"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 52, 2001

ОСОБЕННОСТИ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

В КИНОПРОДЮСЕРСКОЙ ОРГАНИЗАЦИИ

(Окончание. Начало см. "Финансовая газета.

Региональный выпуск", N N 48, 49, 50, 51, 2001)

Согласно ст.268 НК РФ с 1 января 2002 г. при реализации амортизируемого имущества налогоплательщик вправе уменьшить доходы от таких операций на остаточную стоимость амортизируемого имущества. Он вправе также произвести уменьшение на сумму расходов, непосредственно связанных с такой реализацией. Если остаточная стоимость амортизируемого имущества с учетом расходов, связанных с его реализацией, превышает выручку от реализации, то разница между этими величинами признается убытком. Данный убыток включается в состав прочих расходов налогоплательщика равными долями в течение срока, определяемого как разница между сроком полезного использования этого имущества и фактическим сроком его эксплуатации до момента реализации.

Что касается обложения операций по реализации налогом на добавленную стоимость, то на основании пп.21 п.2 ст.149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация на территории Российской Федерации работ (услуг) по производству кинопродукции, выполняемых (оказываемых) организациями кинематографии, прав на использование (включая прокат и показ) кинопродукции, получившей удостоверение национального фильма.

Авторские права, реализованные за пределами Российской Федерации, не являются объектом обложения НДС. В этом случае согласно пп.3 п.2 ст.170 НК РФ суммы НДС, уплаченные организацией при приобретении в Российской Федерации товаров (работ, услуг), используемых при выполнении работ (услуг), местом реализации которых не признается территория Российской Федерации, включаются в расходы, принимаемые к вычету при исчислении налога на доходы организации (налога на прибыль), т.е. не подлежат возмещению из бюджета (зачету, возврату).

Перечень документов, подтверждающих место выполнения работ (оказания услуг) за пределами территории Российской Федерации, предусмотрен п.4 ст.148 НК РФ. Такими документами являются:

контракт, заключенный с иностранными или российскими лицами;

документы, подтверждающие факт выполнения работ (оказания услуг).

Если покупатель авторских прав осуществляет свою деятельность в Российской Федерации, местом реализации этих прав также считается территория Российской Федерации (ст.148 НК РФ). В этом случае реализация авторских прав может облагаться НДС.

Если покупатель - иностранная компания, официально зарегистрированная в Российской Федерации либо имеющая здесь постоянное представительство, реализация авторских прав на такой фильм в Российской Федерации будет облагаться НДС.

Если реализуются права иностранной компании на фильм, получивший удостоверение национального фильма, и местом реализации признается территория Российской Федерации, то реализация этих авторских прав не будет облагаться НДС на основании пп.21 п.2 ст.149 НК РФ. Как уже указывалось, в соответствии с данной статьей не подлежит налогообложению реализация на территории Российской Федерации прав на использование (включая прокат и показ) кинопродукции, получившей удостоверение национального фильма. Если же удостоверения национального фильма у кинопродукции нет, то возникает объект обложения НДС при реализации и российским компаниям, и иностранной компании, официально зарегистрированной в Российской Федерации либо имеющей здесь постоянное представительство.

Выручку от реализации национальных и "обычных" кинофильмов предприятие должно учитывать раздельно.

Рассмотрим особенности реализации фильма на условном примере.

Пример. Кинопродюсерская студия реализует свое исключительное право на кинопродукцию за 150 000 руб. Балансовая стоимость нематериального объекта - 100 000 руб. (объект создан за счет средств целевого финансирования), к моменту реализации по объекту начислена амортизация в размере 10 000 руб., расходы, связанные с реализацией (зарплата, затраты по тиражированию и др.), составили 2000 руб.

Записи в бухгалтерском учете будут следующими:

Дебет 62, Кредит 48 (91-1) - 150 000 руб. - отражена реализация исключительного права на объект интеллектуальной собственности;

далее по старому Плану счетов:

Дебет 48, Кредит 04 - 100 000 руб. - списана стоимость объекта интеллектуальной собственности;

Дебет 05, Кредит 48 - 10 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;

по новому Плану счетов:

Дебет 05, Кредит 04 - 10 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;

Дебет 91-2, Кредит 04 - 90 000 руб. - списана остаточная стоимость объекта интеллектуальной собственности;

далее с учетом обоих Планов счетов:

Дебет 83 (98), Кредит 80 (99) - 90 000 руб. (100 000 - 10 000) - отражен внереализационный доход в размере остаточной стоимости объекта интеллектуальной собственности;

Дебет 48 (91-2), Кредит 26 - 2000 руб. - списаны затраты на реализацию;

Дебет 48 (91-9), Кредит 80 (99) - 58 000 руб. (150 000 - 100 000 + 10 000 - 2000) - определен финансовый результат от реализации.

В результате валовая прибыль составит 148 000 руб. (90 000 + 58 000). Однако налогооблагаемая прибыль составит 150 000 руб. (148 000 + 2000), так как по строке 4.23 Справки организация должна отразить увеличение валовой прибыли на сумму расходов от реализации в размере 2000 руб.

Рассмотрим ситуацию, при которой организация реализует свое имущественное право по цене возможной реализации, которая ниже остаточной стоимости объекта интеллектуальной собственности.

Пример. Сохраняются условия предыдущего примера, цена реализации - 80 000 руб. Бухгалтерские записи будут такими же, за исключением суммы выручки - 80 000 руб. и финансового результата (убыток) - 12 000 руб. (80 000 - 100 000 + 10 000 - 2000).

В результате валовая прибыль составит 78 000 руб. (90 000 - 12 000). Однако налогооблагаемая прибыль будет 80 000 руб. (78 000 + 2000), так как по строке 4.23 Справки организация должна отразить увеличение валовой прибыли на сумму расходов от реализации в размере 2000 руб.

