"Книги издательства "Бератор-Пресс", 2001

ГОДОВОЙ ОТЧЕТ 2001

Под общей редакцией В.И.Мещерякова

ВВЕДЕНИЕ

Чтобы правильно составить бухгалтерскую и налоговую отчетность, необходимо иметь под рукой информацию, учитывающую все требования действующего законодательства. Между тем в 2001 г. в законодательстве по бухгалтерскому учету и налогообложению произошло очень много изменений.

Так, с 1 января 2001 г. действуют новые Положения: по учету нематериальных активов - ПБУ 14/2000, по учету государственной помощи - ПБУ 13/2000, в апреле появилось новое Положение по бухгалтерскому учету основных средств - ПБУ 6/01, были внесены значительные изменения в Положения по бухгалтерскому учету доходов и расходов - ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99.

Не меньше изменений было и в налогообложении. Так, с 1 января 2001 г. вступила в силу часть вторая Налогового кодекса РФ. Этот документ значительно изменил порядок исчисления налога на добавленную стоимость, а также ввел новые налоги: налог на доходы физических лиц, который заменил подоходный налог, и единый социальный налог, заменивший взносы во внебюджетные фонды.

Кроме того, в течение года Минфин и МНС России выпустили немало писем, указаний и методических рекомендаций, разъясняющих те или иные вопросы бухгалтерского учета и налогообложения.

О том, как заполнить формы бухгалтерской и налоговой отчетности с учетом всех этих изменений, вы можете прочесть в соответствующих разделах нашей книги. Здесь же мы хотим обратить ваше внимание на общие вопросы составления и сдачи отчетности, которые обязательно должен учитывать бухгалтер, работая над отчетом за 2001 г.

Как известно, формы бухгалтерской отчетности утверждены Приказом Минфина России от 13 января 2000 г. N 4н "О формах бухгалтерской отчетности организаций". Однако этим Приказом Минфин России утвердил в качестве образцов лишь примерные формы отчетности, предоставив предприятиям право вносить в них изменения. Но права предприятий не безграничны - разрабатывая собственные формы бухгалтерской отчетности, они должны соблюдать определенные требования. Главное - сохранить принципы построения этих форм. Например, разрабатывая собственную "версию" баланса, предприятие не вправе нарушать порядок расположения статей. Их необходимо размещать по степени возрастания ликвидности (нематериальные активы, основные средства, незавершенное строительство и т.д.). Кроме того, запрещается изменять коды итоговых строк баланса. Они должны оставаться в том же виде, что и в образце, утвержденном Минфином России.

Если бухгалтер считает, что данных, указанных в типовых формах, для формирования полного представления об имущественном и финансовом положении организации недостаточно, в бухгалтерскую отчетность можно включить дополнительные показатели.

Какие формы должны быть в составе бухгалтерской отчетности, также устанавливает Минфин России. Так, годовая бухгалтерская отчетность включает:

- Бухгалтерский баланс (форма N 1);

- Отчет о прибылях и убытках (форма N 2);

- Отчет об изменениях капитала (форма N 3);

- Отчет о движении денежных средств (форма N 4);

- Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5);

- Отчет о целевом использовании полученных средств (форма N 6).

Сразу оговоримся: форму N 6 в составе годовой отчетности представляют только некоммерческие организации.

Кроме того, в состав годовой бухгалтерской отчетности входят пояснительная записка и итоговая часть аудиторского заключения (если организация в соответствии с действующим законодательством должна пройти обязательную аудиторскую проверку).

Обязательные аудиторские проверки должны пройти:

- все открытые акционерные общества;

- банки, страховые организации, товарные и фондовые биржи, инвестиционные фонды;

- организации, в уставных капиталах которых имеется доля, принадлежащая иностранным инвесторам;

- негосударственные организации с годовым объемом выручки от реализации более 500 000 МРОТ (по итогам 2001 г. - более 50 000 000 руб.);

- негосударственные организации, сумма активов баланса которых на конец отчетного года превышает 200 000 МРОТ (по итогам 2001 г. - 20 000 000 руб.).

Некоторые особенности в составе форм годовой бухгалтерской отчетности предусмотрены для малых предприятий и общественных организаций.

Так, малые предприятия, не применяющие упрощенную систему бухгалтерского учета и налогообложения и не обязанные проводить аудиторскую проверку, в составе годового отчета могут сдавать только две формы - Бухгалтерский баланс (форма N 1) и Отчет о прибылях и убытках (форма N 2). Отчет об изменениях капитала (форма N 3), Отчет о движении денежных средств (форма N 4) и Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5) эти организации могут не представлять.

Малые предприятия, которые обязаны пройти аудиторскую проверку, могут не представлять формы N N 3 - 5 лишь в том случае, если по результатам деятельности за отчетный год у них нет данных для их заполнения.

Если же малое предприятие уплачивает налоги и ведет учет по упрощенной системе, то бухгалтерскую отчетность оно не составляет.

Общественные организации, если они не ведут предпринимательской деятельности и не имеют выручки от продажи имущества, должны сдать в налоговую инспекцию только Бухгалтерский баланс (форма N 1) и Отчет о целевом использовании полученных средств (форма N 6).

Бюджетные организации включают в состав годовой бухгалтерской отчетности следующие формы:

- Отчет об исполнении сметы доходов и расходов по бюджетным средствам (форма N 2, код по ОКУД 0503004);

- Отчет об исполнении сметы доходов и расходов по бюджетным средствам в иностранной валюте (форма N 2-в, код по ОКУД 0503018);

- Справку о полученном финансировании из федерального бюджета (код по ОКУД 0503057);

- Справку об остатках средств, полученных из федерального бюджета (код по ОКУД 0503058).

Составляя отчетность, бухгалтеры должны руководствоваться Положениями по бухгалтерскому учету. Так, составляя отчет за 2001 г., нужно учитывать требования 15 бухгалтерских Положений:

- Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации;

- "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98);

- "Учет договоров (контрактов) на капитальное строительство" (ПБУ 2/94);

- "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2000);

- "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99);

- "Учет материально - производственных запасов" (ПБУ 5/98);

- "Учет основных средств" (ПБУ 6/01);

- "События после отчетной даты" (ПБУ 7/98);

- "Условные факты хозяйственной деятельности" (ПБУ 8/98);

- "Доходы организации" (ПБУ 9/99);

- "Расходы организации" (ПБУ 10/99);

- "Информация об аффилированных лицах" (ПБУ 11/2000);

- "Информация по сегментам" (ПБУ 12/2000);

- "Учет государственной помощи" (ПБУ 13/2000);

- "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2000).

Обратите внимание: с 1 января 2002 г. ПБУ 5/98 "Учет материально - производственных запасов" утрачивает силу и вместо него будет действовать новое ПБУ 5/01 с тем же названием. Однако отчет за 2001 г. надо составлять с учетом требований ПБУ 5/98. Кроме того, с 1 января 2002 г. вступает в силу еще одно Положение по бухгалтерскому учету "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" (ПБУ 15/01). Но его требования при составлении отчета за 2001 г. учитывать не нужно.

Основной документ, который определяет, кому и в какие сроки представлять годовой отчет, - Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Согласно этому Закону все организации (кроме бюджетных) должны представлять годовую бухгалтерскую отчетность учредителям, а также в территориальные отделения Госкомстата России. А сдавать отчетность в налоговую инспекцию организации обязывает ст.23 части первой Налогового кодекса РФ.

Но необходимо помнить, что, прежде чем представлять отчетность заинтересованным пользователям, ее необходимо утвердить. Порядок утверждения бухгалтерской отчетности должен быть установлен в учредительных документах организации. Так, например, в обществах с ограниченной ответственностью бухгалтерский баланс утверждает общее собрание участников (Федеральный закон от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью"), в акционерных обществах - общее собрание акционеров (Федеральный закон от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах").

Крайний срок сдачи годового отчета - 90 дней по окончании отчетного года. Конкретную дату, когда бухгалтер должен представить отчет, не выходя за указанные рамки, устанавливают участники (акционеры) организации.

Но принцип "чем раньше, тем лучше" здесь не подходит. Ведь законом установлен не только самый поздний срок для представления отчетности, но и определено время, с которого можно начинать ее представлять. Так, годовая бухгалтерская отчетность должна представляться не ранее чем через 60 дней после того, как закончился отчетный год.

Может случиться, что последний день, когда должен быть сдан годовой отчет, окажется выходным или праздничным. В этом случае срок сдачи переносится на следующий день. Так случилось и на этот раз. Последний день сдачи бухгалтерской отчетности за 2001 г. приходится на 31 марта 2002 г. (воскресенье), поэтому крайним сроком представления годового отчета является 1 апреля 2002 г.

Открытые акционерные общества, банки, страховые организации, биржи и инвестиционные фонды обязаны опубликовать годовую бухгалтерскую отчетность. Так, отчетность за 2001 г. должна быть опубликована не позднее 1 июня 2002 г. Этого требует ст.16 Федерального закона "О бухгалтерском учете". Порядок опубликования годовой бухгалтерской отчетности открытыми акционерными обществами утвержден Приказом Минфина России от 28 ноября 1996 г. N 101.

Бюджетные организации представляют годовую бухгалтерскую отчетность вышестоящему органу, которому они подчиняются, в сроки, им установленные. Если бюджетная организация состоит на федеральном бюджете, то она обязана представить бухгалтерскую отчетность и в территориальный орган федерального казначейства.

Скажем еще немного об общих требованиях, которые нужно выполнять при составлении отчета. В формах бухгалтерской отчетности не должно быть никаких подчисток и помарок. Исправления допускаются, но их нужно заверить подписями главного бухгалтера и руководителя предприятия.

На предприятиях, где бухгалтерский учет на договорных началах ведет специализированная организация или специалист - внештатник, бухгалтерскую отчетность подписывают руководитель предприятия, руководитель специализированной организации либо специалист, ведущий учет.

В заключение обратим ваше внимание на то, что все показатели бухгалтерской отчетности, которые вычитаются из других показателей при исчислении промежуточных и итоговых данных (например, себестоимость проданных товаров, проценты к уплате и т.п.), указываются в круглых скобках. Так же отражаются и отрицательные величины (например, убыток от продаж).

А теперь перейдем к детальному описанию каждой формы отчетности. Все рекомендации даны для организаций, работавших в 2001 г. как по старому, так и по новому Плану счетов.

БУХГАЛТЕРСКИЙ БАЛАНС (ФОРМА N 1)

ОБЩИЕ ТРЕБОВАНИЯ

Одно из важнейших требований к бухгалтерской отчетности - сопоставимость данных отчетного и предыдущего годов. Это требование позволяет проанализировать показатели деятельности организации в динамике. Поэтому в графе 3 формы N 1 показываются данные на начало отчетного года (вступительный баланс), которые должны соответствовать данным графы 4 баланса за предыдущий год (заключительный баланс). В графе 4 "На конец отчетного периода" показываются данные о стоимости активов, капитала, резервах и обязательствах на конец 2001 г.

В заголовочной части баланса указываются:

- по состоянию на какую дату составлен баланс (в нашем случае - на 1 января 2002 г.);

- дата утверждения баланса общим собранием участников (акционеров);

- наименование организации (заполняется в соответствии с учредительными документами);

- индивидуальный номер налогоплательщика;

- вид деятельности организации по Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, продукции и услуг (ОКДП ОК 004-93);

- организационно - правовая форма по Общероссийскому классификатору организационно - правовых форм (ОКОПФ ОК 028-99);

- форма собственности организации по Общероссийскому классификатору форм собственности (ОКФС ОК 027-99);

- единица измерения - как правило, тысячи рублей (код по ОКЕИ - 384). Организациям, имеющим существенные объемы оборотов имущества и обязательств, разрешается составлять бухгалтерскую отчетность в миллионах рублей (код ОКЕИ - 385). Если суммы, указываемые в балансе, незначительны, то их можно отражать в целых рублях (код по ОКЕИ - 383);

- адрес - указывается полный почтовый адрес организации.

Баланс подписывают руководитель и главный бухгалтер организации. Согласно рекомендованной форме главный бухгалтер помимо расшифровки своей подписи должен указать реквизиты квалификационного аттестата профессионального бухгалтера.

Однако в Федеральном законе от 23 февраля 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" отсутствует требование, согласно которому отчетность должен подписывать только аттестованный бухгалтер. Поэтому отчетность должна приниматься налоговой инспекцией независимо от того, есть у бухгалтера аттестат или нет (Письмо МНС России от 20 апреля 2001 г. N АС-6-16/332@ "О наличии в бухгалтерской отчетности организации данных о квалификационном аттестате профессионального бухгалтера").

Составляя баланс, бухгалтер должен иметь в виду, что:

- не допускается зачет между статьями активов и пассивов, прибылей и убытков, кроме случаев, когда такой зачет предусмотрен положениями по бухгалтерскому учету;

- основные средства и нематериальные активы отражаются в балансе по остаточной стоимости;

- активы и обязательства указываются в зависимости от сроков их обращения (погашения) с разделением на долгосрочные и краткосрочные.

РАЗДЕЛ I. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ

Строка 110 "Нематериальные активы"

В данном подразделе баланса (строки 110 - 113) отражается стоимость имущества, учет которого ведется на счете 04 "Нематериальные активы" (как по старому, так и по новому Плану счетов). В балансе нематериальные активы показываются по остаточной стоимости (то есть за минусом начисленной амортизации).

Заполняя эти строки баланса, помните, что с 1 января 2001 г. действует новое Положение по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" (ПБУ 14/2000), утвержденное Приказом Минфина России от 16 октября 2000 г. N 91н. В этом документе перечень нематериальных активов значительно сокращен. Так, согласно ПБУ 14/2000 к нематериальным активам (НМА) относятся:

- исключительные права на объекты интеллектуальной собственности (изобретения, компьютерное программное обеспечение, товарные знаки и т.п.), которые используются в производственной деятельности организации более одного года;

- организационные расходы, то есть затраты, связанные с образованием юридического лица (оплата консультационных, рекламных, юридических услуг; расходы по подготовке документации и другие расходы, понесенные до момента государственной регистрации организации), признанные в соответствии с учредительными документами вкладом учредителей в уставный капитал;

- деловая репутация организации, то есть разница между покупной ценой организации (как приобретенного имущественного комплекса в целом) и стоимостью по бухгалтерскому балансу всех ее активов и обязательств.

Таким образом, в 2001 г. в состав НМА не включаются компьютерные программы, на которые организация не имеет исключительных прав, и затраты на получение лицензий на право осуществления определенных видов деятельности.

Отметим, что, как правило, исключительные авторские права на покупные компьютерные программы, которые используются на предприятии (такие как "1С:Бухгалтерия", "БЭСТ", "Парус", "КонсультантПлюс", "Гарант" и т.д.), остаются у фирм - разработчиков, а организация приобретает лишь право пользования этими программами. Поэтому такие программы нужно учитывать на забалансовом счете 002 "Товарно - материальные ценности, принятые на ответственное хранение" (он есть и в старом, и в новом Плане счетов) в оценке, принятой в договоре. Периодические платежи за право пользования программой организация должна включить в расходы отчетного периода, а фиксированный разовый платеж учесть как расходы будущих периодов и списать на затраты в течение срока использования программы.

Пример. В июле 2001 г. ЗАО "Актив" приобрело компьютерную программу "1С:Бухгалтерия 7.7" за 3600 руб. (в том числе НДС - 600 руб.). Срок использования программы договором не ограничен, однако ЗАО "Актив" по письменному распоряжению директора собирается использовать ее в течение 2 лет.

Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 002 - 3600 руб. - отражена стоимость компьютерной программы (в оценке, принятой в договоре);

Дебет 31 Кредит 60 - 3000 руб. (3600 - 600) - отражен фиксированный разовый платеж за право использования программы (без НДС);

Дебет 19 Кредит 60 - 600 руб. - учтен НДС;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 600 руб. - произведен налоговый вычет.

Начиная с августа 2001 г. бухгалтер должен ежемесячно делать проводку:

Дебет 26 Кредит 31 - 125 руб. (3000 руб. : 2 года : 12 мес.) - часть расходов будущих периодов учтена в расходах текущего месяца.

По новому Плану счетов:

Дебет 002 - 3600 руб. - отражена стоимость компьютерной программы (в оценке, принятой в договоре);

Дебет 97 Кредит 60 - 3000 руб. (3600 - 600) - отражен фиксированный разовый платеж за право использования программы (без НДС);

Дебет 19 Кредит 60 - 600 руб. - учтен НДС;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 600 руб. - произведен налоговый вычет.

Начиная с августа 2001 г. бухгалтер должен ежемесячно делать проводку:

Дебет 26 Кредит 97 - 125 руб. (3000 руб. : 2 года : 12 мес.) - часть расходов будущих периодов учтена в расходах текущего месяца.

Таким образом, за пять месяцев - с августа по декабрь 2001 г. - на затраты будет отнесена сумма 625 руб. (125 руб. x 5 мес.).

Оставшаяся сумма 2375 руб. (3000 - 625) должна быть отражена в балансе за 2001 г. по строке 216 "Расходы будущих периодов".

В аналогичном порядке учитываются затраты на получение лицензий. Такие затраты списываются в течение срока действия лицензии.

Программы для ЭВМ, приобретенные до 1 января 2001 г., вы можете продолжать учитывать на счете 04 "Нематериальные активы" до полного погашения их стоимости. Это подтвердил Минфин России в Письме от 11 марта 2001 г. N 04-05-10/14. Несмотря на то что данное Письмо касается прав пользования земельными участками (которые были исключены из перечня нематериальных активов в 1999 г.), его положения можно применить и в отношении компьютерных программ. Также могут учитываться на счете 04 лицензии, полученные до 1 января 2001 г.

Нематериальный актив не имеет материально - вещественной формы, но вы должны иметь документы, подтверждающие исключительные права вашей организации на этот актив. Такими документами могут являться: патент, выданный Роспатентом; договор и исключительная лицензия; договор и первичные документы, подтверждающие получение исключительных прав на нематериальный актив, и т.д.

Если ваша организация приобрела нематериальный актив, то вы должны учесть его на балансе по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость - это сумма фактических затрат на приобретение (создание) объекта нематериальных активов.

Первоначальная стоимость нематериального актива, приобретенного за плату по договору передачи (уступки) прав, представляет собой сумму всех затрат, связанных с этой покупкой.

Такими затратами, например, могут быть:

- суммы, уплаченные правообладателю по договору передачи (уступки) прав;

- стоимость консультационных услуг, связанных с приобретением нематериального актива;

- регистрационные сборы, патентные пошлины и другие аналогичные платежи, связанные с регистрацией (перерегистрацией) прав на нематериальный актив;

- невозмещаемые налоги, уплаченные при приобретении нематериального актива;

- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением нематериального актива.

Все перечисленные затраты сначала вы должны учесть по дебету счета 08 "Вложения во внеоборотные активы". Это отражается следующими проводками (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 08 Кредит 60 (76, 51...) - учтены затраты, непосредственно связанные с приобретением нематериального актива (без НДС);

Дебет 19 Кредит 60 (76, 51...) - учтен НДС по затратам, непосредственно связанным с приобретением нематериального актива;

Дебет 60 (76) Кредит 51 - оплачены нематериальный актив и затраты, связанные с его приобретением;

Дебет 04 Кредит 08 - нематериальный актив принят к бухгалтерскому учету;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - произведен налоговый вычет.

Пример. ЗАО "Актив" приобрело по авторскому договору у ОАО "ЭВМ - сервис" исключительные права на компьютерную программу. Стоимость программы - 120 000 руб. (в том числе НДС - 20 000 руб.).

Затраты по регистрации права на программу в Российском агентстве по правовой охране программ для ЭВМ составили 500 руб.

Бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 08 Кредит 60 - 100 000 руб. (120 000 - 20 000) - отражена стоимость исключительных прав на программу (без НДС);

Дебет 19 Кредит 60 - 20 000 руб. - учтена сумма НДС;

Дебет 60 Кредит 51 - 120 000 руб. - перечислены деньги ОАО "ЭВМ - сервис";

Дебет 08 Кредит 76 - 500 руб. - отражены затраты, связанные с регистрацией прав на программу;

Дебет 76 Кредит 51 - 500 руб. - оплачены затраты, связанные с регистрацией прав;

Дебет 04 Кредит 08 - 100 500 руб. (100 000 + 500) - нематериальный актив принят к бухгалтерскому учету;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 20 000 руб. - произведен налоговый вычет.

В балансе нематериальные активы отражаются по остаточной стоимости (первоначальная стоимость за вычетом начисленной амортизации).

Амортизация - это постепенное перенесение стоимости нематериального актива на себестоимость продукции (работ, услуг). Вы должны начислять амортизацию по каждому нематериальному активу ежемесячно, начиная с месяца, следующего за месяцем, когда вы приняли нематериальный актив к бухгалтерскому учету и отразили его стоимость на счете 04.

Пример. ООО "Пассив" приобрело исключительное право на изобретение, подтвержденное патентом. Договор об уступке патента был зарегистрирован в Роспатенте 15 марта 2001 г., и нематериальный актив был принят к бухгалтерскому учету. Амортизацию этого нематериального актива бухгалтер "Пассива" должен был начислять с апреля 2001 г.

Начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда нематериальный актив полностью самортизирован или списан с баланса вашей организации (например, ваша организация уступила исключительное право на этот нематериальный актив другому предприятию).

Пример. ЗАО "Актив" уступило исключительное право на изобретение, подтвержденное патентом, другому предприятию. Договор об уступке патента был зарегистрирован в Роспатенте 15 сентября 2001 г. В этот день нематериальный актив был списан с баланса "Актива". Несмотря на это, за сентябрь 2001 г. амортизация по этому нематериальному активу должна быть начислена полностью.

Организации, работавшие в 2001 г. по старому Плану счетов, должны были учитывать амортизацию по нематериальным активам по кредиту счета 05 "Амортизация нематериальных активов" в корреспонденции со счетами учета затрат:

Дебет 08 (20, 23, 25, 26, 29, 44, 31) Кредит 05 - начислена амортизация по нематериальным активам.

В строке 110 баланса такие организации должны указать дебетовое сальдо по счету 04 "Нематериальные активы" за минусом сумм, учтенных по кредиту счета 05 "Амортизация нематериальных активов", по состоянию на 1 января 2002 г.

Новый План счетов предусматривает две схемы начисления амортизации нематериальных активов:

- с использованием счета 05 "Амортизация нематериальных активов";

- без использования этого счета.

Если вы используете первую схему, начисление амортизации в бухгалтерском учете отражайте по кредиту счета 05 и дебету соответствующего счета затрат или расходов:

Дебет 08 (20, 23, 25, 26, 29, 44, 97) Кредит 05 - начислена амортизация нематериальных активов.

В этом случае по строке 110 баланса также должно быть указано дебетовое сальдо по счету 04 "Нематериальные активы" за минусом сумм, учтенных по кредиту счета 05 "Амортизация нематериальных активов", по состоянию на 1 января 2002 г.

Если вы используете вторую схему, то сумму начисленной амортизации отнесите непосредственно в кредит счета 04 "Нематериальные активы". В учете вы должны сделать проводку:

Дебет 08 (20, 23, 25, 26, 29, 44, 97) Кредит 04 - начислена амортизация нематериальных активов.

В этом случае в строке 110 баланса должно быть указано дебетовое сальдо по счету 04 "Нематериальные активы" по состоянию на 1 января 2002 г.

Все нематериальные активы необходимо разделить на однородные группы, объединенные общими признаками (например, исключительные права на изобретения, на товарные знаки, организационные расходы). По всем объектам одной группы нематериальных активов можно применять только одну из схем начисления амортизации.

Независимо от того, по какому Плану счетов работала ваша организация в 2001 г., начислять амортизацию по организационным расходам и деловой репутации организации вы должны были без использования счета 05 (п.п.21, 29 ПБУ 14/2000).

Существует три способа начисления амортизации нематериальных активов:

- линейный;

- способ уменьшаемого остатка;

- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

При начислении амортизации вы можете использовать любой из этих способов. Выбранный способ должен быть указан в учетной политике вашей организации. (Отметим, что в 2001 г. для целей налогообложения учитывается только амортизация нематериальных активов, начисленная линейным способом.)

Выбранный способ начисления амортизации вы должны применять в течение всего срока полезного использования нематериального актива. Срок полезного использования нематериального актива вы можете определить исходя из срока действия патента, свидетельства, исключительной лицензии или других документов, подтверждающих права на данный нематериальный актив.

Если срок использования нематериального актива официально не установлен (например, ваша организация разработала авторскую компьютерную программу для собственных нужд, но права на нее официально не зарегистрировала), то вы можете определить его самостоятельно.

Так, например, за основу можно взять срок, в течение которого ваша организация собирается получать экономические выгоды от использования данного нематериального актива.

Если же такие расчеты провести затруднительно (или вообще невозможно), срок полезного использования устанавливается равным 20 годам (но не более срока деятельности вашей организации).

Срок амортизации по организационным расходам и деловой репутации организации всегда устанавливается равным 20 годам (но не более срока деятельности вашей организации) (п.п.21, 29 ПБУ 14/2000).

Большинство организаций использует линейный способ начисления амортизации. Линейный способ предполагает равномерное начисление амортизации в течение срока полезного использования нематериального актива.

Пример. ЗАО "Актив" приобрело у ОАО "Приборстрой" исключительные права на изобретение, подтвержденные патентом N 1159113. Стоимость исключительных прав на патент, согласно договору, составила 120 000 руб. (в том числе НДС - 20 000 руб.).

Приняв нематериальный актив к учету, бухгалтер "Актива" сделал проводку:

Дебет 04 Кредит 08 - 100 000 руб. (120 000 - 20 000) - объект нематериальных активов принят к бухгалтерскому учету (после регистрации договора в Роспатенте).

Договор об уступке патента был зарегистрирован в Роспатенте 25 июля 2001 г. Патент действует на всей территории Российской Федерации в течение 20 лет начиная с 25 июля 1991 г. Таким образом, оставшийся срок действия патента составляет 10 лет.

В данном случае для ЗАО "Актив" срок полезного использования нематериального актива будет равен оставшемуся сроку действия патента, то есть 10 годам.

Годовая норма амортизации составит 10 процентов (100% : 10 лет). Следовательно, годовая сумма амортизации составит 10 000 руб. (100 000 руб. х 10%).

Начиная с августа 2001 г. бухгалтер "Актива" должен был ежемесячно делать проводку:

- если амортизация нематериальных активов начисляется с использованием счета 05

Дебет 20 (26 ...) Кредит 05 - 833,3 руб. (10 000 руб.: 12 мес.) - начислена амортизация нематериального актива за отчетный месяц;

- если амортизация нематериальных активов начисляется без использования счета 05

Дебет 20 (26...) Кредит 04 - 833,3 руб. (10 000 руб. : 12 мес.) - начислена амортизация нематериального актива за отчетный месяц.

Таким образом, за пять месяцев - с августа по декабрь 2001 г. - на затраты будет отнесена сумма 4167 руб. (833,3 руб. х 5 мес.).

Остаточная стоимость патента в сумме 95 833 руб. (100 000 - 4167) должна быть отражена в балансе за 2001 г. по строке 110.

Обратите внимание, что для целей налогообложения по нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на 10 лет (но не более срока деятельности организации).

Сумма амортизации, начисленная по нематериальным активам, на начало и конец отчетного года отражается в Приложении к бухгалтерскому балансу (форма N 5).

Строка 111 "Патенты, лицензии, товарные знаки

(знаки обслуживания), иные аналогичные

с перечисленными права и активы"

По этой строке отражается остаточная стоимость прав на патенты, лицензии, товарные знаки, а также других исключительных прав, полученных организацией.

Статья 3 Патентного закона РФ от 23 сентября 1992 г. N 3517-1 устанавливает, что права на изобретение подтверждают патент, свидетельство на полезную модель или патент на промышленный образец. Патент является официальным документом, который от имени государства выдает Российское агентство по патентам и товарным знакам (Роспатент).

Организация имеет право получить патенты на изобретения, созданные ее сотрудниками в процессе выполнения служебных обязанностей. Несмотря на то что в патенте указывают имена авторов изобретения, все права на него принадлежат организации.

Первоначальной стоимостью такого патента являются фактические затраты на его создание и доведение до состояния, пригодного к использованию. Эти затраты учитывают по дебету счета 08 "Капитальные вложения", а затем списывают в дебет счета 04 "Нематериальные активы". При этом в бухгалтерском учете делают следующие проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 08 Кредит 70 - начислена заработная плата авторам изобретения;

Дебет 08 Кредит 69 - начислен ЕСН и взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний с заработной платы авторов изобретений;

Дебет 08 Кредит 60 (76) - отражены затраты на оплату пошлины за рассмотрение заявки на патент и экспертизы изобретения в Федеральном институте промышленной собственности;

Дебет 04 Кредит 08 - отражена первоначальная стоимость исключительных прав на изобретение, полезную модель, промышленный образец (после получения соответствующего патента).

Пример. Научно - производственное предприятие ООО "НИИ "Текстиль" произвело разработку нового способа получения высокопрочной ткани. Сотрудники предприятия И.И. Иванов и А.А. Фокин разработали техническую документацию, изготовили и испытали образец новой ткани. ООО "НИИ "Текстиль" выплатило за проделанную работу Иванову и Фокину 10 000 руб.

Организация уплачивает ЕСН по ставке 35,6 процента, а взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний - по ставке 0,3 процента.

В декабре 2001 г. ООО "НИИ "Текстиль" направило в Роспатент заявку на получение патента на это изобретение. Предприятие оплатило пошлину за регистрацию патента в сумме 1150 руб. и сбор за экспертизу изобретения в Федеральном институте промышленной собственности в сумме 5000 руб.

Предприятие получило в Роспатенте патент N 2224592 на изобретение "Способ получения высокопрочной ткани". В нем указано, что патентообладателем является ООО "НИИ "Текстиль" и приоритет на данное изобретение установлен с 28 декабря 2001 г.

В учете ООО были сделаны следующие проводки:

Дебет 08 Кредит 70 - 10 000 руб. - начислена заработная плата авторам изобретения;

Дебет 08 Кредит 69 - 3590 руб. (10 000 руб. x (35,6% + 0,3%)) - начислены ЕСН и взнос на страхование от несчастных случаев на производстве с заработной платы авторов изобретений;

Дебет 08 Кредит 60 - 5000 руб. - отражены затраты на экспертизу изобретения;

Дебет 08 Кредит 76 - 1150 руб. - отражены затраты на оплату пошлины за рассмотрение заявки на патент;

Дебет 04 Кредит 08 - 19 740 руб. (10 000 + 3590 + 5000 + 1150) - отражена первоначальная стоимость исключительных прав по патенту N 2224592.

Стоимость указанных прав на конец 2001 г. должна быть отражена по строкам 111 и 110 бухгалтерского баланса.

Строка 112 "Организационные расходы"

По строке 112 отражается сумма расходов, связанных с образованием организации. К таким расходам можно отнести:

- затраты на получение разрешения на осуществление отдельных видов деятельности (лицензии);

- затраты на нотариальное заверение копий учредительных документов и подлинности подписей на банковских карточках;

- затраты на изготовление печати и т.д.

Указанные затраты учитываются на счете 04 "Нематериальные активы" и отражаются по строке 112 баланса только в том случае, если они признаны вкладом одного из участников в уставный капитал организации.

Сумма таких расходов отражается в учете записью (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 04 Кредит 75 - отражены организационные расходы, признанные вкладом участников (акционеров) в уставный капитал.

Расходы организации, связанные с необходимостью переоформления учредительных и других документов (расширение организации, изменение видов деятельности, представление образцов подписей должностных лиц и пр.), изготовления новых штампов, печатей и т.п., учитываются по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" и по строке 112 баланса не отражаются. При этом не следует путать с организационными расходами затраты, которые хотя и связаны с образованием юридического лица, но не были признаны вкладом учредителей в уставный капитал. Такие затраты в составе организационных расходов также не учитываются.

Строка 113 "Деловая репутация организации"

Строку 113, как правило, заполняют организации, приватизированные в процессе проведения аукционов и конкурсов, а также предприятия, консолидирующие отчетность головной и дочерних организаций.

В процессе проведения аукциона организация может быть куплена по цене, которая превышает ее оценочную (начальную) стоимость. В этом случае разница между покупной ценой и оценочной стоимостью отражается по дебету счета 04 "Нематериальные активы" и кредиту счета 85 "Уставный капитал" (по старому Плану счетов) или счета 80 "Уставный капитал" (по новому Плану счетов) и указывается в строке 113 баланса.

При составлении консолидированной отчетности стоимостная оценка деловой репутации возникает, если номинальная стоимость акций дочернего общества ниже балансовой оценки финансовых вложений головной организации в дочернее общество. Разница между номинальной стоимостью акций дочернего общества и балансовой оценкой финансовых вложений головной организации указывается по строке 113 сводного бухгалтерского баланса.

Строка 120 "Основные средства"

В данном подразделе (строки 120 - 122) отражается стоимость имущества, учет которого ведется на счете 01 "Основные средства" (как по старому, так и по новому Плану счетов). В балансе основные средства показываются по остаточной стоимости (т.е. за минусом начисленной амортизации).

В конце апреля 2001 г. Минюст России зарегистрировал новое Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденное Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н.

Согласно ПБУ 6/01 основные средства - это имущество, которое используется в организации в качестве средств труда более одного года (например, здания, рабочие и силовые машины и оборудование, вычислительная техника, транспортные средства).

Таким образом, имущество со сроком службы более года (независимо от того, сколько оно стоит) нужно учитывать на счете 01 "Основные средства". Причем ПБУ 6/01 предусматривает, что основные средства стоимостью не более 2000 руб. за единицу, а также книги, брошюры и другие печатные издания можно списывать на затраты по мере их отпуска в эксплуатацию без начисления амортизации.

Однако соответствующие изменения в Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденное Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н, в 2001 г. внесены не были. Поскольку новое ПБУ 6/01 и старое Положение имеют равную юридическую силу (оба они утверждены Приказами Минфина и зарегистрированы Минюстом), то по юридическим правилам руководствоваться нужно новым ПБУ как изданным позднее.

Однако в III квартале выяснилось, что у налоговиков есть особое мнение на этот счет. В Письме от 19 июля 2001 г. N ВГ-6-02/559@ МНС России заявило, что Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности главнее нового ПБУ. Налоговики считают, что в 2001 г. имущество стоимостью не более 10 000 руб., хоть и предназначенное для использования более года, по-прежнему относится к МБП и должно списываться на затраты по старым правилам.

Впрочем, если организация в соответствии с требованиями ПБУ 6/01 отнесла такое имущество к основным средствам, то МНС России ничего не имеет против - ведь тем самым занижается себестоимость (при передаче имущества в эксплуатацию на затраты списывается не 50 или 100 процентов его стоимости, а начисляется амортизация по Единым нормам амортизационных отчислений).

Иное дело, если предприятие воспользовалось другой нормой ПБУ 6/01 - сразу списало на затраты стоимость основных средств ценой не более 2000 руб. Здесь налоговики против и требуют на эту сумму увеличить налогооблагаемую прибыль.

Стоит ли говорить о том, что положения Письма - и о главенстве Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности над ПБУ, и тем более о том, что одну его норму применять можно, а другую нет, - не выдерживают никакой критики. Однако доказывать свое право сразу списывать на затраты стоимость основных средств ценой не более 2000 руб. придется в суде. Поэтому если этот вопрос для вас не принципиален, то лучше все же сделать требуемую корректировку.

Пример. В октябре 2001 г. ЗАО "Актив" приобрело офисное кресло стоимостью 1800 руб. (в том числе НДС - 300 руб.). Срок его полезного использования равен 2 годам.

Руководствуясь ПБУ 6/01, бухгалтер "Актива" зачислил кресло в состав основных средств. Однако поскольку цена кресла не превышает 2000 руб., он сразу списал его стоимость на затраты.

В учете бухгалтер сделал следующие проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 08 Кредит 60 - 1500 руб. (1800 - 300) - приобретено кресло;

Дебет 19 Кредит 60 - 300 руб. - отражен НДС по приобретенному креслу;

Дебет 60 Кредит 51 - 1800 руб. - оплачено кресло;

Дебет 01 Кредит 08 - 1500 руб. - кресло передано в эксплуатацию;

Дебет 68 Кредит 19 - 300 руб. - принят к вычету НДС;

Дебет 26 Кредит 01 - 1500 руб. - списана стоимость кресла на затраты.

В соответствии с Едиными нормами амортизационных отчислений норма амортизации на мебель установлена в размере 10 процентов в год (шифр 70003). Сумма амортизации кресла за два месяца (с ноября по декабрь) составит:

1500 руб. x 10% : 12 мес. x 2 мес. = 25 руб.

При подготовке отчетности за 2001 г. бухгалтер "Актива" должен увеличить налогооблагаемую прибыль на 1475 руб. (1500 - 25).

При этом в балансе за 2001 г. стоимость кресла не отражается.

Однако избежать претензий налоговиков можно и без всяких корректировок: поскольку МНС России требует "до приведения в соответствие нормативных документов" руководствоваться стоимостным критерием, можно просто сторнировать проводки по отнесению спорного имущества к основным средствам и учесть его по старым правилам. Этот способ даже выгоднее организации, поскольку позволяет уменьшить налогооблагаемую прибыль.

