"Бухгалтерский учет", N 1, 2002

СОСТАВЛЕНИЕ БУХГАЛТЕРСКОГО ОТЧЕТА ЗА 2001 ГОД

(Продолжение. Начало см. "Бухгалтерский учет",

N 24, 2001)

Форма N 2

Отчет о прибылях и убытках

Отчет о прибылях и убытках (ф. N 2) - второй по значимости документ, включаемый в годовую бухгалтерскую отчетность организации.

В отчете о прибылях и убытках данные о доходах, расходах и финансовых результатах представлены в сумме нарастающим итогом с начала года до отчетной даты.

Положение по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99), утвержденное Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, требует раздельно раскрывать, как минимум, выручку от продажи товаров, продукции, работ, услуг, проценты к получению, доходы от участия в других организациях, прочие операционные, внереализационные и чрезвычайные доходы.

Порядок представления данных в отчете о прибылях и убытках зависит от признания организацией доходов исходя из характера своей деятельности, вида доходов, условий их получения и требований Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 32н (ред. от 30.03.2001 N 27н).

При отражении в данном отчете видов доходов, каждый из которых в отдельности составляет пять и более процентов от общей суммы доходов за отчетный период, должна быть показана и соответствующая каждому виду часть доходов.

Графа 4 ф. N 2 "За аналогичный период прошлого года" заполняется на основе данных гр. 3 отчета за предыдущий год. Если данные за аналогичный период прошлого года несопоставимы с данными за отчетный период, то данные прошлого периода подлежат корректировке исходя из изменений учетной политики, законодательных и иных нормативных актов. Исправительные записи в бухгалтерском учете при этом не производятся.

I. Доходы и расходы по обычным видам деятельности

Строка 010 "Выручка (нетто) от продажи товаров,

продукции, работ, услуг (за минусом налога

на добавленную стоимость, акцизов и

аналогичных обязательных платежей)"

По этой строке отражается выручка от продажи продукции и товаров, поступления, связанные с выполнением работ и оказанием услуг, осуществлением хозяйственных операций (поступления, связанные с отдельными фактами хозяйственной деятельности), являющиеся доходами от обычных видов деятельности, признанные организацией в бухгалтерском учете в соответствии с условиями, определенными для ее признания в п.12 ПБУ 9/99 "Доходы организации".

Выручка отражается в сумме, исчисленной в денежном выражении, с учетом скидок (накидок), суммовых разниц, расчетов неденежными средствами и в соответствии с прочими условиями договоров по продаже товаров (продукции, работ, услуг). Организации отражают выручку по стр. 010 в данной сумме, независимо от метода ее исчисления для целей налогообложения. Исключением из этого правила являются малые предприятия, применяющие кассовый метод учета выручки в соответствии с Типовыми рекомендациями по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденными Приказом Минфина России N 64н от 21.12.1998.

Доходы, признанные в бухгалтерском учете как доходы от обычных видов деятельности, в случае их существенности или необходимости заинтересованным пользователям для оценки финансовых результатов деятельности организации подлежат отражению в ф. N 2 по стр. 011, 012, 013 и т.д. Такая информация может быть представлена и в приложении к отчету о прибылях и убытках, разработанном самой организацией.

Строка 020 "Себестоимость проданных товаров,

продукции, работ, услуг"

По этой строке отражаются учтенные затраты на производство продукции, работ, услуг в доле, относящейся к проданным в отчетном периоде продукции, работам, услугам.

Организации, осуществляющие торговую деятельность, отражают по данной строке покупную стоимость товаров, выручка от продажи которых отражена в данном отчетном периоде.

Организации, являющиеся профессиональными участниками рынка ценных бумаг, отражают по данной строке покупную (учетную) стоимость ценных бумаг, выручка от продажи которых отражена в данном отчетном периоде.

Затраты по обычным видам деятельности, выручка по которым признана существенной, отражаются в виде расшифровки по стр. 021, 022, 023 и т.д.

Если организация использует для учета затрат на производство счет 37 "Выпуск продукции (работ, услуг)", то сумма превышения фактической производственной себестоимости продукции, работ и услуг над нормативной (плановой) их себестоимостью также включается в данную строку.

В случае когда фактическая производственная себестоимость ниже нормативной (плановой) себестоимости, сумма отклонения уменьшает данные по статье "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг".

