольку неустойка отражается в бухгалтерском учете кредитора в сумме, признанной должником, то кредитор начисляет неустойку только после получения уведомления от покупателя о ее признании.

Пример 4. Согласно условиям договора купли - продажи организация А отгрузила организации Б товаров на сумму 2400 долл. США (в том числе НДС - 20%). Расчеты производятся в рублях по курсу ЦБ РФ, действующему на день отгрузки ценностей. Отгрузка была произведена 17 января. Договором предусмотрено, что оплата должна быть осуществлена в день отгрузки. В случае несвоевременной оплаты покупатель должен заплатить неустойку, которая определяется следующим образом: 2400 долл. США умножить на разность между курсом доллара США к рублю, установленным ЦБ РФ на дату оплаты, и курсом доллара США к рублю, установленным ЦБ РФ на дату отгрузки товаров. Оплата была произведена покупателем 29 января.

Курс ЦБ РФ составил:

на 17.01 - 30 руб. за 1 долл. США;

на 29.01 - 30,40 руб. за 1 долл. США.

В учете организаций делаются следующие записи (табл. 4).

Таблица 4

     
   ——————————————————————————————T———————————T——————————————————————¬
   |     Содержание операции     |Сумма, руб.|Корреспонденция счетов|
   |                             |           +———————————T——————————+
   |                             |           |     Д—т   |    К—т   |
   +—————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |                         Организация А                          |
   +—————————————————————————————T———————————T———————————T——————————+
   |Отражается реализация товаров|   72 000  |     62    |    90    |
   +—————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |Начисляется задолженность    |   12 000  |     90    |    68    |
   |бюджету по НДС               |           |           |          |
   +—————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |Начислена признанная         |      960  |     76    |    91    |
   |покупателем неустойка        |           |           |          |
   +—————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |Начислен НДС с суммы         |      160  |     91    |    68    |
   |неустойки                    |           |           |          |
   +—————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |Отражается поступление       |   72 000  |     51    |    62    |
   |денежных средств от          |           |           |          |
   |организации Б в оплату       |           |           |          |
   |за реализованные товары      |           |           |          |
   +—————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |Отражается поступление       |      960  |     51    |    76    |
   |от организации Б суммы       |           |           |          |
   |неустойки                    |           |           |          |
   +—————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |                         Организация Б                          |
   +—————————————————————————————T———————————T———————————T——————————+
   |Отражается поступление       |           |           |          |
   |товаров:                     |           |           |          |
   |на сумму товаров (без НДС)   |   60 000  |     41    |    60    |
   |                             |           |           |          |
   |на сумму НДС                 |   12 000  |     19    |    60    |
   +—————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |Начислена неустойка          |      960  |     91    |    76    |
   +—————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |Отражается оплата товара     |   72 000  |     60    |    51    |
   |организации А                |           |           |          |
   +—————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |Отражается перечисление      |      960  |     76    |    51    |
   |неустойки организации А      |           |           |          |
   +—————————————————————————————+———————————+———————————+——————————+
   |Предъявлен НДС к             |   12 000  |     68    |    19    |
   |возмещению (зачету)          |           |           |          |
   L—————————————————————————————+———————————+———————————+———————————
   

Следует отметить, что продавцу не надо начислять в бюджет налог на пользователей автодорог с суммы полученной неустойки, так как она, в отличие от возникающей в подобных случаях положительной суммовой разницы, не увеличивает продажную стоимость товара.

Что касается покупателя, то он не может увеличить цену приобретения товаров на сумму неустойки и предъявить НДС, относящийся к данной сумме, к возмещению (зачету). Однако это компенсируется возможностью уменьшить на сумму неустойки финансовый результат, учитываемый при налогообложении прибыли.

Страхование риска изменения покупательной способности национальной валюты. Регулированию операций по страхованию посвящены гл.48 "Страхование" ГК РФ и Закон РФ от 27.11.1992 N 4015-1 "Об организации страхового дела в Российской Федерации" (ред. от 20.11.1999). В качестве страховщиков договоры страхования могут заключать юридические лица, имеющие разрешения (лицензии) на осуществление страхования соответствующего вида.

В соответствии со ст.929 ГК РФ по договору имущественного страхования одна сторона (страховщик) обязуется за обусловленную договором плату (страховую премию) при наступлении предусмотренного в договоре события (страхового случая) возместить другой стороне (страхователю) или иному лицу, в пользу которого заключен договор (выгодоприобретателю), причиненные вследствие этого события убытки в застрахованном имуществе либо убытки в связи с иными имущественными интересами страхователя (выплатить страховое возмещение) в пределах определенной договором суммы (страховой суммы).

Здесь важно подчеркнуть, что гражданским законодательством страхование предпринимательского риска относится к разновидности договоров имущественного страхования. По договору имущественного страхования может быть, в частности, застрахован такой вид предпринимательского риска, как убытки от изменения условий предпринимательской деятельности по не зависящим от хозяйствующего субъекта обстоятельствам, к которым, по нашему мнению, можно отнести изменение покупательной способности национальной валюты.

