"Бухгалтерский учет", N 24, 2001

РАСЧЕТ НДС ПРИ ПРОДАЖЕ СОБСТВЕННОЙ ПРОДУКЦИИ

Согласно п.1 ст.567 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой. При этом если из договора мены не вытекает иное, то товары, подлежащие обмену, признаются равноценными (п.1 ст.568 ГК РФ). Однако балансовая цена товаров для каждой из сторон по договору практически никогда не совпадает с ценой договора мены (которая вообще может отсутствовать в договоре, поскольку в данном случае не является его существенным условием). Вследствие этого возникают трудности с отражением операций по договору мены на счетах бухгалтерского учета и их налогообложением.

Рассмотрим порядок отражения в учете продажи продукции по договору мены и расчета НДС по таким операциям в 2001 г. на конкретных примерах.

Пример 1. В договоре мены указано, что имущество обменивается по балансовой стоимости. По условиям договора обмениваемые товары признаются равноценными.

В июле 2001 г. ООО "Сладкоежка" продает ЗАО "Колосок" свою продукцию (шоколад "Мечта") в обмен на сырье. Рыночная цена определена в размере 12 000 руб., в том числе НДС 2000 руб. Балансовая стоимость шоколада (т.е. его себестоимость) равна 7000 руб. Обычная цена продажи составляет 12 000 руб. (в том числе НДС 2000 руб.) и совпадает с ценой договора.

Других операций в отчетном периоде ООО "Сладкоежка" не производило.

В момент исполнения договора мены обе организации выписывают счета - фактуры на сумму договора, поскольку в целях налогообложения для каждой из них совершена продажа именно в этом размере, и регистрируют их в книге продаж. Одновременно счета - фактуры, полученные от второй стороны договора (на ту же сумму), каждая организация регистрирует в книге покупок.

На счетах бухгалтерского учета при этом производятся следующие записи:

Д-т сч. 10 "Материалы", К-т сч. 90 "Продажи", субсч. 1 "Выручка" - 10 000 руб. - отражена стоимость поступившего сырья (по обычной цене продажи обмениваемого имущества) и оборот по продаже продукции на ту же сумму;

Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", К-т сч. 90 "Продажи", субсч. 1 "Выручка" - 2000 руб. (10 000 руб. x 20%) - отражен НДС по поступившему сырью;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 3 "Налог на добавленную стоимость", К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам" - 2000 руб. (10 000 руб. x 20%) - отражен НДС с суммы оборотов по продаже продукции;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 2 "Себестоимость продаж", К-т сч. 43 "Готовая продукция" - 7000 руб. - отражена себестоимость продукции;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 9 "Прибыль / убыток от продаж"), К-т сч. 99 "Прибыли и убытки" - 3000 руб. (10 000 руб. + 2000 руб. - 2000 руб. - 7000 руб.) - выявлен финансовый результат по договору мены (прибыль);

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" - 2000 руб. - отнесен на расчеты с бюджетом НДС по приобретенному сырью.

Пример 2. Передача имущества сторонами производится в разные отчетные периоды, но переход права собственности на него происходит одновременно.

В июле 2001 г. между ООО "Сладкоежка" и ЗАО "Интерьер" был заключен договор мены, согласно которому ЗАО "Интерьер" обязалось поставить ООО "Сладкоежка" 15 стульев в обмен на 120 вафельных тортов на сумму 6000 руб. Договорная стоимость обмениваемого имущества равна 6000 руб. (в том числе НДС 1000 руб.).

В июле 2001 г. ООО "Сладкоежка" в счет исполнения обязательств по договору мены получило от ЗАО "Интерьер" 5 стульев на сумму 2000 руб. (в том числе НДС 333,33 руб.). В том же месяце ООО "Сладкоежка" отгрузило 120 тортов на сумму 6000 руб. (в том числе НДС 1000 руб.). Балансовая стоимость 120 тортов равна 4500 руб.

Окончательный расчет по договору (поставка оставшихся 10 стульев на сумму 4000 руб., включая НДС) был произведен в августе 2001 г.

Момент перехода права собственности на отгруженную продукцию в договоре не установлен, поэтому в соответствии со ст.570 Гражданского кодекса РФ переход права собственности происходит после полного исполнения обязательств обеими сторонами.

Отражение операций на счетах бухгалтерского учета в июле 2001 г.:

Д-т сч. 10 "Материалы", К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 1666,67 руб. - получены 5 стульев от ЗАО "Интерьер".

В соответствии с п.10 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, товар приходуется по стоимости обмениваемого имущества, так как передана 1/3 часть имущества по договору, стоимость этой части имущества равна 1666,67 руб. (без учета НДС, который составляет 333,33 руб. (1666,67 руб. x 20%);

Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 333,33 руб. - начисление НДС на сумму стоимости полученного имущества;

Д-т сч. 45 "Товары отгруженные", К-т сч. 43 "Готовая продукция" - 4500 руб. - отражение произведенной отгрузки тортов ЗАО "Интерьер" по фактической себестоимости (поскольку переход права собственности не произошел, момент продажи еще не наступил).