Д-т сч. 37 "Выпуск продукции (работ, услуг)",

К-т сч. 20 "Основное производство",

списана фактическая себестоимость готовой продукции;

Д-т сч. 40 "Готовая продукция",

К-т сч. 37 "Выпуск продукции (работ, услуг)"

списана нормативная себестоимость этой же готовой продукции;

Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)",

К-т сч. 37 "Выпуск продукции (работ, услуг)"

списано отклонение, называемое "перерасход" (превышение фактической себестоимости над нормативной). Отражается по стр. 020, увеличивая себестоимость продукции (работ, услуг);

Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)",

К-т сч. 37 "Выпуск продукции (работ, услуг)"

методом "красное сторно" списано отклонение, называемое "экономия" (превышение нормативной себестоимости над фактической). Отражается по стр. 020, уменьшая себестоимость продукции (работ, услуг).

При определении себестоимости продукции, работ, услуг следует руководствоваться требованиями ПБУ 10/99 "Расходы организации", утвержденного Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (ред. от 30.03.2001 N 27н), а также отраслевыми инструкциями по вопросам планирования, учета и калькулирования себестоимости продукции (работ, услуг).

Рассмотрим особенности формирования себестоимости продукции, работ, услуг.

1. Если сдача имущества в аренду является для организации обычным видом деятельности, то амортизационные отчисления, расходы на ремонт (если по условиям договора они производятся арендодателем) включаются в себестоимость.

В соответствии с п.2 ст.651 ГК РФ договор аренды здания или сооружения, заключенный на срок не менее года, подлежит обязательной государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации. До момента официальной государственной регистрации все расходы, связанные с исполнением такого договора, необходимо относить на счет 80, субсчет "Убытки, не принимаемые для целей налогообложения прибыли".

2. Организацией были приобретены следующие услуги государственного предприятия, связанные с изготовлением рекламного щита: регистрация рекламодателя, прием заявки и регистрация рекламного места в базе данных, изготовление паспорта согласования размещения рекламы, оплата права размещения средств наружной рекламы, оформление свидетельства на право размещения рекламы, оформление договора на право размещения средств наружной рекламы.

Выясним, можно ли включить вышеупомянутые расходы в состав затрат, уменьшающих налогооблагаемую прибыль, как расходы по рекламе с учетом действующих норм.

Нормами и нормативами расходов на рекламу (утв. Приказом Минфина России от 15.03.2000 N 26н, ред. от 01.03.2001 N 18н) определено, что к расходам на рекламу относятся расходы организации по целенаправленному информационному воздействию на потребителя для продвижения продукции (работ, услуг) на рынках сбыта, определен также перечень таких расходов.

Перечисленные выше затраты в названном перечне не отражены, следовательно, на себестоимость продукции (работ, услуг) в целях налогообложения их относить нельзя.

3. В соответствии с действующим законодательством договоры аренды нежилых помещений в зданиях или сооружениях подлежат государственной регистрации.

В соответствии со ст.11 Федерального закона от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" плата за регистрацию и предоставление информации о зарегистрированных правах на недвижимое имущество и сделках с ним взимается в размерах, установленных субъектами Российской Федерации. Максимальный размер платежей на территории Российской Федерации устанавливается Правительством РФ.

Указанные платежи определены Постановлением Правительства РФ N 248 "Об установлении максимального размера платы за государственную регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним и за предоставление информации о зарегистрированных правах".

Таким образом, расходы по оплате регистрации договора аренды нежилого помещения, произведенные в законодательно установленных размерах и порядке, могут относиться на себестоимость продукции (работ, услуг) в соответствии с пп."я" п.2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552 (с изменениями и дополнениями), арендатором или арендодателем в зависимости от условий договора или включаться в арендные платежи.

4. Положением о составе затрат установлено, что для целей налогообложения производится корректировка представительских расходов, расходов на рекламу и на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с учебными заведениями.

Приказом Минфина России от 01.03.2001 N 18н внесены изменения и дополнения в Нормы и нормативы на представительские расходы, расходы на рекламу и на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с учебными заведениями, утвержденные Приказом Минфина России от 16.03.2000 N 26н, регулирующие размер отнесения этих расходов на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения и порядок их применения. Данные изменения и дополнения введены в действие с 1 апреля 2001 г.

Норматив расходов на рекламу включает НДС, поэтому для расчета нормируемой величины, относимой на себестоимость, следует принимать сумму выручки с учетом НДС.

Пример. Выручка организации за 2001 г. составила 12 000 000 руб., в том числе НДС. Расходы на рекламу составили 380 000 руб., без учета НДС. Предельный размер расходов на рекламу составит 900 000 руб. (12 000 000 х 7,5%). На себестоимость будет отнесена сумма фактических затрат в размере 380 000 руб. Корректировка в данном случае не производится.

5. Если организация имеет филиалы, то величину нормируемых расходов, относимых на себестоимость продукции для целей обложения налогом на прибыль, головная организация должна определять по установленным нормативам исходя из объема выручки в целом по организации - налогоплательщику.

Строка 029 "Валовая прибыль"

Данные по этой строке определяются как разница между данными стр. 010 "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)" и данными стр. 020 "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг".