Пример. Вернемся к условиям предыдущего примера. Чтобы выполнить требования налоговиков, бухгалтер "Актива" может сторнировать спорные проводки:

     
                               ——————————¬
        Дебет 08  Кредит  60 — |1500 руб.| — сторнирована проводка по
                               L——————————
   

приобретению кресла;

     
                               ——————————¬
        Дебет 01  Кредит  08 — |1500 руб.| — сторнирована проводка по
                               L——————————
   

передаче кресла в эксплуатацию;

Дебет 26 Кредит 01 - 1500 руб. - сторнирована проводка по списанию стоимости кресла на затраты.

Затем нужно учесть кресло по старым правилам (учетной политикой "Актива" предусмотрено списание на затраты половины стоимости МБП после передачи их в эксплуатацию).

По старому Плану счетов:

Дебет 12 Кредит 60 - 1500 руб. (1800 - 300) - приобретено кресло;

Дебет 26 Кредит 13 - 750 руб. (1500 руб. x 50%) - начислена амортизация в размере половины стоимости кресла в момент передачи его в эксплуатацию.

По новому Плану счетов:

Дебет 10-9 Кредит 60 - 1500 руб. (1800 - 300) - приобретено кресло;

Дебет 26 Кредит 10-9 - 750 руб. (1500 руб. x 50%) - списана половина стоимости кресла в момент передачи его в эксплуатацию.

Остаточная стоимость кресла в сумме 750 руб. (1500 - 750) будет отражена по строке 211 баланса. Прибыль в этом случае корректировать не нужно.

Единицей учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом может быть:

- отдельный предмет (например, сейф);

- единый комплекс из нескольких предметов, которые смонтированы на едином фундаменте или имеют общее управление (например, персональный компьютер, в состав которого входят системный блок, монитор, клавиатура, мышь).

Расшифровка основных средств по их составу дается в строках 121 и 122 баланса (строка 121 - земельные участки и объекты природопользования, строка 122 - здания, машины, оборудование и другие основные средства).

Эти строки баланса заполняются на основании данных, отраженных в инвентарных карточках учета основных средств по форме N ОС-6 (утверждена Постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а).

Карточка учета основных средств должна вестись на каждый объект основных средств. В организациях, имеющих небольшое количество основных средств, разрешается вести учет в инвентарной книге с указанием необходимых сведений об объекте.

Если ваша организация приобрела основные средства, вы должны учесть их по первоначальной стоимости. Первоначальная стоимость - это сумма фактических затрат на приобретение объекта основных средств.

Оприходование объекта основных средств отразите по дебету счета 08 "Капитальные вложения" (в новом Плане счетов этот счет имеет название "Вложения во внеоборотные активы"):

Дебет 08 Кредит 60 (75, 76...) - оприходован объект основных средств.

После того как объект основных средств будет введен в эксплуатацию, сделайте проводку по дебету счета 01:

Дебет 01 Кредит 08 - введен в эксплуатацию объект основных средств.

Основные средства могут поступить в организацию одним из следующих способов:

- приобретены за плату;

- приобретены в обмен на другое имущество по товарообменному (бартерному) договору;

- внесены учредителями в счет вкладов в уставный капитал;

- получены безвозмездно;

- изготовлены силами организации.

Приобретение основных средств

за плату

Если ваша организация приобрела основные средства за плату (по договору купли - продажи или поставки), их первоначальную стоимость определите как сумму всех затрат, связанных с этой покупкой.

Такими затратами, например, могут быть:

- суммы, уплаченные продавцу в соответствии с договором;

- суммы, уплаченные за доставку и монтаж;

- суммы, уплаченные за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением этого объекта основных средств;

- регистрационные сборы и иные аналогичные платежи, связанные с регистрацией прав организации на объект основных средств (например, расходы, связанные с регистрацией автомобиля в ГИБДД);

- невозмещаемые налоги, уплаченные при приобретении объекта основных средств (например, НДС, уплаченный при приобретении оборудования для производства продукции, освобожденной от этого налога, налог с продаж);

- проценты по кредитам и займам, полученным для приобретения объекта основных средств, начисленные до его оприходования;

- иные затраты, непосредственно связанные с приобретением объекта основных средств.

Затраты по приобретению основных средств сначала вы должны учесть по дебету счета 08 "Капитальные вложения" (в новом Плане счетов этот счет называется "Вложения во внеоборотные активы"):

Дебет 08 Кредит 60 (76...) - учтены затраты, непосредственно связанные с приобретением объекта основных средств (без НДС).

Обратите внимание: до 2001 г. сумма НДС, уплаченная при покупке служебных легковых автомобилей и микроавтобусов, из бюджета не возмещалась. Эта сумма относилась на увеличение первоначальной стоимости автомобиля. С 2001 г. НДС по легковым автомобилям и микроавтобусам принимается к вычету в обычном порядке.

Поэтому на основании счетов - фактур следует отразить сумму налога на добавленную стоимость. Для этого необходимо сделать запись (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 19 Кредит 60 (76...) - учтен НДС по затратам, непосредственно связанным с приобретением объекта основных средств.

После того как объект основных средств будет введен в эксплуатацию, сделайте проводку по дебету счета 01:

Дебет 01 Кредит 08 - введен в эксплуатацию объект основных средств.

После оплаты объекта основных средств отразите вычет по НДС:

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - произведен налоговый вычет.

Основные средства, подлежащие государственной регистрации, могут быть приняты к бухгалтерскому учету только после того, как они пройдут такую регистрацию. Поэтому, купив основные средства, организация должна определить, подлежат они государственной регистрации или нет.

Ответ на этот вопрос можно найти в ст.164 Гражданского кодекса РФ. В ней сказано, что государственной регистрации подлежат сделки с землей и недвижимым имуществом, а также с определенными видами движимого имущества. По общему правилу к недвижимому имуществу относятся объекты, которые прочно связаны с землей. Иными словами, недвижимыми вещами являются объекты, перемещение которых невозможно без несоразмерного ущерба их назначению (п.1 ст.130 ГК РФ). Таким образом, к недвижимости следует отнести земельные участки, участки недр, обособленные водные объекты, леса, многолетние насаждения, здания, сооружения. К примеру, ангар является недвижимой вещью, поскольку он прочно связан с землей и его перемещение невозможно без несоразмерного ущерба его назначению. Если ангар разбирается с целью перемещения в другое место, то в разобранном виде он утрачивает связь с землей и утрачивает свое назначение. Как только ангар устанавливают на новом месте, он вновь становится недвижимостью. В отличие от ангара бытовка на колесах или железнодорожный вагон не имеют связи с землей, и их перемещение не может причинить ущерб их назначению.

Отступая от общего правила, ГК РФ относит также к недвижимым вещам подлежащие государственной регистрации воздушные и морские суда, суда внутреннего плавания, космические объекты. Причем перечень таких объектов, относимых к недвижимости в порядке отступления от общего правила, Кодекс оставляет открытым, устанавливая, что законом к недвижимым вещам может быть отнесено и иное имущество. К примеру, недвижимостью ГК РФ признает предприятие в целом как имущественный комплекс.

В некоторых случаях государственной регистрации подлежат и отдельные виды оборудования, например основное технологическое оборудование для производства этилового спирта или алкогольной продукции, что установлено Постановлением Правительства РФ от 8 апреля 1999 г. N 392. Размер сбора за такую регистрацию составляет до 10 МРОТ.

Порядок государственной регистрации транспортных средств регулируется Постановлением Правительства РФ от 12 августа 1994 г. N 938 "О государственной регистрации автомототранспортных средств и других видов самоходной техники на территории Российской Федерации".

Так, государственную регистрацию должны пройти:

- автомототранспортные средства с рабочим объемом двигателя более 50 куб. см и максимальной конструктивной скоростью более 50 км/ч;

- тракторы;

- самоходные дорожно - строительные и иные машины, а также прицепы к ним.

Регистрацией автомототранспортных средств, предназначенных для движения по автомобильным дорогам общего пользования, занимаются подразделения ГИБДД. Тракторы, самоходные дорожно - строительные, иные машины и прицепы к ним регистрируют органы Гостехнадзора. А таможенные органы проводят регистрацию транспортных средств, которые уже прошли подобную процедуру в других странах и находятся на территории России не более шести месяцев.

По транспортным средствам, купленным в 2001 г., организации уплачивают:

- налог с владельцев транспортных средств;

- регистрационные сборы (за проведение технического осмотра, выдачу паспорта транспортного средства, номерных знаков и т.п.);

- налог на имущество.

Напомним, что с 1 января 2001 г. налог на приобретение автотранспортных средств отменен.

В соответствии с п.41 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации основные средства, не оформленные актами приемки - передачи и другими документами (включая и те документы, которые в случаях, установленных законодательством, подтверждают, что объекты недвижимости имеют государственную регистрацию), относятся к незавершенным капитальным вложениям.

До тех пор пока основное средство не прошло государственную регистрацию, оно должно отражаться в бухгалтерском учете на счете 08 "Капитальные вложения" (08 "Вложения во внеоборотные активы" - по новому Плану счетов).

Проводку по дебету счета 01 вы можете сделать только после того, как такая регистрация проведена.

Пример. В 2001 г. ЗАО "Актив" приобрело по договору купли - продажи легковой автомобиль ВАЗ-21099. Согласно договору стоимость автомобиля - 120 000 руб. (в том числе НДС - 20 000 руб.).

Бухгалтер "Актива" должен сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 08 Кредит 60 - 100 000 руб. - оприходован автомобиль на балансе организации (без НДС);

Дебет 19 Кредит 60 - 20 000 руб. - учтена сумма НДС согласно счету - фактуре продавца;

Дебет 60 Кредит 51 - 120 000 руб. - оплачен счет продавца.

За регистрацию автомобиля в ГИБДД (проведение технического осмотра, получение свидетельства о регистрации транспортного средства и номерных знаков) было заплачено 700 руб. Эту сумму бухгалтер "Актива" должен отразить записями:

Дебет 71 Кредит 50 - 700 руб. - выданы из кассы деньги подотчетному лицу для оплаты регистрационных сборов;

Дебет 08 Кредит 71 - 700 руб. - плата за регистрацию учтена в балансовой стоимости автомобиля (на основании авансового отчета подотчетного лица).

После ввода автомобиля в эксплуатацию бухгалтер "Актива" должен сделать записи:

Дебет 01 Кредит 08 - 100 700 руб. (100 000 + 700) - автомобиль зачислен в состав основных средств организации;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 20 000 руб. - произведен налоговый вычет.

Плату за прохождение технических осмотров в последующие годы эксплуатации автомобиля, а также уплачиваемую ежегодно сумму налога с владельцев транспортных средств бухгалтер "Актива" должен учитывать по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы".

Как было сказано выше, единый комплекс из нескольких предметов, которые смонтированы на едином фундаменте или имеют общее управление, учитывается как отдельный объект основных средств. Поясним сказанное на примере.

Пример. ЗАО "Актив" приобрело по договору купли - продажи персональный компьютер. В счете была обозначена стоимость составных частей компьютера:

- системный блок - 12 000 руб. (в том числе НДС - 2000 руб.);

- монитор - 4200 руб. (в том числе НДС - 700 руб.);

- клавиатура - 300 руб. (в том числе НДС - 50 руб.);

- мышь - 180 руб. (в том числе НДС - 30 руб.).

Итого стоимость компьютера - 16 680 руб. (в том числе НДС - 2780 руб.).

Составные части компьютера (системный блок, монитор, клавиатура, мышь) могут функционировать только в составе единого комплекса, поэтому бухгалтер "Актива" должен их отразить как единый инвентарный объект. Эти операции отражаются записями (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 08 Кредит 60 - 13 900 руб. (16 680 - 2780) - оприходован компьютер на балансе организации (по стоимости составных частей без учета НДС);

Дебет 19 Кредит 60 - 2780 руб. - учтена сумма НДС согласно счету - фактуре продавца;

Дебет 60 Кредит 51 - 16 680 руб. - оплачен счет продавца.

Доставку компьютера (300 руб., в том числе НДС - 50 руб.) "Актив" дополнительно оплатил наличными из кассы через подотчетное лицо:

Дебет 71 Кредит 50 - 300 руб. - выданы из кассы деньги подотчетному лицу для оплаты доставки компьютера;

Дебет 08 Кредит 71 - 250 руб. (300 - 50) - плата за доставку учтена в балансовой стоимости компьютера (на основании авансового отчета подотчетного лица);

Дебет 19 Кредит 71 - 50 руб. - учтен НДС по расходам на доставку (на основании счета - фактуры транспортной организации).

Когда компьютер ввели в эксплуатацию, бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 01 Кредит 08 - 14 150 руб. (13 900 + 250) - компьютер зачислен в состав основных средств;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 2830 руб. (2780 + 50) - произведен налоговый вычет.

Приобретение основных средств,

цена которых выражена в условных единицах

Цена основных средств может быть установлена в любой иностранной валюте или условных денежных единицах. Однако на территории России расчеты производятся только в рублях. Поэтому цену, установленную в иностранной валюте или условных единицах, нужно пересчитывать в рубли.

Так, в договоре купли - продажи может быть предусмотрено условие, что основные средства оплачиваются в рублях по курсу иностранной валюты на день перечисления денег покупателем.

В такой ситуации бухгалтеру необходимо:

а) отразить задолженность перед поставщиком на момент перехода права собственности на основные средства к организации - покупателю (по курсу иностранной валюты, действующему на этот момент);

б) скорректировать (увеличить или уменьшить) задолженность исходя из суммы денежных средств, фактически перечисленных поставщику.

Если курс валюты на дату оплаты основных средств будет выше, чем на дату их оприходования, то возникает отрицательная суммовая разница. На эту сумму необходимо увеличить затраты на приобретение основных средств. Увеличение затрат отражается проводкой (одинаково по старому и по новому Плану счетов):

Дебет 08 Кредит 60 - увеличена задолженность перед поставщиком по оплате объекта основных средств.

Одновременно увеличивается сумма НДС, подлежащая уплате поставщику:

Дебет 19 Кредит 60 - увеличена сумма НДС, подлежащая уплате поставщику.

Пример. ЗАО "Актив" в мае 2001 г. приобрело копировальный аппарат стоимостью 600 долл. США (в том числе НДС - 100 долл. США). Договором предусмотрено, что оплата производится в рублях по официальному курсу. На дату принятия к бухгалтерскому учету копировального аппарата официальный курс доллара США составлял 28,88 руб/USD. В июне копировальный аппарат был оплачен и введен в эксплуатацию. На момент оплаты курс доллара США составил 29,16 руб/USD.

В мае 2001 г. бухгалтер "Актива" сделал проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 08 Кредит 60 - 14 440 руб. ((600 USD - 100 USD) x 28,88 руб/USD) - учтены затраты, связанные с приобретением копировального аппарата;

Дебет 19 Кредит 60 - 2888 руб. (100 USD x 28,88 руб/USD) - учтен НДС по приобретенному копировальному аппарату.

В июне 2001 г. бухгалтер "Актива" сделал проводки (одинаково по старому и по новому Плану счетов):

Дебет 60 Кредит 51 - 17 496 руб. (600 USD x 29,16 руб/USD) - оплачен счет поставщика;

Дебет 08 Кредит 60 - 140 руб. ((29,16 руб/USD - 28,88 руб/USD) x 500 USD) - отражена отрицательная суммовая разница;

Дебет 19 Кредит 60 - 28 руб. ((29,16 руб/USD - 28,88 руб/USD) x 100 USD) - доначислен НДС с отрицательной суммовой разницы;

Дебет 01 Кредит 08 - 14 580 руб. (14 440 + 140) - копировальный аппарат введен в эксплуатацию;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 2916 руб. (2888 + 28) - произведен налоговый вычет.

Если курс валюты на дату оплаты основных средств будет ниже, чем на день их оприходования, то возникает положительная суммовая разница. На эту сумму бухгалтеру следует уменьшить затраты на приобретение основных средств.

Уменьшение затрат отражается сторнировочной проводкой (одинаково по старому и по новому Плану счетов):

     
        ————————————————————¬
        |Дебет 08  Кредит 60|  —   уменьшена    задолженность   перед
        L————————————————————
   

поставщиком по оплате объекта основных средств.

Одновременно необходимо уменьшить и сумму НДС по основному средству:

     
        ———————————————————¬
        |Дебет 19 Кредит 60| — уменьшена сумма НДС, подлежащая уплате
        L———————————————————
   

поставщику.

Получение основных средств

в качестве вклада в уставный капитал

Если ваша организация получила объект основных средств в качестве вклада в уставный капитал, вы должны учесть его на балансе по стоимости, согласованной между учредителями.

Если размер вклада превышает 20 000 руб., то цену основных средств, которую устанавливают учредители, должен подтвердить независимый оценщик (п.3 ст.34 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" и п.2 ст.15 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью").

Как отразить в учете получение основных средств в качестве вклада в уставный капитал, покажет пример.

Пример. Одним из учредителей ООО "Стандарт" является ЗАО "Актив". В качестве вклада в уставный капитал "Стандарта" "Актив" по согласованию с другими учредителями передал технологическое оборудование. Согласованная стоимость этого оборудования, подтвержденная независимым оценщиком, составила 25 000 руб. Расходы по доставке оборудования составили 1200 руб. (в том числе НДС - 200 руб.). Оборудование готово к использованию, поэтому расходы на монтаж не предусмотрены.

Бухгалтер "Стандарта" сделал следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 75 Кредит 85 - 25 000 руб. - отражена задолженность ЗАО "Актив" по вкладу в уставный капитал ООО "Стандарт";

Дебет 08 Дебет 75 - 25 000 руб. - получено оборудование в счет вклада в уставный капитал;

Дебет 08 Кредит 60 - 1000 руб. (1200 - 200) - отражена сумма транспортных расходов (без НДС) по доставке оборудования в организацию;

Дебет 19 Кредит 60 - 200 руб. - отражена сумма НДС по транспортным расходам (на основании счета - фактуры транспортной организации);

Дебет 01 Кредит 08 - 26 000 руб. - оборудование введено в эксплуатацию;

Дебет 60 Кредит 51 - 1200 руб. - оплачен счет транспортной организации;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 200 руб. - произведен налоговый вычет.

По новому Плану счетов:

Дебет 75 Кредит 80 - 25 000 руб. - отражена задолженность ЗАО "Актив" по вкладу в уставный капитал ООО "Стандарт";

Дебет 08 Дебет 75 - 25 000 руб. - получено оборудование в счет вклада в уставный капитал;

Дебет 08 Кредит 60 - 1000 руб. (1200 - 200) - отражена сумма транспортных расходов (без НДС) по доставке оборудования в организацию;

Дебет 19 Кредит 60 - 200 руб. - отражена сумма НДС по транспортным расходам (на основании счета - фактуры транспортной организации);

Дебет 01 Кредит 08 - 26 000 руб. - оборудование введено в эксплуатацию;

Дебет 60 Кредит 51 - 1200 руб. - оплачен счет транспортной организации;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 200 руб. - произведен налоговый вычет.

Получение основных средств безвозмездно

Если организация получила основные средства безвозмездно, то их стоимость определяется исходя из рыночной цены на подобное имущество.

Однако имейте в виду: безвозмездная передача и получение имущества (сделки дарения) на сумму более 500 руб. между коммерческими организациями запрещены (ст.575 ГК РФ).

Таким образом, безвозмездно получить основные средства ваша организация может только от физических лиц, некоммерческих организаций, а также государственных и муниципальных органов.

Стоимость основных средств, полученных безвозмездно, отражается проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 08 Кредит 83-1 - получены основные средства безвозмездно;

по новому Плану счетов

Дебет 08 Кредит 98-2 - получены основные средства безвозмездно.

При вводе основных средств в эксплуатацию сделайте запись:

Дебет 01 Кредит 08 - основные средства введены в эксплуатацию.

В 2001 г. стоимость материальных ценностей, безвозмездно полученных от другой организации, облагается налогом на прибыль, который нужно заплатить по итогам того отчетного периода, когда эти ценности получены. Стоимость материальных ценностей, безвозмездно полученных от физических лиц, налогом на прибыль не облагается.

Пример. В октябре 2001 г. ЗАО "Актив" получило безвозмездно от органа местного самоуправления технологическое оборудование. Его рыночная цена составила 120 000 руб.

Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 08 Кредит 83-1 - 120 000 руб. - оприходовано безвозмездно полученное оборудование по рыночной цене;

Дебет 01 Кредит 08 - 120 000 руб. - оборудование введено в эксплуатацию.

По новому Плану счетов:

Дебет 08 Кредит 98-2 - 120 000 руб. - оприходовано безвозмездно полученное оборудование по рыночной цене;

Дебет 01 Кредит 08 - 120 000 руб. - оборудование введено в эксплуатацию.

Чтобы учесть стоимость безвозмездно полученного имущества при исчислении налога на прибыль, бухгалтер "Актива" должен указать 120 000 руб. по строке 4.17 Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли", за 2001 г.

Стоимость безвозмездно полученного основного средства, учтенную в составе доходов будущих периодов, вы должны списать по мере начисления амортизации. Эта операция отражается следующими записями.

По старому Плану счетов:

Дебет 20 (23, 44...) Кредит 02 - начислена амортизация по безвозмездно полученному основному средству;

Дебет 83-1 Кредит 80 - соответствующая доля доходов будущих периодов учтена в составе прочих доходов.

По новому Плану счетов:

Дебет 20 (23, 44...) Кредит 02 - начислена амортизация по безвозмездно полученному основному средству;

Дебет 98-2 Кредит 91-1 - соответствующая доля доходов будущих периодов учтена в составе прочих доходов.

Стоимость безвозмездно полученных ценностей для целей налогообложения повторно не учитывается.

Пример. Вернемся к предыдущему примеру.

Предположим, что сумма ежемесячной амортизации, которую следует начислять на первоначальную стоимость оборудования, составляет 1000 руб.

В ноябре и декабре 2001 г. бухгалтер "Актива" должен сделать следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 20 Кредит 02 - 1000 руб. - начислена амортизация по технологическому оборудованию;

Дебет 83-1 Кредит 80 - 1000 руб. - соответствующая доля доходов будущих периодов учтена в составе прочих доходов.

По новому Плану счетов:

Дебет 20 Кредит 02 - 1000 руб. - начислена амортизация по технологическому оборудованию;

Дебет 98-2 Кредит 91-1 - 1000 руб. - соответствующая доля доходов будущих периодов учтена в составе прочих доходов.

Общая сумма доходов будущих периодов, которая будет включена в состав прочих доходов, составит 2000 руб. (1000 руб. х 2 мес.). Чтобы избежать повторного налогообложения этой суммы, бухгалтер "Актива" должен был ее указать по строке 5.6 Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли", за 2001 г.

Приобретение основных средств

по товарообменному

(бартерному) договору

Как правило, право собственности на ценности, которые вы получаете по бартерному договору, переходит к вам только после того, как вы передадите какое-либо имущество взамен.

Первоначальная стоимость основных средств, полученных по бартерному договору, рассчитывается исходя из рыночной стоимости того имущества, которое вы передали взамен.

Пример. ЗАО "Актив" заключило договор мены с 000 "Пассив". Согласно договору ЗАО "Актив" передает 000 "Пассив" партию товара. Себестоимость товаров - 15 000 руб. В обычных условиях ЗАО "Актив" реализует такую же партию товара за 20 000 руб. (без НДС).

В обмен на товары "Актив" получает от 000 "Пассив" лазерный принтер.

Бухгалтер "Актива" сделал проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 45 Кредит 41 - 15 000 руб. - списана себестоимость товаров, отгруженных по товарообменному договору;

Дебет 08 Кредит 60 - 20 000 руб. - оприходован лазерный принтер, полученный по товарообменному договору;

Дебет 19 Кредит 60 - 4000 руб. (20 000 руб. х 20%) - учтен НДС по принтеру на основании счета - фактуры поставщика;

Дебет 01 Кредит 08 - 20 000 руб. - лазерный принтер введен в эксплуатацию.

После этого бухгалтер "Актива" должен отразить выручку от продажи товаров, списать их себестоимость и отразить вычет по НДС.

Если рыночную цену переданного имущества установить невозможно, тогда стоимость полученных основных средств определите исходя из цен, по которым организация приобретает аналогичные основные средства.

Особенности учета отдельных видов

основных средств

Учет жилищного фонда

Особенности бухгалтерского учета объектов, относящихся к жилому фонду, определены Минфином России в Письме от 29 октября 1993 г. N 118 "Об отражении в бухгалтерском учете отдельных операций в жилищно - коммунальном хозяйстве". Так, приобретенные объекты жилищного фонда учитываются по первоначальной стоимости по дебету счета 01 "Основные средства", субсчет "Жилищный фонд", в корреспонденции со счетом 08 "Капитальные вложения" (08 "Вложения во внеоборотные активы" по новому Плану счетов).

Пример. Промышленное предприятие заключило договор купли - продажи коттеджа, находящегося на балансе другого промышленного предприятия, с целью предоставления его для постоянного проживания семье своего работника. Цена коттеджа, согласно договору купли - продажи, составила 1 200 000 руб., в том числе НДС - 200 000 руб. На балансе продавца коттедж числился по стоимости 500 000 руб., начисленная амортизация - 100 000 руб.

Операции по покупке коттеджа отражаются в учете записями (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 08 Кредит 60 - 1 000 000 руб. - отражена стоимость приобретаемого коттеджа (без НДС);

Дебет 19 Кредит 60 - 200 000 руб. - отражен НДС;

Дебет 01, субсчет "Жилищный фонд" Кредит 08 - 1 000 000 руб. - оприходован коттедж.

Обратите внимание, что по объектам жилищного фонда амортизация не начисляется. По указанным объектам производится начисление износа в конце года по нормам амортизационных отчислений, утвержденным Постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 г. N 1072 "О Единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР". Суммы износа отражаются на забалансовом счете 014 "Износ жилищного фонда" (по старому Плану счетов) или 010 "Износ основных средств" (по новому Плану счетов).

Для учета нежилых помещений, встроенных в здания (включая жилые дома) и являющихся вместе с ними неделимым объектом, открывается отдельный субсчет к счету 01 "Основные средства" соответствующего наименования "Нежилые помещения" (стоимость этих помещений определяется на основании данных бюро технической инвентаризации).

По приобретенным нежилым помещениям организация - покупатель начисляет амортизацию в общеустановленном порядке.

Пример. ЗАО "Актив" заключило договор купли - продажи многокомнатной квартиры, переведенной в нежилое помещение с целью устройства в ней офиса. Цена нежилого помещения - 1 200 000 руб. (в том числе НДС - 200 000 руб.). На балансе продавца нежилое помещение числится в составе жилого дома по стоимости 500 000 руб., начисленная амортизация - 100 000 руб.

Бухгалтер "Актива" должен был сделать следующие записи (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 08 Кредит 60 - 1 000 000 руб. - отражена стоимость приобретаемой квартиры без НДС;

Дебет 19 Кредит 60 - 200 000 руб. - отражен НДС;

Дебет 01, субсчет "Нежилые помещения" Кредит 08 - 1 000 000 руб. - оприходовано нежилое помещение.

Учет телефонов

Как правило, в состав расходов, связанных с установкой телефонов для организаций, входят затраты на приобретение телефонных аппаратов, прокладку кабельных линий, подключение к местной телефонной сети с предоставлением нового телефонного номера.

Приобретаемые телефонные аппараты приходуются на баланс как основные средства (независимо от их стоимости). При этом если стоимость аппарата менее 2000 руб., то он может быть списан на затраты после передачи в эксплуатацию.

Если свободные абонентские линии в телефонных кабелях связи отсутствуют, строительные работы по прокладке недостающих линий связи могут проводиться за счет средств предприятия, в том числе путем заключения договора подряда с телефонным узлом. После выполнения этих работ телефонный узел заключает с предприятием договор об оказании услуг телефонной связи.

Затраты на прокладку кабельной линии по мере оплаты и выполнения работ отражаются на счете 08 "Капитальные вложения" (по новому Плану счетов этот счет называется "Вложения во внеоборотные активы"). По завершении работ и составлении акта о вводе телефонной линии в эксплуатацию затраты списываются в дебет счета 01 "Основные средства".

Пример. ООО "Пассив" (арендатор) заключило с ЗАО "Актив" (арендодатель) договор аренды производственных помещений сроком на 2 года.

Так как в помещении не было телефонов, а они необходимы для работы, то с согласия арендодателя арендатор подал заявление в местный телефонный узел на заключение договора об оказании услуг телефонной связи. Поскольку на территории, взятой в аренду, не было свободных линий связи, арендатор заключил с телефонным узлом договор подряда на строительство новой кабельной линии. Договорная стоимость работ составила 12 000 руб. (в том числе НДС - 2000 руб.).

В учете "Пассива" были сделаны проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 08 Кредит 60 - 10 000 руб. - отражена стоимость работ (без НДС) по прокладке телефонной линии;

Дебет 19 Кредит 60 - 2000 руб. - отражен НДС;

Дебет 60 Кредит 51 - 10 200 руб. - оплачена стоимость работ по прокладке телефонной линии;

Дебет 01 Кредит 08 - 10 000 руб. - телефонная линия введена в эксплуатацию;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 2000 руб. - произведен налоговый вычет.

Сооружения связи, построенные за счет предприятия, могут быть переданы телефонной организации в собственность, в безвозмездное пользование или на техническое обслуживание. При этом они должны соответствовать установленным техническим нормам.

Если построенные сооружения связи не были переданы телефонному узлу, их эксплуатация осуществляется предприятием самостоятельно в соответствии с нормативно - техническими документами.

Стоимость принятой на учет телефонной линии будет погашаться путем ежемесячного начисления амортизации. Согласно Единым нормам амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденным Постановлением Совмина СССР от 22 октября 1990 г. N 1072, нормы амортизации для кабельных линий связи (шифры с 30016 по 30021) зависят от материала, из которого сделана их оболочка (металлическая или пластмассовая), и от места проводки кабеля (на опорах, по стенам, в грунте, в канализации).

Если кабельная линия была проложена за счет средств арендатора для телефонизации арендуемого помещения, то по окончании срока аренды она остается в этом помещении. Кабельная линия в данном случае представляет собой улучшение арендованного имущества, причем отделить это улучшение без нанесения вреда для имущества невозможно. Как отражать в учете у арендатора передачу линии на баланс арендодателя, зависит от условий договора аренды.

Если прокладка кабельной сети была осуществлена с согласия арендодателя, арендодатель обязан возместить арендатору затраты по прокладке кабельной линии в арендуемом помещении (ст.623 ГК РФ).

В этом случае выбытие линии в бухгалтерском учете арендатора должно отражаться с использованием счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" (по старому Плану счетов) или 91 "Прочие доходы и расходы" (по новому Плану счетов).

Пример. Используем данные предыдущего примера. Предположим, что через полтора месяца после подписания акта о вводе телефонной линии в эксплуатацию договор аренды был расторгнут. За это время арендатор успел начислить амортизацию телефонной линии в сумме 100 руб.

Так как договором аренды было предусмотрено возмещение арендатору стоимости неотделимых улучшений, то стороны согласовали сумму возмещения в размере 12 960 руб. (включая НДС). Эту сумму арендодатель (ЗАО "Актив") зачел арендатору в счет предстоящей арендной платы.

В учете ООО "Пассив" были сделаны следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 47 - 12 960 руб. - передана телефонная линия ЗАО "Актив" согласно акту приема - передачи основных средств;

Дебет 47 Кредит 01 - 10 000 руб. - списана первоначальная стоимость телефонной линии;

Дебет 02 Кредит 47 - 100 руб. - списана начисленная амортизация;

Дебет 47 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС" - 2160 руб. (12 960 руб. х 16,67%) - начислен НДС;

Дебет 47 Кредит 80 - 900 руб. (12 960 - 10 000 + 100 - 2160) - определен финансовый результат от передачи телефонной линии;

Дебет 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" Кредит 62 - 12 960 руб. - зачтена стоимость переданной арендатором телефонной линии в счет арендной платы.

По новому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 91-1 - 12 960 руб. - передана телефонная линия ЗАО "Актив" согласно акту приема - передачи основных средств;

Дебет 02 Кредит 01 - 100 руб. - списана начисленная амортизация;

Дебет 91-2 Кредит 01 - 9900 руб. - списана остаточная стоимость телефонной линии;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 2160 руб. (12 960 руб. х 16,67%) - начислен НДС;

Дебет 91-9 Кредит 99 - 900 руб. (12 960 - 10 000 + 100 - 2160) - определен финансовый результат от передачи телефонной линии (по окончании отчетного месяца);

Дебет 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" Кредит 62 - 12 960 руб. - зачтена стоимость передаваемой арендатором телефонной линии в счет арендной платы.

Многие специалисты считают, что затраты, связанные с предоставлением доступа к телефонной сети, подлежат единовременному списанию в полной сумме на счета учета затрат на производство продукции (издержки обращения) следующим образом (одинаково как по новому, так и по старому Плану счетов):

Дебет 26 (44) Кредит 76 - списана стоимость подключения на издержки производства (обращения);

Дебет 19 Кредит 76 - отражен НДС.

Однако по мнению налоговых органов, затраты на подключение любого нового объекта относятся к капитальным.

Действительно, затраты на получение доступа к телефонной сети являются долгосрочными. Это связано с тем, что договор между абонентом и оператором об оказании услуг телефонной связи за редким исключением является бессрочным. Таким исключением может быть случай заключения договора между телефонным узлом и предприятием, арендующим помещение на определенный срок. Тогда на такой же срок будет заключен и договор.

Кроме того, Федеральный закон от 16 февраля 1995 г. N 15-ФЗ "О связи" определяет услуги телефонной связи как продукт деятельности по приему, обработке, передаче и доставка сообщений по линиям электросвязи. Как видно, под услугами здесь подразумевают использование уже готовой телефонной сети.

Исходя из вышеизложенного, можно предложить такие способы отражения в учете затрат на подключение нового телефона.

Учет затрат на подключение

в составе основных средств

Если подключение к местной телефонной сети с предоставлением нового телефонного номера произошло до подписания акта о вводе новой кабельной линии в эксплуатацию, затраты на подключение можно учесть в составе затрат на строительство кабельной линии. В учете должны быть сделаны следующие проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 08 Кредит 60 - отражена стоимость работ по прокладке телефонной линии;

Дебет 19 Кредит 60 - отражен НДС по работам, связанным с прокладкой линии;

Дебет 60 Кредит 51 - оплачена стоимость работ по прокладке телефонной линии;

Дебет 76 Кредит 51 - оплачены услуги телефонного узла по подключению к телефонной сети;

Дебет 08 Кредит 76 - отражены затраты на подключение;

Дебет 19 Кредит 76 - отражен НДС по затратам на подключение;

Дебет 01 Кредит 08 - кабельная линия введена в эксплуатацию по акту;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - произведен налоговый вычет.

Учет затрат на подключение в составе

расходов будущих периодов

Если организация, заключая договор об оказании услуг телефонной связи, хочет продать, передать безвозмездно, вернуть собственнику телефонизируемое помещение по истечении небольшого периода времени, то затраты на подключение номера можно отразить на счете 31 "Расходы будущих периодов" (по старому Плану счетов) или 97 с тем же названием (по новому Плану счетов).

Период списания этих расходов будет тогда равен планируемому времени использования помещения.

Пример. В январе 2001 г. ООО "Пассив" (арендатор помещения) заключило с телефонным узлом договор об оказании услуг телефонной связи сроком на 1 год. За подключение к местной телефонной сети предприятие уплатило 2400 руб. (в том числе НДС - 400 руб.).

В учете "Пассива" были сделаны следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 31 Кредит 60 - 2000 руб. - отражена стоимость подключения к телефонной сети;

Дебет 19 Кредит 60 - 400 руб. - отражен НДС;

Дебет 60 Кредит 51 - 2400 руб. - оплачены услуги телефонного узла по подключению к телефонной сети;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 400 руб. - произведен налоговый вычет.

В течение 2001 г. бухгалтер "Пассива" должен ежемесячно делать запись:

Дебет 26 Кредит 31 - 166,67 руб. (2000 руб. : 12 мес.) - отнесена на себестоимость часть стоимости подключения.

По новому Плану счетов:

Дебет 97 Кредит 60 - 2000 руб. - отражена стоимость подключения к телефонной сети;

Дебет 19 Кредит 60 - 400 руб. - отражен НДС;

Дебет 60 Кредит 51 - 2400 руб. - оплачены услуги телефонного узла по подключению к телефонной сети;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 400 руб. - произведен налоговый вычет.

В течение 2001 г. бухгалтер "Пассива" должен ежемесячно делать запись:

Дебет 26 Кредит 97 - 166,67 руб. (2000 руб. : 12 мес.) - отнесена на себестоимость часть стоимости подключения.

Дооборудование основных средств

Исходя из конъюнктуры рынка, предприятия стремятся видоизменить и улучшить свою продукцию либо переходят на выпуск других товаров. Но при этом нередко выясняется, что производственное оборудование морально устарело и его невозможно использовать для выпуска усовершенствованной продукции. Это вынуждает предприятия снабжать станки новыми механизмами и конструкциями (то есть дооборудовать основные средства).

Как следует из практики, распространенной ошибкой является отнесение на себестоимость затрат, которые в действительности являются капитальными. Ситуация усугубляется еще и тем, что отсутствуют законодательно утвержденные критерии, по которым затраты относятся к текущим или капитальным.

Во избежание ошибок рекомендуем придерживаться следующих определений. Достройка - возведение новых частей зданий, сооружений и других строительных объектов. Вновь возведенные части должны составлять единое целое с объектом основных средств, то есть их отделение друг от друга без ущерба невозможно.

Реконструкция - полное или частичное переустройство и переоборудование (как правило, без расширения) существующих зданий, сооружений и других объектов основных средств. Реконструкция приводит к изменению основных технических и (или) экономических показателей объекта.