Согласно ст.933 ГК РФ по договору страхования предпринимательского риска может быть застрахован предпринимательский риск только самого страхователя и только в его пользу. Договор страхования предпринимательского риска лица, не являющегося страхователем, ничтожен. При этом договор страхования предпринимательского риска в пользу лица, не являющегося страхователем, считается заключенным в пользу страхователя. Таким образом, организация не может возложить обязательство по страхованию своего предпринимательского риска на другого хозяйствующего субъекта, в том числе и контрагента по сделке, т.е. чужой предпринимательский риск застраховать нельзя. Следует учесть, что договор страхования должен быть заключен в письменной форме. Несоблюдение письменной формы влечет недействительность договора страхования.

В соответствии с п.2 ст.947 ГК РФ при страховании предпринимательского риска, если договором страхования не предусмотрено иное, страховая сумма не должна превышать стоимость убытков от предпринимательской деятельности, которые страхователь, как можно ожидать, понес бы при наступлении страхового случая.

В случае когда предпринимательский риск застрахован лишь в части страховой стоимости, страхователь (выгодоприобретатель) вправе осуществить дополнительное страхование, в том числе у другого страховщика, но с тем, чтобы общая страховая сумма по всем договорам страхования не превышала страховую стоимость.

В соответствии с предписаниями ст.951 ГК РФ, если страховая сумма, указанная в договоре страхования предпринимательского риска, превышает страховую стоимость, договор является ничтожным в той части страховой суммы, которая превышает страховую стоимость. Уплаченная излишне часть страховой премии возврату в этом случае не подлежит.

Договор страхования, если в нем не предусмотрено иное, вступает в силу в момент уплаты страховой премии или первого ее взноса. Страхование, обусловленное договором страхования, распространяется на страховые случаи, происшедшие после вступления договора страхования в силу, если в договоре не предусмотрен иной срок начала действия страхования.

Страхование предпринимательского риска является добровольным видом страхования. Виды расходов по добровольному страхованию, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, установлены в ст.263 Налогового кодекса РФ:

добровольное страхование средств транспорта (водного, воздушного, наземного, трубопроводного), в том числе арендованного, расходы на содержание которого включаются в расходы, связанные с производством и реализацией;

добровольное страхование грузов;

добровольное страхование основных средств производственного назначения (в том числе арендованных), нематериальных активов, объектов незавершенного капитального строительства (в том числе арендованных);

добровольное страхование рисков, связанных с выполнением строительно - монтажных работ;

добровольное страхование товарно - материальных запасов;

добровольное страхование урожая сельскохозяйственных культур и животных;

добровольное страхование иного имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода;

добровольное страхование ответственности за причинение вреда, если такое страхование предусмотрено законодательством Российской Федерации либо является условием осуществления налогоплательщиком деятельности в соответствии с международными обязательствами Российской Федерации или общепринятыми международными требованиями.

При этом в соответствии с п.3 ст.263 НК РФ указанные расходы по добровольному страхованию включаются в состав прочих расходов в размере фактических затрат.

Из анализа предписаний НК РФ следует, что поскольку состав расходов по добровольному страхованию является закрытым, то расходы по страхованию предпринимательского риска не могут быть включены в перечень расходов по добровольному страхованию, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Несмотря на то что страхование предпринимательского риска в соответствии с нормами гражданского права является разновидностью договора имущественного страхования, его нельзя включить в приведенный в пп.7 п.1 ст.263 НК РФ состав расходов на добровольное страхование иного имущества, используемого налогоплательщиком при осуществлении деятельности, направленной на получение дохода.

Данное обстоятельство объясняется тем, что в соответствии с п.2 ст.38 НК РФ под имуществом для целей налогообложения понимаются виды объектов гражданских прав (за исключением имущественных прав), относящиеся к имуществу в соответствии с ГК РФ.

В бухгалтерском учете операции по страхованию предпринимательского риска отражаются следующим образом:

Д-т сч. 26 "Общехозяйственные расходы" (44 "Расходы на продажу") <*>, К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. "Расчеты по имущественному и личному страхованию"

начисление взносов по страхованию предпринимательского риска.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> При последующем формировании финансового результата налогооблагаемая прибыль должна быть увеличена.

В соответствии с п.3 ст.149 НК РФ не облагается НДС оказание услуг по страхованию, сострахованию и перестрахованию страховыми организациями.

При этом в соответствии со ст.162 НК РФ подлежат обложению НДС полученные страховые выплаты по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств контрагентом страхователя - кредитора, если страхуемые договорные обязательства предусматривают поставку страхователем товаров (работ, услуг), реализация которых признается объектом обложения НДС.

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. "Расчеты по имущественному и личному страхованию", К-т сч. 51 "Расчетные счета"

перечисление страхового взноса страховой организации;

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. "Расчеты по имущественному и личному страхованию", К-т сч. 99 "Прибыли и убытки"

начислено страховое возмещение.

В соответствии с п.9 Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н (ред. от 30.03.2001), страховое возмещение является чрезвычайным доходом.

Д-т сч. 51 "Расчетные счета", К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсч. "Расчеты по имущественному и личному страхованию"

получено от страховой организации на расчетный счет страховое возмещение.

Подписано в печать В.А.Быков

03.01.2002 Санкт - Петербургский

торгово - экономический институт

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——