Строка 030 "Коммерческие расходы"

По стр. 030 отражаются затраты производственных предприятий, связанные со сбытом продукции, и издержки обращения организаций торговли. Эти суммы не включаются в данные стр. 020 "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг".

Если учетной политикой организации предусмотрено списание коммерческих расходов полностью в отчетном периоде, то расходы организации по сбыту продукции и издержки обращения (у организаций торговли и общественного питания) обязательно отражаются по стр. 030 "Коммерческие расходы".

В случае признания организацией в соответствии с ПБУ 10/99 коммерческих расходов полностью в себестоимости проданных в отчетном периоде товаров, продукции, работ, услуг в качестве расходов по обычным видам деятельности расходы организации по сбыту продукции, издержки обращения (у организаций торговли и общественного питания) отражаются по статье "Коммерческие расходы".

Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)",

К-т сч. 43 "Коммерческие расходы"

списание коммерческих расходов организацией, не занимающейся торговой деятельностью;

Д-т сч. 46 "Реализация продукции (работ, услуг)",

К-т сч. 44 "Издержки обращения"

списание издержек обращения торговой организацией.

Если организация для целей налогообложения определяет выручку от реализации продукции (работ, услуг) "по оплате", то при определении налогооблагаемой прибыли учитываются коммерческие и управленческие расходы, относящиеся пропорционально доле оплаченной продукции (работ, услуг).

Срока 040 "Управленческие расходы"

В случае признания организацией в соответствии с ПБУ 10/99 управленческих расходов полностью в себестоимости проданных товаров, продукции, работ, услуг расходы по обычным видам деятельности отражаются по стр. 020, при этом общехозяйственные расходы отражаются по стр. 040 ф. N 2.

Если учетной политикой организации предусмотрено деление затрат на переменные, условно - постоянные и постоянные расходы и формирование сокращенной (частичной) производственной себестоимости продукции (работ, услуг), то расходы, учтенные на счете 26 в качестве постоянных, списываются в конце месяца непосредственно в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

1. Отдельные организации относят на управленческие расходы затраты на оформление въездных виз для представителей иностранных организаций, прибывших для переговоров с целью установления и поддержания взаимного сотрудничества, к затратам организации по приему представителей иностранных делегаций.

В соответствии с пп."и" п.2 Положения о составе затрат в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются затраты организации по приему и обслуживанию представителей других организаций (включая иностранные), прибывших для переговоров с целью установления и поддержания взаимного сотрудничества.

Приказом Минфина России от 15.03.2000 N 26н определено, что к представительским расходам относятся расходы, связанные с проведением официального приема (завтрака, обеда или другого аналогичного мероприятия) представителей (участников), их транспортным обеспечением, посещением культурно - зрелищных мероприятий, буфетным обслуживанием во время переговоров и мероприятий культурной программы, оплатой услуг переводчиков, не состоящих в штате организации.

Приведенный перечень затрат, относимых к представительским расходам, носит исчерпывающий характер и не может толковаться расширенно.

Затраты на оформление въездных виз для представителей иностранных организаций, прибывших для переговоров, в себестоимость продукции (работ, услуг) включаться не должны.

II. Операционные доходы и расходы

В разд.II "Операционные доходы и расходы" и III "Внереализационные доходы и расходы" отражаются доходы и расходы, признанные организацией в бухгалтерском учете как прочие в соответствии с условиями, определенными для их признания в ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99, и в сумме в соответствии с требованиями указанных положений.

Строка 060 "Проценты к получению"

По этой строке отражаются операционные доходы в сумме причитающихся в соответствии с договорами процентов:

- по облигациям, в том числе государственным;

- по депозитам банков;

- за предоставление в пользование денежных средств организации;

- за использование кредитной организацией денежных средств, находящихся на счете организации в этой кредитной организации.

Доходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций и подлежащие получению по сроку в соответствии с учредительными документами, организация отражает в составе прочих доходов в части операционных по стр. 080 "Доходы от участия в других организациях".

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч. 80 "Прибыли и убытки"

начислены проценты по облигациям, депозитным счетам, предоставленным займам, государственным ценным бумагам.

Строка 070 "Проценты к уплате"

По данной строке отражаются операционные расходы в сумме причитающихся в соответствии с договорами к уплате процентов:

- по облигациям, выпущенным организацией;

- за предоставление организации в пользование денежных средств (кредитов, займов).

Д-т сч. 80 "Прибыли и убытки",

К-т сч. 92 "Долгосрочные кредиты банков", 94 "Краткосрочные займы"

начислены причитающиеся к уплате проценты по выпущенным облигациям, предоставленным займам.