Дооборудование - дополнение основных средств новыми (дополнительными, а не взамен существующих) частями, деталями и другими механизмами, которые будут составлять с этим оборудованием единое целое, придадут ему новые функции или изменят показатели его работы.

Например, применительно к компьютеру это может выглядеть так:

- дооборудование - установка встроенного факс - модема для связи через телефонную сеть;

- реконструкция - наращивание объема оперативной памяти путем замены жесткого диска на более мощный.

Рассмотрим случаи дооборудования основных средств предметами и частями, не имеющими самостоятельного назначения.

Согласно ПБУ 6/01 затраты на дооборудование основных средств могут увеличивать их первоначальную стоимость, если в результате модернизации и реконструкции улучшаются первоначальные нормативные показатели функционирования основного средства (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.).

Затраты на дооборудование основных средств увеличивают их первоначальную стоимость только после того, как соответствующие работы полностью выполнены. До этого момента все расходы отражаются на счете 08 "Капитальные вложения" (в новом Плане счетов этот счет называется "Вложения во внеоборотные активы).

Дооборудование основных средств отражается в бухгалтерском учете предприятия следующим образом (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 08 Кредит 10 (23, 29, 60, 69, 70, 76...) - отражены расходы на дооборудование основного средства;

Дебет 01 Кредит 08 - увеличена первоначальная стоимость основного средства после полного окончания работ по его дооборудованию.

Основанием для отнесения затрат на увеличение первоначальной стоимости основного средства является акт приемки - сдачи отремонтированных, реконструированных и модернизированных объектов, составленный по форме N ОС-3.

Если же в процессе дооборудования основного средства выполняются какие-либо строительные или монтажные работы, то дополнительно составляются:

- справка о стоимости выполненных работ и затрат по форме N КС-3 (составляется ежемесячно);

- акт приемки законченного строительством объекта по форме N КС-11 (составляется по окончании всего комплекса работ по дооборудованию).

Все указанные формы утверждены Постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а.

Если организация относится к отрасли сферы материального производства, то расходы на дооборудование основного средства производственного назначения (без учета НДС) уменьшают налогооблагаемую прибыль. Эта льгота, действующая при расчете налогооблагаемой прибыли за 2001 г., установлена пп."а" п.1 ст.6 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций".

Затраты по дооборудованию объектов жилого фонда приравниваются к расходам на жилищное строительство и также могут учитываться при расчете суммы льготы по налогу на прибыль.

Отметим, что данная льгота не должна уменьшать налогооблагаемую прибыль более чем на 50 процентов. Кроме того, при расчете льготы расходы на дооборудование уменьшаются на сумму амортизации, начисленной по основным средствам организации в течение года.

Пример. ЗАО "Актив" занимается торговлей продуктами питания. Согласно Общесоюзному классификатору отраслей народного хозяйства торговля относится к сфере материального производства (код по ОКОНХ 70000).

Прибыль "Актива" за 2001 г. составила 800 000 руб.

В 2001 г. организация оборудовала в здании склада морозильную камеру для хранения быстропортящихся продуктов. Затраты на ее оборудование составили 145 000 руб. Сумма амортизации, начисленная по основным средствам "Актива" в 2001 г., составила 18 000 руб.

"Актив" вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль за 2001 г. на 127 000 руб. (145 000 - 18 000).

Однако если в течение двух лет после того, как организация применила льготу по налогу на прибыль, дооборудованное основное средство будет реализовано или передано безвозмездно, то налогооблагаемая прибыль должна быть увеличена на остаточную стоимость этого основного средства.

Если организация реализует дооборудованное основное средство, с момента покупки которого прошло более двух лет, а с момента дооборудования - менее двух лет, то налогооблагаемая прибыль должна быть увеличена не на всю остаточную стоимость основного средства, по которому была применена льгота, а только на остаточную стоимость расходов на дооборудование.

Пример. ООО "Пассив" приобрело автомобиль для производственных целей. Через три года после этого в автомобиле была установлена сигнализация.

При покупке и дооборудовании автомобиля предприятие применило льготу по налогу на прибыль:

- при приобретении автомобиля - на сумму 110 000 руб.;

- при установке сигнализации - на сумму 8700 руб.

Через полгода после установки сигнализации автомобиль был продан.

Поскольку с момента приобретения автомобиля до момента его реализации прошло более двух лет, сумма льготы по налогу на прибыль, использованная при покупке автомобиля, восстановлению не подлежит. Налогооблагаемая прибыль должна быть увеличена только на остаточную стоимость расходов по установке в автомобиле сигнализации.

Амортизация по автомобилю (шифр 50426) начисляется в размере 10 процентов годовых.

Таким образом, остаточная стоимость основного средства, на которую нужно увеличить налогооблагаемую прибыль предприятия, составит:

8700 руб. - (8700 руб. х 10% : 12 мес. х 6 мес.) - 8265 руб.

В соответствии с ПБУ 6/01 дооборудование основного средства может (но не должно) увеличивать его первоначальную стоимость. Поэтому в некоторых случаях дооборудование объекта может и не увеличивать его первоначальную стоимость (например, когда дооборудование имеет некапитальный характер).

Затраты на дооборудование основного средства являются некапитальными в том случае, если одновременно выполняются следующие условия:

- в результате такого дооборудования показатели работы основного средства не улучшаются или улучшаются незначительно;

- дооборудование не связано с осуществлением строительных или монтажных работ;

- срок службы дополнительных узлов, агрегатов, деталей и т.п., установленных в результате дооборудования основного средства, не превышает одного года.

Затраты на дооборудование основного средства некапитального характера могут включаться в себестоимость продукции (работ, услуг).

Пример. ЗАО "Актив" купило автомобиль, на который после покупки были установлены:

- противотуманные фары стоимостью 750 руб.;

- замок топливного бака стоимостью 60 руб.

Все эти комплектующие были приобретены в организациях розничной торговли, и счета - фактуры на купленные ценности отсутствуют, поэтому НДС по ним к вычету не принимается.

В данном случае дооборудование автомобиля носит некапитальный характер.

Произведенные затраты отражаются в бухгалтерском учете предприятия такими проводками (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 71 Кредит 50 - 810 руб. - выданы из кассы денежные средства под отчет для приобретения комплектующих для автомобиля;

Дебет 10 Кредит 71 - 810 руб. - отражена стоимость комплектующих для автомобиля, приобретенных в организациях розничной торговли;

Дебет 26 Кредит 10 - 810 руб. - списаны затраты некапитального характера на дооборудование автомобиля.

Выбытие основных средств

Списание основных средств

Если ваша организация ликвидировала, продала или передала другому предприятию объект основных средств, вы должны списать его стоимость с баланса организации. Старый План счетов для учета таких операций предусматривал счет 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств". Из нового Плана счетов этот счет исключен, а соответствующие операции отражаются на счете 91 "Прочие доходы и расходы".

При списании с баланса объекта основных средств сделайте следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 02 Кредит 47 - списана сумма начисленной амортизации объекта основных средств;

Дебет 47 Кредит 01 - списана первоначальная стоимость объекта основных средств;

Дебет 80 Кредит 47 - отражен убыток от списания основного средства.

По новому Плану счетов:

Дебет 02 Кредит 01 - списана сумма начисленной амортизации объекта основных средств.

Таким образом, на дебете счета 01 будет сформирована остаточная стоимость выбывающего объекта основных средств. Эту сумму вы должны отнести в дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы":

Дебет 91-2 Кредит 01 - списана остаточная стоимость основного средства.

Обратите внимание: для отражения операций по выбытию объектов основных средств по новому Плану счетов вы можете открыть к счету 01 отдельный субсчет "Выбытие основных средств".

Такой субсчет прежде всего необходим для случаев, когда выбытие основных средств происходит достаточно долго (например, при демонтаже сложного оборудования).

Если ваша организация решила использовать субсчет "Выбытие основных средств", при списании с баланса объекта основных средств вы должны сделать проводки:

Дебет 01, субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01 - списана первоначальная стоимость объекта основных средств;

Дебет 02 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств" - списана сумма начисленной амортизации;

Дебет 91-2 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств" - списана остаточная стоимость объекта основных средств.

Если выбывает объект основных средств, стоимость которого в результате переоценки была увеличена, то сумму его дооценки, числящуюся на счете 87 "Добавочный капитал" (по старому Плану счетов) или 83 с тем же названием (по новому Плану счетов), включите в состав нераспределенной прибыли. Эта операция отражается проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 87 Кредит 88 - сумма дооценки выбывшего объекта основных средств включена в состав нераспределенной прибыли;

по новому Плану счетов

Дебет 83 Кредит 84 - сумма дооценки выбывшего объекта основных средств включена в состав нераспределенной прибыли.

Продажа основных средств

Если ваша организация продает объект основных средств (например, компьютер или автомобиль), сделайте следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 76 Кредит 47 - отражены доход от продажи объекта основных средств и задолженность покупателя;

Дебет 51 (50...) Кредит 76 - поступили денежные средства от покупателя;

Дебет 47 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС;

Дебет 02 Кредит 47 - списана сумма начисленной амортизации;

Дебет 47 Кредит 01 - списана первоначальная стоимость объекта основных средств;

Дебет 47 Кредит 23 (20, 25...) - списаны расходы, связанные с продажей объекта основных средств (например, расходы на демонтаж оборудования, разборку здания и т.п.);

Дебет 47 Кредит 80 - отражена прибыль

или

Дебет 80 Кредит 47 - отражен убыток.

По новому Плану счетов:

Дебет 76 Кредит 91-1 - отражены доход от продажи объекта основных средств и задолженность покупателя;

Дебет 51 (50...) Кредит 76 - поступили денежные средства от покупателя;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС;

Дебет 01, субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01 - списана первоначальная стоимость объекта основных средств;

Дебет 02 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств" - списана сумма начисленной амортизации;

Дебет 91-2 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств" - списана остаточная стоимость объекта основных средств;

Дебет 91-2 Кредит 23 (20, 25...) - списаны расходы, связанные с продажей объекта основных средств (например, расходы на демонтаж оборудования, разборку здания и т.п.);

Дебет 91-9 Кредит 99 - отражена прибыль

или

Дебет 99 Кредит 91-9 - отражен убыток (по итогам отчетного месяца).

Пример. ЗАО "Актив" продает принадлежащий ему грузовой автомобиль за 120 000 руб. (в том числе НДС - 20 000 руб.). Первоначальная стоимость автомобиля - 120 000 руб., сумма начисленной амортизации к моменту продажи - 40 000 руб. Расходы по снятию автомобиля с учета в ГИБДД составили 1000 руб.

Бухгалтер "Актива" должен был сделать следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 76 Кредит 47 - 120 000 руб. - отражена задолженность покупателя;

Дебет 51 Кредит 76 - 120 000 руб. - поступили деньги от покупателя на расчетный счет "Актива";

Дебет 47 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 20 000 руб. - начислен НДС;

Дебет 02 Кредит 47 - 40 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;

Дебет 47 Кредит 01 - 120 000 руб. - списана первоначальная стоимость автомобиля;

Дебет 47 Кредит 71 - 1000 руб. - списаны расходы по снятию автомобиля с учета в ГИБДД (на основании авансового отчета подотчетного лица);

Дебет 47 Кредит 80 - 19 000 руб. (120 000 - 20 000 - 80 000 - 1000) - отражена прибыль от продажи автомобиля.

По новому Плану счетов:

Дебет 76 Кредит 91-1 - 120 000 руб. - отражена задолженность покупателя;

Дебет 51 Кредит 76 - 120 000 руб. - поступили деньги от покупателя на расчетный счет "Актива";

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 20 000 руб. - начислен НДС;

Дебет 01 субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01 - 120 000 руб. - списана первоначальная стоимость автомобиля;

Дебет 02 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств" - 40 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;

Дебет 91-2 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств" - 80 000 руб. - списана остаточная стоимость автомобиля;

Дебет 91-2 Кредит 71 - 1000 руб. - списаны расходы по снятию автомобиля с учета в ГИБДД (на основании авансового отчета подотчетного лица);

Дебет 91-9 Кредит 99 - 19 000 руб. (120 000 - 20 000 - 80 000 - 1000) - отражена прибыль от продажи автомобиля (по итогам отчетного месяца).

Безвозмездная передача основных средств

Если ваша организация передает объект основных средств безвозмездно (например, некоммерческой организации), сделайте следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 02 Кредит 47 - списана сумма начисленной амортизации;

Дебет 47 Кредит 01 - списана первоначальная стоимость объекта основных средств;

Дебет 47 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС исходя из рыночной цены объекта основных средств;

Дебет 80 Кредит 47 - отражен убыток от безвозмездной передачи.

По новому Плану счетов:

Дебет 01, субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01 - списана первоначальная стоимость объекта основных средств;

Дебет 02 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств" - списана сумма начисленной амортизации;

Дебет 91-2 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств" - списана остаточная стоимость объекта основных средств;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС исходя из рыночной цены объекта основных средств;

Дебет 99 Кредит 91-9 - отражен убыток от безвозмездной передачи (по итогам отчетного месяца).

Помните, что безвозмездная передача и получение имущества (сделки дарения) на сумму более 500 руб. между коммерческими организациями запрещены (ст.575 ГК РФ).

В 2001 г. убыток от безвозмездной передачи объекта основных средств налогооблагаемую прибыль организации не уменьшает (п.2.4 Инструкции МНС России от 15 июня 2000 г. N 62).

Передача основных средств

в уставный капитал другой организации

Если ваша организация вносит в качестве вклада в уставный капитал другого предприятия объект основных средств, сделайте следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 47 Кредит 01 - списана первоначальная стоимость основного средства;

Дебет 02 Кредит 47 - списана сумма начисленной амортизации;

Дебет 06 Кредит 47 - отражена передача объекта основных средств в качестве вклада в уставный капитал (в оценке, согласованной участниками или акционерами).

Если стоимость объекта основных средств, согласованная учредителями, больше его остаточной стоимости, вы должны сделать проводку:

Дебет 47 Кредит 80 - отражено превышение стоимости объекта основных средств, согласованной учредителями, над его остаточной стоимостью (прибыль).

Если же стоимость объекта основных средств, согласованная учредителями, меньше его остаточной стоимости, проводка будет такой:

Дебет 80 Кредит 47 - отражено превышение остаточной стоимости объекта основных средств над стоимостью, согласованной учредителями (убыток).

По новому Плану счетов:

Дебет 01, субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01 - списана первоначальная стоимость объекта основных средств;

Дебет 02 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств" - списана сумма начисленной амортизации;

Дебет 58-1 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств" - отражена передача объекта основных средств в качестве вклада в уставный капитал (по остаточной стоимости).

Если стоимость объекта основных средств, согласованная учредителями, больше его остаточной стоимости, вы должны сделать проводку:

Дебет 58-1 Кредит 91-1 - отражено превышение стоимости объекта основных средств, согласованной учредителями, над его остаточной стоимостью (прибыль).

Если же стоимость объекта основных средств, согласованная учредителями, меньше его остаточной стоимости, проводка будет такой:

Дебет 91-2 Кредит 58-1 - отражено превышение остаточной стоимости объекта основных средств над стоимостью, согласованной учредителями (убыток).

Передача имущества в уставный капитал другой организации не является реализацией и, следовательно, НДС не облагается (п.3 ст.39 части первой НК РФ).

Убыток от передачи объекта основных средств в уставный капитал другого предприятия налогооблагаемую прибыль организации не уменьшает.

Ликвидация основных средств

Если ваша организация решила ликвидировать объект основных средств (например, вследствие его физического или морального износа), сделайте следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 02 Кредит 47 - списана сумма начисленной амортизации;

Дебет 47 Кредит 01 - списана первоначальная стоимость ликвидируемого объекта основных средств;

Дебет 47 Кредит 23 (20, 25...) - списаны расходы, связанные с ликвидацией объекта основных средств (например, расходы на демонтаж оборудования, разборку здания и т.п.);

Дебет 10 Кредит 80 - оприходованы материалы, лом, утиль, полученные при ликвидации объекта основных средств;

Дебет 80 Кредит 47 - отражен убыток от ликвидации объекта основных средств.

По новому Плану счетов:

Дебет 01, субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01 - списана первоначальная стоимость ликвидируемого объекта основных средств;

Дебет 02 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств" - списана сумма начисленной амортизации;

Дебет 91-2 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств" - списана остаточная стоимость ликвидируемого объекта основных средств;

Дебет 91-2 Кредит 23 (20, 25...) - списаны расходы, связанные с ликвидацией объекта основных средств (например, расходы на демонтаж оборудования, разборку здания и т.п.);

Дебет 10 Кредит 91-1 - оприходованы материалы, лом, утиль, полученные при ликвидации объекта основных средств;

Дебет 99 Кредит 91-9 - отражен убыток от ликвидации объекта основных средств (по итогам отчетного месяца).

Пример. На балансе ООО "Пассив" числился станок первоначальной стоимостью 360 000 руб. В 2001 г. станок был демонтирован и списан. На момент списания станка по нему была начислена амортизация в сумме 90 000 руб. Расходы по демонтажу станка составили 20 000 руб.

После демонтажа и разборки станка были получены материалы и запасные части, пригодные для дальнейшего использования. Рыночная стоимость материалов - 50 000 руб.

Бухгалтер "Пассива" должен был сделать следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 47 Кредит 01 - 360 000 руб. - списана первоначальная стоимость демонтированного станка;

Дебет 02 Кредит 47 - 90 000 руб. - списана амортизация по демонтированному станку;

Дебет 47 Кредит 23 (20, 25...) - 20 000 руб. - списаны расходы по демонтажу станка;

Дебет 10 Кредит 80 - 50 000 руб. - оприходованы материалы, оставшиеся после демонтажа станка и пригодные для дальнейшего использования;

Дебет 80 Кредит 47 - 290 000 руб. (360 000 - 90 000 + 20 000) - отражен убыток от списания станка.

По новому Плану счетов:

Дебет 01 субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01 - 360 000 руб. - списана первоначальная стоимость демонтированного станка;

Дебет 02 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств" - 90 000 руб. - списана амортизация по демонтированному станку;

Дебет 91-2 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств" - 270 000 руб. (360 000 - 90 000) - списана остаточная стоимость станка;

Дебет 91-2 Кредит 23 (20, 25...) - 20 000 руб. - списаны расходы по демонтажу станка;

Дебет 10 Кредит 91-1 - 50 000 руб. - оприходованы материалы, оставшиеся после демонтажа станка и пригодные для дальнейшего использования;

Дебет 99 Кредит 91-9 - 290 000 руб. (360 000 - 90 000 + 20 000) - отражен убыток от списания станка.

Начисление амортизации по основным средствам

В балансе основные средства указываются по стоимости приобретения за вычетом начисленной амортизации (то есть по остаточной стоимости).

Как мы указывали выше, в составе основных средств учитываются земельные участки и объекты природопользования (вода, недра и другие природные ресурсы). Поскольку потребительские свойства данных объектов с течением времени не изменяются, амортизация по ним не начисляется. То есть в бухгалтерском балансе они отражаются по первоначальной стоимости.

Также амортизация не начисляется по следующим основным средствам:

- по объектам жилищного фонда (если они не используются для получения дохода);

- по объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам лесного и дорожного хозяйства;

- по продуктивному скоту;

- по многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста.

Начисление амортизации приостанавливается:

- на период реконструкции, модернизации и капитального ремонта основных средств, если срок проведения этих работ превышает один год;

- если основные средства переведены на консервацию на срок более трех месяцев.

Объекты основных средств стоимостью не более 2000 руб., а также книги, брошюры и другие издания (независимо от их стоимости) можно списывать на затраты по мере их передачи в эксплуатацию без начисления амортизации.

Порядок начисления амортизации

Амортизация - это постепенное перенесение стоимости объекта основных средств на себестоимость продукции (работ, услуг).

Вы должны начислять амортизацию по каждому объекту основных средств ежемесячно, начиная с месяца, следующего за месяцем, когда вы ввели объект основных средств в эксплуатацию, то есть после того, как вы сделали проводку:

Дебет 01 Кредит 08 - объект основных средств введен в эксплуатацию.

Пример. Ваша организация приобрела технологическое оборудование и 15 марта 2001 г. ввела его в эксплуатацию. Амортизацию этого оборудования вы должны были начислять начиная с апреля 2001 г.

Начисление амортизации прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда объект основных средств полностью самортизирован или списан с баланса вашей организации (продан, ликвидирован и т.п.).

Пример. Ваша организация продала технологическое оборудование 15 сентября 2001 г. Несмотря на это, за сентябрь 2001 г. амортизация по этому оборудованию должна быть начислена полностью.

Амортизацию по каждому объекту основных средств вы должны начислять только в пределах его стоимости, учтенной на счете 01 "Основные средства".

Если оборудование полностью самортизировано, но ваша организация продолжает его использовать, остаточная стоимость такого оборудования равна нулю, то есть на балансе организации такое оборудование числится по нулевой стоимости. Начислять амортизацию на такое оборудование не нужно.

Начисление амортизации в учете вы должны отражать по кредиту счета 02 и дебету соответствующего счета затрат (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 08 (20, 23, 25, 26, 29, 44) Кредит 02 - начислена амортизация основных средств.

Способы начисления амортизации

Существует четыре способа начисления амортизации основных средств:

- линейный;

- способ уменьшаемого остатка;

- способ списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования;

- способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ).

При начислении амортизации вы можете использовать любой из вышеперечисленных способов.

Для этого все основные средства вашей организации вы должны разделить на однородные группы объектов, объединенных общими признаками (например, здания, однотипные станки, легковой автотранспорт).

По объектам одной группы основных средств можно использовать только один из перечисленных способов.

Выбранный способ начисления амортизации вы должны применять в течение всего срока полезного использования (т.е. срока службы) объекта основных средств.

Установить срок полезного использования можно по Единым нормам амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР (утв. Постановлением Совета Министров СССР от 12 октября 1990 г. N 1072).

Если же в Единых нормах срок полезного использования для приобретенного вами объекта основных средств не указан, вы можете установить его самостоятельно исходя:

- из ожидаемого срока использования объекта с учетом производительности и мощности применения;

- из ожидаемого физического износа, зависящего от режима эксплуатации (количества смен), естественных условий и влияния агрессивной среды, а также системы планово - предупредительных (всех видов) ремонтов;

- из нормативно - правовых и других ограничений срока использования объекта (например, использование объекта по договору аренды).

Линейный способ

Линейный способ начисления амортизации предполагает равномерное начисление амортизации в течение срока полезного использования объекта основных средств.

Пример. ЗАО "Актив" приобрело станок для использования в основном производстве. Первоначальная стоимость станка - 120 000 руб. Срок полезного использования - 5 лет.

При использовании линейного способа начисления амортизации ежегодно должна амортизироваться 1/5 стоимости станка. Сначала нужно определить годовую норму амортизации. Для этого первоначальную стоимость станка примем за 100 процентов. Годовая норма амортизации составит 20 процентов (100% : 5). Следовательно, годовая сумма амортизации составит 24 000 руб. (120 000 руб. х 20%).

Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит 2000 руб. (24 000 руб. : 12 мес.). Ежемесячно в течение 5 лет бухгалтер "Актива" должен делать проводку:

Дебет 20 Кредит 02 - 2000 руб. - начислена амортизация станка за отчетный месяц.

Способ уменьшаемого остатка

При начислении амортизации способом уменьшаемого остатка годовая норма амортизации определяется так же, как и при линейном способе. Однако начисление амортизации производится исходя не из первоначальной, а из остаточной стоимости объекта основных средств на начало каждого отчетного года.

Пример. Вернемся к предыдущему примеру и рассчитаем сумму ежемесячных амортизационных отчислений способом уменьшаемого остатка.

Годовая норма амортизации, как и в предыдущем случае, составит 20 процентов (100% : 5).

В первый год начисления амортизации годовая сумма амортизации составит 24 000 руб. (120 000 руб. х 20%). Остаточная стоимость станка на конец первого года - 96 000 руб. (120 000 - 24 000). Сумма ежемесячных амортизационных отчислений - 2000 руб. (24 000 руб. : 12 мес.).

Ежемесячно в течение первого года начисления амортизации бухгалтер "Актива" должен был делать проводку:

Дебет 20 Кредит 02 - 2000 руб. - начислена амортизация станка за отчетный месяц.

Во второй год начисления амортизации годовая сумма амортизации составит 19 200 руб. (96 000 руб. х 20%). Остаточная стоимость станка на конец второго года составит 76 800 руб. (96 000 - 19 200). Сумма ежемесячных амортизационных отчислений - 1600 руб. (19 200 руб. : 12 мес.).

Ежемесячно в течение второго года начисления амортизации бухгалтер "Актива" будет делать проводку:

Дебет 20 Кредит 02 - 1600 руб. - начислена амортизация станка за отчетный месяц.

В третий, четвертый и пятый годы амортизация будет начисляться аналогично.

Способ списания стоимости по сумме

чисел лет срока полезного использования

При способе списания стоимости по сумме чисел лет срока полезного использования начисление амортизации производится исходя из первоначальной стоимости станка по формуле:

Количество лет, оставшихся

до конца срока службы объекта

основных средств Первоначальная стоимость

     
        ————————————————————————————— х объекта основных средств
            Сумма чисел лет срока
           полезного использования
           объекта основных средств
   
   Пример. Снова вернемся к нашему примеру. Срок полезного использования станка — 5 лет. Следовательно, сумма чисел лет срока полезного использования станка составит:
   1 + 2 + 3 + 4 + 5 = 15.
   В первый год начисления амортизации годовая сумма амортизации составит:
   5 : 15 х 120 000 руб. = 40 000 руб.
   Сумма ежемесячных амортизационных отчислений — 3333,3 руб. (40 000 руб. : 12 мес.).
   Ежемесячно в течение первого года начисления амортизации бухгалтер "Актива" будет делать проводку:
   Дебет 20 Кредит 02 — 3333,3 руб. — начислена амортизация станка за отчетный месяц.
   Во второй год начисления амортизации годовая сумма амортизации составит:
   4 : 15 x 120 000 руб. = 32 000 руб.
   Сумма ежемесячных амортизационных отчислений — 2666,7 руб. (32 000 руб.: 12 нес.).
   Ежемесячно в течение второго года начисления амортизации бухгалтер "Актива" будет делать проводку:
   Дебет 20 Кредит 02 — 2666,7 руб. — начислена амортизация станка за отчетный месяц.
   В третий, четвертый и пятый годы амортизация будет начисляться аналогично.
   
   Способ списания стоимости
   пропорционально объему продукции (работ)
   
   При этом способе начисление амортизации производится исходя из натурального показателя объема продукции (работ) в отчетном периоде и соотношения первоначальной стоимости основных средств и предполагаемого объема выпуска продукции (работ) за весь срок его полезного использования.
   Как начислить амортизацию этим способом, покажет пример.
   Пример. Первоначальная стоимость станка — 120 000 руб. Экономический отдел "Актива" на основании данных технической документации рассчитал, что станок должен быть полностью самортизирован, когда с его помощью будет выпущено 1000 единиц продукции.
   В первый год эксплуатации станка фактический выпуск продукции составил 600 единиц. Годовая сумма амортизации будет рассчитана так:
   600 : 1000 х 120 000 руб. = 72 000 руб.
   Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит 6000 руб. (72 000 руб. : 12 мес.). Ежемесячно бухгалтер "Актива" будет делать проводку (предполагаем, что в течение года продукция производилась равномерно):
   Дебет 20 Кредит 02 — 6000 руб. — начислена амортизация станка за отчетный месяц.
   Во второй год эксплуатации станка фактический выпуск продукции составил 400 единиц. Годовая сумма амортизации будет рассчитана так:
   400 : 1000 х 120 000 руб. = 48 000 руб.
   Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит 4000 руб. (48 000 руб. : 12 мес.). Ежемесячно бухгалтер "Актива" будет делать проводку (предполагаем, что в течение года продукция производилась равномерно):
   Дебет 20 Кредит 02 — 4000 руб. — начислена амортизация станка за отчетный месяц.
   В 2001 г. для целей налогообложения прибыли учитывается сумма амортизации, начисленная линейным способом по Единым нормам амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР.
   Если в 2001 г. вы начислили амортизацию другим способом, необходимо скорректировать налогооблагаемую прибыль в Справке о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли". Никаких дополнительных бухгалтерских проводок делать не нужно.
   Пример. Допустим, ваша организация начисляет амортизацию основных средств способом уменьшаемого остатка и сумма амортизации основных средств, начисленная за 2001 г., составила 250 000 руб.
   Сумма амортизации, начисленная линейным способом с использованием Единых норм, составила 160 000 руб.
   По строке 4.16 Справки за 2001 г. вы должны указать 90 000 руб. (250 000 — 160 000).
   
   Начисление амортизации основных средств,
   бывших в эксплуатации
   
   Если ваша организация приобрела объект основных средств, уже бывший в эксплуатации (например, подержанный автомобиль), то его первоначальная стоимость определяется исходя из договорной цены покупки и затрат, связанных с приобретением.
   При этом сумма амортизации, начисленной по этому объекту основных средств прежним владельцем, в расчет приниматься не должна.
   Чтобы начислить амортизацию подержанного объекта на балансе вашей организации, вы должны определить срок его полезного использования следующим образом:
        Срок  полезного  использования,        Срок фактической
            исчисленный  для нового     —   эксплуатации   объекта  =
           объекта  основных средств         у прежнего владельца
      Срок полезного использования
   = подержанного объекта основных
                средств
   
   Срок полезного использования нового объекта вы должны определить в соответствии с Едиными нормами амортизационных отчислений.
   
   Пример. ЗАО "Актив" приобрело станок, бывший в эксплуатации. Стоимость станка, согласно договору, — 120 000 руб. (в том числе НДС — 20 000 руб.).
   Бухгалтер "Актива" сделал проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 08 Кредит 60 — 100 000 руб. — учтены затраты, связанные с приобретением станка (без НДС);
   Дебет 19 Кредит 60 — 20 000 руб. — учтен НДС;
   Дебет 60 Кредит 51 — 120 000 руб. — произведена оплата поставщику;
   Дебет 01 Кредит 08 — 100 000 руб. — станок введен в эксплуатацию;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — 20 000 руб. — произведен налоговый вычет.
   Согласно Единым нормам амортизационных отчислений, нормативный срок эксплуатации такого станка — 10 лет. По данным прежнего владельца, станок уже отработал 6 лет. Следовательно, срок полезного использования станка в вашей организации составит 4 года (10 — 6).
   Годовая норма амортизации станка составит 25 процентов (100% : 4). Годовая сумма амортизации — 25 000 руб. (100 000 руб. х 25%).
   Бухгалтер "Актива" ежемесячно должен делать проводку:
   Дебет 20 Кредит 02 — 2083,3 руб. (25 000 руб. : 12 мес.) — начислена амортизация станка за отчетный месяц.
   Если приобретенный вами подержанный объект основных средств уже полностью отработал свой срок, вы можете определить срок его полезного использования самостоятельно.
   В заключение рассмотрим порядок отражения основных средств в балансе организации на примере.
   Пример. По состоянию на 1 января 2002 г. в бухгалтерском учете предприятия числятся основные средства, первоначальная стоимость которых равна 2 700 000 руб., в том числе:
   — земельные участки — 750 000 руб.;
   — здания — 1 700 000 руб.;
   — оборудование — 250 000 руб.
   Общая сумма амортизации, начисленная за время эксплуатации основных средств, составила 380 000 руб., в том числе:
   — по зданиям — 180 000 руб.;
   — по оборудованию — 200 000 руб.
   По земельным участкам амортизация не начисляется.
   Таким образом, в бухгалтерском балансе предприятия за 2001 г. необходимо записать:
   — по строке 120 — 2 320 000 руб. (2 700 000 — 380 000);
   — по строке 121 — 750 000 руб.;
   — по строке 122 — 1 570 000 руб. (1 700 000 — 180 000 + 250 000 — 200 000).
   
   Строка 130 "Незавершенное строительство"
   
   По строке 130 бухгалтерского баланса учитываются:
   — стоимость затрат по незаконченному капитальному строительству, учет которого организации — застройщики и организации — заказчики ведут на счете 08 "Капитальные вложения" (по новому Плану счетов этот счет называется "Вложения во внеоборотные активы");
   — сумма затрат на приобретение объектов основных средств, которые еще не введены в эксплуатацию и окончательная стоимость которых еще не сформирована;
   — стоимость приобретенного оборудования, еще не переданного для монтажа;
   — стоимость оборудования, переданного для монтажа, но еще окончательно не смонтированного;
   — сумма авансов, выданных предприятию — застройщику под объем выполненных работ, а также другие авансовые платежи на осуществление капитальных вложений;
   — сумма затрат на приобретение нематериальных активов, право собственности на которые к предприятию — инвестору еще не перешло;
   — затраты по формированию основного стада (на сельскохозяйственных предприятиях);
   — затраты на геолого — разведочные работы.
   Таким образом, по строке 130 "Незавершенное строительство" собираются остатки по счетам 07 "Оборудование к установке", 08 "Капитальные вложения" (по новому Плану счетов этот счет называется "Вложения во внеоборотные активы"), а также 61 "Расчеты по авансам выданным" (по старому Плану счетов) или 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным" (по новому Плану счетов), — в части авансовых платежей на осуществление капитальных вложений.
   Отметим, что счет 07 "Оборудование к установке" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов), остаток по которому учитывается по строке 130 баланса, используется предприятиями — застройщиками. К оборудованию, требующему монтажа, относится оборудование, вводимое в действие только после сборки его частей и прикрепления к фундаменту или опорам, полу, междуэтажным перекрытиям и прочим несущим конструкциям зданий и сооружений, а также комплекты запасных частей такого оборудования. В состав этого оборудования включается также контрольно — измерительная аппаратура или другие приборы, предназначенные для монтажа в составе устанавливаемого оборудования.
   Оборудование к установке отражается в балансе по фактической себестоимости приобретения (заготовления), складывающейся из стоимости приобретения и расходов по заготовке и доставке этих ценностей до склада.
   Организации, отражающие приобретаемое оборудование в учетных ценах, применяют счет 16 "Отклонение в стоимости материалов" (по новому Плану счетов этот счет называется "Отклонение в стоимости материальных ценностей").
   Разница в стоимости приобретенного оборудования, исчисленной в фактической себестоимости приобретения (заготовления) и учетных ценах, списывается в дебет или кредит счета 16. При этом дебетовое сальдо по счету 16, относящееся к стоимости приобретенного оборудования, предназначенного для установки, указывается по строке 130 бухгалтерского баланса.
   На счете 07 "Оборудование к установке" не учитываются:
   — транспортные средства;
   — свободно стоящие станки;
   — строительные механизмы;
   — сельскохозяйственные машины;
   — производственный инструмент;
   — измерительные и другие приборы;
   — производственный инвентарь и др.
   После фактической передачи оборудования подрядчику для монтажа его стоимость списывается на счет 08:
   Дебет 08 Кредит 07 — списана стоимость оборудования, переданного в монтаж.
   Стоимость такого оборудования учитывается по строке 130 баланса до ввода в эксплуатацию строительного объекта, на котором это оборудование установлено.
   Подрядчик это оборудование отражает у себя в учете на забалансовом счете 005 "Оборудование, принятое для монтажа" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) и снимает с учета по мере сдачи его в монтаж полностью или частично по мере ввода.
   
   Пример. Заводом куплены токарные станки стоимостью 384 000 руб. (в том числе НДС — 64 000 руб.), но для их монтажа завод прибегает к услугам сторонней организации. Стоимость этих услуг — 144 000 руб. (в том числе НДС — 24 000 руб.).
   В учете завода должны быть сделаны проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 07 Кредит 60 — 320 000 руб. — оприходованы станки на складе завода;
   Дебет 19 Кредит 60 — 64 000 руб. — учтен НДС по станкам;
   Дебет 08 Кредит 07 — 320 000 руб. — переданы со склада станки в монтаж;
   Дебет 08 Кредит 60 — 120 000 руб. — отражена стоимость работ по монтажу, выполняемых подрядчиком;
   Дебет 19 Кредит 60 — 24 000 руб. — учтен НДС по работам подрядчика.
   В учете у подрядчика станки отражаются на счете 005 "Оборудование, принятое для монтажа" в сумме 320 000 руб. По окончании работ подрядчик снимает оборудование с забалансового учета, а завод отражает ввод оборудования в эксплуатацию проводкой:
   Дебет 01 Кредит 08 — 440 000 руб. — введено оборудование в эксплуатацию.
   При оплате станков и работ подрядчика в учете завода делаются записи:
   Дебет 60 Кредит 51 — 384 000 руб. — оплачены станки;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — 64 000 руб. — произведен налоговый вычет по станкам;
   Дебет 60 Кредит 51 — 144 000 руб. — оплачены работы подрядчика по монтажу станков;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — 24 000 руб. — произведен налоговый вычет по работам подрядчика.
   Транспортные расходы по приобретению и установке оборудования включаются в затраты по возведению объекта (дебет счета 08) пропорционально стоимости сданного в монтаж оборудования.
   Учет капитальных вложений организации ведется по фактическим расходам:
   а) в целом по строительству и отдельным объектам (зданию, сооружению), входящим в него;
   б) по приобретаемым отдельным объектам основных средств, земельным участкам, объектам природопользования и нематериальным активам и т.д.
   Для этого на счете 08 "Капитальные вложения" (по новому Плану счетов этот счет называется "Вложения во внеоборотные активы") открывается ряд субсчетов:
   — 1 "Приобретение земельных участков";
   — 2 "Приобретение объектов природопользования";
   — 3 "Строительство объектов основных средств";
   — 4 "Приобретение объектов основных средств" и т.д.
   При приобретении основных средств и нематериальных активов в учете организации делаются записи (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 08 Кредит 60 — приобретено основное средство, не требующее монтажа;
   Дебет 08 Кредит 60 — учтены затраты на приобретение нематериального актива.
   До ввода в эксплуатацию основного средства или включения имущества в состав нематериальных активов их стоимость отражается по строке 130 баланса. При вводе в эксплуатацию основного средства (включении имущества в состав нематериальных активов) в учете будут сделаны проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 01 Кредит 08 — введено в эксплуатацию основное средство, не требующее монтажа;
   Дебет 04 Кредит 08 — отражена стоимость нематериального актива.
   Стоимость данных объектов будет отражаться по строкам 120 (122) и 110 (111) баланса.
   Как мы указали выше, по строке 130 баланса отражаются затраты по незавершенному строительству. Строительство организация может осуществлять:
   — подрядным способом;
   — хозяйственным способом.
   