В соответствии с п.2.4 Инструкции N 62 прибыль в целях налогообложения увеличивается на величину всего убытка от реализации, ведь доход от внереализационных операций может быть только уменьшен на сумму расходов по этим операциям. Это следует и из Закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций". Согласно п.2 данного Закона валовая прибыль представляет собой сумму прибыли (убытка) от реализации продукции (работ, услуг), иного имущества предприятия и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

Однако если в течение года продюсер реализует права на несколько фильмов, то налоговые органы потребуют, как и в случае реализации основных средств, определять убыток или прибыль пообъектно (см. Методические рекомендации по проверке правильности заполнения Приложения N 4 к Инструкции МНС России от 15.06.2000 N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций"). Таким образом, убыток от реализации одного фильма не может уменьшить прибыль от реализации другого.

Однако, по нашему мнению, такое толкование п.2 Закона "О налоге на прибыль предприятий и организаций" не совсем корректно. Ведь прибыль определяется нарастающим итогом по году. И внереализационный доход в целом за этот период, на наш взгляд, может быть уменьшен на внереализационный расход. Таким образом, полученный убыток от реализации одного фильма может быть компенсирован прибылью от реализации других объектов.

Реализация права на использование кинопродукции

При реализации права на использование кинопродукции организация предоставляет во временное пользование и на определенных условиях объект интеллектуальной собственности. Время использования, а также прочие условия передачи объекта интеллектуальной собственности во временное пользование должны быть оговорены в авторском договоре.

В соответствии с п.п.5, 7 ПБУ 9/99 и п.п.5, 7 ПБУ 10/99 доходы и расходы в организациях, предметом деятельности которых является предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, могут учитываться как в составе доходов и расходов от обычных видов деятельности, так и в составе операционных доходов и расходов в зависимости от того, являются ли они предметом деятельности предприятия.

На практике при решении вопроса о порядке признания в бухгалтерской отчетности доходов в части обычных видов деятельности и операционных доходов следует учитывать не только характер хозяйственной операции, в связи с осуществлением которой признаются доходы, но и их размер (требование существенности). Так, если доходы за отчетный период составляют 5 и более процентов от общей суммы доходов организации или удовлетворяют другим признакам существенности, то они должны быть отражены как доходы от обычных видов деятельности (п.18.1 ПБУ 9/99).

Для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно выбирает порядок отражения этих доходов исходя из характера своей деятельности, вида доходов и условий их получения (п.4 ПБУ 9/99). При этом для целей налогообложения организация должна руководствоваться налоговым законодательством, что влечет за собой корректировку налоговой базы для приведения показателей бухгалтерской отчетности в соответствие с требованиями Положения о составе затрат.

С точки зрения налогового законодательства операции по предоставлению во временное пользование имущества рассматриваются как внереализационные операции, по которым расходы принимаются в целях налогообложения только в размере полученных доходов, т.е. в случае возникновения убытка по внереализационным операциям для налогообложения он учитываться не будет. Поэтому организации, которые решат, что их доходы и расходы являются обычными, должны учитывать, что в таком случае доходы от этого вида деятельности участвуют в распределении общехозяйственных расходов. В результате их распределения по данному виду деятельности не должен быть получен убыток, так как принят он не будет.

Поскольку вопрос о предоставлении во временное пользование объектов нематериальных активов в настоящее время законодательно урегулирован недостаточно четко, мы предлагаем один из вариантов учета данной операции в бухгалтерском учете.

Во-первых, согласно п.25 ПБУ 14/2000 нематериальные активы, предоставленные организацией - правообладателем в пользование другой организации - пользователю при сохранении первой организацией исключительных прав на результаты интеллектуальной деятельности, не списываются, а подлежат обособленному отражению в бухгалтерском учете у организации - правообладателя в оценке в соответствии с договором.

Начисление амортизации по нематериальным активам, предоставленным в пользование, производится организацией - правообладателем.

Продюсер может получать единовременное вознаграждение или периодические платежи (роялти), начисляемые в сроки, определенные договором.

Пример. Кинопродюсерская студия реализует право на прокат аудиовизуального произведения за 5000 руб. Платеж единовременный, организация не считает прокат основной деятельностью и учитывает выручку от проката как операционные доходы. Балансовая стоимость нематериального объекта составляет 100 000 руб. (объект создан за счет средств целевого финансирования). За отчетный период, в котором была проведена реализация, начислена амортизация в размере 8333 руб. Расходы, связанные с реализацией, составили 550 руб.

Операция по реализации неисключительных прав на использование объекта интеллектуальной собственности на счетах бухгалтерского учета будет отражаться следующим образом:

Дебет 04, субсчет "Переданные неисключительные права на нематериальные активы", Кредит 04 - переданы неисключительные права на фильм по авторскому договору;

Дебет 76 (62), Кредит 80 (91) - 5000 руб. - отражена сумма единовременной платы за предоставление неисключительных прав на фильм (или сумма ежемесячного роялти);

Дебет 80 (91), Кредит 05 - 8333 руб. - начислена амортизация по объекту за отчетный месяц;

Дебет 80 (91), Кредит 70, 69, 76 - 550 руб. - начислены затраты, связанные с реализацией за отчетный месяц (с учетом единого социального налога);

Дебет 83 (98), Кредит 80 (91) - 8333 руб. - отражена величина внереализационного дохода в размере начисленной амортизации.

В результате валовая прибыль, подлежащая налогообложению, составит 4450 руб. (5000 - 550).

Подписано в печать Л.Фомичева

26.12.2001 Аудитор

Т.Мартынова

Аудитор

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——