Исключением из данного правила является случай, когда организацией выпущены облигации, но отсутствует прибыль для выплаты процентов. В соответствии с Федеральным законом "Об акционерных обществах" от 26.12.1995 N 208-ФЗ (ред. от 07.08.2001 N 120-ФЗ) установлено, что для этих целей предназначены средства обязательного резервного фонда.

Остальные доходы и расходы, относящиеся в соответствии с установленным порядком к операционным доходам и расходам, отражаются по статьям "Прочие операционные доходы" или "Прочие операционные расходы" разд.II отчета о прибылях и убытках.

По статье "Прочие операционные расходы" отражаются расходы, связанные с получением операционных доходов, отраженных по статьям "Проценты к получению", "Доходы от участия в других организациях". Если размер указанных расходов является по оценке организации существенным, они могут отражаться развернуто по отношению к статьям "Проценты к получению" или "Доходы от участия в других организациях". Организацией должны быть даны соответствующие пояснения по данному вопросу.

Строка 080 "Доходы от участия в других организациях"

По данной строке отражаются поступления, связанные с участием в уставных капиталах других организаций.

Д-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами",

К-т сч. 80 "Прибыли и убытки"

начислены дивиденды по принадлежащим организации акциям. Сумма по данной бухгалтерской записи отражается по стр. 080 ф. N 2;

Д-т сч. 81 "Использование прибыли",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

отражен налог на доход по ставке 15%, удержанный и уплаченный в бюджет акционерным обществом - источником выплаты дивидендов. Сумма по данной бухгалтерской записи отражается по стр. 150 ф. N 2;

Д-т сч. 51 "Расчетный счет",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

получены дивиденды.

* * *

При формировании показателей по стр. 090 "Прочие операционные доходы" и стр. 100 "Прочие операционные расходы" (так же как и стр. 120 "Внереализационные доходы" и стр. 130 "Внереализационные расходы") следует руководствоваться перечнем этих доходов и расходов, представленным в ПБУ 9/99 "Доходы организации" и 10/99 "Расходы организации". Но при наличии иных, не перечисленных в этих документах доходов и расходов, при их распределении на операционные и внереализационные следует руководствоваться следующим:

- операционные доходы и расходы возникают у организации в результате совершения определенных хозяйственных операций - сдачи имущества в аренду, продажи имущества, участия в совместной деятельности, предоставления займов и др.;

- внереализационные доходы и расходы возникают у организации не в результате хозяйственных операций, а в результате определенных фактов хозяйственной жизни, как правило, не зависящих от предприятия, - курсовые разницы, безвозмездное получение активов, списание депонентской задолженности и др.

Строка 090 "Прочие операционные доходы"

По данной строке отражается прибыль, полученная (подлежащая получению) организацией в результате совместной деятельности (по договору простого товарищества). При этом результат (прибыль или убыток) от передачи имущества в счет вкладов по договору простого товарищества, выявленный на счетах бухгалтерского учета операций по передаче этого имущества (с учетом расходов по передаче имущества, остаточной стоимости передаваемого объекта в случае его амортизации), отражается в составе прочих операционных доходов или расходов. По строке "Прочие операционные доходы" отражается также сумма вознаграждения за переданное в общее владение и (или) пользование имущество или возврат имущества при его разделе сверх величины вклада (в части денежных средств).

По стр. 090 подлежит отражению сумма дохода, определенная к получению в соответствии с условиями договора продажи основных средств и иных активов (с учетом суммовых разниц и пр.).

Если операционные расходы и связанные с ними доходы, возникшие в результате одного и того же или аналогичных по характеру фактов хозяйственной деятельности, не являются существенными для характеристики финансового положения организации или правилами бухгалтерского учета это не запрещено, то их можно не показывать развернуто по отношению к соответствующим доходам.

Строка 100 "Прочие операционные расходы"

По данной строке отражаются:

- расходы, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;

- расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

- расходы, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;

- расходы, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты), товаров, продукции;

- проценты, уплачиваемые организацией за предоставление ей в пользование денежных средств (кредитов, займов);

- расходы, связанные с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями;

- отчисления в оценочные резервы, к которым в настоящее время относятся следующие виды: резерв по сомнительным долгам; резерв под обесценение вложений в ценные бумаги; резерв под снижение стоимости ценностей.

1. Организация может создавать резервы сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации. Резерв сомнительных долгов создается на основе результатов проведенной инвентаризации дебиторской задолженности организации. При этом величина резерва определяется отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния (платежеспособности) должника и оценки вероятности погашения долга полностью или частично.

Резервы по сомнительным долгам образуют только организации, которые согласно учетной политике на 2001 г. определяют выручку от реализации "по отгрузке".