   Строительство подрядным способом
   
   При подрядном способе строительства весь цикл строительных работ выполняет подрядная организация. Окончание работ оформляется актом с указанием договорной (сметной) стоимости строительства. На основании такого акта вы должны сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 08 Кредит 60 — отражена стоимость строительных работ;
   Дебет 19 Кредит 60 — отражена сумма НДС, указанная в счете — фактуре подрядной организации.
   Как указывалось выше, суммы авансов, перечисленные на капитальное строительство, учитываются в балансе по строке 130. После зачета аванса в учете делается проводка:
   по старому Плану счетов
   Дебет 60 Кредит 61 — зачтена сумма аванса, относящегося к выполненным работам, на дату подписания акта приемки;
   по новому Плану счетов
   Дебет 60 Кредит 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным" — зачтена сумма аванса, относящегося к выполненным работам, на дату подписания акта приемки.
   Пример. В 2001 г. ЗАО "Актив" строит подрядным способом административное здание. На строительство и внутреннюю отделку здания заключен договор с подрядной организацией. Договорная стоимость всех работ составила 2 400 000 руб. (в том числе НДС — 400 000 руб.).
   При подписании акта о выполнении работ бухгалтер "Актива" должен сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 08 Кредит 60 — 2 000 000 руб. (2 400 000 — 400 000) — отражена стоимость строительных работ;
   Дебет 19 Кредит 60 — 400 000 руб. — отражена сумма НДС, указанная в счете — фактуре подрядной организации.
   Если до 31 декабря 2001 г. здание не будет введено в эксплуатацию, то его стоимость отражается в бухгалтерском балансе за 2001 г. по строке 130.
   После государственной регистрации административное здание было введено в эксплуатацию. Все затраты, учтенные по дебету счета 08, списываются на счет 01.
   Бухгалтер должен сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 01 Кредит 08 — 2 000 000 руб. — здание введено в эксплуатацию (построенный объект зачислен в состав основных средств);
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — 400 000 руб. — произведен налоговый вычет.
   
   Строительство хозяйственным способом
   
   При хозяйственном способе строительные работы организация выполняет самостоятельно. В этом случае все затраты, связанные со строительством (стоимость строительных материалов, амортизация основных средств, используемых для строительства, заработная плата рабочих и т.п.), также учитываются по дебету счета 08.
   В учете это отражается так (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 08 Кредит 10 (02, 70, 69...) — отражены затраты на строительные работы, выполненные собственными силами.
   Стоимость строительно — монтажных работ для собственного потребления организации облагается налогом на добавленную стоимость (п.1 ст.146 НК РФ). При этом сумма НДС, исчисленная при выполнении строительно — монтажных работ, подлежит вычету после принятия на учет объекта строительства (п.6 ст.171 НК РФ).
   
   Пример. В январе 2001 г. ЗАО "Актив" построило хозяйственным способом производственный склад. Общая величина затрат по строительству составила 1 200 000 руб., в том числе:
   — материалы — 600 000 руб. (в том числе НДС — 100 000 руб.);
   — заработная плата работников с учетом начисленных сумм единого социального налога и страховых взносов на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний — 400 000 руб.;
   — амортизация основных средств, использованных при строительстве, — 200 000 руб.
   Бухгалтер "Актива" должен был сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 10 Кредит 60 — 500 000 руб. (600 000 — 100 000) — оприходованы материалы;
   Дебет 19 Кредит 60 — 100 000 руб. — учтен НДС по оприходованным материалам;
   Дебет 60 Кредит 51 — 600 000 руб. — оплачены материалы;
   Дебет 08 Кредит 10 — 500 000 руб. — списаны материалы на выполнение работ;
   Дебет 08 Кредит 70, 69 — 400 000 руб. — начислены заработная плата, единый социальный налог, а также страховые взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний;
   Дебет 08 Кредит 02 — 200 000 руб. — начислена амортизация основных средств, использованных при строительстве.
   В момент принятия склада на учет на стоимость строительно — монтажных работ по его возведению должен быть начислен НДС.
   Сумма начисленного налога будет равна:
   (500 000 руб. + 400 000 руб. + 200 000 руб.) x 20% = 220 000 руб.
   Бухгалтер "Актива" должен сделать проводку (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 19 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" — 220 000 руб. — начислен НДС на стоимость строительно — монтажных работ для собственного потребления.
   Суммы НДС, учтенные по дебету счета 19, подлежат налоговому вычету:
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — 100 000 руб. — принят к вычету НДС, уплаченный поставщикам материалов.
   Правила ведения журналов учета полученных и выставленных счетов — фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденные Постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. N 914, предусматривают, что налоговому вычету подлежит разница между суммой налога, начисленной на стоимость строительно — монтажных работ, и суммой налога, уплаченной продавцам по приобретенным материалам (выполненным работам, оказанным услугам), использованным при выполнении этих работ.
   Поэтому при возмещении НДС бухгалтер "Актива" должен сделать запись (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — 120 000 руб. (220 000 — 100 000) — принят к вычету НДС (на сумму разницы между суммой налога, начисленной на стоимость строительно — монтажных работ, и суммой налога, уплаченной поставщикам материалов);
   Дебет 08 Кредит 19 — 100 000 руб. — учтена сумма НДС, не подлежащая вычету.
   Если до 31 декабря 2001 г. здание не будет введено в эксплуатацию, то его стоимость должна быть отражена по строке 130 бухгалтерского баланса.
   
   Строка 135 "Доходные вложения
   в материальные ценности"
   
   По этой строке (в том числе строка 136 — имущество, предназначенное для передачи в лизинг или аренду, строка 137 — имущество, предназначенное для сдачи в прокат) отражается стоимость имущества, учтенного на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).
   На счете 03 учитывается стоимость имущества, которое ваша организация собирается использовать:
   — для сдачи в аренду;
   — для сдачи в лизинг;
   — для сдачи в прокат.
   Отметим, что на счете 03 учитываются также объекты жилого фонда, используемые для извлечения дохода.
   Если то или иное имущество, учтенное на счете 03, не используется для лизинга (аренды) или сдачи в прокат, то его стоимость переносится с кредита счета 03 на счет 01 "Основные средства" или 10 "Материалы". Данные о стоимости такого имущества по строкам 135 (136, 137) баланса не отражаются.
   К счету 03 вы можете открыть субсчета:
   — 03—1 "Имущество для сдачи в аренду (лизинг, прокат)" — для учета имущества, приобретенного и поставленного на учет;
   — 03—2 "Имущество, переданное в аренду (лизинг, прокат)" — для учета имущества, переданного во временное владение или пользование организации, с которой вы заключили соответствующий договор.
   Если ваша организация планирует осуществлять лизинговую деятельность, она должна получить соответствующую лицензию (Федеральный закон от 25 сентября 1998 г. N 158—ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности").
   Имущество, приобретенное для передачи во временное пользование, ставится на учет по первоначальной стоимости (как и объекты основных средств).
   Первоначальная стоимость имущества, приобретенного за плату (например, по договору поставки или купли — продажи), определяется как сумма всех затрат, связанных с этой покупкой.
   Такими затратами, например, могут быть:
   — суммы, уплаченные в соответствии с договором продавцу;
   — суммы, уплаченные за доставку и монтаж;
   — суммы, уплаченные за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением этого имущества;
   — регистрационные сборы и иные аналогичные платежи, связанные с регистрацией прав организации на это имущество (например, расходы, связанные с регистрацией автомобиля в ГИБДД);
   — другие затраты, непосредственно связанные с приобретением этого имущества.
   Затраты на покупку имущества вы должны учесть по дебету счета 08 "Капитальные вложения" (по новому Плану счетов этот счет называется "Вложения во внеоборотные активы"):
   Дебет 08 Кредит 60 (76, 51...) — учтены затраты, непосредственно связанные с приобретением имущества, предназначенного для передачи во временное пользование (без НДС).
   Одновременно на основании счетов — фактур поставщика отражается сумма налога на добавленную стоимость по этому имуществу (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 19 Кредит 60 (76, 51...) — учтен НДС по затратам, непосредственно связанным с приобретением имущества, предназначенного для передачи во временное пользование.
   После того как имущество будет принято к бухгалтерскому учету (введено в эксплуатацию), делаются проводки:
   Дебет 03—1 Кредит 08 — имущество, предназначенное для передачи во временное пользование, введено в эксплуатацию;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — произведен налоговый вычет.
   Пример. Основной вид деятельности ЗАО "Актив" — прокат легковых автомобилей. В декабре 2001 г. "Актив" приобрел по договору купли — продажи автомобиль ВАЗ—21099. Стоимость автомобиля, согласно договору, — 120 000 руб. (в том числе НДС — 20 000 руб.).
   Бухгалтер "Актива" сделал проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 08 Кредит 60 — 100 000 руб. — оприходован автомобиль на балансе организации (без НДС);
   Дебет 19 Кредит 60 — 20 000 руб. — учтена сумма НДС согласно счету — фактуре продавца;
   Дебет 60 Кредит 51 — 120 000 руб. — оплачен счет продавца.
   За регистрацию автомобиля в ГИБДД (проведение технического осмотра, получение свидетельства о регистрации транспортного средства и номерных знаков) было заплачено 700 руб.
   Эту сумму бухгалтер "Актива" должен учесть в балансовой стоимости автомобиля:
   Дебет 71 Кредит 50 — 700 руб. — выданы из кассы деньги подотчетному лицу для оплаты регистрационных сборов;
   Дебет 08 Кредит 71 — 700 руб. — плата за регистрацию учтена в балансовой стоимости автомобиля (на основании авансового отчета подотчетного лица).
   Когда автомобиль будет введен в эксплуатацию, бухгалтер "Актива" должен сделать проводки:
   Дебет 03—1 Кредит 08 — 100 700 руб. (100 000 + 700) — автомобиль зачислен в состав основных средств организации;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — 20 000 руб. — произведен налоговый вычет.
   Стоимость автомобиля должна быть указана в строках 135 и 137 бухгалтерского баланса за 2001 г.
   
   Передача имущества во временное
   пользование (владение)
   
   Передачу имущества во временное пользование (владение) другим организациям, а также возврат такого имущества следует отражать так (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 03—2 Кредит 03—1 — имущество передано во временное пользование (владение) другим организациям;
   Дебет 03—1 Кредит 03—2 — имущество возвращено в организацию.
   
   Амортизация имущества, предназначенного
   для предоставления во временное
   пользование (владение)
   
   Право собственности на имущество, переданное во временное пользование (владение), остается у вашей организации. Поэтому амортизацию такого имущества вы должны начислять в том же порядке, что и амортизацию основных средств. Причем амортизация по такому имуществу может начисляться только линейным способом.
   Для учета амортизации имущества, предназначенного для предоставления во временное пользование (владение) другим организациям, на счете 02 вы можете открыть отдельный субсчет "Амортизация имущества, предназначенного для предоставления во временное пользование (владение)".
   В бухгалтерском балансе такое имущество отражается по остаточной стоимости (первоначальная стоимость за вычетом амортизации).
   Пример. В декабре 2000 г. ООО "Пассив" приобрело оборудование, предназначенное для передачи по договору лизинга. Стоимость оборудования — 96 000 руб. (в том числе НДС — 16 000 руб.). "Пассив" заключил договор лизинга с ЗАО "Актив". По этому договору имущество было передано "Активу". Согласно договору оборудование числится на балансе "Пассива". На оборудование начисляется амортизация в сумме 500 руб. в месяц.
   В учете "Пассива" делаются следующие проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 08 Кредит 60 — 80 000 руб. (96 000 — 16 000) — отражена стоимость оборудования, полученного от поставщика;
   Дебет 19 Кредит 60 — 16 000 руб. — учтен НДС по оборудованию;
   Дебет 03—1 Кредит 08 — 80 000 руб. — учтено полученное оборудование в составе доходных вложений в материальные ценности;
   Дебет 60 Кредит 51 — 96 000 руб. — погашена задолженность перед поставщиками оборудования;
   Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — 16 000 руб. — произведен налоговый вычет;
   Дебет 03—2 Кредит 03—1 — 96 000 руб. — передано оборудование "Активу" по договору лизинга.
   Ежемесячно бухгалтер "Пассива" должен делать запись:
   Дебет 20 Кредит 02 — 500 руб. — начислена амортизация по оборудованию.
   За 2001 г. на оборудование будет начислена амортизация в сумме 6000 руб. (500 руб. x 12 мес.). В бухгалтерском балансе за 2001 г. по строкам 135 и 136 указывается остаточная стоимость оборудования в сумме 74 000 руб. (80 000 — 6000).
   Материальные ценности, учтенные на счете 03, списываются с баланса организации в том же порядке, что и основные средства.
   
   Строка 140 "Долгосрочные финансовые вложения"
   
   По строке 140 баланса отражаются долгосрочные (произведенные на срок свыше одного года) инвестиции предприятия в государственные ценные бумаги, облигации и иные ценные бумаги, в уставные (складочные) капиталы, а также предоставленные займы.
   При этом отдельно отражаются:
   — по строке 141 — инвестиции в дочерние общества;
   — по строке 142 — инвестиции в зависимые общества;
   — по строке 143 — инвестиции в другие организации;
   — по строке 144 — суммы займов, предоставленных другим организациям на срок более 12 месяцев;
   — по строке 145 — прочие долгосрочные финансовые вложения.
   
   Строка 141 "Инвестиции в дочерние общества"
   
   Здесь учитываются вложения в уставный капитал или приобретение ценных бумаг дочернего общества. Согласно Гражданскому кодексу РФ общество признается дочерним, если другое (основное) общество или товарищество имеет возможность определять его решения вследствие:
   — преобладающего по сравнению с другими участниками (акционерами) участия в его уставном капитале;
   — заключения между ними договора (например, об управлении делами такого общества, когда другое общество или товарищество выступает в качестве управляющей компании);
   — иной возможности (например, вследствие фактической возможности оказывать такое воздействие на органы управления данным обществом).
   Дочернее общество не отвечает по долгам основного общества (товарищества). Основное общество (товарищество) в некоторых случаях отвечает по обязательствам дочернего общества. Так, если дочернее общество заключило сделку по указанию основного общества (товарищества), последнее отвечает по этой сделке солидарно с дочерним обществом.
   Солидарная ответственность означает, что кредитор вправе потребовать исполнения обязательства как от дочернего общества и основного общества (товарищества) совместно, так и от любой из этих организаций в отдельности, притом как полностью, так и в части долга (ст.323 ГК РФ). Если требование кредитора не было удовлетворено полностью, он может потребовать недополученное от любого из солидарных должников. Последние остаются обязанными до тех пор, пока обязательство кредитора не исполнено полностью.
   Помимо ответственности в указанных выше случаях по обязательствам дочернего общества основное общество (товарищество) обязано по требованию участников (акционеров) дочернего общества возместить причиненные ему убытки (п.3 ст.105 ГК РФ).
   
   Строка 142 "Инвестиции в зависимые общества"
   
   По строке 142 отражаются вложения в уставный капитал или приобретение ценных бумаг зависимого общества.
   Согласно п.1 ст.106 ГК РФ хозяйственное общество признается зависимым, если другое (преобладающее) общество имеет более 20 процентов голосующих акций (уставного капитала) такого общества.
   Преобладающее общество не располагает теми правами, которые имеет основное по отношению к дочернему. Его возможности определяются тем, что оно, являясь владельцем значительного пакета акций и обладая соответствующим числом голосов, может влиять на принятие решений зависимого общества, но не вправе давать ему обязательные указания. Поэтому ГК РФ устанавливает, что такие отношения не порождают взаимной или дополнительной ответственности по долгам, как в случае с дочерним основным обществом (товариществом). Однако в п.2 ст.106 ГК РФ указано, что хозяйственное общество, которое приобрело более 20 процентов голосующих акций акционерного общества или более 20 процентов уставного капитала общества с ограниченной ответственностью, обязано незамедлительно публиковать сведения об этом в порядке, предусмотренном законами о хозяйственных обществах.
   Так, акционерное общество, приобретшее более 20 процентов голосующих акций другого общества, обязано незамедлительно опубликовать сведения об этом в порядке, определяемом ФКЦБ и МАП России (п.4 ст.6 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208—ФЗ "Об акционерных обществах"). Положение о порядке опубликования сведений о приобретении акционерным обществом более 20 процентов голосующих акций другого акционерного общества утверждено Постановлением ФКЦБ России от 14 мая 1996 г. N 10.
   Общество с ограниченной ответственностью, приобретшее более 20 процентов голосующих акций акционерного общества или более 20 процентов уставного капитала другого общества с ограниченной ответственностью, обязано незамедлительно опубликовать сведения об этом в издании, публикующем данные о государственной регистрации юридических лиц (п.4 ст.6 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14—ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью").
   
   Строка 143 "Инвестиции в другие организации"
   
   Здесь учитываются вложения в уставные капиталы или приобретение ценных бумаг других организаций.
   Вложения в ценные бумаги, по которым срок погашения не установлен (например, акции), отражаются по данной строке в случае, если организация приобрела их с намерением получать доходы по ним более одного года.
   По данной строке баланса приводится стоимость как корпоративных, так и эмиссионных ценных бумаг. Корпоративные ценные бумаги — это акции и облигации, выпускаемые организациями (кроме банков и инвестиционных компаний).
   Эмиссионные ценные бумаги могут быть именными (информация о владельцах которых заносится в реестр владельцев ценных бумаг) и на предъявителя (для операций с которыми не требуется идентификация владельца).
   Форма выпуска ценных бумаг может быть документарной (в виде сертификата) и бездокументарной (запись в реестре владельцев ценных бумаг). В бездокументарной форме выпускаются только именные акции и облигации.
   Основанием для отражения операций с ценными бумагами в бухгалтерском учете служат следующие документы, подтверждающие переход права собственности на них:
   — договор купли — продажи (для всех ценных бумаг);
   — акт приемки — передачи сертификата (только для документарных ценных бумаг);
   — выписка по лицевому счету (при учете именных ценных бумаг в системе ведения реестра);
   — выписка по счету депо (при учете ценных бумаг в депозитарии).
   В зависимости от вида ценных бумаг датой перехода права собственности, а следовательно, и датой принятия их к бухгалтерскому учету может быть:
   — дата, указанная в акте приемки — передачи (если сертификат предъявительской ценной бумаги получен непосредственно от продавца);
   — дата, указанная в выписке по лицевому счету приобретателя, открытому ему в системе ведения реестра;
   — дата, указанная в выписке по счету депо, открытому приобретателю в депозитарии, в который были отданы на хранение ценные бумаги продавцом.
   Ценные бумаги учитываются по строкам 140 — 143 баланса только в том случае, если организация получила на них право собственности.
   Договор, по которому происходит передача ценных бумаг, может предусматривать определенную дату перехода права собственности на них (например, дату поступления оплаты на счет продавца). Следовательно, в этом случае ценные бумаги можно отразить в балансе по строкам 140 — 143 только после перечисления денежных средств продавцу.
   
   Учет ценных бумаг
   
   Как указывалось выше, по строкам 140 — 143 баланса отражается стоимость ценных бумаг, только если вложения средств предприятия в ценные бумаги осуществлены с намерением получать доходы по ним более одного года или установленный срок погашения приобретенных ценных бумаг превышает один год. В иных случаях стоимость ценных бумаг отражается по строкам 250 и 253 баланса.
   Обратите внимание: долгосрочные финансовые вложения по старому и по новому Плану счетов учитываются по—разному.
   Если ваша организация использует старый План счетов, в строке 140 баланса вы должны показать дебетовое сальдо по счету 06 "Долгосрочные финансовые вложения" за вычетом кредитового сальдо по счету 82 "Оценочные резервы", субсчет "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги", по состоянию на 1 января 2002 г.
   Если ваша организация использует новый План счетов, как долгосрочные, так и краткосрочные финансовые вложения вы должны учитывать на счете 58 "Финансовые вложения", так как счета 06 "Долгосрочные финансовые вложения" в новом Плане счетов нет.
   Поэтому, чтобы получить данные о краткосрочных и долгосрочных вложениях, к субсчетам счета 58 нового Плана счетов лучше открыть субсчета второго порядка. Например, к субсчету 58—3 "Предоставленные займы" — субсчета 58—3—1 "Краткосрочные займы" и 58—3—2 "Долгосрочные займы".
   В новом Плане счетов резервы под обесценение вложений в ценные бумаги учитываются на одноименном счете 59.
   Таким образом, в строке 140 баланса вы должны показать дебетовое сальдо по соответствующим "долгосрочным" субсчетам счета 58 "Финансовые вложения" за вычетом кредитового сальдо по счету 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги" по состоянию на 1 января 2002 г.
   Финансовые вложения (затраты на покупку ценных бумаг, облигаций и т.д.) принимаются к бухгалтерскому учету в сумме фактических затрат для инвестора. К этим затратам относятся:
   — суммы, уплачиваемые в соответствии с договором продавцу;
   — суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением ценных бумаг;
   — вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям;
   — расходы по уплате процентов по заемным средствам, используемым на приобретение ценных бумаг до принятия их к бухгалтерскому учету;
   — иные расходы, непосредственно связанные с приобретением ценных бумаг и произведенные до их постановки на учет.
   В оплату ценных бумаг (например, акций) можно либо перечислить деньги, либо передать имущество.
   Если ваша организация приобрела ценные бумаги акционерного общества или долю в уставном капитале ООО за деньги, в учете должны быть сделаны такие проводки.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 76 Кредит 51 (50) — перечислены деньги в оплату вклада в уставный капитал;
   Дебет 06 Кредит 76 — вклад в уставный капитал отражен в составе финансовых вложений;
   Дебет 06 Кредит 76 — учтены затраты, связанные с приобретением ценных бумаг.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 76 Кредит 51 (50) — перечислены деньги в оплату вклада в уставный капитал;
   Дебет 58 Кредит 76 — вклад в уставный капитал отражен в составе финансовых вложений;
   Дебет 58 Кредит 76 — учтены затраты, связанные с приобретением ценных бумаг.
   Пример. В 2001 г. ЗАО "Актив" оплатило 40 штук акций на сумму 40 000 руб., а также услуги консультанта по приобретению этих акций на сумму 6000 руб. (в том числе НДС — 1000 руб.).
   В бухгалтерском учете "Актива" были сделаны следующие проводки.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 06 Кредит 76 — 40 000 руб. — оприходованы акции;
   Дебет 06 Кредит 76 — 5000 руб. (6000 — 1000) — учтены расходы по покупке акций;
   Дебет 19 Кредит 76 — 1000 руб. — учтен НДС по расходам, связанным с покупкой акций;
   Дебет 76 Кредит 51 — 46 000 руб. (40 000 + 6000) — оплачены акции и расходы по их покупке;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — 1000 руб. — произведен налоговый вычет.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 58 Кредит 76 — 40 000 руб. — оприходованы акции;
   Дебет 58 Кредит 76 — 5000 руб. (6000 — 1000) — учтены расходы по покупке акций;
   Дебет 19 Кредит 76 — 1000 руб. — учтен НДС по расходам, связанным с покупкой акций;
   Дебет 76 Кредит 51 — 46 000 руб. (40 000 + 6000) — оплачены акции и расходы по их покупке;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — 1000 руб. — произведен налоговый вычет.
   В бухгалтерском балансе на 1 января 2002 г. по строке 140 указывается стоимость акций в размере 45 000 руб. (40 000 + 5000).
   Если ваша организация внесла вклад в уставный капитал имуществом и договорная стоимость передаваемого имущества (в оценке, предусмотренной в учредительном договоре) совпадает с балансовой стоимостью этого имущества, то в учете должны были быть сделаны следующие записи.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 47 (48) Кредит 01 (04, 10...) — списана остаточная (балансовая) стоимость имущества, переданного в качестве вклада в уставный капитал;
   Дебет 02 Кредит 47 (48) — списана амортизация по основным средствам (нематериальным активам), переданным в качестве вклада в уставный капитал;
   Дебет 06 Кредит 47 — вклад в уставный капитал отражен в составе финансовых вложений (в оценке, предусмотренной в учредительном договоре);
   Дебет 47 (48) Кредит 80 — отражено превышение договорной стоимости имущества (в оценке, предусмотренной в учредительном договоре) над его учетной стоимостью
   или
   Дебет 80 Кредит 47 (48) — отражено превышение учетной стоимости переданного имущества над его договорной стоимостью (в оценке, предусмотренной в учредительном договоре).
   По новому Плану счетов:
   Дебет 76 Кредит 10 — списана балансовая стоимость имущества, переданного в качестве вклада в уставный капитал
   или
   Дебет 02 (05) Кредит 01 (04) — списана амортизация по основным средствам (нематериальным активам), переданным в качестве вклада в уставный капитал;
   Дебет 76 Кредит 01 (04) — списана остаточная стоимость основных средств (нематериальных активов), переданных в качестве вклада в уставный капитал;
   Дебет 58 Кредит 76 — вклад в уставный капитал отражен в составе финансовых вложений (в оценке, предусмотренной в учредительном договоре);
   Дебет 76 Кредит 91—1 — отражено превышение договорной стоимости имущества (в оценке, предусмотренной в учредительном договоре) над его учетной стоимостью
   или
   Дебет 91—2 Кредит 76 — отражено превышение учетной стоимости переданного имущества над его договорной стоимостью (в оценке, предусмотренной в учредительном договоре).
   Финансовые вложения, учитываемые на счете 06 (58), не облагаются налогом на имущество предприятий. Отметим также, что в соответствии с Законом РФ от 9 октября 1992 г. N 3615—1 "О валютном регулировании и валютном контроле" приобретение и продажа ценных бумаг за иностранную валюту являются операциями, связанными с движением капитала. Осуществление таких операций требует специального разрешения Банка России.
   
   Особенности учета котирующихся акций
   
   Как указывалось выше, организации, не являющиеся профессиональными участниками рынка ценных бумаг, показывают по строке 140 "Долгосрочные финансовые вложения" сумму фактических затрат на приобретение корпоративных ценных бумаг (дебетовое сальдо по счету 06 по старому Плану счетов или "долгосрочных" субсчетов счета 58 — по новому).
   Исключением из этого порядка являются акции, котирующиеся на фондовой бирже, котировка которых регулярно публикуется.
   Вложения в такие акции при составлении годового бухгалтерского баланса должны отражаться по рыночной цене, если она ниже их балансовой стоимости. Для этого на разность между учетной и рыночной стоимостью таких акций предприятие образует резерв под обесценение вложений в ценные бумаги.
   Это отражается проводкой:
   по старому Плану счетов
   Дебет 80 Кредит 82 — образован резерв под обесценение вложений в ценные бумаги;
   по новому Плану счетов
   Дебет 91—2 Кредит 59 — образован резерв под обесценение вложений в ценные бумаги.
   Резерв создается по каждому виду таких ценных бумаг. В пассиве баланса сумма образованного резерва под обесценение вложений в ценные бумаги отдельно не отражается.
   Таким образом, если предприятие создает резерв под обесценение вложений в ценные бумаги, то данные о финансовых вложениях отражаются в балансе предприятия за вычетом суммы созданного резерва.
   Пример. По состоянию на 1 января 2002 г. у ЗАО "Актив" имеются котирующиеся акции другой организации на общую сумму 150 000 руб. Рыночная цена этого пакета акций по состоянию на 1 января 2002 г. — 130 000 руб.
   "Актив" создает резерв под обесценение вложений в данные акции на разницу между их балансовой и рыночной стоимостью в размере 20 000 руб. (150 000 — 130 000).
   Бухгалтер "Актива" должен был сделать запись:
   по старому Плану счетов
   Дебет 80 Кредит 82 — 20 000 руб. — образован резерв под обесценение вложений в ценные бумаги;
   по новому Плану счетов
   Дебет 91—2 Кредит 59 — 20 000 руб. — образован резерв под обесценение вложений в ценные бумаги.
   Таким образом, в бухгалтерском балансе за 2001 г. по строке 143 будет отражена сумма в размере 130 000 руб. (150 000 — 20 000).
   Сумма резерва под обесценение акций налогооблагаемую прибыль "Актива" не уменьшает.
   
   Строка 144 "Займы, предоставленные
   организациям на срок более 12 месяцев"
   
   Сумма денежных средств, переданная другим организациям в рамках договора займа, заключенного на срок более года, и не погашенная заемщиком по состоянию на 31 декабря 2001 г., отражается по строке 144 баланса.
   Если организация предоставляет заем другой организации или физическому лицу, то между ними должен быть заключен письменный договор (п.1 ст.808 ГК РФ).
   Ни размер, ни срок погашения займа законодательство не ограничивает. Лицензии для предоставления займа не требуется.
   Проценты, получаемые по договору займа, предоставленного в денежной форме, НДС не облагаются (пп.15 п.4 ст.149 НК РФ).
   Если организация предоставила другой организации долгосрочный денежный заем, то в учете делаются следующие проводки.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 06 Кредит 51 (50...) — предоставлен заем;
   Дебет 76 Кредит 80 — начислены проценты по договору займа за соответствующий период;
   Дебет 51 (50...) Кредит 76 — получены проценты по договору займа.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 58 Кредит 51 (50...) — предоставлен заем;
   Дебет 76 Кредит 91—1 — начислены проценты по договору займа за соответствующий период;
   Дебет 51 (50...) Кредит 76 — получены проценты по договору займа.
   Пример. ЗАО "Актив" 1 января 2001 г. предоставило ООО "Прогресс" заем на сумму 100 000 руб. сроком на 2 года. За пользование займом "Прогресс" должен уплачивать проценты из расчета 60 процентов годовых. Проценты уплачиваются ежегодно.
   Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие проводки.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 06 Кредит 51 — 100 000 руб. — предоставлен заем;
   Дебет 76 Кредит 80 — 60 000 руб. (100 000 руб. x 60%) — начислены проценты по договору займа за 2001 г.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 58 Кредит 51 — 100 000 руб. — предоставлен заем;
   Дебет 76 Кредит 91—1 — 60 000 руб. (100 000 руб. x 60%) — начислены проценты по договору займа за 2001 г.
   В балансе "Актива" за 2001 г. сумма займа и процентов по нему в размере 160 000 руб. указывается по строке 144.
   В условиях дефицита свободных денежных средств достаточно большое распространение получают расчеты между предприятиями с использованием векселей. При этом можно выделить расчеты товарными и финансовыми векселями.
   Товарными являются векселя, которые выдаются покупателями (заказчиками) поставщикам продукции (работ, услуг) в качестве отсрочки платежа по договорам купли — продажи, поставки, возмездного оказания услуг и т.п.
   Если вы получили товарный вексель, то его стоимость должна быть отражена по строке 232 (если вексель выдан на срок менее одного года) или 242 (если вексель выдан на срок более одного года) бухгалтерского баланса.
   Финансовые векселя используются организациями для привлечения заемных средств.
   Финансовые векселя являются ценными бумагами. Если организация приобретает такой вексель на срок более одного года, его стоимость отражается по строке 144 баланса. Если вексель получен на срок менее года, его стоимость отражается по строке 251 баланса.
   Операции с финансовыми векселями отражаются в учете в том же порядке, что и с предоставленными займами.
   
   Строка 150 "Прочие внеоборотные активы"
   
   По строке 150 баланса отражаются данные о средствах и вложениях, не нашедших своего отражения по другим строкам разд.I "Внеоборотные активы".
   Строка 190 "Итого по разделу I"
   По данной строке приводится сумма строк 110 "Нематериальные активы", 120 "Основные средства", 130 "Незавершенное строительство", 135 "Доходные вложения в материальные ценности", 140 "Долгосрочные финансовые вложения" и 150 "Прочие внеоборотные активы" баланса.
   
   РАЗДЕЛ II. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ
   
   Строка 210 "Запасы"
   
   По строке 210 баланса отражаются данные о всех запасах и затратах организации (материалах, МБП, готовой продукции, товарах, незавершенном производстве, расходах будущих периодов и т.п.). Расшифровка конкретных видов товарно — материальных ценностей и затрат приводится по строкам 211 — 217 баланса.
   
   Строка 211 "Сырье, материалы
   и другие аналогичные ценности"
   
   По строке 211 отражается стоимость имеющихся на предприятии сырья, материалов, покупных полуфабрикатов, МБП, комплектующих изделий, топлива, смазочных материалов, тары и тарных материалов, запасных частей, строительных материалов, материалов, переданных в переработку, и т.п.
   Согласно п.5 ПБУ 5/98 "Учет материально — производственных запасов" материально — производственные запасы отражаются в бухгалтерском учете организации по фактической себестоимости.
   В фактическую себестоимость материально — производственных запасов включаются:
   — суммы, уплачиваемые в соответствии с договором поставщику;
   — суммы, уплачиваемые за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением запасов;
   — таможенные пошлины и иные платежи;
   — невозмещаемые налоги, уплачиваемые в связи с приобретением запасов;
   — вознаграждения, уплачиваемые посредническим организациям, через которые приобретены запасы;
   — затраты по заготовке и доставке материально — производственных запасов до места их использования, включая расходы по страхованию;
   — затраты по оплате процентов по заемным средствам, если они связаны с приобретением запасов и произведены до даты их оприходования на складах организации;
   — иные затраты, непосредственно связанные с приобретением материально — производственных запасов.
   
   Приобретение
   материально — производственных запасов
   
   Материалы
   
   Стоимость материалов может отражаться в бухгалтерском учете предприятия двумя способами:
   — по фактической себестоимости;
   — по учетным ценам.
   В первом случае фактическая себестоимость материалов формируется непосредственно на счете 10 "Материалы" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).
   Во втором случае их себестоимость формируется с использованием дополнительных счетов — 15 "Заготовление и приобретение материалов" и 16 "Отклонение в стоимости материалов". В новом Плане счетов эти счета называются "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и "Отклонение в стоимости материальных ценностей". Отметим, что суммы, учтенные на счете 16, связанные с формированием стоимости материалов, также отражаются по строке 211 баланса.
   
   Формирование фактической себестоимости
   материалов на счете 10
   
   При этом способе все данные о фактических расходах, понесенных при приобретении материалов, собираются по дебету счета 10. При этом в учете делаются проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 10 Кредит 60 — отражена покупная стоимость материалов;
   Дебет 10 Кредит 76 — отражены транспортные расходы по приобретению материалов;
   Дебет 10 Кредит 76 — отражены расходы по оплате услуг посреднической организации по приобретению материалов;
   Дебет 19 Кредит 60 (76) — учтен НДС по оприходованным материалам (транспортным расходам, вознаграждению посреднической организации) на основании счетов — фактур;
   Дебет 60 (76) Кредит 51 — оплачены расходы, связанные с приобретением материалов;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — произведен налоговый вычет по расходам, связанным с приобретением материалов.
   