Отражение операций на счетах бухгалтерского учета в августе 2001 г.:

Д-т сч. 10 "Материалы", К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 3333,33 руб. - получены 10 стульев от ЗАО "Интерьер;

Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 666,67 руб. - начислен НДС по оприходованным 10 стульям;

Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", К-т сч. 90 "Продажи", субсч. 1 "Выручка" - 6000 руб. (в том числе НДС 1000 руб.) - отражение оборотов по продаже тортов ЗАО "Интерьер" (право на них перешло в момент исполнения обязательств второй стороной);

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 3 "Налог на добавленную стоимость", К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам" - 1000 руб. - отражен НДС, получаемый от покупателя (вне зависимости от принятой учетной политики, поскольку в рассматриваемом классическом варианте договора мены моменты оплаты и отгрузки совпадают);

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 2 "Себестоимость продаж", К-т сч. 45 "Товары отгруженные" - 4500 руб. - списывается фактическая себестоимость проданной продукции;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 9 "Прибыль / убыток от продаж", К-т сч. 99 "Прибыли и убытки" - 500 руб. (6000 руб. - 1000 руб. - 4500 руб.) - выявлен финансовый результат от продажи (в данном случае это прибыль);

Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - 6000 руб. (в том числе НДС 1000 руб.) - отражен зачет встречных обязательств сторон по договору мены;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" - 1000 руб. - отнесена на расчеты с бюджетом сумма НДС по задолженности, оплаченной поставщику посредством встречной поставки продукции по договору мены (вне зависимости от принятой учетной политики).

В отчете о прибылях и убытках и в расчетах по налогам обороты по продаже продукции в этом случае (когда право собственности переходит одновременно) будут отражаться при составлении налоговой декларации по НДС за август 2001 г. При этом, поскольку даты отгрузки и оплаты совпадают, данные, которые следует отразить в налоговой декларации по НДС, при учетной политике "по отгрузке" и "по оплате" будут идентичными.

Пример 3. В соответствии с условиями заключенного договора обмениваемое имущество признается неравноценным. Доплату получает поставщик продукции (он же - покупатель сырья).

В июле 2001 г. ООО "Сладкоежка" реализует ЗАО "Колосок" свою продукцию (шоколад "Мечта") в обмен на сырье.

Балансовая стоимость шоколада (т.е. его себестоимость) равна 70 000 руб. Обычная продажная цена составляет 90 000 руб. (в том числе НДС 15 000 руб.).

В соответствии с условиями договора обмениваемое имущество признается неравноценным, и ООО "Сладкоежка" получает доплату в сумме 24 000 руб. (в том числе НДС - 4000 руб.).

Таким образом, цена договора составляет 114 000 руб. (90 000 руб. + 24 000 руб.), в том числе НДС 19 000 руб. Рыночная цена определена в размере 120 000 руб., в том числе НДС 20 000 руб.

В июле 2001 г. больше никаких операций ООО "Сладкоежка" не производилось.

Отражение операций на счетах бухгалтерского учета в июле 2001 г.:

Д-т сч. 10 "Материалы", К-т сч. 90 "Продажи", субсч. 1 "Выручка" - 75 000 руб. - отражена стоимость поступившего сырья (по цене обмениваемого имущества) и продажа продукции на ту же сумму;

Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", К-т сч. 90 "Продажи", субсч. 1 "Выручка" - 15 000 руб. (90 000 руб. x 20% : 100%) - отражен НДС по поступившему сырью;

Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", К-т сч. 90 "Продажи", субсч. 1 "Выручка" - 24 000 руб. (в том числе НДС 4000 руб.) - отражена сумма доплаты, подлежащей получению от покупателя в соответствии с условиями договора мены;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 3 "Налог на добавленную стоимость", К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 19 000 руб. (114 000 руб. : 120% x 20%) - начислен НДС с суммы оборотов по продаже продукции, полученный (подлежащий получению) от покупателя за продукцию по договору мены.

Поскольку отклонение цены сделки от рыночной цены обмениваемого имущества составляет менее 20% [(120 000 руб. - 114 000 руб.) : 120 000 руб. x 100% = 5%], то согласно ст.40 НК РФ для целей налогообложения принимается цена товаров, указанная сторонами сделки;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 2 "Себестоимость продаж", К-т сч. 43 "Готовая продукция" - 70 000 руб. - списана себестоимость проданной продукции;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 9 "Прибыль / убыток от продаж", К-т сч. 99 "Прибыли и убытки" - 25 000 руб. (114 000 руб. - 19 000 руб. - 70 000 руб.) - выявлен финансовый результат (прибыль) от продажи продукции по договору мены;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" - 15 000 руб. - отнесена на расчеты с бюджетом сумма НДС по приобретенному сырью;

Д-т сч. 51 "Расчетные счета", К-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - 24 000 руб. - получена от покупателя доплата за продукцию.