Суммы созданного резерва учитываются также при формировании организацией финансового результата в целях налогообложения, так как данный вид расходов содержится в перечне внереализационных расходов, поименованных в п.15 Положения о составе затрат.

Сомнительным долгом признается дебиторская задолженность организации, которая не погашена в сроки, установленные договорами, и не обеспечена соответствующими гарантиями. Резерв формируется на сумму сомнительного долга, включая налог на добавленную стоимость.

На сумму создаваемых резервов делаются записи по дебету счета 80 "Прибыли и убытки" и кредиту счета 82 "Оценочные резервы", субсчет 1 "Резервы по сомнительным долгам". При списании с баланса невостребованных долгов, ранее признанных организацией сомнительными, записи производятся по дебету счета 82 в корреспонденции с соответствующими счетами учета расчетов с дебиторами.

В соответствии со ст.65 части первой ГК РФ признание судом юридического лица банкротом влечет его ликвидацию. При этом согласно п.6 ст.64 ГК РФ требования кредиторов, не удовлетворенные из-за недостаточности имущества ликвидируемого юридического лица, считаются погашенными. Поэтому дебиторская задолженность, не погашенная в результате конкурсного производства при ликвидации организации - должника, может быть признана нереальной для взыскания до истечения срока исковой давности. При этом основанием для списания нереальной ко взысканию дебиторской задолженности согласно ст.119 Федерального закона от 08.01.1998 N 6-ФЗ "О несостоятельности (банкротстве)" является определение арбитражного суда о завершении конкурсного производства.

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, разрешает создавать резерв сомнительных долгов в течение всего года.

Д-т сч. 80 "Прибыли и убытки",

К-т сч. 82 "Оценочные резервы"

в конце 2001 г. создан резерв по сомнительным долгам.

2. В соответствии с п.45 Приказа Минфина России от 29.07.1998 N 34н вложения организации в акции других организаций, котирующиеся на фондовой бирже, котировки которых регулярно публикуются, при составлении бухгалтерского баланса отражаются на конец отчетного года по рыночной стоимости, если последняя ниже стоимости, принятой к бухгалтерскому учету. На указанную разность производится образование в конце отчетного года резерва под обесценение вложений в ценные бумаги за счет финансовых результатов.

Порядок расчета рыночной цены эмиссионных ценных бумаг установлен Распоряжением ФКЦБ России от 05.10.1998 N 1087-р "Об утверждении порядка расчета рыночной цены эмиссионных ценных бумаг, допущенных к обращению на фондовой бирже или через организатора торговли на рынке ценных бумаг, и установлении предельной границы колебаний рыночной цены".

Учет состояния и движения резервов под потенциальное обесценение вложений организации в ценные бумаги ведется на счете 82 "Оценочные резервы", субсчет 2 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги".

В годовом бухгалтерском балансе акции других организаций отражаются по рыночной цене, которая определяется как сумма фактических затрат на приобретение за вычетом резерва под обесценение вложений в ценные бумаги. При этом записи по счетам 06 "Долгосрочные финансовые вложения" или 58 "Краткосрочные финансовые вложения" в корреспонденции со счетом 82 не делаются.

Пример. На конец отчетного года рыночная стоимость акций, приобретенных ранее в количестве 100 шт. по цене 1200 руб. за акцию, составляет 1000 руб.

Д-т сч. 80 "Прибыли и убытки",

К-т сч. 82 "Оценочные резервы"

20 000 руб. [(1200 руб. - 1000 руб.) х 100 шт.]

создан резерв под обесценение вложений в ценные бумаги.

Сумма начисленного резерва под обесценение вложений в ценные бумаги не уменьшает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль и подлежит восстановлению по стр. 4.6 Справки о порядке определения данных, отражаемых по стр. 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли" (Приложение N 4 к Инструкции МНС России N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций").

3. В соответствии с п.62 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации сырье, материалы, товары и готовая продукция (ценности), на которые цена в течение отчетного года снизилась либо которые морально устарели или частично потеряли свое первоначальное качество, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по цене возможной реализации, если она ниже первоначальной стоимости заготовления (приобретения), с отнесением разницы в ценах на финансовые результаты.

В годовом бухгалтерском балансе указанные ценности (выявленные по результатам инвентаризации) отражаются по цене возможной реализации, которая определяется как сумма фактических затрат на приобретение за вычетом резерва под уценку материальных ценностей. При этом записи по счетам 10 "Материалы", 40 "Готовая продукция" (43 "Коммерческие расходы"), 41 "Товары" в корреспонденции со счетом 14 "Переоценка материальных ценностей" не делаются.

Д-т сч. 80 "Прибыли и убытки",

К-т сч. 14 "Переоценка материальных ценностей"

создан резерв под уценку материальных ценностей.