   Пример. ООО "Сатурн" приобрело 10 000 кг масляной краски. Организация ведет учет материалов по фактической себестоимости. Согласно расчетным документам поставщика, цена 1 кг краски составляет 180 руб. (в том числе НДС — 30 руб.). Краска была приобретена через посредническую организацию. Расходы по оплате ее услуг составили 12 000 руб. (в том числе НДС — 2000 руб.).
   При оприходовании краски бухгалтер должен сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 10 Кредит 60 — 1 500 000 руб. (150 руб. x 10 000 кг) — оприходована масляная краска;
   Дебет 19 Кредит 60 — 300 000 руб. (30 руб. x 10 000 кг) — учтен НДС по масляной краске;
   Дебет 10 Кредит 60 — 10 000 руб. (12 000 — 2000) — учтены расходы по оплате услуг посреднической организации;
   Дебет 19 Кредит 60 — 2000 руб. — учтен НДС, указанный в счете — фактуре посреднической организации;
   Дебет 60 Кредит 51 — 1 812 000 руб. (1 800 000 + 12 000) — оплачены масляная краска поставщику и услуги посреднической организации;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — 302 000 руб. (300 000 + 2000) — произведен налоговый вычет.
   Аналитический учет по счету 10 организуется по отдельным наименованиям материалов и местам их хранения.
   Пытаясь организовать учет материалов на практике, бухгалтеры сталкиваются с различными техническими трудностями. Эти трудности связаны прежде всего со следующими ситуациями:
   — счета транспортных организаций могут поступать позже, чем были оприходованы материалы. В этом случае транспортные расходы не могут быть включены в фактическую себестоимость материалов сразу в момент их оприходования. Аналогичная ситуация может возникнуть и со счетами посреднических организаций, через которые приобретены материалы;
   — расходы по содержанию заготовительно — складского персонала предприятия подлежат включению в фактическую себестоимость заготовленных материалов в соответствии с учетной политикой организации. При этом распределение таких расходов, как правило, производится по окончании отчетного месяца.
   Перечень таких ситуаций можно продолжить. Приведены они для иллюстрации того, что данные, необходимые для формирования фактической себестоимости материалов, могут поступать в бухгалтерию не единовременно, а с разрывом во времени.
   Пример. В ЗАО "Актив" 1 декабря 2001 г. поступили материалы. Стоимость материалов — 18 000 руб. (в том числе НДС — 3000 руб.). Материалы были доставлены транспортной компанией.
   "Актив" 31 декабря 2001 г. получил от транспортной компании счет — фактуру за услуги по доставке материалов. Стоимость услуг транспортной компании составила 2400 руб. (в том числе НДС — 400 руб.).
   Бухгалтер "Актива" должен сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   1 декабря 2001 г.
   Дебет 10 Кредит 60 — 15 000 руб. — оприходованы материалы, полученные от поставщика;
   Дебет 19 Кредит 60 — 3000 руб. — учтен НДС по оприходованным материалам;
   31 декабря 2001 г.
   Дебет 10 Кредит 76 — 2000 руб. — учтены транспортные расходы, связанные с приобретением материалов;
   Дебет 19 Кредит 76 — 400 руб. — учтен НДС по транспортным расходам.
   Таким образом, фактическая себестоимость материалов, сформированная в учете по состоянию на 31 декабря 2001 г., составила 17 000 руб. (15 000 + 2000).
   Именно эта сумма должна быть отражена по строке 211 баланса за 2001 г.
   Как видно из примера, формирование фактической себестоимости материалов происходит не единовременно. Поэтому материалы могут быть списаны в производство еще до того, как будет окончательно сформирована их себестоимость.
   Пример. Сохраним условия предыдущего примера и предположим, что материалы были отпущены в производство 10 декабря 2001 г.
   Бухгалтер "Актива" должен сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   10 декабря 2001 г.
   Дебет 20 Кредит 10 — 15 000 руб. — списаны материалы в производство;
   31 декабря 2001 г.  
                             —————————————¬
        Дебет 20 Кредит 10 — |15 000  руб.| —  сторнировано  списание
                             L—————————————
   

материалов в производство в связи с изменением их фактической себестоимости;

Дебет 10 Кредит 76 - 2000 руб. - учтены транспортные расходы, связанные с приобретением материалов;

Дебет 20 Кредит 10 - 17 000 руб. - списаны материалы в производство.

Из всего изложенного можно сделать вывод о том, что рассмотренный способ формирования фактической себестоимости заготовления материалов целесообразно использовать лишь предприятиям, у которых:

- небольшая номенклатура используемых материалов;

- небольшое количество поставок материалов;

- все данные для формирования фактической себестоимости материалов, как правило, поступают в бухгалтерию единовременно.

Формирование себестоимости материалов

с применением счетов 15 и 16

При таком способе учета вся информация о фактической себестоимости материалов выявляется путем суммирования данных, отраженных по дебету счета 10 "Материалы" и дебету счета 16. При этом по дебету счета 10 материалы отражаются по учетным ценам, а на счете 16 показывается разница между учетной ценой и фактической себестоимостью материалов. В качестве вспомогательного счета используется счет 15.

За учетную цену (по выбору организации) может быть принята:

- цена поставщика;

- фактическая себестоимость материалов по данным предыдущего месяца;

- фиксированная цена, утверждаемая на определенный период времени.

Выбранный метод определения учетной цены должен быть закреплен в учетной политике организации.

При поступлении материалов на склад они приходуются по учетной цене проводкой (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 10 Кредит 15 - оприходованы материалы по учетным ценам.

Все данные о фактических расходах при заготовлении материалов собираются по дебету счета 15. При этом в учете делаются проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 15 Кредит 60 - отражена покупная стоимость материалов;

Дебет 15 Кредит 76 - отражены транспортные расходы по приобретению материалов;

Дебет 15 Кредит 76 - отражены расходы по оплате услуг посреднической организации по приобретению материалов;

Дебет 19 Кредит 60 (76) - учтен НДС по оприходованным материалам (транспортным расходам, вознаграждению посреднической организации) на основании счетов - фактур;

Дебет 60 (76) Кредит 51 - оплачены расходы, связанные с приобретением материалов;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - произведен налоговый вычет по расходам, связанным с приобретением материалов.

Для оперативного учета важно, чтобы каждый вид расходов мог быть четко отнесен к конкретному виду и партии материалов. Поэтому аналитический учет по счету 15 целесообразно организовать аналогично аналитическому учету по счету 10, а именно по отдельным наименованиям материалов и местам их хранения.

Таким образом, по дебету счета 15 формируется информация о фактической себестоимости материалов, а по кредиту - информация об их учетной цене.

Пример. ООО "Сатурн" 1 декабря 2001 г. получило на склад 100 банок масляной краски. Согласно учетной политике организации материалы отражаются по учетным ценам. Учетная цена одной банки краски - 140 руб.

"Сатурн" 3 декабря 2001 г. получил счет - фактуру от поставщика краски. Согласно счету - фактуре общая стоимость материалов составила 18 000 руб. (в том числе НДС - 3000 руб.).

5 декабря 2001 г. был получен счет - фактура от транспортной компании на оплату услуг по доставке краски на сумму 2400 руб. (в том числе НДС - 400 руб.).

Бухгалтер "Сатурна" должен сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

1 декабря 2001 г.

Дебет 10 Кредит 15 - 14 000 руб. (140 руб. x 100 ед.) - оприходована краска по учетной цене;

3 декабря 2001 г.

Дебет 15 Кредит 60 - 15 000 руб. (18 000 - 3000) - отражена покупная стоимость краски на основании счета - фактуры поставщика;

Дебет 19 Кредит 60 - 3000 руб. - отражен НДС по оприходованной краске;

5 декабря 2001 г.

Дебет 15 Кредит 60 - 2000 руб. (2400 - 400) - отражены транспортные расходы, связанные с доставкой краски на склад;

Дебет 19 Кредит 60 - 400 руб. - отражен НДС, указанный в счете - фактуре транспортной компании.

Таким образом, по кредиту счета 15 формируется информация об учетной цене материалов, а по дебету - об их фактической себестоимости.

В нашем примере учетная цена партии краски составила 14 000 руб., фактическая себестоимость, которая отражается по строкам 210 и 211 баланса, - 17 000 руб. (15 000 + 2000).

Если учетная цена запасов превысила их фактическую себестоимость, на сумму превышения сделайте в учете проводку:

Дебет 15 Кредит 16 - списано превышение учетной цены запасов над их фактической себестоимостью (экономия).

Пример. ООО "Сатурн" покупает материалы и отражает их стоимость по учетным ценам. Учетная цена единицы материалов составляет 500 руб. Было приобретено 700 единиц материалов. Согласно расчетным документам поставщика общая стоимость материалов составила 360 000 руб. (в том числе НДС - 60 000 руб.).

Оприходование материалов бухгалтер "Сатурна" должен отразить проводками (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 10 Кредит 15 - 350 000 руб. (500 руб. x 700 ед.) - оприходованы материалы, поступившие на склад, по учетным ценам;

Дебет 15 Кредит 60 - 300 000 руб. (360 000 - 60 000) - отражена фактическая себестоимость материалов;

Дебет 19 Кредит 60 - 60 000 руб. - отражен НДС по поступившим материалам согласно счету - фактуре поставщика;

Дебет 15 Кредит 16 - 50 000 руб. (350 000 - 300 000) - списано превышение учетной цены материалов над их фактической себестоимостью.

Если учетная цена запасов оказалась меньше их фактической себестоимости, сделайте в учете запись:

Дебет 16 Кредит 15 - списано превышение фактической себестоимости запасов над их учетной ценой (перерасход).

Пример. ООО "Сатурн" покупает материалы и отражает их стоимость по учетным ценам. Учетная цена единицы материалов составляет 300 руб. Было приобретено 700 единиц материалов. Согласно расчетным документам поставщика общая стоимость материалов составила 360 000 руб. (в том числе НДС - 60 000 руб.).

Оприходование материалов бухгалтер "Сатурна" должен отразить проводками (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 10 Кредит 15 - 210 000 руб. (300 руб. x 700 ед.) - оприходованы материалы, поступившие на склад, по учетным ценам;

Дебет 15 Кредит 60 - 300 000 руб. (360 000 - 60 000) - отражена фактическая себестоимость материалов;

Дебет 19 Кредит 60 - 60 000 руб. - отражен НДС по поступившим материалам согласно счету - фактуре поставщика;

Дебет 16 Кредит 15 - 90 000 руб. (300 000 - 210 000) - списано превышение фактической себестоимости материалов над их учетной ценой.

Списание отклонений в стоимости

материально - производственных запасов

Дебетовое сальдо по счету 16 списывается в конце отчетного месяца на те счета, на которые были списаны израсходованные или проданные материально - производственные запасы, пропорционально стоимости материально - производственных запасов, отпущенных в производство или проданных покупателям.

Сумма отклонений, подлежащая списанию, рассчитывается по формуле:

Дебетовое сальдо по счету 16 + Оборот по дебету счета 16

на начало месяца за месяц

     
        ——————————————————————————————————————————————————————————— x
        Дебетовое сальдо по счету 10  +  Оборот  по дебету счета 10
               на начало месяца                   за месяц
   
            Оборот
   x по кредиту счета 10
           за месяц
   
   Отклонение в стоимости материалов, отпущенных в производство, списывается на счета учета затрат (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 20 (23, 25, 26, 44...) Кредит 16 — списано отклонение в стоимости материалов.
   Отклонение в стоимости проданных материалов списывается на счет по учету реализации материалов (по старому Плану счетов) или на счета учета прочих доходов и расходов (по новому Плану счетов). Для этого в учете делается запись:
   по старому Плану счетов
   Дебет 48 Кредит 16 — списано отклонение в стоимости проданных материалов;
   по новому Плану счетов
   Дебет 91—2 Кредит 16 — списано отклонение в стоимости проданных материалов.
   Пример. ООО "Сатурн" отражает стоимость материалов по учетным ценам. По состоянию на начало марта 2001 г. у "Сатурна" числились в учете:
   — остаток материалов на складе (сальдо счета 10) — 30 000 руб.;
   — дебетовое сальдо по счету 16 — 2000 руб.
   В декабре 2001 г. были оприходованы материалы по учетным ценам на сумму 50 000 руб. Согласно расчетным документам поставщика фактическая себестоимость материалов составила 72 000 руб. (в том числе НДС — 12 000 руб.).
   В декабре было списано в основное производство материалов на сумму 40 000 руб. по учетным ценам.
   При покупке материалов и их списании в производство бухгалтер "Сатурна" сделал записи (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 10 Кредит 15 — 50 000 руб. — оприходованы материалы по учетным ценам;
   Дебет 15 Кредит 60 — 60 000 руб. (72 000 — 12 000) — отражена фактическая себестоимость материалов согласно расчетным документам поставщика;
   Дебет 19 Кредит 60 — 12 000 руб. — учтен НДС по материалам;
   Дебет 16 Кредит 15 — 10 000 руб. (60 000 — 50 000) — отражено отклонение в стоимости материалов;
   Дебет 20 Кредит 10 — 40 000 руб. — списаны материалы в производство по учетным ценам.
   Отклонение в стоимости материалов, подлежащее списанию на счет 20, составит:
   (2000 руб. + 10 000 руб.) : (30 000 руб. + 50 000 руб.) x 40 000 руб. = 6000 руб.
   При списании отклонения надо сделать запись:
   Дебет 20 Кредит 16 — 6000 руб. — списано отклонение в стоимости материалов.
   
   Кредитовое сальдо по счету 16 сторнируется в конце отчетного месяца в корреспонденции с теми счетами, на которые были списаны материально — производственные запасы, пропорционально стоимости материально — производственных запасов, отпущенных в производство или проданных покупателям.
   Сумма отклонений, подлежащая списанию, рассчитывается по формуле:
        Кредитовое сальдо по счету 16 +  Оборот по кредиту счета 16
               на начало месяца                   за месяц  
        ——————————————————————————————————————————————————————————— x
        Дебетовое сальдо по счету 10  +  Оборот  по дебету счета 10
               на начало месяца                   за месяц
   
            Оборот
   x по кредиту счета 10
           за месяц
   
   Отклонение в стоимости материалов, отпущенных в производство, сторнируется в корреспонденции со счетами учета затрат (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):  
        ———————————————————————————————————————————¬
        |Дебет 20 (23,  25,  26,  44...)  Кредит 16|  —  сторнировано
        L———————————————————————————————————————————
   

отклонение в стоимости материалов.

Отклонение в стоимости проданных материалов сторнируется в корреспонденции со счетом по учету реализации материалов (по старому Плану счетов) или со счетами учета прочих доходов и расходов (по новому Плану счетов). Для этого в учете делается запись:

по старому Плану счетов

     
        ———————————————————¬
        |Дебет 48 Кредит 16| — сторнировано  отклонение  в  стоимости
        L———————————————————
   

проданных материалов;

по новому Плану счетов

     
        ——————————————————————¬
        |Дебет 91—2 Кредит  16| — сторнировано отклонение в стоимости
        L——————————————————————
   

проданных материалов.

Пример. ООО "Сатурн" отражает стоимость материалов по учетным ценам. По состоянию на начало декабря 2001 г. у "Сатурна" числились в учете:

- остаток материалов на складе (сальдо счета 10) - 30 000 руб.;

- кредитовое сальдо по счету 16 - 2000 руб.

В декабре были оприходованы материалы по учетным ценам на сумму 50 000 руб. Согласно расчетным документам поставщика фактическая себестоимость материалов составила 48 000 руб. (в том числе НДС - 8000 руб.).

В декабре было списано в основное производство материалов на сумму 40 000 руб. по учетным ценам.

При покупке материалов и их списании в производство бухгалтером "Сатурна" были сделаны записи:

Дебет 10 Кредит 15 - 50 000 руб. - оприходованы материалы по учетным ценам;

Дебет 15 Кредит 60 - 40 000 руб. (48 000 - 8000) - отражена фактическая себестоимость материалов согласно расчетным документам поставщика;

Дебет 19 Кредит 60 - 8000 руб. - учтен НДС по материалам;

Дебет 15 Кредит 16 - 10 000 руб. (50 000 - 40 000) - отражено отклонение в стоимости материалов;

Дебет 20 Кредит 10 - 40 000 руб. - списаны материалы в производство по учетным ценам.

Отклонение в стоимости материалов, подлежащее сторнированию со счета 20, составит:

(2000 руб. + 10 000 руб.) : (30 000 руб. + 50 000 руб.) x 40 000 руб. = 6000 руб.

При списании отклонения надо сделать запись:

     
                              ——————————¬
        Дебет 20  Кредит 16 — |6000 руб.| — сторнировано отклонение в
                              L——————————
   

стоимости материалов.

Учет материалов, стоимость которых

выражена в условных денежных единицах

В силу различных причин покупатель может задержать оплату материалов и перечислить деньги продавцу гораздо позже, чем предусмотрено договором. Организация - продавец может избежать финансовых потерь, если установит на свои материалы цену в условных денежных единицах. Обычно условные денежные единицы приравниваются к доллару США.

Но расчеты между покупателем и продавцом производятся в рублях. За время, прошедшее с момента оприходования материальных ценностей в учете до момента их оплаты, курс условной денежной единицы к рублю может измениться.

В такой ситуации вы должны:

а) отразить задолженность перед поставщиком на момент перехода к вам права собственности на материальные ценности (по курсу иностранной валюты, действующему на этот момент);

б) скорректировать (увеличить или уменьшить) задолженность исходя из суммы денежных средств, фактически перечисленных поставщику.

Если курс валюты на дату оплаты материальных ценностей будет выше, чем на дату их оприходования, то вам необходимо увеличить задолженность перед поставщиком.

Сумма, на которую нужно увеличить задолженность (отрицательная суммовая разница), рассчитывается так:

Стоимость материальных Стоимость материальных

ценностей на день их оплаты - ценностей на день их

поставщику оприходования

Увеличение задолженности отразите проводкой (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 10 Кредит 60 - доначислена задолженность перед поставщиком по оплате материальных ценностей.

Одновременно вы должны увеличить и сумму НДС, подлежащую уплате поставщику (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 19 Кредит 60 - доначислена сумма НДС, подлежащая уплате поставщику.

Пример. ЗАО "Актив" покупает материалы, цена которых, согласно договору, составляет 12 000 долл. США (в том числе стоимость товара - 10 000 долл. США, НДС - 2000 долл. США). Оприходовать и оплатить материалы "Актив" должен в рублях.

Курс доллара США составил:

- на дату оприходования материалов - 27,62 руб/USD;

- на дату оплаты материалов - 29,50 руб/USD.

Бухгалтер "Актива" должен сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 10 Кредит 60 - 276 200 руб. ((12 000 USD - 2000 USD) x 27,62 руб/USD) - оприходованы поступившие материалы;

Дебет 19 Кредит 60 - 55 240 руб. (2000 USD x 27,62 руб/USD) - учтен НДС по материалам;

Дебет 60 Кредит 51 - 354 000 руб. (12 000 USD x 29,50 руб/USD) - материалы оплачены поставщику;

Дебет 10 Кредит 60 - 18 800 руб. ((29,50 руб/USD - 27,62 руб/USD) x 10 000 USD) - увеличены стоимость материалов и задолженность перед поставщиком;

Дебет 19 Кредит 60 - 3760 руб. ((29,50 руб/USD - 27,62 руб/USD x 2000 USD) - увеличены сумма НДС по оприходованным материалам и задолженность перед поставщиком;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 59 000 руб. (55 240 + 3760) - произведен налоговый вычет.

Если курс валюты на дату оплаты материалов будет ниже, чем на день их оприходования, то вам необходимо уменьшить задолженность перед поставщиком.

Сумма, на которую нужно уменьшить задолженность (положительная суммовая разница), рассчитывается так:

Стоимость материальных Стоимость материальных

ценностей на день их - ценностей на день их оплаты

оприходования поставщику

Чтобы отразить уменьшение задолженности, сделайте сторнировочную проводку (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

     
        ————————————————————¬
        |Дебет 10 Кредит  60|   —   уменьшена   задолженность   перед
        L————————————————————
   

поставщиком по оплате материальных ценностей.

Одновременно уменьшите и сумму НДС (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

     
        ———————————————————¬
        |Дебет 19 Кредит 60| — уменьшена сумма НДС, подлежащая уплате
        L———————————————————
   

поставщику.

Пример. ЗАО "Актив" покупает материалы, цена которых, согласно договору, составляет 300 долл. США (в том числе стоимость товара - 250 долл. США, НДС - 50 долл. США). Оприходовать и оплатить материалы "Актив" должен в рублях.

Курс доллара США составил:

- на дату оприходования материалов - 29 руб/USD;

- на дату оплаты материалов - 25 руб/USD.

Бухгалтер "Актива" должен сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 10 Кредит 60 - 7250 руб. (250 USD x 29 руб/USD) - оприходованы материалы;

Дебет 19 Кредит 60 - 1450 руб. (50 USD x 29 руб/USD) - учтен налог на добавленную стоимость;

Дебет 60 Кредит 51 - 8700 руб. (300 USD x 29 руб/USD) - перечислены денежные средства продавцу материалов;

     
                                 ————————————¬
        Дебет 10  Кредит  60  —  |1000   руб.|  ((29,50   руб/USD   —
                                 L————————————
   

27,62 руб/USD) x 250 USD) - сторнирована часть стоимости материалов в связи с возникновением положительной суммовой разницы;

     
                                  ———————————¬
        Дебет 19  Кредит  60   —  |200   руб.|  ((29,50   руб/USD   —
                                  L———————————
   

27,62 руб/USD) x 50 USD) - сторнирована часть суммы НДС;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 1250 руб. (1450 - 200) - произведен налоговый вычет.

Иногда материалы списываются в производство до того, как они оплачены. Куда относить возникающие в этом случае суммовые разницы? Однозначного ответа на этот вопрос нет. Так, Минфин России рекомендует включать эти суммовые разницы в себестоимость (Письмо Минфина России от 21 июля 2001 г. N 04-02-05/2). Такой же позиции придерживаются, например, московские налоговики (Письмо Управления МНС России по г. Москве от 6 января 2001 г. N 03-12/428). Но их коллеги в некоторых других регионах требуют относить такие суммовые разницы на внереализационные расходы и как следствие увеличивать налогооблагаемую прибыль на величину отрицательных суммовых разниц (так как они не указаны в п.15 Положения о составе затрат).

Этих неприятных последствий можно избежать, если вести учет материалов с использованием счетов 15 "Заготовление и приобретение материалов" и 16 "Отклонение в стоимости материалов" (по новому Плану счетов эти счета называются "Заготовление и приобретение материальных ценностей" и "Отклонение в стоимости материальных ценностей").

Сальдо по счету 15 в конце месяца списывается в дебет или кредит счета 16. Накопленные на этом счете отклонения фактической себестоимости материалов от их учетной цены (в том числе образовавшиеся из-за возникновения суммовых разниц) в конце месяца списываются на себестоимость пропорционально стоимости отпущенных в производство материалов в учетных ценах.

Пример. В декабре 2001 г. ООО "Пассив" приобрело партию материалов, цена которой, согласно договору, составляет 12 000 долл. США (в том числе НДС - 2000 долл. США). Оплатить материалы "Пассив" должен в рублях, причем оплата была произведена уже после того, как материалы были отпущены в производство.

Курс доллара составил:

- на дату оприходования материалов - 28,4 руб/USD;

- на дату оплаты материалов - 28,5 руб/USD.

"Пассив" ведет учет материалов с использованием счетов 15 и 16. Учетная цена приобретенной партии материалов равна 280 000 руб. Для простоты предположим, что сальдо по счетам 10 и 16 по состоянию на 1 декабря были равны нулю и других материалов "Пассив" не закупал.

Бухгалтер "Пассива" должен сделать такие проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

На дату оприходования материалов:

Дебет 10 Кредит 15 - 280 000 руб. - оприходованы материалы (по учетной цене);

Дебет 15 Кредит 60 - 284 000 руб. ((12 000 USD - 2000 USD) x 28,4 руб/USD) - отражена фактическая себестоимость материалов;

Дебет 19 Кредит 60 - 56 800 руб. (2000 USD x 28,4 руб/USD) - учтен НДС.

На дату списания материалов в производство:

Дебет 20 Кредит 10 - 280 000 руб. - материалы списаны в производство (по учетной цене).

На дату оплаты материалов:

Дебет 60 Кредит 51 - 342 000 руб. (12 000 USD x 28,5 руб/USD) - перечислены деньги поставщику;

Дебет 15 Кредит 60 - 1000 руб. ((28,5 руб/USD - 28,4 руб/USD) x 10 000 USD) - увеличена фактическая себестоимость материалов (отражена отрицательная суммовая разница);

Дебет 19 Кредит 60 - 200 руб. ((28,5 руб/USD - 28,4 руб/USD) x 2000 USD) - увеличена сумма НДС;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 57 000 руб. (56 800 + 200) - принят к вычету НДС по оприходованным и оплаченным материалам.

В конце декабря 2001 г.:

Дебет 16 Кредит 15 - 5000 руб. (284 000 - 280 000 + 1000) - отражено отклонение в стоимости материалов;

Дебет 20 Кредит 16 - 5000 руб. - отклонение в стоимости материалов списано на себестоимость.

Как видно, списанное на себестоимость отклонение включает в себя 1000 руб. отрицательной суммовой разницы.

Договоры с особым переходом

права собственности

Договором поставки материалов может быть предусмотрен переход права собственности на материалы от поставщика к покупателю не в момент их отгрузки, а в момент оплаты. При таком порядке покупатель не может учесть полученные материалы в составе собственных запасов, даже несмотря на то, что эти материалы были фактически оприходованы на склад. До тех пор пока оприходованные материалы не будут оплачены поставщику, они учитываются покупателем на забалансовом счете 002 "Товарно - материальные ценности, принятые на ответственное хранение" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

Данные о стоимости таких материалов в балансе организации не отражаются. При этом покупатель не имеет права использовать эти материалы в производстве до момента перехода права собственности на них.

Пример. ЗАО "Актив" покупает материалы. По договору поставки право собственности на материалы переходит к "Активу" только после их оплаты. Материалы оприходованы "Активом" 10 декабря 2001 г. Стоимость оприходованных материалов - 60 000 руб. (в том числе НДС - 10 000 руб.).

Материал был оплачен поставщику 31 декабря 2001 г.

Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие записи (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

10 декабря 2001 г.:

Дебет 002 - 60 000 руб. - приняты материалы, право собственности на которые еще не получено.

31 декабря 2001 г.:

Дебет 60 Кредит 51 - 60 000 руб. - оплачены оприходованные материалы;

Кредит 002 - 60 000 руб. - сняты материалы с забалансового учета;

Дебет 10 Кредит 60 - 50 000 руб. - оприходованы оплаченные материалы;

Дебет 19 Кредит 60 - 10 000 руб. - учтен НДС по оприходованным и оплаченным материалам;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 10 000 руб. - принят к вычету НДС.

Только после перехода права собственности на материалы от поставщика к покупателю их стоимость может быть отражена в балансе по строке 211.

Малоценные и быстроизнашивающиеся

предметы

По строке 211 баланса также отражается стоимость малоценных и быстроизнашивающихся предметов. МБП отражаются в балансе по остаточной стоимости (первоначальная стоимость за вычетом начисленной амортизации).

МБП могут числиться на балансе только у тех организаций, которые работали в 2001 г. по старому Плану счетов. Новый План счетов такой учетной категории, как МБП, не предусматривает.

Организации, работавшие по старому Плану счетов, должны были в 2001 г. включать в состав МБП предметы, которые используются менее 12 месяцев (независимо от их стоимости). В отличие от основных средств для МБП Минфином России не установлен порядок определения срока их полезного использования. Поэтому, по нашему мнению, этот срок может устанавливать руководитель организации исходя из производственной необходимости.

Поступившие от поставщиков МБП оцениваются по фактической себестоимости. Фактическая себестоимость МБП состоит из следующих затрат, связанных с их приобретением:

- договорной стоимости МБП;

- таможенных пошлин и иных платежей;

- сумм, уплачиваемых организациям за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением МБП;

- вознаграждений, уплачиваемых посреднической организации, с помощью которой приобретены МБП;

- затрат по заготовке и доставке МБП до места их использования.

Затраты по заготовке и доставке включают в себя расходы по страхованию, а также по оплате процентов за пользование заемными средствами.

Причем затраты по оплате процентов за пользование заемными средствами включаются в себестоимость МБП в том случае, если заемные средства связаны с покупкой МБП и проценты были начислены до даты оприходования МБП на складе организации.

При принятии на учет МБП, которые в дальнейшем должны подвергнуться доработке, необходимо учитывать, что затраты по доработке увеличивают стоимость МБП, отражаемую в балансе. Такие затраты отражаются проводками:

Дебет 20 (26, 44) Кредит 60 (76) - учтены затраты по доработке МБП;

Дебет 19 Кредит 60 (76) - учтен НДС по произведенным работам;

Дебет 60 (76) Кредит 51 - оплачены работы сторонней организации по доработке МБП;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - принят НДС к вычету;

Дебет 12, субсчет "МБП на складе" Кредит 20 (26, 44) - списаны на увеличение стоимости МБП затраты по доработке.

Отходы

Следует отметить, что по строке 211 баланса должны также учитываться отходы, возникающие при переработке материалов. К отходам, образовавшимся при обработке материалов в процессе производства, относят остатки исходных материалов, потерявшие полностью или частично качества, свойственные данному виду материалов (полномерность, форму и др.).

Отходы материалов, которые могут быть использованы предприятием для изготовления продукции, выполнения работ, услуг или на хозяйственные нужды, называют возвратными или ценными.

Отходы материалов, которые невозможно использовать внутри предприятия или реализовать на сторону, а также невидимые отходы (усушка, угары и т.п.) называют безвозвратными.

Стоимость возвратных отходов уменьшает сумму затрат производства, что отражается бухгалтерской записью (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 10 Кредит 20 - отражена стоимость возвратных отходов.

На основании накладных на сдачу на склад отходов материалов составляют группировочную ведомость о списании их стоимости с затрат по соответствующим заказам.

Указанные суммы записывают в карточках аналитического учета затрат на производство по статье "Возвратные отходы производства" со знаком "минус" и в журнале - ордере N 10/1 по кредиту счета 20. В строке 211 баланса возвратные отходы учитываются вместе со стоимостью материалов.

Списание

материально - производственных запасов

Списание материалов

На показатель строки 211 баланса влияет как правильность формирования себестоимости приобретенных материалов, так и порядок их списания.

Материалы отпускаются в производство на основании надлежаще оформленных документов по весу, объему, площади или счету в строгом соответствии с нормами и требованиями технологического процесса.

Материалы учитываются на основании первичных учетных документов, формы которых утверждены Постановлением Госкомстата России от 30 октября 1997 г. N 71а.

К таким документам относятся: лимитно - заборные карты, требования - накладные и другие документы с указанием кодов заказов, видов материалов, количества, цены, мест их использования и других данных.

Материалы могут быть отпущены на нужды основного, вспомогательного или обслуживающего производства. На стоимость материалов, фактически отпущенных в производство, сделайте проводку по кредиту счета 10 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 20 (23, 29) Кредит 10 - списаны материалы на нужды основного (вспомогательного, обслуживающего) производства.

Материалы могут списываться в производство одним из четырех методов:

- ФИФО;

- ЛИФО;

- по средней себестоимости;

- по себестоимости каждой единицы.

Порядок списания материалов должен быть установлен в учетной политике вашей организации.

При этом по каждому виду материалов могут применяться различные методы списания.

Метод ФИФО предполагает, что материалы, поступившие ранее других, передаются в производство первыми. Если материалы были куплены партиями, то сначала передается в производство первая партия, затем вторая и т.д. Если материалов в первой партии недостаточно, то списывается часть материалов из второй.

При использовании метода ЛИФО предполагается, что материалы, поступившие последними, передаются в производство первыми. Если материалы были куплены партиями, то сначала передается в производство последняя партия материалов, затем предпоследняя и т.д. Если материалов в последней партии недостаточно, то списывается часть материалов из предпоследней.

При списании ценностей по методу средней себестоимости бухгалтеру необходимо определить среднюю себестоимость единицы материалов.

Этот показатель определяется по формуле:

Стоимость остатка материалов + Стоимость материалов,

на начало отчетного периода поступивших в отчетном периоде

     
        —————————————————————————————————————————————————————————————
   

Количество материалов + Количество материалов,

на начало отчетного периода поступивших в отчетном периоде

Чтобы установить стоимость материалов, которая подлежит списанию, средняя себестоимость единицы умножается на общее количество списанных материалов.

По методу себестоимости каждой единицы оцениваются материалы, используемые в особом порядке (драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п.). Единица таких материалов, как правило, уникальна, то есть существует в единственном экземпляре. В большинстве случаев такие материалы являются весьма дорогостоящими.

Рассмотрим порядок списания материалов с использованием первых трех методов на примере.

Пример. Ремонтная организация "Зенит" купила кирпич марки М-150 для выполнения ремонтных работ. Кирпич покупался тремя партиями по 10 000 штук в каждой.

Первая партия приобретена 1 января 2001 г. по цене 42 000 руб. (в том числе НДС - 7000 руб.). Вторая - 3 февраля 2001 г. по цене 44 000 руб. (в том числе НДС - 7333 руб.). Третья - 2 марта 2001 г. по цене 47 000 руб. (в том числе НДС - 7833 руб.).

На выполнение ремонтных работ было списано 25 000 штук кирпича. Работы выполнялись в марте 2001 г.

При покупке кирпича бухгалтеру "Зенита" нужно сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 10 Кредит 60 - 35 000 руб. (42 000 - 7000) - приобретена первая партия кирпича;

Дебет 19 Кредит 60 - 7000 руб. - учтен НДС по первой партии кирпича;

Дебет 10 Кредит 60 - 36 667 руб. (44 000 - 7333) - приобретена вторая партия кирпича;

Дебет 19 Кредит 60 - 7333 руб. - учтен НДС по второй партии кирпича;

Дебет 10 Кредит 60 - 39 167 руб. (47 000 - 7833) - приобретена третья партия кирпича;

Дебет 19 Кредит 60 - 7833 руб. - учтен НДС по третьей партии кирпича.

Теперь нужно определить стоимость кирпича, которую бухгалтер должен списать на себестоимость ремонтных работ.

Метод ФИФО

При использовании метода ФИФО бухгалтеру необходимо списать:

- 10 000 штук кирпича из первой партии стоимостью 35 000 руб.;

- 10 000 штук кирпича из второй партии стоимостью 36 667 руб.;

- 5000 штук кирпича из третьей партии стоимостью 19 584 руб. (39 167 руб. х 5000 шт. : 10 000 шт.).

Общая стоимость кирпича, подлежащая списанию, составит:

35 000 руб. + 36 667 руб. + 19 584 руб. = 91 251 руб.

При списании кирпича необходимо сделать проводку (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 20 Кредит 10 - 91 251 руб. - списан кирпич на выполнение ремонтных работ.

Метод ЛИФО

При использовании метода ЛИФО бухгалтеру необходимо списать:

- 10 000 штук кирпича из третьей партии стоимостью 39 167 руб.;

- 10 000 штук кирпича из второй партии стоимостью 36 667 руб.;

- 5000 штук кирпича из первой партии стоимостью 17 500 руб. (35 000 руб. х 5000 шт. : 10 000 шт.).

Общая стоимость кирпича, подлежащая списанию, составит: 39 167 руб. + 36 667 руб. + 17 500 руб. = 93 334 руб.

При списании кирпича необходимо сделать проводку (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 20 Кредит 10 - 93 334 руб. - списан кирпич на выполнение ремонтных работ.

Метод средней себестоимости

При использовании этого метода бухгалтеру необходимо определить среднюю себестоимость единицы материалов (одного кирпича). Она составит:

(35 000 руб. + 36 667 руб. + 39 167 руб.) / (10 000 шт. + 10 000 шт. + 10 000 шт.) = 3,69 руб.

Стоимость кирпича, подлежащая списанию, составит:

3,69 руб. х 25 000 шт. = 92 250 руб.

При списании кирпича необходимо сделать проводку (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 20 Кредит 10 - 92 250 руб. - списан кирпич на выполнение ремонтных работ.

Прочее списание материалов

Материалы, предназначенные для основного производства, могут быть использованы на собственные нужды организации (например, на ремонт производственного оборудования или офисного помещения).

Стоимость таких материалов спишите проводкой (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 25 (26) Кредит 10 - списана стоимость материалов, использованных для собственных нужд организации.

При использовании материалов для продажи готовой продукции и товаров сделайте запись (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 44 Кредит 10 - списана стоимость материалов, использованных в процессе продажи продукции (товаров).

Продажа материалов

Зачастую у организации накапливаются излишки материалов, которые не используются в процессе производства. Такие материалы могут быть проданы.

Операции по продаже материалов отражаются так.

По старому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 48 - отражена выручка от продажи материалов;

Дебет 48 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС с выручки от продажи материалов;

Дебет 48 Кредит 10 - списана себестоимость проданных материалов;

Дебет 48 Кредит 80 - отражена прибыль от продажи материалов

или

Дебет 80 Кредит 48 - отражен убыток от продажи материалов.

По новому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 91-1 - отражена выручка от продажи материалов;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС с выручки от продажи материалов;

Дебет 91-2 Кредит 10 - списана себестоимость проданных материалов.

В конце месяца определяется финансовый результат от продажи:

Дебет 91-9 Кредит 99 - отражена прибыль от продажи материалов

или

Дебет 99 Кредит 91-9 - отражен убыток от продажи материалов.

Пример. У ОАО "Стройинвест" образовались излишки пиломатериалов, себестоимость которых составила 60 000 руб. Было принято решение продать пиломатериалы за 120 000 руб. (в том числе НДС - 20 000 руб.).

Бухгалтер "Стройинвеста" должен сделать следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 48 - 120 000 руб. - отражена выручка от продажи материалов;

Дебет 51 Кредит 62 - 120 000 руб. - поступили денежные средства от покупателя;

Дебет 48 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 20 000 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет;

Дебет 48 Кредит 10 - 60 000 руб. - списана себестоимость проданных материалов;

Дебет 48 Кредит 80 - 40 000 руб. (120 000 - 60 000 - 20 000) - отражена прибыль от продажи материалов.

По новому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 91-1 - 120 000 руб. - отражена выручка от продажи материалов;

Дебет 51 Кредит 62 - 120 000 руб. - поступили денежные средства от покупателя;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 20 000 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет;

Дебет 91-2 Кредит 10 - 60 000 руб. - списана себестоимость проданных материалов;

Дебет 91-9 Кредит 99 - 40 000 руб. (120 000 - 60 000 - 20 000) - отражена прибыль от продажи материалов.

Передача материалов безвозмездно

Организация может передать излишки материалов безвозмездно. Такая операция отражается в учете следующими записями.

По старому Плану счетов:

Дебет 48 Кредит 10 - списаны материалы, переданные безвозмездно;

Дебет 48 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС по материалам, переданным безвозмездно;

Дебет 80 Кредит 48 - отражен убыток от безвозмездной передачи материалов.

По новому Плану счетов:

Дебет 91-2 Кредит 10 - списаны материалы, переданные безвозмездно;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС по материалам, переданным безвозмездно;

Дебет 99 Кредит 91-9 - отражен убыток от безвозмездной передачи материалов (по итогам отчетного месяца).

Убыток от безвозмездной передачи материалов при налогообложении прибыли не учитывается.