Согласно условиям заключенного договора обмениваемое имущество не признано равноценным, и поставщик получил доплату. Соответственно в результате сделки появляется сумма НДС, подлежащая взносу в бюджет.

При этом, поскольку договорная стоимость отклоняется от рыночных цен не более чем на 20%, эта сумма может быть признана выручкой от продажи и в целях налогообложения.

Пример 4. В соответствии с условиями заключенного договора обмениваемое имущество признается неравноценным. Доплату получает покупатель продукции (он же - поставщик сырья).

В июле 2001 г. ООО "Сладкоежка" реализует ЗАО "Колосок" свою продукцию (шоколад "Мечта") в обмен на сырье.

Балансовая стоимость шоколада (т.е. его себестоимость) равна 70 000 руб. Обычная продажная цена составляет 90 000 руб. (в том числе НДС 15 000 руб.).

В соответствии с условиями договора обмениваемое имущество признается неравноценным, и ООО "Сладкоежка" производит доплату в сумме 24 000 руб. (в том числе НДС 4000 руб.).

Таким образом, общая сумма составляет 90 000 руб. (в том числе НДС 15 000 руб.), а стоимость приобретенного сырья - 114 000 руб. (90 000 руб. + 24 000 руб.) (в том числе НДС 19 000 руб.).

Следовательно, общая цена договора составляет 114 000 руб. (цена реализации - 90 000 руб., сумма доплаты - 24 000 руб.).

Рыночная цена продукции определена в размере 120 000 руб., в том числе НДС 20 000 руб.

В июле 2001 г. ООО "Сладкоежка" больше никаких операций не производило.

Отражение операций в на счетах бухгалтерского учета в июле 2001 г.:

Д-т сч. 10 "Материалы", К-т сч. 90 "Продажи", субсч. 1 "Выручка" - 75 000 руб. - отражена стоимость поступившего сырья (по цене обмениваемого имущества) и продажа продукции на ту же сумму;

Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", К-т сч. 90 "Продажи", субсч. 1 "Выручка" - 15 000 руб. (90 000 руб. x 20% : 100%) - отражен НДС по поступившему сырью;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 3 "Налог на добавленную стоимость", К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - 19 000 руб. (114 000 руб. : 120% x 20%) - начислен НДС с суммы оборотов по продаже продукции, полученный (подлежащий получению) от покупателя за проданную продукцию по договору мены.

Поскольку отклонение цены сделки от рыночной цены обмениваемого имущества составляет более 20% [(120 000 руб. - 90 000 руб.) : 120 000 руб. x 100% = 25%], то согласно ст.40 НК РФ для целей налогообложения принимается рыночная цена (см. запись 11), несмотря на то, что на счетах бухгалтерского учета отражается цена, указанная сторонами сделки;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 2 "Себестоимость продаж", К-т сч. 43 "Готовая продукция" - 70 000 руб. - списана себестоимость проданной продукции;

Д-т сч. 90 "Продажи", субсч. 9 "Прибыль / убыток от продаж", К-т сч. 99 "Прибыли и убытки" - 5000 руб. (90 000 руб. - 15 000 руб. - 70 000 руб.) - выявлен финансовый результат (прибыль) от продажи продукции по договору мены;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" - 15 000 руб. - отнесена на расчеты с бюджетом сумма НДС по приобретенному сырью (в части, оплаченной посредством встречной поставки продукции).

Однако в рассматриваемом случае за приобретаемое сырье не только отдают продукцию, но и еще доплачивают определенную сумму. Поэтому оценивать сырье только по себестоимости готовой продукции было бы неправомерно. Приобретаемые материальные ресурсы оцениваются по полной сумме затрат на их приобретение, поэтому в данном случае балансовая стоимость приобретенного сырья складывается из двух составляющих: себестоимости обмениваемой продукции и суммы производимой доплаты;

Д-т сч. 10 "Материалы", К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 20 000 руб. - отражена сумма доплаты за полученное сырье (без учета НДС);

Д-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 4000 руб. - отражен НДС с суммы доплаты по поступившему сырью;

Д-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", К-т сч. 51 "Расчетные счета" - 24 000 руб. (в том числе НДС 4000 руб.) - произведена доплата за полученное сырье;

Д-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам", К-т сч. 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" - 4000 руб. - отнесена на расчеты с бюджетом сумма НДС по приобретенному сырью (в части, оплаченной денежными средствами);

Д-т сч. 99 "Прибыли и убытки", К-т сч. 68 "Расчеты по налогам и сборам" - 5000 руб. (120 000 руб. : 120% x 20% - 15 000 руб.) - доначислен НДС с оборотов по продаже продукции исходя из рыночных цен.

Договорная стоимость отклоняется от рыночных цен более чем на 20%, поэтому в целях налогообложения выручкой от продажи признается рыночная цена. Соответственно к уплате в бюджет начисляется дополнительная сумма НДС.

Подписано в печать Г.Ю.Касьянова

29.11.2001 Ведущий эксперт

Информцентра XXI века

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——