Сумма резерва под уценку материальных ценностей не уменьшает налогооблагаемую базу по налогу на прибыль и подлежит восстановлению по стр. 4.3 Справки о порядке определения данных, отражаемых по стр. 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли" (Приложение N 4 к Инструкции МНС России N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций");

- резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности;

- прочие операционные расходы по содержанию законсервированных производственных мощностей и объектов, мобилизационных мощностей, расходы, связанные с аннулированием производственных заказов (договоров), прекращением производства, не давшего продукции, расходы, связанные с обслуживанием ценных бумаг (оплата консультационных и посреднических услуг, депозитарных услуг и т.п.), если они не отражены развернуто к доходам по этим ценным бумагам. Кроме того, в составе прочих операционных расходов отражаются суммы причитающихся к уплате отдельных видов налогов и сборов за счет финансовых результатов в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком.

III. Внереализационные доходы и расходы

Строка 120 "Внереализационные доходы"

По данной строке отражаются:

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

- активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

- поступления в возмещение причиненных организации убытков;

- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

- суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которым истек срок исковой давности;

- курсовые разницы;

- сумма дооценки активов (за исключением внеоборотных активов);

- прочие внереализационные доходы.

Строка 130 "Внереализационные расходы"

По этой строке отражаются:

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров, которые признаны организацией - должником.

В соответствии с п.76 Положения по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации штрафы, пени и неустойки, которые признаны должником или по которым получены решения суда о взыскании, относятся на финансовые результаты у коммерческой организации и до их получения или уплаты отражаются в бухгалтерском балансе получателя или плательщика по статьям дебиторов или кредиторов.

Если же между организацией и ее кредиторами достигнуто мировое соглашение, утвержденное арбитражным судом в установленном порядке, то произведенные записи в части признания в качестве внереализационных доходов от присужденных ранее ко взысканию арбитражным судом штрафов, пеней, неустоек и других видов санкций за нарушение хозяйственных договоров подлежат сторнированию. Это делается в случае, если по условиям мирового соглашения достигнута договоренность о скидке, прощении или прекращении этих обязательств.

Внереализационные доходы (расходы), поименованные в п.п.14 и 15 Положения о составе затрат, для целей налогообложения принимаются в суммах, учтенных при определении финансового результата по правилам бухгалтерского учета;

- возмещение причиненных организацией убытков;

- убытки прошлых лет, выявленные в отчетном году.

Согласно ст.54 НК РФ налогоплательщики - организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем (отчетном) налоговом периоде перерасчет налоговых обязательств производится в периоде совершения ошибки.

В случае невозможности определения конкретного периода корректируются налоговые обязательства отчетного периода, в котором выявлены ошибки (искажения).

Для избежания двойного налогообложения одних и тех же сумм налогооблагаемую прибыль текущего отчетного периода следует уменьшать на сумму прибыли прошлых лет, выявленную и отраженную в бухгалтерской отчетности в текущем отчетном периоде, при условии включения указанной суммы в декларацию того отчетного периода, по которому произведен перерасчет налога на прибыль.

При обнаружении убытка по операциям прошлых лет уточняется расчет налога от фактической прибыли за прошлый отчетный (налоговый) период, а налогооблагаемая база по налогу на прибыль в отчетном (налоговом) периоде подлежит увеличению.

Соответствующая корректировка выполняется по стр. 4.21 и 5.7 Приложения N 4 к Инструкции МНС России N 62 от 15.06.2000;

- суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, других долгов, нереальных для взыскания.

1. В соответствии со ст.167 НК РФ в случае неисполнения покупателем до истечения срока исковой давности по праву требования исполнения встречного обязательства, связанного с поставкой товара (выполнением работ, оказанием услуг), датой оплаты товаров (работ, услуг) признается наиболее ранняя из следующих дат:

день истечения указанного срока исковой давности;

день списания дебиторской задолженности.

Выясним, влечет ли за собой аналогичные последствия списание дебиторской задолженности для целей исчисления налога на пользователей автомобильных дорог.

Согласно Закону РФ от 18.10.1991 N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" (ред. от 24.03.2001 N 33-ФЗ) объектом налогообложения является выручка, полученная от реализации продукции (работ, услуг), и сумма разницы между продажной и покупной ценами товаров, реализованных в результате заготовительной, снабженческо - сбытовой и торговой деятельности.

Если согласно учетной политике организации на 2001 г. выручка от реализации определяется "по оплате", то налог на пользователей автомобильных дорог следует исчислять от фактически поступивших на расчетный счет или кассу организации денежных средств в счет оплаты отгруженных товаров (работ, услуг). Если оплата так и не поступила, а неистребованная дебиторская задолженность списана на убытки, то налог на пользователей автомобильных дорог не начисляется.