Списание МБП

Как мы указывали выше, у организаций, работавших в 2001 г. по старому Плану счетов, по состоянию на 31 декабря 2001 г. могут числиться в учете малоценные и быстроизнашивающиеся предметы.

Обратите внимание: 1 января 2002 г. все МБП должны быть списаны с баланса организации и переведены либо в состав материалов, либо в состав основных средств. О том, как это сделать, читайте в разделе "Переход на новый План счетов". Здесь же мы коротко напомним о том, как должен был вестись учет МБП в 2001 г.

МБП отражаются в балансе по остаточной стоимости (первоначальная стоимость за вычетом начисленной амортизации).

Амортизация на МБП начисляется после их передачи в эксплуатацию.

При передаче МБП в эксплуатацию делается запись:

Дебет 12, субсчет "МБП в эксплуатации" Кредит 12, субсчет "МБП на складе" - МБП переданы в эксплуатацию.

Учет амортизации по МБП ведется на счете 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов".

Начисление амортизации по МБП производится следующими способами:

- линейным;

- способом списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции;

- процентным.

Суммы амортизации в полном объеме включаются в себестоимость продукции как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения.

Линейный способ

С использованием линейного способа амортизируются временные (нетитульные) сооружения. При использовании данного способа сумма амортизации рассчитывается исходя из фактической себестоимости создания сооружения (за вычетом предполагаемой стоимости возвратных материалов) и срока его полезного использования. При использовании линейного способа амортизация начисляется ежемесячно равными долями.

Пример. Первоначальная стоимость временного (нетитульного) сооружения - 10 000 руб., срок его службы - 20 месяцев. Предполагаемая стоимость возвратных материалов от разборки сооружения - 1000 руб.

Ежемесячная сумма амортизации составит:

(10 000 руб. - 1000 руб.) : 20 мес. = 450 руб.

Списание стоимости МБП пропорционально

объему выпущенной продукции

Стоимость специальных инструментов, специальных приспособлений и сменного оборудования погашается только способом списания стоимости пропорционально объему выпущенной продукции.

Данный способ заключается в определении суммы ежемесячной амортизации исходя из количества продукции, производимой с использованием инструментов и приспособлений в отчетном месяце, и соотношения фактической себестоимости данных предметов и предполагаемого объема продукции за весь срок их полезного использования.

При указанном способе сумма амортизации, которая должна быть начислена за отчетный период, определяется по формуле:

А = n x (С : N),

где А - амортизация за отчетный период;

n - объем продукции, выпущенной за отчетный период;

С - фактическая себестоимость МБП;

N - предполагаемый объем продукции (работ, услуг) за весь срок полезного использования МБП.

Особо надо обратить внимание на то, что здесь имеется в виду только та продукция, которая получена с использованием данного конкретного МБП.

Этот способ целесообразно использовать для тех МБП, физический износ которых существенно зависит от интенсивности их работы в процессе производства определенных видов продукции (работ, услуг).

Пример. ЗАО "Актив" приобрело сушильный прибор. В договоре поставки стоимость прибора определена в 6000 руб. (включая НДС - 1000 руб.). Общая стоимость транспортировки прибора и услуг посредника по его приобретению составила 600 руб. (в том числе НДС - 100 руб.).

Распоряжением руководства предприятия определен предполагаемый объем продукции, который может быть получен в результате использования данного прибора, - 550 кг готового (высушенного) продукта.

За первый месяц использования прибора было произведено 10 кг готового продукта, за второй - 30 кг, за третий - 20 кг.

Бухгалтер "Актива" должен сделать проводки:

Дебет 20 Кредит 13 - 100 руб. (10 кг х (5500 руб. : 550 кг)) - начислена амортизация прибора за первый месяц;

Дебет 20 Кредит 13 - 300 руб. (30 кг х (5500 руб. : 550 кг)) - начислена амортизация прибора за второй месяц;

Дебет 20 Кредит 13 - 200 руб. (20 кг х (5500 руб. : 550 кг)) - начислена амортизация прибора за третий месяц.

Процентный способ

Организация может также погашать стоимость МБП процентным способом.

Данный способ предусматривает два варианта начисления амортизации:

1) при передаче МБП со склада в эксплуатацию начисляется 50 процентов амортизации от учетной стоимости МБП, а остальная сумма амортизации начисляется в момент выбытия МБП;

2) при передаче МБП со склада в эксплуатацию начисляется сразу 100 процентов амортизации от учетной стоимости МБП. В результате остаточная стоимость такого МБП равна нулю с самого начала его полезного использования.

Пример. ООО "Пассив" приобрело ножницы в количестве 10 штук стоимостью по 100 руб. за штуку. Ножницы были переданы в эксплуатацию. "Пассив" использует процентный способ начисления амортизации на МБП с начислением 50 процентов при передаче их в эксплуатацию.

Бухгалтер "Пассива" должен сделать следующие проводки:

Дебет 12, субсчет "МБП в эксплуатации" Кредит 12, субсчет "МБП на складе" - 1000 руб. (100 руб. х 10 шт.) - переданы ножницы со склада в эксплуатацию;

Дебет 20 Кредит 13 - 500 руб. (100 руб. х 50% х 10 шт.) - начислена амортизация в размере 50 процентов при передаче ножниц в эксплуатацию.

Через некоторое время 5 ножниц стали непригодны для использования. Были составлены акты на списание МБП (по форме N МБ-8).

Бухгалтер "Пассива" должен сделать следующие проводки:

Дебет 20 Кредит 13 - 250 руб. (100 руб. х 50% х 5 шт.) - доначислена амортизация в размере 50 процентов для 5 ножниц, подлежащих списанию;

Дебет 48 Кредит 12, субсчет "МБП в эксплуатации" - 500 руб. (100 руб. х 5 шт.) - отражено списание 5 ножниц по акту формы N МБ-8;

Дебет 13 Кредит 48 - 500 руб. - списана амортизация по 5 ножницам.

Строка 212 "Животные

на выращивании и откорме"

Указанная строка баланса заполняется в основном предприятиями животноводства и птицеводства (комплексами и фермами по производству молока, выращиванию и откорму крупного рогатого скота, свиней, птицы и т.д.). В этой строке указывается дебетовое сальдо по счету 11 "Животные на выращивании и откорме" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

По этой строке приводятся данные о стоимости молодняка животных; взрослых животных, находящихся на откорме и в нагуле; птицы; зверей; кроликов; семей пчел; взрослого скота, выбракованного из основного стада для реализации (без постановки на откорм); скота, принятого от населения для реализации. Также по этой строке отражаются животные, выбракованные из основного стада, и молодняк животных, полученный в качестве приплода.

Хозяйства, осуществляющие откорм и доращивание молодняка животных, принимают на баланс животных, купленных для доращивания и откорма, по договорным ценам без учета НДС. Уплаченный поставщикам налог на добавленную стоимость учитывается такими хозяйствами на счете 19 и списывается с него в общеустановленном порядке.

Себестоимость молодняка скота и взрослого скота на откорме, зверей и птицы всех возрастов определяют исходя:

- из затрат на их выращивание и откорм в текущем году;

- из стоимости животных и птицы, имевшихся на начало года, поступивших со стороны и переведенных на откорм из основного стада;

- из стоимости приплода, полученного в текущем году.

Организации, применяющие журнально - ордерную форму счетоводства, заполняют эту строку баланса на основании данных, отраженных в журнале - ордере N 16. Сельскохозяйственные предприятия заполняют строку 212 на основании данных ведомости N 73-АПК и журнала - ордера N 11-АПК.

Строка 213 "Затраты в незавершенном

производстве (издержках обращения)"

По строке 213 баланса отражаются остатки по счетам 20 "Основное производство", 21 "Полуфабрикаты собственного производства", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства", 30 "Некапитальные работы" (в новом Плане счетов этот счет отсутствует), 36 "Выполненные этапы по незавершенным работам" (в новом Плане счетов этот счет имеет номер 46) и 44 "Издержки обращения" (в новом Плане счетов этот счет называется "Расходы на продажу").

Таким образом, по данной строке баланса отражается стоимость продукции, не прошедшей всех стадий обработки, предусмотренных технологическим процессом, а также изделий неукомплектованных, не прошедших испытания и технической приемки.

Такая продукция в массовом и серийном производстве может отражаться в балансе по нормативной (плановой) производственной себестоимости или прямым статьям расходов, а также по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов, использованных для ее изготовления. При единичном производстве продукции незавершенное производство отражается в балансе по фактическим производственным затратам.

Организации, выполняющие работы долгосрочного характера (строительные, научные и т.п.), рассчитывающиеся с заказчиками по выполненным этапам работ, которые имеют самостоятельное значение, и использующие для учета законченных этапов работ счет 36 (или 46 по новому Плану счетов) "Выполненные этапы по незавершенным работам", отражают по данной строке принятые в установленном порядке заказчиком этапы по договорной стоимости.

Торговые организации показывают по данной строке расходы по заготовке и доставке товаров (проценты по кредитам банков и транспортные расходы), которые относятся к остатку нереализованных товаров и отражены на счете 44 "Издержки обращения".

Расчет издержек обращения, приходящихся на остаток нереализованных товаров, производится в соответствии с п.2.18 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания (утверждены Приказом Роскомторга от 20 апреля 1995 г. N 1-550/32-2).

Но если в учетной политике торговой организации предусмотрено, что проценты по кредитам банков и транспортные расходы включаются непосредственно в себестоимость приобретенных товаров, тогда данные расходы будут отражаться на счете 41 "Товары" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) и показываться по строке 214 бухгалтерского баланса.

Основным нормативным актом, определяющим перечень затрат, учитываемых при налогообложении прибыли в 2001 г., является Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), утвержденное Постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. N 552.

При включении в себестоимость тех или иных расходов бухгалтеру необходимо руководствоваться также нормами ПБУ 10/99 "Расходы организации". Если Положение о составе затрат регулирует порядок учета расходов для целей налогообложения, то ПБУ 10/99 устанавливает порядок их отражения в бухгалтерском учете.

Из п.1 Положения о составе затрат следует, что затраты включаются в себестоимость, если они связаны с производством и реализацией продукции (работ, услуг). Такие затраты должны относиться на себестоимость продукции (работ, услуг) и учитываться при налогообложении прибыли. При этом ПБУ 10/99 устанавливает более широкий перечень расходов, которые могут отражаться на счетах по учету затрат, но при этом не учитываются при налогообложении. Связано это с тем, что ПБУ 10/99 в отличие от Положения о составе затрат не содержит точного перечня расходов организации. Поэтому многие расходы, не поименованные в Положении о составе затрат, могут отражаться на счетах по учету расходов и издержек обращения, а для целей налогообложения корректироваться.

Общепроизводственные

и общехозяйственные расходы

По строке 213 баланса отражается также сумма общехозяйственных расходов, включенная в себестоимость готовой продукции и не списанная на реализацию по состоянию на 1 января 2002 г. Общехозяйственные расходы отражаются по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

Организации, занимающиеся производством продукции (работ, услуг), на счете 26 учитывают косвенные расходы, непосредственно не связанные с производственным процессом:

- оплату труда административного персонала;

- расходы на подготовку и переподготовку кадров;

- расходы на содержание имущества общехозяйственного назначения;

- расходы по оплате аудиторских услуг и т.п.

Организации, оказывающие посреднические услуги (комиссионеры, агенты, брокеры, дилеры и т.п.), на счете 26 учитывают все расходы, связанные с их деятельностью:

- амортизацию, начисленную по объектам основных средств и нематериальных активов;

- заработную плату и единый социальный налог и т.д.

Эти организации для учета своих затрат счет 20 "Основное производство" не используют.

Порядок списания общехозяйственных расходов вы должны установить самостоятельно. Это зависит от того, каким способом вы формируете себестоимость продукции (работ, услуг):

- по полной производственной себестоимости;

- по сокращенной себестоимости.

Если вы учитываете готовую продукцию (работы, услуги) по полной производственной себестоимости, то общехозяйственные расходы списывайте в дебет счетов учета производственных затрат: счета 20 "Основное производство", счета 23 "Вспомогательные производства", счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

Если вы ведете учет готовой продукции (работ, услуг) по сокращенной себестоимости, общехозяйственные расходы списывайте в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (по старому Плану счетов) или субсчета 90-2 "Себестоимость продаж" (по новому Плану счетов).

Выбранный способ списания общехозяйственных расходов должен быть закреплен в учетной политике вашей организации.

Списание расходов при учете продукции

по полной производственной себестоимости

Если вы рассчитываете полную производственную себестоимость выпущенной продукции (выполненных работ, оказанных услуг), списание общехозяйственных расходов отразите проводкой:

Дебет 20 Кредит 26 - списаны общехозяйственные расходы, связанные с деятельностью основного производства.

Общехозяйственные расходы могут также включаться в состав затрат на содержание вспомогательных и обслуживающих производств.

Это возможно только в том случае, если вспомогательные и обслуживающие производства продают изготовленную ими продукцию (работы, услуги) сторонним организациям.

Если ваше вспомогательное производство произвело продукцию (работы, услуги), которая была продана на сторону, спишите долю общехозяйственных расходов, связанных с обслуживанием этого производства, проводкой (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 23 Кредит 26 - списана доля общехозяйственных расходов, связанных с деятельностью вспомогательного производства.

Если обслуживающее производство (хозяйство) участвовало в производстве продукции (работ, услуг), проданной на сторону, спишите долю общехозяйственных расходов, связанных с деятельностью этого производства, проводкой (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 29 Кредит 26 - списана доля общехозяйственных расходов, связанных с деятельностью обслуживающего производства (хозяйства).

Пример. На балансе мебельного комбината "Интерьер" помимо основного числится вспомогательное производство, которое оказывает услуги сторонним организациям. Согласно учетной политике комбината общехозяйственные расходы распределяются между основным и вспомогательным производствами пропорционально прямым затратам на их содержание.

Сумма прямых затрат основного производства составила 140 000 руб. Прямые затраты вспомогательного производства по оказанию услуг на сторону составили 25 000 руб.

Общая сумма затрат основного и вспомогательного производств составила 165 000 руб. (140 000 + 25 000). Сумма общехозяйственных расходов составила 34 000 руб.

Бухгалтер "Интерьера" должен сделать проводки:

Дебет 20 Кредит 02 (10, 60, 70, 69...) - 140 000 руб. - учтены затраты основного производства;

Дебет 23 Кредит 02 (10, 60, 70, 69...) - 25 000 руб. - учтены затраты вспомогательного производства;

Дебет 26 Кредит 02 (10, 60, 70, 69...) - 34 000 руб. - учтены общехозяйственные расходы организации.

Общехозяйственные расходы распределятся в следующем порядке:

- общехозяйственные расходы, связанные с деятельностью основного производства:

140 000 руб. : 165 000 руб. x 34 000 руб. = 28 848 руб.;

- общехозяйственные расходы, связанные с деятельностью вспомогательного производства:

25 000 руб. : 165 000 руб. x 34 000 руб. = 5152 руб.

Списание общехозяйственных расходов бухгалтер должен отразить так (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 20 Кредит 26 - 28 848 руб. - списаны общехозяйственные расходы, связанные с деятельностью основного производства;

Дебет 23 Кредит 26 - 5152 руб. - списаны общехозяйственные расходы, связанные с деятельностью вспомогательного производства.

Списание расходов при учете продукции

по сокращенной себестоимости

При учете готовой продукции (работ, услуг) по сокращенной себестоимости в конце месяца спишите всю сумму общехозяйственных расходов в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (по старому Плану счетов) или субсчета 90-2 "Себестоимость продаж" (по новому Плану счетов).

Пример. Учетной политикой ООО "Пассив" установлено, что общехозяйственные расходы ежемесячно в полном объеме списываются на себестоимость продаж.

В отчетном периоде "Пассив" продал готовую продукцию на сумму 240 000 руб. (в том числе НДС - 40 000 руб.). Себестоимость проданной продукции составила 150 000 руб. Общехозяйственные расходы за отчетный период составили 16 000 руб.

Бухгалтер "Пассива" должен сделать следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 46 - 240 000 руб. - отражена выручка от продажи продукции;

Дебет 51 Кредит 62 - 240 000 руб. - поступили денежные средства от покупателей;

Дебет 46 Кредит 40 - 150 000 руб. - списана себестоимость проданной продукции;

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 40 000 руб. - отражена сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет.

В конце месяца бухгалтер должен сделать записи:

Дебет 46 Кредит 26 - 16 000 руб. - списаны общехозяйственные расходы на себестоимость продаж;

Дебет 46 Кредит 80 - 34 000 руб. (240 000 - 150 000 - 40 000 - 16 000) - отражен финансовый результат.

По новому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 90-1 - 240 000 руб. - отражена выручка от продажи продукции;

Дебет 51 Кредит 62 - 240 000 руб. - поступили денежные средства от покупателей;

Дебет 90-2 Кредит 43 - 150 000 руб. - списана себестоимость проданной продукции;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 40 000 руб. - отражена сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет.

В конце месяца бухгалтер должен сделать записи:

Дебет 90-2 Кредит 26 - 16 000 руб. - списаны общехозяйственные расходы на себестоимость продаж;

Дебет 90-9 Кредит 99 - 34 000 руб. (240 000 - 150 000 - 40 000 - 16 000) - отражен финансовый результат.

Если ваша организация осуществляет несколько видов деятельности, доходы от которых облагаются по разным ставкам налога на прибыль, для целей налогообложения распределяйте общехозяйственные расходы пропорционально выручке, полученной от каждого вида деятельности.

Незавершенное производство

После суммирования затрат на производство за отчетный период бухгалтерия переходит к расчету (калькулированию) себестоимости выпущенной продукции (работ, услуг). Но прежде должны быть оценены остатки незавершенного производства, которые приводятся по строке 213 баланса.

Продукция (полуфабрикаты), не прошедшая всех стадий обработки, предусмотренных технологическим процессом, а также незаконченные работы, не принятые заказчиками, называются незавершенным производством, а затраты, относящиеся к ним, - затратами незавершенного производства.

К незавершенному производству также относятся готовые изделия, не принятые отделом технического контроля, не полностью укомплектованная продукция, а также полностью законченная изготовлением продукция, которая еще не прошла испытаний, предусмотренных технологией.

В незавершенное производство не включают материалы и покупные полуфабрикаты, не начатые обработкой.

В большинстве отраслей промышленности невозможно обеспечить раздельное отражение в учете затрат на готовую продукцию и продукцию, оставшуюся в незавершенном производстве.

На предприятиях, где постоянно имеются переходящие остатки незавершенного производства, для определения затрат, относящихся к выпущенной продукции, эти остатки ежемесячно оценивают. Тогда себестоимость выпущенной продукции определяют по следующему расчету: к остаткам незавершенного производства на начало месяца прибавляют затраты за месяц, вычитают возвращенные и списанные суммы, а также остатки незавершенного производства на конец месяца. Поэтому очень важно правильно оценить остатки незавершенного производства.

Все предприятия обязаны проводить инвентаризацию незавершенного производства перед составлением годового отчета, но не раньше 1 октября и, кроме того, в сроки, определенные в учетной политике организации. Предприятия многих отраслей такую инвентаризацию проводят ежемесячно или один раз в квартал. Результаты инвентаризации оформляются инвентаризационными ведомостями, в которых отражается состояние незаконченной продукции.

Остатки незавершенного производства, как правило, оценивают по одному из следующих методов:

- по фактической производственной себестоимости (за минусом расходов на подготовку и освоение производства, потерь от брака, прочих производственных расходов);

- по нормативной или плановой производственной себестоимости;

- по условно - переменным расходам (зарплате и расходу материалов);

- по стоимости используемых в производстве сырья, материалов и полуфабрикатов.

Обслуживающие производства и хозяйства

По строке 213 баланса отражается также дебетовое сальдо по счету 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов). Обслуживающими для любой организации являются хозяйства и производства, деятельность которых непосредственно не связана с процессом производства продукции, выполнения работ и оказания услуг.

К обслуживающим производствам и хозяйствам относятся находящиеся на балансах организаций:

- жилищно - коммунальные хозяйства;

- пошивочные и другие обслуживающие производственный процесс мастерские;

- детские дошкольные учреждения (ясли, сады);

- дома и базы отдыха, санатории, детские оздоровительные лагеря и другие учреждения оздоровительного и культурно - просветительского назначения;

- подсобные сельские хозяйства;

- столовые, буфеты.

На счете 29 учитываются все расходы, связанные с деятельностью обслуживающих производств и хозяйств, числящихся на балансе организации.

Производственные расходы, связанные с обеспечением деятельности обслуживающих производств и хозяйств, делятся на прямые и косвенные.

Прямые расходы непосредственно связаны с деятельностью обслуживающего хозяйства (заработная плата работников хозяйства; стоимость материальных ценностей, израсходованных хозяйством; расходы по содержанию оборудования хозяйства и т.п.).

Прямые расходы учитываются непосредственно по дебету счета 29 и кредиту счетов по учету начисленной амортизации, материалов, расчетов с персоналом по оплате труда и т.д.

Косвенные расходы связаны с управлением и обеспечением обслуживающих хозяйств (заработная плата административного персонала, расходы на содержание основных средств общехозяйственного назначения и т.п.).

Также к косвенным расходам могут относиться затраты вспомогательных производств, относящиеся к деятельности обслуживающих хозяйств (например, расходы электроподстанции по обеспечению обслуживающего хозяйства электроэнергией).

Косвенные расходы учитываются по дебету счетов 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы" и 26 "Общехозяйственные расходы" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов). Ежемесячно доля этих расходов, относящаяся к деятельности обслуживающего хозяйства, списывается со счетов 23, 25 и 26 в дебет счета 29.

Строка 214 "Готовая продукция

и товары для перепродажи"

По строке 214 баланса показывается фактическая или нормативная (плановая) себестоимость остатка произведенной готовой продукции, учтенной на счете 40 "Готовая продукция" (по старому Плану счетов) или 43 с аналогичным названием (по новому Плану счетов). Также по этой строке отражается стоимость товаров, приобретенных для перепродажи и учтенных на счете 41 "Товары" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

Учет готовой продукции

Готовая продукция - конечный продукт производственного процесса. Это изготовленные на данном предприятии изделия и продукты, полностью укомплектованные, сданные на склад предприятия в соответствии с утвержденным порядком их приемки и готовые к продаже.

После суммирования затрат на производство за месяц и оценки остатков незавершенного производства бухгалтерия переходит к калькулированию себестоимости выпущенной продукции, стоимость которой указывается по строке 214 баланса.

Калькулирование себестоимости выпущенной продукции (работ, услуг) производится путем следующего расчета:

Фактическая производственная Остаток незавершенного

себестоимость выпущенной = производства на начало +

продукции месяца

+ Затраты на производство - Расходы на подготовку и освоение -

за месяц производства

- Потери от брака - Остаток незавершенного производства

на конец месяца

Такой расчет производится по каждой статье калькуляции и каждому виду продукции (работ, услуг). Если выпуск продукции за месяц не производился, то затраты за месяц плюс остатки незавершенного производства на начало месяца составят объем незавершенного производства на конец месяца, учитываемого по строке 213 баланса.

Вы можете учитывать готовую продукцию одним из двух способов:

- по фактической производственной себестоимости;

- по учетным ценам (нормативной (плановой) себестоимости) с использованием счета 37 "Выпуск продукции (работ, услуг)" (по новому Плану счетов - счет 40).

Выбранный способ учета готовой продукции должен быть закреплен в учетной политике вашей организации.

Учет продукции по фактической себестоимости

Если продукция изготовлена в основном производстве, то в день передачи ее на склад спишите сумму затрат на ее изготовление проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 40 Кредит 20 (23, 29) - оприходована на складе готовая продукция, выпущенная основным (вспомогательным, обслуживающим) производством;

по новому Плану счетов

Дебет 43 Кредит 20 (23, 29) - оприходована на складе готовая продукция, выпущенная основным (вспомогательным, обслуживающим) производством.

Пример. ОАО "Юпитер" выпускает светильники. Расходы основного производства на выпуск партии светильников (расходы на покупку материалов, заработная плата рабочих, включая отчисления на социальное страхование, и т.д.) составили 130 000 руб. Сборку светильников осуществляет вспомогательное производство. Его расходы на сборку этой партии светильников составили 14 000 руб.

Бухгалтер "Юпитера" должен сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 20 Кредит 10 (69, 70...) - 130 000 руб. - отражены расходы основного производства на выпуск светильников;

Дебет 23 Кредит 10 (69, 70...) - 14 000 руб. - отражены расходы на сборку светильников;

Дебет 20 Кредит 23 - 14 000 руб. - в себестоимость готовой продукции включены расходы вспомогательного производства.

Оприходование продукции на склад будет отражено так:

по старому Плану счетов

Дебет 40 Кредит 20 - 144 000 руб. (130 000 + 14 000) - готовая продукция оприходована на склад;

по новому Плану счетов

Дебет 43 Кредит 20 - 144 000 руб. (130 000 + 14 000) - готовая продукция оприходована на склад.

Если готовая продукция предназначена для использования в процессе производства, ее стоимость нужно учитывать на счете 10 "Материалы" и отражать по строке 211 бухгалтерского баланса.

Учет продукции по учетным ценам

(плановой себестоимости)

Плановая себестоимость продукции (работ, услуг) устанавливается организацией самостоятельно на основании норм расхода материалов, топлива и т.д., необходимых для выпуска продукции (выполнения работ, оказания услуг).

Готовая продукция (выполненные работы, оказанные услуги) отражается на счете 37 "Выпуск продукции (работ, услуг)" (по новому Плану счетов этот счет имеет номер 40) по нормативной или плановой себестоимости.

После того как продукция изготовлена и передана на склад, в учете сделайте запись:

по старому Плану счетов

Дебет 40 Кредит 37 - оприходована готовая продукция по нормативной (плановой) себестоимости;

по новому Плану счетов

Дебет 43 Кредит 40 - оприходована готовая продукция по нормативной (плановой) себестоимости.

Фактическую себестоимость выпущенной продукции учитывайте по дебету счета 37 (40).

Себестоимость продукции, изготовленной основным производством, отразите записью:

по старому Плану счетов

Дебет 37 Кредит 20 - отражена фактическая себестоимость продукции, выпущенной основным производством;

по новому Плану счетов

Дебет 40 Кредит 20 - отражена фактическая себестоимость продукции, выпущенной основным производством.

Как правило, нормативная (плановая) себестоимость готовой продукции не совпадает с ее фактической себестоимостью.

В результате на счете 37 (40) возникает дебетовое или кредитовое сальдо.

Дебетовое сальдо по счету 37 (40) - это превышение фактической себестоимости над нормативной или плановой (перерасход), кредитовое - превышение нормативной или плановой себестоимости над фактической (экономия).

Дебетовое сальдо по счету 37 (40) (перерасход) ежемесячно списывается проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 46 Кредит 37 - списано превышение фактической себестоимости выпущенной продукции над ее нормативной (плановой) себестоимостью;

по новому Плану счетов

Дебет 90-2 Кредит 40 - списано превышение фактической себестоимости выпущенной продукции над ее нормативной (плановой) себестоимостью.

Кредитовое сальдо по счету 37 (40) (экономия) ежемесячно списывается сторнировочной записью:

по старому Плану счетов

     
        ———————————————————¬
        |Дебет 46 Кредит 37| —  сторнировано  превышение  нормативной
        L———————————————————
   

(плановой) себестоимости выпущенной продукции над ее фактической себестоимостью;

по новому Плану счетов

     
        —————————————————————¬
        |Дебет 90—2 Кредит 40| —  сторнировано превышение нормативной
        L—————————————————————
   

(плановой) себестоимости выпущенной продукции над ее фактической себестоимостью.

Пример. ООО "Белла" произвело и продало в отчетном периоде 1000 наборов стеклянных фужеров по цене 120 руб. за один набор на общую сумму 120 000 руб. (в том числе НДС - 20 000 руб.). "Белла" отражает готовую продукцию по плановой себестоимости. Плановая себестоимость одного набора - 70 руб., фактическая себестоимость одного набора составила 75 руб.

Бухгалтер ООО "Белла" должен сделать следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 40 Кредит 37 - 70 000 руб. (70 руб. x 1000 шт.) - оприходована на складе готовая продукция по плановой себестоимости;

Дебет 37 Кредит 20 - 75 000 руб. (75 руб. x 1000 шт.) - отражена фактическая себестоимость готовой продукции;

Дебет 51 Кредит 62 - 120 000 руб. - поступили денежные средства от покупателей;

Дебет 62 Кредит 46 - 120 000 руб. - отражена выручка от продажи продукции;

Дебет 46 Кредит 40 - 70 000 руб. - списана плановая себестоимость проданной продукции;

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 20 000 руб. - начислен НДС, подлежащий уплате в бюджет;

Дебет 46 Кредит 37 - 5000 руб. (75 000 - 70 000) - списана сумма превышения фактической себестоимости готовой продукции над ее плановой себестоимостью;

Дебет 46 Кредит 80 - 25 000 руб. (120 000 - 70 000 - 20 000 - 5000) - отражена прибыль от продажи продукции.

По новому Плану счетов:

Дебет 43 Кредит 40 - 70 000 руб. (70 руб. x 1000 шт.) - оприходована на складе готовая продукция по плановой себестоимости;

Дебет 40 Кредит 20 - 75 000 руб. (75 руб. x 1000 шт.) - отражена фактическая себестоимость готовой продукции;

Дебет 51 Кредит 62 - 120 000 руб. - поступили денежные средства от покупателей;

Дебет 62 Кредит 90-1 - 120 000 руб. - отражена выручка от продажи продукции;

Дебет 90-2 Кредит 43 - 70 000 руб. - списана плановая себестоимость проданной продукции;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 20 000 руб. - начислен НДС, подлежащий уплате в бюджет;

Дебет 90-2 Кредит 40 - 5000 руб. (75 000 - 70 000) - списана сумма превышения фактической себестоимости готовой продукции над ее плановой себестоимостью;

Дебет 90-9 Кредит 99 - 25 000 руб. (120 000 - 70 000 - 20 000 - 5000) - отражена прибыль от продажи продукции.

Учет товаров

Как указывалось выше, по строке 214 баланса учитывается стоимость товаров, отраженная на счете 41 "Товары" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов). Этот счет в основном используют предприятия торговли.

Оприходование товаров

Товары могут учитываться несколькими способами:

- по фактической себестоимости (непосредственно на счете 41);

- по продажным ценам (с использованием счета 42 "Торговая наценка").

Способ учета товаров должен быть закреплен в учетной политике вашей организации.

Организации, продающие товары в розницу, могут их учитывать как по фактической себестоимости, так и по продажным ценам, организации оптовой торговли - только по фактической себестоимости.

В бухгалтерском балансе товары отражаются только по фактической себестоимости.

Фактическая себестоимость товаров складывается из всех затрат по их покупке. К таким затратам, в частности, относятся:

- суммы, уплаченные в соответствии с договором продавцу;

- суммы, уплаченные за информационные и консультационные услуги, связанные с приобретением товаров;

- таможенные пошлины и иные платежи, связанные с покупкой товаров (например, сборы за таможенное оформление импортируемых товаров);

- вознаграждения, уплаченные посреднической организации, через которую приобретены товары;

- невозмещаемые налоги, уплаченные в связи с покупкой товаров (например, налог с продаж);

- другие затраты, связанные с приобретением товаров.

Все затраты на покупку товаров вы должны учесть по дебету счета 41 "Товары" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

При поступлении товаров сделайте проводки:

Дебет 41 Кредит 60 (76...) - учтены затраты, непосредственно связанные с приобретением товаров (без НДС);

Дебет 19 Кредит 60 (76...) - учтен НДС по затратам, непосредственно связанным с приобретением товаров (на основании счетов - фактур).

После оплаты расходов по приобретению товаров сделайте записи:

Дебет 60 (76...) Кредит 51 (50...) - оплачены расходы по приобретению товаров;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - произведен налоговый вычет.

Особый порядок предусмотрен для учета расходов по доставке товаров до склада организации (транспортных расходов). Транспортные расходы могут учитываться двумя способами:

- непосредственно на счете 41 "Товары" (т.е. включаться в фактическую себестоимость приобретаемых товаров);

- на счете 44 "Издержки обращения" (в новом Плане счетов этот счет называется "Расходы на продажу").

Способ учета транспортных расходов должен быть закреплен в учетной политике вашей организации.

Пример. ООО "Марс" приобрело 10 000 штук кирпича, предназначенного для перепродажи. "Марс" ведет учет товаров по фактической себестоимости.

Согласно расчетным документам поставщика цена одного кирпича составляет 18 руб. (в том числе НДС - 3 руб.). Кирпич был приобретен через посредническую организацию. Расходы по оплате ее услуг составили 12 000 руб. (в том числе НДС - 2000 руб.).

Транспортные расходы по доставке кирпича на склад составили 6000 руб. (в том числе НДС - 1000 руб.). Согласно учетной политике организации транспортные расходы учитываются на счете 41, то есть включаются в фактическую себестоимость приобретаемых товаров.

Бухгалтер "Марса" должен сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 41 Кредит 60 - 150 000 руб. ((18 руб. - 3 руб.) x 10 000 шт.) - оприходован кирпич;

Дебет 19 Кредит 60 - 30 000 руб. (3 руб. x 10 000 шт.) - учтен НДС по приобретенному кирпичу;

Дебет 41 Кредит 60 - 10 000 руб. (12 000 - 2000) - учтены расходы по оплате услуг посреднической организации;

Дебет 19 Кредит 60 - 2000 руб. - учтен НДС по услугам посреднической организации;

Дебет 41 Кредит 60 - 5000 руб. (6000 - 1000) - учтены транспортные расходы по доставке кирпича на склад;

Дебет 19 Кредит 60 - 1000 руб. - учтен НДС по транспортным расходам;

Дебет 60 Кредит 51 - 198 000 руб. (180 000 + 12 000 + 6000) - оплачены кирпич поставщику, а также услуги посреднической и транспортной организаций;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 33 000 руб. (30 000 + 2000 + 1000) - произведен налоговый вычет.

Если вы получили кредит, предназначенный для покупки товаров, проценты по нему начислите проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 41 Кредит 90 (92) - начислены проценты по кредиту банка, полученному для приобретения товаров;

по новому Плану счетов

Дебет 41 Кредит 66 (67) - начислены проценты по кредиту банка, полученному для приобретения товаров.

Пример. ЗАО "Плутон" получило банковский кредит в сумме 60 000 руб. Кредит был получен для покупки партии товаров. Согласно договору кредит предоставлен на три месяца под 40 процентов годовых. Через три месяца после получения кредита организация приобрела партию товаров, вернула банку кредит и выплатила сумму процентов. Стоимость партии товаров в ценах поставщика составила 120 000 руб. (в том числе НДС - 20 000 руб.).

Бухгалтер "Плутона" должен сделать следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 41 Кредит 60 - 100 000 руб. (120 000 - 20 000) - оприходованы товары;

Дебет 19 Кредит 60 - 20 000 руб. - учтен НДС по оприходованным товарам;

Дебет 41 Кредит 90 - 6000 руб. (60 000 руб. x 40% : 12 мес. x 3 мес.) - начислены проценты по банковскому кредиту.

По новому Плану счетов:

Дебет 41 Кредит 60 - 100 000 руб. (120 000 - 20 000) - оприходованы товары;

Дебет 19 Кредит 60 - 20 000 руб. - учтен НДС по оприходованным товарам;

Дебет 41 Кредит 66 - 6000 руб. (60 000 руб. x 40% : 12 мес. x 3 мес.) - начислены проценты по банковскому кредиту.

Для обеспечения сохранности товаров большое значение имеет правильно организованный учет в местах их хранения (складской учет). Организация складского учета зависит от способа хранения товаров. Различают партионный и сортовой способы хранения и соответственно партионный и сортовой учет материальных ценностей.

При партионном способе хранения каждая вновь поступающая партия товаров по одному транспортному документу хранится отдельно от ранее поступивших товаров. На каждую партию выписывается партионная карта (товарный ярлык) в двух экземплярах. Один экземпляр передается в бухгалтерию, а второй остается на складе и служит регистром складского учета. Партионная карта регистрируется в специальной книге. Порядковый номер регистрации является номером поступившей партии товаров. При отпуске товаров в партионной карте записываются дата отпуска, номер расходного документа и количество отпущенного товара, а в расходном документе записывается номер партии.

Кроме того, при партионном учете на каждую партию может открываться несколько страниц в книге или отдельная карточка. Записи в них внутри партий производятся по наименованиям и сортам товаров. По окончании реализации товаров из данной партии записи в товарном ярлыке и карточке подсчитываются, а сами ярлыки и карточки сдаются в бухгалтерию вместе с товарным отчетом.

По промышленным товарам, реализуемым в упаковке поставщика, учет можно вести по каждому тарному месту (кипе, ящику и т.п.) без указания артикулов и сортов на карточках.

При партионном учете можно определить недостачи или излишки сразу после реализации всей партии товара, не дожидаясь общей инвентаризации.

При сортовом способе хранения товары хранятся по сортам. Каждый вновь поступивший товар присоединяется к имеющимся товарам того же наименования и сорта.

Складской учет ведется материально ответственными лицами в товарной книге кладовщика или на карточках в натуральном выражении по наименованиям, сортам, количеству и ценам. На каждое наименование и сорт в зависимости от объема операций открывается одна или несколько страниц в товарной книге или отдельная карточка. Однородные продукты различного наименования, имеющие одну учетную цену, могут учитываться в одной карточке (странице). Например, в одной карточке могут учитываться нефасованные шоколадные конфеты, имеющие разные наименования, но одинаковую цену.

