"Консультант Бухгалтера", N 1, 2002

Вопрос: В соответствии с п.2 ст.223 НК РФ датой получения налогоплательщиком доходов в виде заработной платы признается последний день месяца, за который ему начислен доход.

В каком порядке следует рассчитать и перечислить по принадлежности налог на доходы с доходов, которые начислены в текущем году за будущий или прошлый годы (средний заработок за отпуск, приходящийся на декабрь - январь, выплачиваемый в декабре; пособие по временной нетрудоспособности за декабрь месяц, выплачиваемое в январе следующего года)?

Следует ли при расчете базы для налоговых вычетов в конце года исключать суммы среднего заработка за отпуск, приходящиеся на январь следующего года?

Как соответствующие суммы отражаются в регистрах налогового учета и отчетности (налоговой карточке и справке о доходах)?

Ответ: В соответствии с п.2 ст.223 гл.23 части второй НК РФ при получении дохода в виде оплаты труда датой фактического получения налогоплательщиком такого дохода признается последний день месяца, за который ему был начислен доход за выполненные трудовые обязанности в соответствии с трудовым договором (контрактом).

Порядок включения в налоговую базу доходов, которые исчисляются на основе среднего заработка, разъяснен в разд.3 Порядка заполнения Налоговой карточки по учету доходов и налога на доходы физических лиц, утвержденного Приказом МНС России от 1 ноября 2000 г. N БГ-3-08/379 "Об утверждении форм отчетности по налогу на доходы физических лиц".

Сумма заработной платы за каждый отчетный месяц должна включаться в налоговую базу того месяца, за который она начислена. При этом и сумма аванса, и сумма заработной платы в окончательный расчет, начисленные за отчетный месяц, включаются в налоговую базу соответствующего месяца одной суммой, включающей обе названные выплаты.

В случае выплаты физическому лицу пособия по временной нетрудоспособности, пособия по уходу за больным ребенком, сумм в оплату очередного отпуска, других аналогичных выплат за неотработанное время, исчисляемых в установленном порядке исходя из средней заработной платы, суммы таких выплат относятся к налоговой базе того месяца, за который они начислены.

В таком же порядке такие выплаты отражаются при ведении "Налоговой карточки по учету доходов и налога на доходы физических лиц" (форма N 1-НДФЛ) и заполнении "Справки о доходах физического лица за 2001 год" (форма N 2-НДФЛ).

Перечисления же сумм налога на доходы физических лиц должны производиться в порядке, определенном в п.6 ст.226 НК РФ. В частности, организации обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со своих счетов в банке на счета физических лиц либо по их поручению на счета третьих лиц в банках.

Исходя из вышеизложенного, суммы среднего заработка за отпуск, приходящийся на декабрь 2001 г. - январь 2002 г. при заполнении налоговой карточки и справки о доходах подлежат отражению отдельно согласно периоду, за который они приходятся: суммы среднего заработка за дни декабря 2001 г. - в декабре 2001 г.; за дни января 2002 г. - в январе 2002 г. Суммы же пособия по временной нетрудоспособности, начисленные за дни декабря 2001 г., а выплачиваемые в январе 2002 г., включаются при заполнении налоговых регистров за декабрь 2001 г.

В таком же порядке должно производиться и исчисление налога. Суммы заработной платы за декабрь, включая средний заработок за дни отпуска, приходящиеся на декабрь, и пособие по временной нетрудоспособности включаются в налоговую базу 2001 г. После этого из налоговой базы, формируемой нарастающим итогом с начала 2001 г., исключаются суммы, не подлежащие налогообложению в соответствии со ст.217 НК РФ, предоставляются налоговые вычеты и применяются ставки налогообложения.

Соответственно, и при предоставлении налоговых вычетов в расчет должны приниматься суммы среднего заработка только за дни отпуска, приходящиеся на декабрь 2001 г.

Одновременно с этим суммы среднего заработка за дни отпуска, приходящиеся на январь 2002 г., включаются в налоговую базу января 2002 г., и также производится расчет налога, но уже "авансом" по 2002 г.

Кроме того, следует отметить, что если в установленный срок для выплаты заработной платы за декабрь 2001 г. какие-то суммы заработной платы за 2001 г. работнику выплачены не будут, они также должны быть включены в налоговую базу 2002 г. по тому месяцу, в котором они будут выплачены.

Таким образом, при выплате среднего заработка за декабрь 2001 г. - январь 2002 г. расчет налога должен производиться по двум налоговым периодам (календарным годам). Удержание же сумм налога и перечисление их по принадлежности должно производиться в общеустановленном порядке - при выплате среднего заработка на руки.

Удержанные "авансом" суммы налога с доходов за дни января 2002 г. отражаются по состоянию на начало 2002 г. как задолженность перед работником и уже в 2002 г. засчитываются в счет последующих удержаний налога.

Вышеизложенный порядок учета сумм заработной платы в целях налогообложения подтверждается положениями разд.VIII Методических рекомендаций налоговым органам о порядке применения главы 23 "Налог на доходы физических лиц" части второй Налогового кодекса Российской Федерации, утвержденных Приказом МНС России от 29 ноября 2000 г. N БГ-3-08/415.

Пример. За период с января по ноябрь 2001 г. работнику начислено заработной платы в сумме 19 500 руб., в том числе не облагаемых налогом на доходы - 1200 руб. За этот же период удержан налог в сумме 1378 руб.

С 17 декабря работнику предоставлен отпуск продолжительностью 24 рабочих дня по 16 января 2002 г. При этом за 13 дней отпуска декабря 2001 г. работнику начислен средний заработок в сумме 1040 руб., а за 11 дней отпуска января 2002 г. - 880 руб. Всего сумма среднего заработка за отпуск - 1920 руб. Заработная плата за период до 16 декабря 2001 г. составила 630 руб.

Расчет налога при начислении среднего заработка за отпуск должен быть произведен следующим образом:

1. По доходам 2001 г. (соответствующие суммы отражаются в налоговой карточке 2001 г.):

а) налоговая база с начала года - 21 170 руб. (19 500 руб. + 1040 руб. + 630 руб.);

б) сумма не облагаемых налогом выплат - 1200 руб.;

в) налогооблагаемый доход с начала года - 19 970 руб. (21 170 руб. - 1200 руб.);

г) налоговые вычеты на самого работника - 4800 руб. (400 руб. х 12 мес. - налогооблагаемый доход с начала года не превысил 20 000 руб.);

д) налоговые вычеты на содержание несовершеннолетних детей (у работника один ребенок) - 3600 руб. (300 руб. х 12 мес.);

е) облагаемый налогом доход - 11 570 руб. (19 970 руб. - 4800 руб. - 3600 руб.).

ж) сумма налога на доходы - 1504 руб. (11 570 руб. х 13%);

2. По доходам 2002 г. (соответствующие суммы отражаются в налоговой карточке 2002 г.):

а) налоговая база - 880 руб.;

б) налогооблагаемый доход с начала года - 880 руб.;

в) налоговые вычеты - не предоставляются, так как за период до 16 января приходится меньшая половина рабочих дней января 2002 г. (9 из 20 рабочих дней);

г) облагаемый налогом доход - 880 руб.;

д) сумма налога на доходы - 114 руб. (880 руб. х 13%).

Всего исчислено налога к перечислению по принадлежности - 1618 руб. (1504 руб. + 114 руб.).

Сумма налога к уплате в бюджет при выплате среднего заработка за отпуск - 240 руб. (1618 руб. - 1378 руб.).

Подписано в печать

24.12.2001

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——