2. Указом Президента РФ от 20.12.1994 N 2204 "Об обеспечении правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)" установлено, что обязательным условием договоров, предусматривающих поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг), является определение срока исполнения обязательств по расчетам за поставленные по договору товары (выполненные работы, оказанные услуги).

При этом предельный срок исполнения обязательств по расчетам за поставленные по договору товары (выполненные работы, оказанные услуги) равен трем месяцам с момента фактического получения товаров (выполнения работ, оказания услуг).

В соответствии с Указом суммы не истребованной кредитором задолженности по обязательствам, порожденным указанными сделками, подлежат списанию по истечении четырех месяцев со дня фактического получения организацией - должником товаров (выполнения работ или оказания услуг) как безнадежная дебиторская задолженность на убытки организации - кредитора, за исключением случаев, когда в его действиях отсутствует умысел.

В соответствии с ПБУ 10/99 "Расходы организации" указанный порядок списания неистребованной дебиторской задолженности для целей бухгалтерского учета на убытки организации - кредитора не является обязательным.

Если не истребованная организацией - кредитором дебиторская задолженность, по которой истек предельный срок исполнения обязательств по расчетам, по истечении 4 месяцев со дня фактического получения должником товаров (выполнения работ или оказания услуг) была списана для целей бухгалтерского учета на убытки и отнесена на финансовые результаты кредитора, то сумма списанной задолженности не должна уменьшать финансовый результат, учитываемый при налогообложении прибыли организации - кредитора.

Если оплата просроченной дебиторской задолженности была проведена, то суммы оплаты отражаются в составе прочих внереализационных доходов и подлежат обложению налогом на прибыль в порядке, установленном Законом РФ от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (с изменениями и дополнениями);

- курсовые разницы, возникающие при переоценке в установленном порядке имущества и обязательств, выраженных в иностранной валюте.

В соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" бухгалтерский учет имущества, обязательств и хозяйственных операций ведется в рублях.

Пунктом 7 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" (ПБУ 3/2000), утвержденного Приказом Минфина России от 10.01.2000 N 2н, предусмотрен пересчет стоимости денежных знаков в кассе организации, средств на счетах в кредитных организациях, денежных и платежных документов, краткосрочных ценных бумаг, средств в расчетах (включая по заемным обязательствам) с юридическими и физическими лицами, остатков средств целевого финансирования, полученных из бюджета или иностранных источников в рамках технической или иной помощи Российской Федерации в соответствии с заключенными соглашениями (договорами), выраженных в иностранной валюте, в рубли. Пересчет должен производиться на дату совершения операции в иностранной валюте, а также на отчетную дату составления бухгалтерской отчетности.

Пунктами 11, 12 ПБУ 3/2000 установлено, что курсовые разницы, возникающие по операциям по пересчету стоимости вышеуказанных активов и обязательств, отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в том отчетном периоде, за который составлена бухгалтерская отчетность. При этом курсовые разницы подлежат зачислению на финансовые результаты организации как внереализационные доходы или внереализационные расходы по мере их принятия к бухгалтерскому учету.

Курсовые разницы, возникшие после 1 января 1999 г., в полном объеме относятся на финансовый результат, определяющий валовую прибыль;

- сумма уценки активов (за исключением внеоборотных) в разрешенных случаях (производственных запасов, готовой продукции и товаров в конце отчетного года);

- убытки от списания ранее присужденных долгов по хищениям, по которым исполнительные документы возвращены судом в связи с несостоятельностью ответчика;

- убытки от хищений материальных и иных ценностей, виновники которых решениями судов не установлены;

- судебные расходы;

- перечисление средств, связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно - просветительного характера и иных аналогичных мероприятий;

- прочие внереализационные расходы.

Суммовые разницы, возникающие в связи с погашением задолженностей по полученным кредитам, полученным (выданным) займам, отражаются в составе внереализационных доходов или расходов.

Если внереализационные расходы и связанные с ними доходы, возникшие в результате одного и того же или аналогичных по характеру фактов хозяйственной деятельности, не являются существенными для характеристики финансового положения организации или правила бухгалтерского учета не запрещают это, то они могут не показываться развернуто по отношению к соответствующим доходам.

Строка 150 "Налог на прибыль

и иные аналогичные обязательные платежи"

По данной строке отражается сумма налога на прибыль (доход), исчисленная организацией в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком и отраженная в бухгалтерском учете как задолженность перед бюджетом, а также учтенная задолженность перед бюджетом и государственными внебюджетными фондами по иным аналогичным обязательным платежам (за исключением учитываемых в установленном порядке в составе прочих операционных расходов).