Записи в регистры складского учета производятся на основании первичных документов и только по количеству товаров без указания их стоимости. Записи можно делать по каждому приходному и расходному документу, а при большом объеме операций также по данным предварительно составленных накопительных ведомостей. После каждой записи выводится остаток. В заголовке страницы книги (карточки) указываются наименование, артикул, сорт, цена и другие отличительные признаки товара. В остальной части страницы книги (карточки) отражаются приход, расход и остатки товаров.

Если объем товарных операций и ассортимент товаров невелики, то карточки и товарные книги можно не вести. Учет же будет производиться материально ответственными лицами непосредственно в товарном отчете.

В бухгалтерии аналитический учет товарных запасов можно вести двумя методами: количественно - суммовым и оперативно - бухгалтерским (сальдовым). Аналитический учет товаров организуют по материально ответственным лицам и местам хранения.

Количественно - суммовой метод применяется, как правило, на крупных складах. При этом можно использовать сортовой и партионный методы учета. Эти методы учета по сути дублируют складской учет.

При сортовом методе в бухгалтерии на каждое наименование товаров и сорт открывают карточки количественно - суммового учета. Запись в них производится по приходным и расходным документам. Но можно предварительно группировать движение товара каждого наименования по приходу и расходу в накопительной ведомости и заносить в карточки общие итоги. Например, если за день со склада отпущен товар одного наименования по 28 расходным накладным, то целесообразнее предварительно подсчитать в накопительной ведомости количество и сумму этого товара, а затем общие данные занести в карточку, чем указывать в ней расход отдельно по всем 28 накладным.

По окончании месяца в карточках подсчитывают итоги прихода, расхода товаров, выводят остатки и по всей номенклатуре товара составляют оборотную ведомость в количественном и суммовом выражении: остаток на начало месяца, приход, расход, остаток на конец месяца. Оборотная ведомость составляется и на дату инвентаризации.

Натуральные показатели оборотной ведомости сверяют с данными складского учета. Суммовые итоги сверяют с оборотами и сальдо по субсчету 41-1 "Товары на складах".

При партионном способе аналитический учет в бухгалтерии ведут на партионных картах. По окончании месяца и на дату инвентаризации составляются оборотные ведомости, как правило, по каждой партии в целом, а не по отдельным наименованиям и сортам товаров, входящих в партию.

Хотим еще раз обратить внимание работников бухгалтерии на то, что на складах, базах, в кладовых, в организациях, занимающихся оптовой торговлей, учет материальных ценностей по номенклатуре должен вестись и материально ответственными лицами, и бухгалтерией.

Руководители предприятий и главные бухгалтеры могут выбрать тот способ отчетности материально ответственных лиц, который наиболее полно соответствует потребностям данной организации, и закрепить его в учетной политике.

Учет выбытия товаров

Товары со складов в оптовую и розничную торговлю отпускаются по весу или количеству с оформлением отпуска бланками первичной учетной документации. В необходимых случаях (на продовольственных складах) товары перед их отгрузкой подвергаются переборке, сортировке и калибровке.

Учет отпуска товаров со склада ведется в ведомости отгрузки и реализации товаров. При этом аналитический учет отпуска товаров должен предоставлять информацию о выбытии товаров по следующим направлениям:

- в оптовую торговлю;

- в розничную торговлю;

- отдельно в магазины, входящие в единую торговую систему одной организации с центральным складом;

- в магазины, являющиеся дочерними обществами;

- в магазины и торговые организации, независимые от организации - владельца товаров.

На основании отдельных ведомостей отгрузки товаров составляется сводная ведомость отгрузки и реализации товаров в натуральном и стоимостном выражении.

Одной из главных задач учета выбытия товаров является определение стоимости, по которой они списываются с баланса организации.

Торговые организации могут использовать следующие методы списания товаров при их выбытии в оценке:

- по их средней (средневзвешенной) себестоимости;

- по себестоимости первых по времени закупок (метод ФИФО);

- по себестоимости последних по времени закупок (метод ЛИФО).

Рассмотрим на условных примерах порядок использования данных методов.

Метод средней (средневзвешенной)

себестоимости

Оценка товаров при их продаже и списании по средней (средневзвешенной) себестоимости основана на определении средней себестоимости единицы каждого вида товаров, имевших движение в отчетном месяце, как проданных, так и оставшихся на складе на конец месяца.

Пример. Здесь и далее данные приводятся по одному виду товаров.

     
   ——————————T—————————————————T——————————————————T—————————————————¬
   |   Дата  | Приход (с учетом|      Расход      |     Остаток     |
   |         |     остатка)    |                  |                 |
   |         +—————T————T——————+—————T—————T——————+————T—————T——————+
   |         |кол— |це— |сумма,|кол— |цена,|сумма,|кол—|цена,|сумма,|
   |         |во   |на, | тыс. |во   | руб.| тыс. |во  | руб.| тыс. |
   |         |     |руб.| руб. |     |     | руб. |    |     | руб. |
   +—————————+—————+————+——————+—————+—————+——————+————+—————+——————+
   |Остаток  | 100 | 100| 10,0 |  —  |  —  |   —  | 100|  —  |   —  |
   |на       |     |    |      |     |     |      |    |     |      |
   |1—е чис— |     |    |      |     |     |      |    |     |      |
   |ло       |     |    |      |     |     |      |    |     |      |
   +—————————+—————+————+——————+—————+—————+——————+————+—————+——————+
   |10—е чис—|  50 | 100|  5,0 |  60 |  —  |   —  | 90 |  —  |   —  |
   |ло       |     |    |      |     |     |      |    |     |      |
   +—————————+—————+————+——————+—————+—————+——————+————+—————+——————+
   |15—е чис—|  60 | 110|  6,6 | 100 |  —  |   —  | 50 |  —  |   —  |
   |ло       |     |    |      |     |     |      |    |     |      |
   +—————————+—————+————+——————+—————+—————+——————+————+—————+——————+
   |25—е чис—|  80 | 120|  9,6 |  —  |  —  |   —  | 130|  —  |   —  |
   |ло       |     |    |      |     |     |      |    |     |      |
   +—————————+—————+————+——————+—————+—————+——————+————+—————+——————+
   |Итого    | 290 |  x | 31,2 | 160 |107,6| 17,2 | 130|107,6| 14,0 |
   L—————————+—————+————+——————+—————+—————+——————+————+—————+———————
   

1. Средняя цена товаров, поступивших за месяц:

10 000 руб. + 5000 руб. + 6600 руб. + 9600 руб.

     
        ——————————————————————————————————————————————— = 107,6 руб.
                            290 ед.
   
   2. Общая себестоимость товаров, числящихся в остатке:
   130 ед. x 107,6 руб. = 14 000 руб.
   3. Себестоимость проданных товаров:
   31 200 руб. — 14 000 руб. = 17 200 руб.
   4. Средняя цена продажи:
   
        17 200 руб.  
        ——————————— = 107,5 руб.
          160 ед.
   
   Метод ФИФО
   
   Этот метод представляет собой оценку товаров по себестоимости первых (с учетом стоимости остатков) в течение отчетного месяца закупок товаров.
   Указанный метод предусматривает учет заготовок товаров в течение отчетного месяца по фактической себестоимости. При продаже товаров, а также выбытии товаров на другие цели их списание производится по себестоимости первых в отчетном месяце закупок с учетом стоимости товаров, числящихся в учете на начало месяца.
   Для этого сначала определяется себестоимость не использованных на конец отчетного месяца товаров исходя из их количества и предположения, что их стоимость состоит из затрат на последние закупки товаров.
   Стоимость проданных товаров определяется путем вычитания из стоимости остатков товаров на начало отчетного месяца с учетом стоимости поступивших за отчетный месяц товаров стоимости, приходящейся на остаток товаров на конец месяца.
   Распределение стоимости проданных товаров по счетам учета реализации производится исходя из средней стоимости единицы каждого вида товара и количества товаров, проданных покупателям.
   Пример.
     
   ——————————T—————————————————T——————————————————T—————————————————¬
   |   Дата  | Приход (с учетом|      Расход      |     Остаток     |
   |         |     остатка)    |                  |                 |
   |         +————T—————T——————+—————T—————T——————+————T—————T——————+
   |         |кол—|цена,|сумма,|кол— |цена,|сумма,|кол—|цена,|сумма,|
   |         |во  | руб.| тыс. |во   | руб.| тыс. |во  | руб.| тыс. |
   |         |    |     | руб. |     |     | руб. |    |     | руб. |
   +—————————+————+—————+——————+—————+—————+——————+————+—————+——————+
   |Остаток  | 100|100  | 10,0 |  —  |  —  |   —  | 100|  —  |   —  |
   |на       |    |     |      |     |     |      |    |     |      |
   |1—е чис— |    |     |      |     |     |      |    |     |      |
   |ло       |    |     |      |     |     |      |    |     |      |
   +—————————+————+—————+——————+—————+—————+——————+————+—————+——————+
   |10—е чис—|  50|100  |  5,0 |  60 |  —  |   —  |  90|  —  |   —  |
   |ло       |    |     |      |     |     |      |    |     |      |
   +—————————+————+—————+——————+—————+—————+——————+————+—————+——————+
   |15—е чис—|  60|110  |  6,6 | 100 |  —  |   —  |  50|  —  |   —  |
   |ло       |    |     |      |     |     |      |    |     |      |
   +—————————+————+—————+——————+—————+—————+——————+————+—————+——————+
   |25—е чис—|  80|120  |  9,6 |  —  |  —  |   —  | 130|  —  |   —  |
   |ло       |    |     |      |     |     |      |    |     |      |
   +—————————+————+—————+——————+—————+—————+——————+————+—————+——————+
   |Итого    | 290|107,6| 31,2 | 160 |100,6| 16,1 | 130|116,2| 15,1 |
   L—————————+————+—————+——————+—————+—————+——————+————+—————+———————
   

1. Общая себестоимость товаров, числящихся на конец отчетного месяца в остатке (130 единиц) исходя из цен по последним их поступлениям, составит:

(80 ед. x 120 руб.) + (50 ед. x 110 руб.) = 15 100 руб.

2. Себестоимость единицы товара на конец месяца:

15 100 руб.

     
        ——————————— = 116,2 руб.
          130 ед.
   
   3. Общая себестоимость проданных товаров:
   31 200 руб. — 15 100 руб. = 16 100 руб.
   4. Себестоимость единицы проданных товаров, исходя из которой производится распределение их стоимости по счетам учета реализации:
        16 100 руб.  
        ——————————— = 100,6 руб.
          160 ед.
   
   Метод ЛИФО
   
   Данный метод обеспечивает соответствие текущих доходов и расходов и позволяет учесть влияние инфляции на результаты финансовой деятельности организации.
   При этом методе товары на конец отчетного месяца оцениваются исходя из их количества и предположения, что стоимость данных товаров складывается из затрат на последние их закупки.
   Стоимость проданных товаров определяется путем вычитания из стоимости остатков товаров на начало отчетного месяца с учетом стоимости поступивших за отчетный месяц товаров стоимости, приходящейся на остаток товаров на конец отчетного месяца.
   Распределение стоимости проданных товаров по счетам учета реализации и другим счетам их использования производится исходя из средней стоимости единицы каждого вида и количества проданных товаров.
   Пример.
     
   ——————————T—————————————————T——————————————————T—————————————————¬
   |   Дата  | Приход (с учетом|      Расход      |     Остаток     |
   |         |     остатка)    |                  |                 |
   |         +————T—————T——————+—————T—————T——————+————T—————T——————+
   |         |кол—|цена,|сумма,|кол— |цена,|сумма,|кол—|цена,|сумма,|
   |         |во  | руб.| тыс. |во   | руб.| тыс. |во  | руб.| тыс. |
   |         |    |     | руб. |     |     | руб. |    |     | руб. |
   +—————————+————+—————+——————+—————+—————+——————+————+—————+——————+
   |Остаток  | 100|100  | 10,0 |  —  |  —  |   —  | 100|  —  |   —  |
   |на       |    |     |      |     |     |      |    |     |      |
   |1—е чис— |    |     |      |     |     |      |    |     |      |
   |ло       |    |     |      |     |     |      |    |     |      |
   +—————————+————+—————+——————+—————+—————+——————+————+—————+——————+
   |10—е чис—|  50|100  |  5,0 |  60 |  —  |   —  |  90|  —  |   —  |
   |ло       |    |     |      |     |     |      |    |     |      |
   +—————————+————+—————+——————+—————+—————+——————+————+—————+——————+
   |15—е чис—|  60|110  |  6,6 | 100 |  —  |   —  |  50|  —  |   —  |
   |ло       |    |     |      |     |     |      |    |     |      |
   +—————————+————+—————+——————+—————+—————+——————+————+—————+——————+
   |25—е чис—|  80|120  |  9,6 |  —  |  —  |   —  | 130|  —  |   —  |
   |ло       |    |     |      |     |     |      |    |     |      |
   +—————————+————+—————+——————+—————+—————+——————+————+—————+——————+
   |Итого    | 290|107,6| 31,2 | 160 |113,8| 18,2 | 130| 100 | 13,0 |
   L—————————+————+—————+——————+—————+—————+——————+————+—————+———————
   

1. Общая себестоимость товаров на конец месяца (130 единиц) исходя из цен по первым их поступлениям:

(100 ед. x 100 руб.) + (30 ед. x 100 руб.) = 13 000 руб.

2. Себестоимость единицы товара на конец месяца:

13 000 руб.

     
       ——————————— = 100 руб.
         130 ед.
   
   3. Общая себестоимость проданных товаров:
   31 200 руб. — 13 000 руб. = 18 200 руб.
   4. Себестоимость единицы проданного товара:
   
        18 200 руб.  
        ——————————— = 113,8 руб.
          160 ед.
   
   Продажа товаров в организациях как оптовой, так и розничной торговли учитывается на счете 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (по старому Плану счетов) или 90 "Продажи" (по новому Плану счетов).
   Списание товаров, учтенных по фактической себестоимости, отражается следующим образом.
   При переходе права собственности на проданные товары к покупателю в учете делаются следующие записи.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 62 Кредит 46 — отражена выручка от продажи товаров;
   Дебет 46 Кредит 41 — списана себестоимость проданных товаров;
   Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" — начислен НДС;
   Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" — начислен налог с продаж;
   Дебет 46 Кредит 80 — отражена прибыль от продажи товаров
   или
   Дебет 80 Кредит 46 — отражен убыток от продажи товаров.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 62 Кредит 90—1 — отражена выручка от продажи товаров;
   Дебет 90—2 Кредит 41 — списана себестоимость проданных товаров;
   Дебет 90—3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" — начислен НДС;
   Дебет 90—6 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" — начислен налог с продаж;
   Дебет 90—9 Кредит 99 — отражена прибыль от продажи товаров
   или
   Дебет 99 Кредит 90—9 — отражен убыток от продажи товаров.
   Пример. Организация оптовой торговли ЗАО "Плутон" продала за отчетный период товаров на сумму 120 000 руб. (в том числе НДС — 20 000 руб.). Учет товаров в ЗАО "Плутон" ведется по фактической себестоимости. Фактическая себестоимость товаров составила 46 000 руб.
   Бухгалтер "Плутона" должен сделать следующие записи.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 62 Кредит 46 — 120 000 руб. — отражена выручка от продажи товаров;
   Дебет 51 Кредит 62 — 120 000 руб. — поступили денежные средства от покупателей;
   Дебет 46 Кредит 41 — 46 000 руб. — списана себестоимость проданных товаров;
   Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" — 20 000 руб. — начислен НДС;
   Дебет 46 Кредит 80 — 54 000 руб. (120 000 — 46 000 — 20 000) — определен финансовый результат от продажи товаров.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 62 Кредит 90—1 — 120 000 руб. — отражена выручка от продажи товаров;
   Дебет 51 Кредит 62 — 120 000 руб. — поступили денежные средства от покупателей;
   Дебет 90—2 Кредит 41 — 46 000 руб. — списана себестоимость проданных товаров;
   Дебет 90—3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" — 20 000 руб. — начислен НДС;
   Дебет 90—9 Кредит 99 — 54 000 руб. (120 000 — 46 000 — 20 000) — определен финансовый результат от продажи товаров.
   
   Особенности учета товаров
   по продажным ценам
   
   Учет товаров на счете 41 ведется:
   — организациями оптовой торговли — по фактической себестоимости (за вычетом НДС);
   — организациями розничной торговли — по фактической себестоимости (за вычетом НДС) или по продажным ценам.
   Если организация розничной торговли ведет учет товаров в продажных ценах, стоимость остатка товаров отражается в балансе по фактической себестоимости без учета начисленной торговой наценки, приходящейся на остаток товаров. Таким образом, организации розничной торговли, ведущие учет товаров по продажным ценам, из строки 214 вычитают сальдо по кредиту счета 42 "Торговая наценка" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).
   
   Учет торговой наценки
   
   Рассмотрим вопросы, непосредственно связанные с формированием розничной цены на товары, а именно:
   — документальное оформление расчета розничных цен на товары;
   — документальное оформление изменения розничных цен на товары;
   — отражение в бухгалтерском учете торговой наценки.
   Как правило, организация учета товаров по фактической себестоимости на предприятиях розничной торговли сильно затруднена ввиду большого товарного ассортимента.
   Поэтому чаще всего предприятия розничной торговли ведут учет товаров по стоимостной схеме в отпускных (розничных) ценах с использованием счета 42 "Торговая наценка" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).
   Такие предприятия определяют валовой доход от реализации (реализованное торговое наложение) путем расчета среднего процента торговой наценки. Повышение или снижение розничной цены товара отражается на изменении оборотов и остатков по счетам 41 "Товары" и 42 "Торговая наценка", что оказывает влияние на расчет среднего процента торговой наценки и соответственно на величину реализованного торгового наложения.
   Так как розничная цена представляет собой сумму цены поставщика и торговой наценки, в первичной бухгалтерской документации должен быть документ, увязывающий эти две цены между собой и являющийся документальным подтверждением расчета розничной цены. Таким документом является реестр розничных цен.
   Реестр розничных цен должен содержать следующие реквизиты:
   — наименование организации;
   — дату составления;
   — порядковый номер реестра;
   — подпись руководителя и печать организации.
   Реестр должен отражать:
   — наименование товара;
   — цену поставщика на данный товар;
   — торговую наценку (в процентах к цене поставщика и в денежном выражении);
   — розничную цену.
   Приведем образец заполнения реестра розничных цен, наиболее часто встречающийся на практике.
   Пример.
   
   ЗАО "Актив"
   
   11 октября 2001 г.
   
   Реестр розничных цен
     
   ————T————————————T————————————T——————————T————————————T——————————¬
   | N |Наименование|Цена постав—| Торговая | Сумма, руб.| Розничная|
   |п/п|   товара   |щика, руб.  |наценка, %|            |цена, руб.|
   +———+————————————+————————————+——————————+————————————+——————————+
   | 1 |Шампунь     |     15     |    30    |      4,5   |    19,5  |
   +———+————————————+————————————+——————————+————————————+——————————+
   | 2 |Мыло        |      5     |    40    |      2     |     7    |
   +———+————————————+————————————+——————————+————————————+——————————+
   | 3 |Зуб. паста  |     20     |    25    |      5     |    25    |
   L———+————————————+————————————+——————————+————————————+———————————
   

Генеральный директор А.Н.Иванов

Печать

Предприятие розничной торговли может корректировать свои цены не только в зависимости от изменений цен поставщика, но и по собственной инициативе. В связи с этим возникает необходимость правильного документального оформления изменений розничных цен и их отражения в бухгалтерском учете.

В соответствии с Методическими рекомендациями по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденными Письмом Роскомторга от 10 июля 1996 г. N 1-794/32-5, изменение розничных товарных цен производится по приказу руководителя предприятия и оформляется инвентаризационной описью - актом. Инвентаризационная опись - акт должна содержать следующую информацию:

- дату изменения цены;

- наименование переоцениваемого товара;

- количество переоцениваемого товара;

- старую цену на товар;

- новую цену на товар;

- сумму дооценки (уценки) - разность между стоимостью товара в старых и новых ценах.

Инвентаризационная опись - акт должна быть заверена подписью руководителя предприятия и печатью организации.

В вышеуказанных Методических рекомендациях не приведен строгий порядок оформления инвентаризационных описей - актов, поэтому бухгалтер может оформлять их в произвольной форме. Приведем наиболее часто встречающийся на практике образец заполнения инвентаризационной описи - акта.

Пример.

ЗАО "Актив"

15 октября 2001 г.

Инвентаризационная опись - акт

переоценки товара

     
   ————T———————————T————————————T————————————T——————————T———————————¬
   | N |Наименова— | Количество |Старая цена,|   Новая  |Сумма до—  |
   |п/п|ние товара | товара, шт.| руб. за шт.|цена, руб.|оценки (+),|
   |   |           |            |            |          |уценки (—) |
   |   |           |            |            |          |товара     |
   +———+———————————+————————————+————————————+——————————+———————————+
   | 1 |Шампунь    |      7     |     19,5   |     20   |     +3,5  |
   +———+———————————+————————————+————————————+——————————+———————————+
   | 2 |Мыло       |     10     |      7     |     6    |    —10    |
   L———+———————————+————————————+————————————+——————————+————————————
   

Итого дооценка: 3 руб. 50 коп.

Итого уценка: 10 руб.

Генеральный директор А.Н.Иванов

Печать

Данные инвентаризационной описи - акта фиксируются в реестрах розничных цен, содержащих информацию о товаре, который был переоценен. В этом случае в реестрах напротив наименования переоцененного товара вводятся дополнительные графы:

- новая цена с датой ее введения;

- новый размер торговой наценки.

Образец заполнения реестра после проведения переоценки товара приведен в примере.

Пример.

ЗАО "Актив"

15 октября 2001 г.

Реестр розничных цен

     
   ————T———————T—————T——————T——————T—————T——————T——————————T————————¬
   | N |Наиме— |Цена |Торго—|Сумма,|Роз— | Новая|   Дата   |Новый   |
   |п/п|нование|по—  |вая   | руб. |нич— | цена,|          |размер  |
   |   |товара |став—|нацен—|      |ная  | руб. |          |торговой|
   |   |       |щика,|ка, % |      |цена,|      |          |наценки,|
   |   |       |руб. |      |      |руб. |      |          |руб.    |
   +———+———————+—————+——————+——————+—————+——————+——————————+————————+
   | 1 |Шампунь|  15 |  30  |   4,5| 19,5|  20  |15.10.2000|    5   |
   +———+———————+—————+——————+——————+—————+——————+——————————+————————+
   | 2 |Мыло   |   5 |  40  |   2  |  7  |   6  |15.10.2000|    1   |
   +———+———————+—————+——————+——————+—————+——————+——————————+————————+
   | 3 |Зуб.   |  20 |  25  |   5  | 25  |   —  |          |    —   |
   |   |паста  |     |      |      |     |      |          |        |
   L———+———————+—————+——————+——————+—————+——————+——————————+—————————
   

Генеральный директор А.Н.Иванов

Печать

В условиях постоянно меняющихся цен возникают технические сложности, связанные с оформлением ценников на товары (администрации магазинов просто не успевают следить за наличием ценников на все товары и их правильным оформлением).

Несмотря на это, необходимо напомнить, что в соответствии с Законом РФ от 18 июня 1993 г. N 5215-1 "О применении контрольно - кассовых машин при осуществлении денежных расчетов с населением" магазин, не вывесивший ценник на продаваемый товар, может быть оштрафован.

Начисление торговой наценки отражается записью (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 41 Кредит 42 - начислена торговая наценка на оприходованный товар.

В торговую наценку включаются доход торговой организации, НДС и налог с продаж. При этом налоги включаются в торговую наценку только в том случае, если продаваемые товары этими налогами облагаются.

Пример. Магазин "Промтовары" приобрел 10 чайников по цене 1200 руб/шт. (в том числе НДС - 200 руб.). Общая стоимость партии чайников - 12 000 руб. (в том числе НДС - 2000 руб.). Чайники облагаются НДС по ставке 20 процентов и налогом с продаж по ставке 5 процентов. Наценка на товары (без НДС и налога с продаж) установлена в размере 40 процентов.

Бухгалтер магазина сделал проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 41 Кредит 60 - 10 000 руб. (12 000 - 2000) - оприходованы товары, полученные от поставщика;

Дебет 19 Кредит 60 - 2000 руб. - учтен НДС по оприходованным товарам;

Дебет 60 Кредит 51 - 12 000 руб. - оплачены товары поставщику;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 2000 руб. - произведен налоговый вычет по оприходованным и оплаченным товарам.

Сумма торговой наценки (без НДС и налога с продаж) составила 4000 руб. (10 000 руб. х 40%).

Сумма НДС, включаемая в продажную цену товаров, составит:

(10 000 руб. + 4000 руб.) х 20% = 2800 руб.

Сумма налога с продаж, учитываемая в продажной цене товаров, составит:

(10 000 руб. + 4000 руб. + 2800 руб.) х 5% = 840 руб.

Общая сумма торговой наценки составит 7640 руб. (4000 + 2800 + 840).

Бухгалтер сделает проводку:

Дебет 41 Кредит 42 - 7640 руб. - отражена торговая наценка на оприходованные товары.

Таким образом, продажная цена партии чайников составит 17 640 руб. (10 000 + 7640). В балансе чайники отражаются по покупной стоимости - 10 000 руб.

Сумму торговой наценки по выбывшим товарам вы должны списать. Также списывается наценка по товарам, цена на которые была снижена.

Сумма торговой наценки по проданным товарам сторнируется в корреспонденции со счетом 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (по старому Плану счетов) или 90 "Продажи", субсчет "Себестоимость продаж" (по новому Плану счетов). Эта операция отражается записью:

по старому Плану счетов

     
        ———————————————————¬
        |Дебет 46 Кредит 42|  —  сторнирована  реализованная торговая
        L———————————————————
   

наценка;

по новому Плану счетов

     
        —————————————————————¬
        |Дебет 90—2 Кредит 42|  — сторнирована реализованная торговая
        L—————————————————————
   

наценка.

Пример. Вернемся к предыдущему примеру. Магазин "Промтовары" продал все 10 чайников, бухгалтер сделал следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 50 Кредит 46 - 17 640 руб. - поступила выручка от продажи товаров в кассу магазина;

Дебет 46 Кредит 41 - 17 640 руб. - списана учетная стоимость проданных товаров;

     
                             ——————————¬
        Дебет 46 Кредит 42 — |7640 руб.| — сторнирована реализованная
                             L——————————
   

торговая наценка;

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" - 840 руб. (17 640 руб. х 105% : 5%) - начислен налог с продаж, подлежащий уплате в бюджет;

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 2800 руб. ((17 640 руб. - 840 руб.) х 16,67%) - начислен НДС, подлежащий уплате в бюджет;

Дебет 46 Кредит 80 - 4000 руб. (7640 - 840 - 2800) - определен финансовый результат от продажи товаров.

По новому Плану счетов:

Дебет 50 Кредит 90-1 - 17 640 руб. - поступила выручка от продажи товаров в кассу магазина;

Дебет 90-2 Кредит 41 - 17 640 руб. - списана учетная стоимость проданных товаров;

     
                                        ——————————¬
        Дебет   90—2   Кредит  42   —   |7640 руб.|  —   сторнирована
                                        L——————————
   

реализованная торговая наценка;

Дебет 90-6 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" - 840 руб. (17 640 руб. х 105% : 5%) - начислен налог с продаж, подлежащий уплате в бюджет;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 2800 руб. ((17 640 руб. - 840 руб.) х 16,67%) - начислен НДС, подлежащий уплате в бюджет;

Дебет 90-9 Кредит 99 - 4000 руб. (7640 - 840 - 2800) - определен финансовый результат от продажи товаров.

Списание наценки при уценке товаров

Сумму, на которую нужно уценить товар, спишите за счет установленной ранее торговой наценки проводкой (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 41 Кредит 42 - уменьшена величина торговой наценки на сумму уценки товара.

Если сумма уценки превышает размер торговой наценки, то возникшую разницу включите в состав прочих расходов:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 41 - списано превышение суммы уценки товара над торговой наценкой;

по новому Плану счетов

Дебет 91-2 Кредит 41 - списано превышение суммы уценки товара над торговой наценкой.

Превышение суммы уценки товаров над торговой наценкой налогооблагаемую прибыль организации не уменьшает.

Пример. ООО "Стиль" приобрело 5 женских костюмов по цене 1800 руб/шт. (в том числе НДС - 300 руб.). Общая стоимость костюмов составила 9000 руб. (в том числе НДС - 1500 руб.). "Стиль" ведет учет товаров по продажным ценам. Торговая наценка на один костюм установлена в сумме 450 руб.

Бухгалтер ООО "Стиль" сделал проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 41 Кредит 60 - 7500 руб. (9000 - 1500) - оприходованы костюмы, полученные от поставщика;

Дебет 19 Кредит 60 - 1500 руб. - учтен НДС по оприходованным костюмам;

Дебет 41 Кредит 42 - 2250 руб. (450 руб. х 5 шт.) - начислена торговая наценка на оприходованные костюмы.

Костюмы не пользовались спросом в течение нескольких месяцев. В конце отчетного года организация приняла решение их уценить. Каждый костюм был уценен на 650 руб. Общая сумма уценки составила 3250 руб. (650 руб. х 5 шт.).

Бухгалтер сделал следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 41 Кредит 42 - 2250 руб. - списана установленная ранее торговая наценка;

Дебет 80 Кредит 41 - 1000 руб. (3250 - 2250) - сумма уценки, превышающая размер установленной торговой наценки, включена в состав прочих расходов.

По новому Плану счетов:

Дебет 41 Кредит 42 - 2250 руб. - списана установленная ранее торговая наценка;

Дебет 91-2 Кредит 41 - 1000 руб. (3250 - 2250) - сумма уценки, превышающая размер установленной торговой наценки, включена в состав прочих расходов.

Строка 215 "Товары отгруженные"

По строке 215 указывается дебетовое сальдо по счету 45 "Товары отгруженные" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) по состоянию на 31 декабря 2001 г.

На счете 45 отражается фактическая себестоимость готовой продукции или товаров, отгруженных покупателям. Продукция (товары) учитывается на этом счете только в том случае, если выручка от ее продажи не может быть признана в бухгалтерском учете.

Как правило, выручка от продажи не может быть признана в трех случаях:

- в договоре купли - продажи установлено, что право собственности на отгруженные товары переходит к покупателю после выполнения какого-либо условия (например, после оплаты товаров), и это условие не выполнено;

- товары переданы на реализацию по посредническому договору (договору комиссии, поручения или агентскому договору) и посредник их не продал;

- товары отгружены покупателю по товарообменному (бартерному) договору и встречная поставка покупателем не произведена (если в товарообменном договоре не предусмотрено, что право собственности на отгруженные товары переходит к покупателю непосредственно после их получения).

Передача товаров по договору с особым

порядком перехода права собственности

В договоре купли - продажи вы можете предусмотреть условие, что право собственности на товары переходит к покупателю не в момент их отгрузки, а позже (например, после того, как товары будут оплачены или доставлены в определенный пункт).

Такой договор называют договором с особым порядком перехода права собственности. Товары, которые вы передали покупателю по договору с особым порядком перехода права собственности, учитываются на счете 45 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) до того момента, когда право собственности на них перейдет к покупателю.

Если в договоре предусмотрено, что право собственности на отгруженные товары переходит к покупателю после их оплаты, вы должны отразить выручку только после получения денег от покупателя.

При отгрузке покупателю товаров (готовой продукции) по договору с особым порядком перехода права собственности сделайте следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 45 Кредит 41 (40) - отгружены товары (готовая продукция) по договору с особым порядком перехода права собственности.

После получения оплаты от покупателя сделайте записи:

Дебет 62 Кредит 46 - отражена выручка от продажи товаров (готовой продукции);

Дебет 46 Кредит 45 - списана себестоимость проданных товаров (готовой продукции);

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС с выручки от продажи;

Дебет 46 Кредит 80 - отражена прибыль от продажи

или

Дебет 80 Кредит 46 - отражен убыток от продажи.

По новому Плану счетов:

Дебет 45 Кредит 41 (43) - отгружены товары (готовая продукция) по договору с особым порядком перехода права собственности.

После получения оплаты от покупателя сделайте записи:

Дебет 62 Кредит 90-1 - отражена выручка от продажи товаров (готовой продукции);

Дебет 90-2 Кредит 45 - списана себестоимость проданных товаров (готовой продукции);

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС с выручки от продажи.

В конце месяца определите финансовый результат от продажи:

Дебет 90-9 Кредит 99 - отражена прибыль от продажи

или

Дебет 99 Кредит 90-9 - отражен убыток от продажи.

До оплаты товаров покупатель должен отразить их стоимость на забалансовом счете 002 "Товарно - материальные ценности, принятые на ответственное хранение" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 002 - поступили товары по договору с особым порядком перехода права собственности.

После оплаты товаров покупатель должен отразить их стоимость на счетах учета материально - производственных запасов или вложений во внеоборотные активы (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Кредит 002 - списана стоимость товаров, принятых на ответственное хранение;

Дебет 41 (10, 08...) Кредит 60 - оплаченные товары (материалы, оборудование) приняты на баланс;

Дебет 19 Кредит 60 - учтен НДС по оприходованным товарам (материалам, оборудованию).

Пример. ЗАО "Актив" отгрузило ООО "Сатурн" партию товаров. Согласно договору покупатель приобретает право собственности на товары только после их оплаты. Отпускная цена товаров - 240 000 руб. (в том числе НДС - 40 000 руб.), себестоимость - 120 000 руб.

Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 45 Кредит 41 - 120 000 руб. - отгружены товары покупателю;

Дебет 51 Кредит 62 - 240 000 руб. - получены деньги от покупателя в оплату товаров;

Дебет 62 Кредит 46 - 240 000 руб. - отражена выручка от продажи;

Дебет 46 Кредит 45 - 120 000 руб. - списана себестоимость отгруженных товаров;

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 40 000 руб. - начислен НДС;

Дебет 46 Кредит 80 - 80 000 руб. (240 000 - 40 000 - 120 000) - отражен финансовый результат от продажи товаров.

По новому Плану счетов:

Дебет 45 Кредит 41 - 120 000 руб. - отгружены товары покупателю;

Дебет 51 Кредит 62 - 240 000 руб. - получены деньги от покупателя в оплату товаров;

Дебет 62 Кредит 90-1 - 240 000 руб. - отражена выручка от продажи;

Дебет 90-2 Кредит 45 - 120 000 руб. - списана себестоимость отгруженных товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 40 000 руб. - начислен НДС;

Дебет 90-9 Кредит 99 - 80 000 руб. (240 000 - 40 000 - 120 000) - отражен финансовый результат от продажи товаров.

Бухгалтер "Сатурна" должен сделать следующие проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 002 - 240 000 руб. - поступили товары по договору с особым порядком перехода права собственности;

Дебет 60 Кредит 51 - 240 000 руб. - перечислены денежные средства в оплату товаров;

Кредит 002 - 240 000 руб. - списана с забалансового счета стоимость товаров, принятых на ответственное хранение;

Дебет 41 Кредит 60 - 200 000 руб. - оплаченные товары приняты на баланс;

Дебет 19 Кредит 60 - 40 000 руб. - учтен НДС по оприходованным товарам;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 40 000 руб. - произведен налоговый вычет.

Переход права собственности после

доставки товара в определенный пункт

Если в договоре поставки товаров (например, на экспорт) предусмотрено, что право собственности на товары переходит к покупателю после их доставки в определенный пункт (до границы, до пристани, до борта судна и т.д.), на счете 45 вы должны отразить себестоимость товаров, переданных перевозчику, но еще не доставленных до места, установленного договором.

Передача товаров на реализацию

Учет у продавца

Для продажи товаров вы можете воспользоваться услугами посреднической организации. В этом случае стоимость товаров будет числиться на счете 45 до того момента, пока вы не получите от посредника отчет (извещение) об их отгрузке конечному покупателю.

Себестоимость товаров, переданных посреднической организации для продажи, спишите такой записью.

По старому Плану счетов:

Дебет 45 Кредит 41 (40) - товары (готовая продукция) переданы на реализацию посреднической организации.

После того как вы получите от посредника отчет (извещение) об отгрузке товаров конечному покупателю, сделайте проводки:

Дебет 62 Кредит 46 - отражена выручка от продажи (после получения от посредника уведомления об их отгрузке конечному покупателю);

Дебет 46 Кредит 45 - списана себестоимость проданных товаров (готовой продукции);

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС с выручки от продажи (если выручку для целей налогообложения ваша организация определяет "по отгрузке")

или

Дебет 46 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" - начислен НДС с выручки от продажи (если выручку для целей налогообложения ваша организация определяет "по оплате").

Сумму вознаграждения, которую вы должны заплатить посреднической организации, отразите записями:

Дебет 43 (44) Кредит 60 - начислено вознаграждение посреднической организации;

Дебет 19 Кредит 60 - учтен НДС по посредническому вознаграждению;

Дебет 60 Кредит 51 - оплачено вознаграждение посреднику;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - принят к вычету НДС по посредническому вознаграждению;

Дебет 46 Кредит 43 (44) - списана сумма посреднического вознаграждения.

В конце месяца определите финансовый результат от продажи. Для этого сделайте в учете запись:

Дебет 46 Кредит 80 - отражена прибыль от продажи

или

Дебет 80 Кредит 46 - отражен убыток от продажи.

По новому Плану счетов:

Дебет 45 Кредит 41 (43) - товары (готовая продукция) переданы на реализацию посреднической организации.