При реализации основных средств (подвергшихся переоценке) часть дооценки находится в остаточной стоимости. Выясним, следует ли всю сумму дооценки относить на счет 88 "Нераспределенная прибыль" или только ее часть, не учтенную в остаточной стоимости реализуемого объекта.

В соответствии с ПБУ 6/01 изменение первоначальной стоимости основных средств, по которой они приняты к бухгалтерскому учету, допускается в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, частичной ликвидации и переоценки объектов основных средств.

Коммерческая организация может не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости путем индексации или прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам. Сумма дооценки объекта основных средств в результате переоценки зачисляется в добавочный капитал организации. При выбытии объекта основных средств сумма его дооценки переносится из добавочного капитала организации в нераспределенную прибыль организации.

Согласно п.2.4 Инструкции МНС России N 62 от 16.06.2000 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" при определении прибыли от реализации основных фондов и иного имущества, кроме ценных бумаг, фьючерсных и опционных контрактов, организацией для целей налогообложения учитывается разница (превышение) между продажной ценой и первоначальной или остаточной стоимостью этих фондов и имущества с учетом их переоценки, производимой в установленном порядке, увеличенной на индекс инфляции, исчисленный в порядке, устанавливаемом Правительством РФ.

При этом по основным фондам, нематериальным активам, малоценным и быстроизнашивающимся предметам, стоимость которых погашается путем начисления износа, принимается остаточная стоимость этих фондов и имущества.

Таким образом, сумма дооценки по выбывшим основным средствам в бухгалтерском учете в полном объеме переносится со счета учета добавочного капитала в нераспределенную прибыль организации, а для целей налогообложения учитывается в порядке, предусмотренном п.2.4 Инструкции МНС России N 62.

Строка 160 "Прибыль (убыток)

от обычной деятельности"

Результат от обычной деятельности организации определяется исходя из данных разд.I, II, III отчета о прибылях и убытках и отражается по данной строке.

Чистая прибыль организации за отчетный период или убыток формируются исходя из прибыли или убытка от обычной деятельности с учетом влияния на результат последствий чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.) в случае их возникновения.

IV. Чрезвычайные доходы и расходы

Строка 170 "Чрезвычайные доходы"

По данной строке, в частности, могут быть отражены суммы страхового возмещения и покрытия из других источников убытков от стихийных бедствий, пожаров, аварий, других чрезвычайных событий, подлежащие получению (полученные) организацией; стоимость материальных ценностей, остающихся от списания непригодных к восстановлению и дальнейшему использованию активов.

Строка 180 "Чрезвычайные расходы"

Здесь отражаются такие расходы, как стоимость утраченных материально - производственных ценностей, убытки от списания пришедших в негодность в результате пожаров, аварий, стихийных бедствий, других чрезвычайных событий и не подлежащих восстановлению и дальнейшему использованию объектов основных средств и пр.

Пример. В результате урагана организации был нанесен материальный ущерб - выведен из строя автомобиль. Автомобиль списан с баланса согласно акту, утвержденному начальником штаба по гражданской обороне и чрезвычайным ситуациям.

Указанные расходы в соответствии с п.13 ПБУ 10/99 отражаются в составе чрезвычайных расходов, возникших как последствия чрезвычайных обстоятельств хозяйственной деятельности (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации имущества и т.п.).

Справочно

К отчету о прибылях и убытках акционерным обществом приводятся данные о дивидендах (прибыли), приходящихся на одну акцию. При заполнении этих данных в части обыкновенных акций следует руководствоваться Методическими рекомендациями по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию, утвержденными Приказом Минфина России от 21.03.2000 N 29н.

Исчисление данных о прибыли, приходящейся на одну акцию, в части привилегированных акций осуществляется в соответствии с порядком, соответствующим требованиям учредительных документов. Любая существенная для пользователей бухгалтерской отчетности информация в отношении показателей прибыли (убытка) на акцию подлежит раскрытию в пояснительной записке.

Расшифровка отдельных прибылей и убытков

В разделе "Расшифровка отдельных прибылей и убытков" ф. N 2 приводится расшифровка отдельных прибылей и убытков, полученных (выявленных) организацией в течение отчетного периода, в сравнении с данными за аналогичный период предыдущего года. Организация может принять решение о представлении данных об отдельных прибылях и убытках в виде расшифровок к соответствующим статьям отчета ("в том числе" или "из них").

Данные, характеризующие расходы организации по обычным видам деятельности, в группировке по элементам затрат подлежат отражению в приложении к бухгалтерскому балансу или в отдельном приложении к отчету о прибылях и убытках (в случае его разработки и принятия организацией самостоятельно).

(Продолжение см. "Бухгалтерский учет", N 2, 2002)

Подписано в печать Л.В.Сотникова

14.12.2001 ВЗФЭИ, кафедра "Аудит"

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——