После того как вы получите от посредника отчет (извещение) об отгрузке товаров конечному покупателю, сделайте проводки:

Дебет 62 Кредит 90-1 - отражена выручка от продажи (после получения от посредника уведомления об их отгрузке конечному покупателю);

Дебет 90-2 Кредит 45 - списана себестоимость проданных товаров (готовой продукции);

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС с выручки от продажи (если выручку для целей налогообложения ваша организация определяет "по отгрузке")

или

Дебет 90-3 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" - начислен НДС с выручки от продажи (если выручку для целей налогообложения ваша организация определяет "по оплате").

Сумму вознаграждения, которую вы должны заплатить посреднической организации, отразите записями:

Дебет 44 Кредит 60 - начислено вознаграждение посреднической организации;

Дебет 19 Кредит 60 - учтен НДС по посредническому вознаграждению;

Дебет 60 Кредит 51 - оплачено вознаграждение посреднику;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - принят к вычету НДС по посредническому вознаграждению;

Дебет 90-2 Кредит 44 - списана сумма посреднического вознаграждения.

В конце месяца определите финансовый результат от продажи. Для этого сделайте в учете запись:

Дебет 90-9 Кредит 99 - отражена прибыль от продажи

или

Дебет 99 Кредит 90-9 - отражен убыток от продажи.

Пример. ЗАО "Актив" передало ООО "Сатурн" по договору комиссии товары для реализации. Согласно договору товары должны быть проданы за 120 000 руб. (в том числе НДС - 20 000 руб.). Себестоимость товаров составляет 60 000 руб.

"Актив" определяет выручку для целей налогообложения "по отгрузке".

Сумма комиссионного вознаграждения установлена в размере 10 процентов от стоимости проданных товаров.

Сумма вознаграждения посреднической организации составит:

120 000 руб. x 10% = 12 000 руб.

(в том числе НДС - 2000 руб.).

Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 45 Кредит 41 - 60 000 руб. - отгружены товары посреднику для продажи;

Дебет 76 Кредит 46 - 120 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров (после получения от "Сатурна" уведомления об их отгрузке конечному покупателю);

Дебет 46 Кредит 45 - 60 000 руб. - списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 20 000 руб. - начислен НДС с выручки от продажи товаров;

Дебет 51 Кредит 76 - 120 000 руб. - поступили денежные средства от покупателей;

Дебет 44 Кредит 60 - 10 000 руб. (12 000 - 2000) - начислено вознаграждение "Сатурну";

Дебет 19 Кредит 60 - 2000 руб. - учтен НДС по посредническому вознаграждению;

Дебет 60 Кредит 51 - 12 000 руб. - оплачено вознаграждение "Сатурну";

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 2000 руб. - произведен налоговый вычет;

Дебет 46 Кредит 44 - 10 000 руб. - списана сумма посреднического вознаграждения;

Дебет 46 Кредит 80 - 30 000 руб. (120 000 - 60 000 - 20 000 - 10 000) - отражена прибыль от продажи товаров.

По новому Плану счетов:

Дебет 45 Кредит 41 - 60 000 руб. - отгружены товары посреднику для продажи;

Дебет 76 Кредит 90-1 - 120 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров (после получения от "Сатурна" уведомления об их отгрузке конечному покупателю);

Дебет 90-2 Кредит 45 - 60 000 руб. - списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 20 000 руб. - начислен НДС с выручки от продажи товаров;

Дебет 51 Кредит 76 - 120 000 руб. - поступили денежные средства от покупателей;

Дебет 44 Кредит 60 - 10 000 руб. (12 000 - 2000) - начислено вознаграждение "Сатурну";

Дебет 19 Кредит 60 - 2000 руб. - учтен НДС по посредническому вознаграждению;

Дебет 60 Кредит 51 - 12 000 руб. - оплачено вознаграждение "Сатурну";

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 2000 руб. - произведен налоговый вычет;

Дебет 90-2 Кредит 44 - 10 000 руб. - списана сумма посреднического вознаграждения;

Дебет 90-9 Кредит 99 - 30 000 руб. (120 000 - 60 000 - 20 000 - 10 000) - отражена прибыль от продажи товара.

Учет у посредника

Посредническая организация должна учесть полученные товары, предназначенные для продажи, на забалансовом счете 004 "Товары, принятые на комиссию" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 004 - оприходованы товары, полученные по договору комиссии (договору поручения, агентскому договору).

После передачи товаров покупателю в учете посредника должна быть сделана запись (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Кредит 004 - товары, полученные для продажи, переданы покупателю.

Передача товаров по товарообменному

(бартерному) договору

Как правило, право собственности на товар, который вы передаете по бартерному договору, переходит к покупателю только после того, как вы получите от него имущество, которое он должен передать взамен (если иное не предусмотрено договором).

До этого момента стоимость товара, который вы передали покупателю по бартерному договору, нужно учитывать на счете 45.

Операции, связанные с реализацией имущества по товарообменному договору, отражаются следующими записями.

По старому Плану счетов:

Дебет 45 Кредит 41 (40) - отгружены товары (готовая продукция) по товарообменному договору;

Дебет 41 (08, 10...) Кредит 60 - оприходованы материальные ценности, поступившие по товарообменному договору;

Дебет 19 Кредит 60 - учтен НДС по оприходованным ценностям;

Дебет 62 Кредит 46 - отражена выручка от продажи товаров (готовой продукции) по товарообменному договору;

Дебет 46 Кредит 45 - списана себестоимость проданных товаров (готовой продукции);

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС с выручки от продажи;

Дебет 46 Кредит 80 - отражена прибыль от продажи

или

Дебет 80 Кредит 46 - отражен убыток от продажи.

По новому Плану счетов:

Дебет 45 Кредит 41 (43) - отгружены товары (готовая продукция) по товарообменному договору;

Дебет 41 (08, 10...) Кредит 60 - оприходованы материальные ценности, поступившие по товарообменному договору;

Дебет 19 Кредит 60 - учтен НДС по оприходованным ценностям;

Дебет 62 Кредит 90-1 - отражена выручка от продажи товаров (готовой продукции) по товарообменному договору;

Дебет 90-2 Кредит 45 - списана себестоимость проданных товаров (готовой продукции);

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС с выручки от продажи;

Дебет 90-9 Кредит 99 - отражена прибыль от продажи

или

Дебет 99 Кредит 90-9 - отражен убыток от продажи.

Выручка по товарообменному договору определяется исходя из цены полученных ценностей, по которой они покупаются организацией в обычных условиях.

Пример. ЗАО "Актив" и ООО "Сатурн" заключили договор мены. ЗАО "Актив" передает по договору партию товаров. Себестоимость товаров - 20 000 руб. В обычных условиях ЗАО "Актив" реализует такую же партию товаров за 36 000 руб. (в том числе НДС - 6000 руб.).

В обмен на товары ЗАО "Актив" получает от ООО "Сатурн" партию материалов. В обычных условиях "Актив" покупает такую же партию материалов за 36 000 руб. (в том числе НДС - 6000 руб.).

Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 45 Кредит 41 - 20 000 руб. - списана себестоимость товаров, отгруженных по товарообменному договору;

Дебет 10 Кредит 60 - 30 000 руб. (36 000 - 6000) - оприходованы материалы, полученные по товарообменному договору;

Дебет 19 Кредит 60 - 6000 руб. - учтен НДС по оприходованным материалам;

Дебет 62 Кредит 46 - 36 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 46 Кредит 45 - 20 000 руб. - списана себестоимость товаров, ранее отгруженных по товарообменному договору;

Дебет 60 Кредит 62 - 36 000 руб. - проведен зачет задолженностей;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 6000 руб. - НДС по материалам списан в зачет из бюджета (произведен налоговый вычет).

По новому Плану счетов:

Дебет 45 Кредит 41 - 20 000 руб. - списана себестоимость товаров, отгруженных по товарообменному договору;

Дебет 10 Кредит 60 - 30 000 руб. (36 000 - 6000) - оприходованы материалы, полученные по товарообменному договору;

Дебет 19 Кредит 60 - 6000 руб. - учтен НДС по оприходованным материалам;

Дебет 62 Кредит 90-1 - 36 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 90-2 Кредит 45 - 20 000 руб. - списана себестоимость товаров, ранее отгруженных по товарообменному договору;

Дебет 60 Кредит 62 - 36 000 руб. - проведен зачет задолженностей;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 6000 руб. - НДС по материалам списан в зачет из бюджета (произведен налоговый вычет).

Строка 216 "Расходы будущих периодов"

По строке 216 отражаются затраты, понесенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к будущим периодам. К таким затратам, например, относятся расходы по ремонту основных средств, если он производится неравномерно в течение года; подготовительные работы в сезонных отраслях промышленности.

В качестве расходов будущих периодов могут быть также учтены:

- затраты организации на получение лицензии на право осуществления определенного вида деятельности;

- затраты по сертификации продукции, работ или услуг.

Учет расходов будущих периодов

Сумма расходов будущих периодов учитывается по дебету счета 31 "Расходы будущих периодов" (по старому Плану счетов) или 97 с таким же названием (по новому Плану счетов).

В строке 216 указывается дебетовое сальдо по счету 31 (97), не погашенное по состоянию на 31 декабря 2001 г.

Обратите внимание: перечисление денег в качестве аванса или в счет предварительной оплаты расходами не признается (п.3 ПБУ 10/99) и, следовательно, на счете 31 (97) не отражается.

Для учета авансов и предоплат используется счет 61 "Расчеты по авансам выданным" (по старому Плану счетов) или 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Авансы выданные" (по новому Плану счетов).

Пример. Вариант 1. В январе 2001 г. торговая организация ЗАО "Актив" заключила договор с ежемесячным журналом "Новые рынки" на размещение рекламы своей продукции в каждом номере журнала. "Новые рынки" в течение года должны будут опубликовать 12 рекламных объявлений "Актива" размером 1/16 журнальной полосы. Стоимость одного объявления - 5000 руб.

Согласно счету, выставленному журналом, общая стоимость рекламы составила 60 000 руб. (НДС не облагается). "Актив" полностью оплатил счет в январе.

В этом случае сумму, которую "Актив" перечислил журналу "Новые рынки", следует рассматривать как аванс, так как фактическое оказание рекламных услуг (публикация рекламных объявлений) будет производиться в течение года.

Бухгалтер "Актива" должен сделать такую проводку.

По старому Плану счетов:

Дебет 61 Кредит 51 - 60 000 руб. - перечислен аванс на оказание рекламных услуг.

Эта сумма в течение года (по факту публикации каждого объявления) должна быть учтена в составе расходов организации:

Дебет 44 Кредит 61, субсчет "Авансы выданные" - 5000 руб. - затраты на рекламу учтены в составе расходов на продажу (ежемесячно).

По новому Плану счетов:

Дебет 60, субсчет "Авансы выданные" Кредит 51 - 60 000 руб. - перечислен аванс на оказание рекламных услуг.

Эта сумма в течение года (по факту публикации каждого объявления) должна быть учтена в составе расходов организации:

Дебет 44 Кредит 60, субсчет "Авансы выданные" - 5000 руб. - затраты на рекламу учтены в составе расходов на продажу (ежемесячно).

Вариант 2. В январе 2001 г. торговая организация ЗАО "Актив" поместила рекламу своей продукции размером в журнальную полосу в ежегодном каталоге "Мир товаров". Стоимость рекламы составила 60 000 руб.

Счет, выставленный "Миром товаров", "Актив" в январе полностью оплатил.

Так как действие этой рекламы рассчитано на длительный период, а к моменту оплаты рекламные услуги были фактически оказаны, то бухгалтер "Актива" учел эту сумму в составе расходов будущих периодов.

По старому Плану счетов:

Дебет 60 Кредит 51 - 60 000 руб. - оплачены рекламные расходы;

Дебет 31 Кредит 60 - 60 000 руб. - сумма рекламных расходов учтена как расходы будущих периодов.

По новому Плану счетов:

Дебет 60 Кредит 51 - 60 000 руб. - оплачены рекламные расходы;

Дебет 97 Кредит 60 - 60 000 руб. - сумма рекламных расходов учтена как расходы будущих периодов.

Списание расходов будущих периодов

Расходы будущих периодов при наступлении отчетного периода, к которому они относятся, списываются на счета учета затрат на производство и расходов на продажу. Это отражается записью:

по старому Плану счетов

Дебет 20 (23, 25, 26, 44...) Кредит 31 - расходы будущих периодов учтены в составе производственных затрат (расходов на продажу);

по новому Плану счетов

Дебет 20 (23, 25, 26, 44...) Кредит 97 - расходы будущих периодов учтены в составе производственных затрат (расходов на продажу).

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности предполагает два способа списания расходов будущих периодов:

- равномерно в течение определенного срока;

- пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг).

Равномерное списание расходов

в течение определенного срока

Как отразить в учете равномерное списание расходов будущего периода, покажет пример.

Пример. ЗАО "Актив" получило лицензию на право осуществления определенного вида деятельности сроком на 3 года. Затраты на приобретение лицензии составили 36 000 руб.

При оплате лицензии бухгалтер "Актива" должен сделать проводку:

по старому Плану счетов

Дебет 31 Кредит 51 - 36 000 руб. - стоимость лицензии учтена в составе расходов будущих периодов;

по новому Плану счетов

Дебет 97 Кредит 51 - 36 000 руб. - стоимость лицензии учтена в составе расходов будущих периодов.

В данном случае срок списания расходов будущих периодов определяется сроком действия лицензии. Ежемесячно в течение действия лицензии бухгалтер "Актива" должен делать проводку:

по старому Плану счетов

Дебет 20 (44) Кредит 31 - 1000 руб. (36 000 руб. : 3 года : 12 мес.) - списана часть расходов будущих периодов;

по новому Плану счетов

Дебет 20 (44) Кредит 97 - 1000 руб. (36 000 руб. : 3 года : 12 мес.) - списана часть расходов будущих периодов.

Если срок, в течение которого необходимо списать расходы будущих периодов, однозначно не определен, организация может установить его самостоятельно. Это решение должно быть утверждено приказом или распоряжением руководителя.

Пример. Вернемся к приведенному выше примеру о рекламных расходах ЗАО "Актив" (вариант 2). Предположим, что было принято решение о списании рекламных затрат, учтенных в составе расходов будущих периодов, равномерно в течение года.

Бухгалтер "Актива" ежемесячно должен делать проводку:

по старому Плану счетов

Дебет 44 Кредит 31 - 5000 руб. (60 000 руб. : 12 мес.) - списана часть расходов будущих периодов;

по новому Плану счетов

Дебет 44 Кредит 97 - 5000 руб. (60 000 руб. : 12 мес.) - списана часть расходов будущих периодов.

Списание расходов пропорционально объему

выпущенной продукции

Способ списания расходов будущих периодов пропорционально объему выпущенной продукции (работ, услуг), как правило, применяется промышленными предприятиями.

Так, например, расходы, связанные с проведением горно - подготовительных работ в добывающих отраслях промышленности, обычно списывают на затраты исходя из предполагаемого объема горных выработок.

Пример. ЗАО "Актив" решило выпускать новый вид продукции. Подготовительные расходы, связанные с освоением нового вида продукции, составили 120 000 руб. Эта сумма была отражена как расходы будущих периодов.

Экономический отдел "Актива" рассчитал, что данные расходы должны быть списаны в течение периода, когда будет выпущено 1000 единиц новой продукции. Руководитель "Актива" этот расчет утвердил.

Фактический выпуск продукции по годам составил:

- в первый год - 600 единиц;

- во второй год - 400 единиц.

Годовая сумма расходов будущих периодов, подлежащая списанию, будет рассчитана так:

- в первый год

600 шт. : 1000 шт. x 120 000 руб. = 72 000 руб.;

- во второй год

400 шт. : 1000 шт. x 120 000 руб. = 48 000 руб.

Ежемесячно бухгалтер "Актива" должен делать проводку (предполагаем, что в течение года продукция производилась равномерно).

В первый год:

по старому Плану счетов

Дебет 20 Кредит 31 - 6000 руб. (72 000 руб. : 12 мес.) - списаны расходы будущих периодов в отчетном месяце;

по новому Плану счетов

Дебет 20 Кредит 97 - 6000 руб. (72 000 руб. : 12 мес.) - списаны расходы будущих периодов в отчетном месяце.

Во второй год:

по старому Плану счетов

Дебет 20 Кредит 31 - 4000 руб. (48 000 руб. : 12 мес.) - списаны расходы будущих периодов в отчетном месяце;

по новому Плану счетов

Дебет 20 Кредит 97 - 4000 руб. (48 000 руб. : 12 мес.) - списаны расходы будущих периодов в отчетном месяце.

Строка 217 "Прочие запасы и затраты"

Запасы и затраты, не нашедшие отражения в предыдущих строках подраздела "Запасы" разд.II баланса, отражаются по строке 217 "Прочие запасы и затраты". В частности, организации, работавшие в 2001 г. по старому Плану счетов, по этой строке баланса отражают часть коммерческих расходов, относящихся к остатку нереализованной продукции и не списанных со счета 43 "Коммерческие расходы".

Производственные организации, работавшие в 2001 г. по новому Плану счетов, по этой строке баланса отражают часть коммерческих расходов, относящихся к остатку нереализованной продукции и не списанных со счета 44 "Расходы на продажу".

Строка 220 "Налог на добавленную стоимость

по приобретенным ценностям"

По строке 220 учитывается сумма НДС, указанная поставщиками в счетах - фактурах и товаросопроводительных документах по полученным и не оплаченным на 31 декабря 2001 г. товарно - материальным ценностям (работам, услугам).

Если ваша организация получила от поставщика материальные ценности (например, оборудование, материалы или товары), в учете делаются проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 08 (10, 41...) Кредит 60 (76, 71) - оприходованы материальные ценности, полученные от поставщика;

Дебет 19 Кредит 60 (76, 71) - отражена сумма НДС по приобретенным ценностям (на основании счета - фактуры поставщика).

Если ваша организация приняла у исполнителя результаты выполненных работ или оказанных услуг, то в учете делаются записи (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 20 (26, 44...) Кредит 60 (76, 71) - учтены результаты выполненных работ (оказанных услуг);

Дебет 19 Кредит 60 (76, 71) - отражена сумма НДС по выполненным работам или оказанным услугам (на основании счета - фактуры исполнителя).

По строке 220 бухгалтерского баланса указывается дебетовое сальдо по счету 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", не списанное по состоянию на 31 декабря 2001 г.

Обратите внимание: с суммы аванса или предварительной оплаты, перечисленной поставщику (исполнителю) в счет будущей поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), налог на добавленную стоимость не выделяется и по дебету счета 19 не отражается (даже в том случае, если по условиям договора сумма аванса включает НДС).

Как учесть НДС при перечислении аванса или предоплаты, покажет пример.

Пример. ЗАО "Актив" заключило с поставщиком договор на приобретение партии товаров стоимостью 120 000 руб. (в том числе НДС - 20 000 руб.). Договор предусматривает перечисление поставщику аванса в размере 100 процентов суммы договора.

Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 61 Кредит 51 - 120 000 руб. - перечислен аванс поставщику (в том числе НДС - 20 000 руб.);

Дебет 41 Кредит 60 - 100 000 руб. (120 000 - 20 000) - учтена стоимость приобретенных товаров (без НДС);

Дебет 19 Кредит 60 - 20 000 руб. - учтена сумма НДС по приобретенным товарам, указанная в счете - фактуре поставщика;

Дебет 60 Кредит 61 - 120 000 руб. - зачтен ранее выданный аванс;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 20 000 руб. - произведен налоговый вычет.

По новому Плану счетов:

Дебет 60, субсчет "Авансы выданные" Кредит 51 - 120 000 руб. - перечислен аванс поставщику (в том числе НДС - 20 000 руб.);

Дебет 41 Кредит 60 - 100 000 руб. (120 000 - 20 000) - учтена стоимость приобретенных товаров (без НДС);

Дебет 19 Кредит 60 - 20 000 руб. - учтена сумма НДС по приобретенным товарам, указанная в счете - фактуре поставщика;

Дебет 60 Кредит 60, субсчет "Авансы выданные" - 120 000 руб. - зачтен ранее выданный аванс;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 20 000 руб. - произведен налоговый вычет.

Особые случаи учета НДС

Есть несколько случаев, когда сумму НДС вы должны отразить по дебету счета 19 в корреспонденции со счетом 68 "Расчеты по налогам и сборам" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов), а именно:

- при покупке на территории России товаров (работ, услуг) у иностранного предприятия, которое не состоит на налоговом учете в России;

- при аренде муниципального или государственного имущества;

- при уплате НДС на таможне по импортируемым товарам;

- при начислении НДС с суммы расходов по строительно - монтажным работам, выполненным для собственных нужд.

Во всех этих случаях сумму НДС отразите проводкой:

Дебет 19 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - учтена сумма НДС.

Как списать НДС со счета 19

Суммы НДС, учтенные по дебету счета 19, могут быть:

- приняты к вычету;

- списаны на увеличение стоимости приобретенных ценностей или на счета учета затрат (расходов на продажу);

- списаны за счет целевых средств.

Принятие НДС к вычету

В большинстве случаев суммы НДС по приобретенным ценностям (работам, услугам) принимаются к вычету. Это отражается проводкой (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - произведен налоговый вычет.

Такую запись вы можете сделать, если выполнены следующие условия:

- приобретенные ценности оприходованы на балансе организации (работы выполнены, услуги оказаны);

- стоимость ценностей (работ, услуг) оплачена поставщикам;

- ценности (работы, услуги) приобретены для осуществления производственной деятельности или иных операций, облагаемых НДС, а также для перепродажи;

- на приобретенные ценности (работы, услуги) есть счет - фактура, в котором указана сумма налога.

Если хотя бы одно из этих условий не выполнено, уплаченная сумма НДС вычету не подлежит.

Исключение составляют командировочные и представительские расходы в пределах установленных норм. НДС по этим расходам может приниматься к вычету по расчетной ставке 16,67 процента (без учета уплаченной суммы налога с продаж). Счет - фактура в данном случае не требуется.

Списание НДС на увеличение стоимости

приобретенных ценностей

Если ваша организация собирается использовать приобретенные ценности (работы, услуги) для осуществления деятельности, которая не облагается НДС, то сумма налога из бюджета не возмещается.

Эта сумма списывается на увеличение стоимости купленных ценностей или на счета учета затрат (расходов на продажу) (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 08 (10, 41...) Кредит 19 - списана сумма НДС по приобретенным ценностям;

Дебет 20 (25, 26, 44...) Кредит 19 - списана сумма НДС, уплаченная за выполненные работы (услуги).

Списание НДС за счет целевых средств

Как отразить списание НДС по материальным ценностям (работам, услугам), приобретенным за счет целевых средств (например, за счет целевых поступлений из бюджета или внебюджетного фонда), зависит от того, учет в какой организации вы ведете: коммерческой или некоммерческой.

В некоммерческой организации списание НДС за счет целевых средств отражается проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 96 Кредит 19 - списана сумма НДС за счет целевых средств;

по новому Плану счетов

Дебет 86 Кредит 19 - списана сумма НДС за счет целевых средств.

Пример. Некоммерческая организация "Согласие" получила из местного бюджета в качестве целевого финансирования 12 000 руб. на текущий ремонт здания. Расходы на ремонт составили 12 000 руб. (в том числе НДС - 2000 руб.).

Бухгалтер "Согласия" должен сделать следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 51 Кредит 96 - 12 000 руб. - поступили средства целевого финансирования;

Дебет 20 Кредит 60 - 10 000 руб. - отражены расходы по ремонту;

Дебет 19 Кредит 60 - 2000 руб. - учтена сумма НДС по ремонту;

Дебет 96 Кредит 20 - 10 000 руб. - списаны расходы по ремонту;

Дебет 96 Кредит 19 - 2000 руб. - списана сумма НДС.

По новому Плану счетов:

Дебет 51 Кредит 86 - 12 000 руб. - поступили средства целевого финансирования;

Дебет 20 Кредит 60 - 10 000 руб. - отражены расходы по ремонту;

Дебет 19 Кредит 60 - 2000 руб. - учтена сумма НДС по ремонту;

Дебет 86 Кредит 20 - 10 000 руб. - списаны расходы по ремонту;

Дебет 86 Кредит 19 - 2000 руб. - списана сумма НДС.

В коммерческой организации списание НДС отражается проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 19 - списана сумма НДС за счет целевых средств;

по новому Плану счетов:

Дебет 91-2 Кредит 19 - списана сумма НДС за счет целевых средств.

Пример. ООО "Нептун" получило от ЗАО "Актив" в качестве целевого финансирования 12 000 руб. на текущий ремонт здания. Расходы на ремонт составили 12 000 руб. (в том числе НДС - 2000 руб.).

Бухгалтер "Нептуна" должен сделать следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 51 Кредит 96 - 12 000 руб. - поступили средства целевого финансирования;

Дебет 20 Кредит 60 - 10 000 руб. - отражены расходы по ремонту;

Дебет 19 Кредит 60 - 2000 руб. - учтена сумма НДС по ремонту;

Дебет 96 Кредит 83 - 12 000 руб. - средства целевого финансирования отражены как доходы будущих периодов;

Дебет 80 Кредит 20 - 10 000 руб. - списаны расходы по ремонту;

Дебет 80 Кредит 19 - 2000 руб. - списана сумма НДС;

Дебет 83 Кредит 80 - 12 000 руб. - использованные средства целевого финансирования учтены в составе прочих доходов.

По новому Плану счетов:

Дебет 51 Кредит 86 - 12 000 руб. - поступили средства целевого финансирования;

Дебет 20 Кредит 60 - 10 000 руб. - отражены расходы по ремонту;

Дебет 19 Кредит 60 - 2000 руб. - учтена сумма НДС по ремонту;

Дебет 86 Кредит 98-2 - 12 000 руб. - средства целевого финансирования отражены как доходы будущих периодов;

Дебет 91-2 Кредит 20 - 10 000 руб. - списаны расходы по ремонту;

Дебет 91-2 Кредит 19 - 2000 руб. - списана сумма НДС;

Дебет 98-2 Кредит 91-1 - 12 000 руб. - использованные средства целевого финансирования учтены в составе прочих доходов.

Строки 230 "Дебиторская задолженность

(платежи по которой ожидаются более чем

через 12 месяцев после отчетной даты)"

и 240 "Дебиторская задолженность (платежи

по которой ожидаются в течение

12 месяцев после отчетной даты)"

По строкам 230 и 240 отражаются дебетовые сальдо по счетам, на которых отражена задолженность, учтенная на счете 61 "Расчеты по авансам выданным" (по старому Плану счетов) или 60, субсчет "Авансы выданные" (по новому Плану счетов), а также по счетам 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 71 "Расчеты с подотчетными лицами", 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям", 75 "Расчеты с учредителями", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", 78 "Расчеты с дочерними (зависимыми) обществами" (в новом Плане счетов этот счет отсутствует) и др.

В строках 230 и 240 баланса указывается дебиторская задолженность перед организацией, не погашенная на 31 декабря 2001 г.

По строке 240 отражаются суммы дебиторской задолженности, которая должна быть погашена в течение 12 месяцев, то есть краткосрочная дебиторская задолженность. По строке 230 отражаются суммы долгосрочной дебиторской задолженности, срок погашения которой превышает 12 месяцев. Исчисление этого срока осуществляется начиная с 1-го числа календарного месяца, следующего за месяцем, в котором задолженность была отражена в учете.

Дебиторская задолженность, отражаемая как долгосрочная и предполагаемая к погашению в отчетном году, может быть отражена на начало этого отчетного года как краткосрочная. Факт отражения дебиторской задолженности, учтенной ранее как долгосрочная, в качестве краткосрочной необходимо раскрыть в пояснениях к бухгалтерскому балансу.

Расшифровка данных, отраженных по строке 230 (240), приводится в строках 231 - 235 (241 - 246) баланса:

- по строкам 231 и 241 - задолженность покупателей и заказчиков за отгруженные товары и выполненные работы;

- по строкам 232 и 242 - задолженность покупателей и заказчиков за отгруженные товары и выполненные работы, оформленная товарными векселями (во всех остальных случаях полученные предприятием векселя отражаются в составе долгосрочных или краткосрочных финансовых вложений);

- по строкам 233 и 243 - задолженность дочерних и зависимых обществ;

- по строкам 234 и 245 - задолженность по выданным авансам в счет предстоящих поставок продукции или выполнения работ;

- по строке 244 - задолженность участников (учредителей) по взносам в уставный капитал предприятия;

- по строкам 235 и 246 - задолженность прочих дебиторов.

При заполнении строк 230 и 240 "Дебиторская задолженность" необходимо учитывать, что сальдо расчетов с поставщиками, покупателями и другими лицами показывается в балансе развернуто, то есть дебетовое сальдо - в активе баланса, кредитовое - в пассиве.

Пример. На счете 71 "Расчеты с подотчетными лицами" на конец 2001 г. числилась задолженность А.С. Ларионова по выданному ему авансу в сумме 1000 руб. и кредиторская задолженность перед С.А. Уваровым (перерасход выданного аванса) в той же сумме. В балансе задолженность Ларионова отражается по строке 246 актива баланса, а кредиторская задолженность Уварова - по строке 628 пассива баланса.

Особенности заполнения строки 231 (241)

"Покупатели и заказчики"

Данные строки баланса содержат показатели, отражающие состояние расчетов организации с покупателями и заказчиками за проданную продукцию, иное имущество, выполненные работы и оказанные услуги.

Дебиторская задолженность возникает в результате заключения организацией тех или иных сделок. Сделка, как правило, оформляется договором.

Договор обязывает одну сторону - кредитора - предоставить определенные ценности либо выполнить работы и услуги (товарная часть сделки), а другую сторону - дебитора - оплатить в установленные договором сроки выполненные первой стороной обязательства (денежная часть сделки).

Рассмотрим все факторы, влияющие на порядок отражения в учете, оценки и погашения дебиторской задолженности.

Оценка дебиторской задолженности

при ее постановке на учет

Дата отражения дебиторской задолженности в бухгалтерском учете и ее размер определяются по правилам, установленным следующими документами:

1. Федеральным законом от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". Согласно этому Закону все хозяйственные операции подлежат своевременной регистрации на счетах бухгалтерского учета на основании первичных учетных документов. Первичный учетный документ составляется в момент совершения операции или непосредственно после ее окончания. Следовательно, дебиторская задолженность должна быть отражена в учете, как правило, после выполнения организацией - кредитором товарной части сделки, то есть после отгрузки продукции.

2. Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), утвержденным Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н.

В соответствии с этим документом размер дебиторской задолженности определяется исходя из цены, установленной договором между организацией и покупателем (заказчиком). Если цена в договоре не предусмотрена и не может быть установлена исходя из его условий, то для определения величины дебиторской задолженности принимается цена, по которой организация обычно определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров, работ, услуг).

При продаже продукции или товаров (выполнении работ, оказании услуг) на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки оплаты, дебиторская задолженность отражается с учетом начисленных процентов.

Сумма дебиторской задолженности по товарообменным договорам отражается в учете исходя из стоимости товаров (ценностей), полученных организацией в обмен. При этом стоимость таких товаров (ценностей) устанавливают исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей). При невозможности установить стоимость полученных товаров (ценностей) сумма дебиторской задолженности определяется исходя из стоимости продукции (товаров), переданной организацией.

На размер дебиторской задолженности влияют суммовые разницы. Суммовые разницы возникают, если цена товара (работ, услуг) установлена в условных денежных единицах, а оплата производится в рублях. При этом дебиторская задолженность может как увеличиваться (при возникновении положительной суммовой разницы), так и уменьшаться (при возникновении отрицательной суммовой разницы).

При продаже продукции по договору комиссии или поручения выручка отражается на дату получения извещения от комиссионера или поверенного об отгрузке продукции покупателю. При этом время для получения извещения не должно превышать разумный срок прохождения таких документов.

Организации, установившие в договоре поставки отличный от общего порядка момент перехода права владения, пользования и распоряжения отгруженной продукцией к покупателю (заказчику), могут определять в бухгалтерском учете выручку, а также дебиторскую задолженность на дату поступления денежных средств в оплату отгруженной продукции, а также на дату зачета взаимных требований.

Таким образом, существует два варианта учета дебиторской задолженности:

1. На дату отгрузки продукции и предъявления организацией - кредитором покупателю (заказчику) расчетных документов к оплате. В этом случае показатель дебиторской задолженности оценивается в размере выручки - договорной стоимости отгруженной продукции.

Если ваша организация отгрузила покупателю товары (продукцию), то после того, как к покупателю перешло право собственности на них, в учете сделайте следующую проводку:

по старому Плану счетов

Дебет 62 Кредит 46 - отражена задолженность покупателя за отгруженные товары (продукцию);

по новому Плану счетов

Дебет 62 Кредит 90-1 - отражена задолженность покупателя за отгруженные товары (продукцию).

Если ваша организация выполнила для заказчика работы (оказала услуги) и заказчик их принял, сделайте запись:

по старому Плану счетов

Дебет 62 Кредит 46 (80) - отражена задолженность заказчика за выполненные работы (оказанные услуги);

по новому Плану счетов

Дебет 62 Кредит 90-1 (91-1) - отражена задолженность заказчика за выполненные работы (оказанные услуги).

Отразить задолженность покупателя (заказчика) вы должны независимо от того, получили вы от него деньги за проданные товары (выполненные работы, оказанные услуги) или нет.

2. На дату выполнения тех или иных условий, установленных договором (например, доставки до определенного места, оплаты и т.д.). В этом случае дебиторская задолженность до выполнения условий, установленных договором, оценивается по фактической себестоимости отгруженной продукции (по фактическим производственным затратам; по стоимости сырья, материалов и полуфабрикатов).

После выполнения условий, предусмотренных договором, дебиторская задолженность оценивается в размере договорной стоимости отгруженной продукции.

При отгрузке покупателю товаров (готовой продукции) по договору с особым порядком перехода права собственности сделайте проводку:

по старому Плану счетов

Дебет 45 Кредит 41 (40) - отгружены товары (готовая продукция) по договору с особым порядком перехода права собственности.

После получения от покупателя средств в оплату товаров сделайте запись:

Дебет 62 Кредит 46 - отражены выручка от продажи товаров (готовой продукции) и дебиторская задолженность покупателя;

по новому Плану счетов

Дебет 45 Кредит 41 (43) - отгружены товары (готовая продукция) по договору с особым порядком перехода права собственности.

После получения от покупателя средств в оплату товаров сделайте запись:

Дебет 62 Кредит 90-1 - отражены выручка от продажи товаров (готовой продукции) и дебиторская задолженность покупателя.

При совершении операций в иностранной валюте дебиторская задолженность отражается в рублях, в сумме, определяемой путем пересчета иностранной валюты по курсу Банка России, действующему на дату предъявления счетов и иных расчетных документов к оплате за отгруженную продукцию либо на дату зачисления денежных средств на валютный счет организации.

Учет дебиторской задолженности,

выраженной в условных денежных единицах

Цена товара в договоре может быть установлена в любой иностранной валюте или условных денежных единицах. Однако на территории России расчеты производятся только в рублях. Поэтому цену, установленную в иностранной валюте или условных единицах, нужно пересчитывать в рубли.

Так, в договоре купли - продажи может быть предусмотрено условие, что товар оплачивается в рублях по курсу иностранной валюты на день перечисления денег покупателем.

В такой ситуации вы должны:

а) отразить задолженность покупателя на момент перехода к нему права собственности на отгруженные материальные ценности (по курсу иностранной валюты, действующему на этот момент);

б) скорректировать (увеличить или уменьшить) дебиторскую задолженность исходя из суммы денежных средств, фактически перечисленных покупателем.

Если курс валюты на дату оплаты материальных ценностей будет выше, чем на дату их отгрузки, то вам необходимо увеличить задолженность покупателя.

Сумма, на которую нужно увеличить задолженность, рассчитывается так:

Стоимость материальных Стоимость материальных

ценностей на день их оплаты - ценностей на день их отгрузки

покупателем покупателю

Увеличение задолженности отражается проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 62 Кредит 46 - доначислена задолженность покупателя по оплате материальных ценностей;

по новому Плану счетов

Дебет 62 Кредит 90-1 - доначислена задолженность покупателя по оплате материальных ценностей.

Одновременно вы должны доначислить и сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет, и скорректировать финансовый результат.

По старому Плану счетов:

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - доначислена сумма НДС с выручки от продажи товара;

Дебет 46 Кредит 80 - скорректирован финансовый результат.

По новому Плану счетов:

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - доначислена сумма НДС с выручки от продажи товара;

Дебет 90-9 Кредит 99 - скорректирован финансовый результат.

Если курс валюты на дату оплаты материальных ценностей будет ниже, чем на день их отгрузки, то вам необходимо уменьшить задолженность покупателя.

Сумма, на которую нужно уменьшить задолженность, рассчитывается так:

Стоимость материальных Стоимость материальных

ценностей на день их отгрузки - ценностей на день их оплаты

покупателю покупателем

Уменьшение задолженности отражается сторнировочной проводкой:

по старому Плану счетов

     
        ———————————————————¬
        |Дебет 62 Кредит 46|  — уменьшена задолженность покупателя по
        L———————————————————
   

оплате материальных ценностей;

по новому Плану счетов

     
        —————————————————————¬
        |Дебет 62 Кредит 90—1| —  уменьшена задолженность  покупателя
        L—————————————————————
   

по оплате материальных ценностей.

Одновременно вы должны уменьшить и сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет, и скорректировать финансовый результат.

По старому Плану счетов:

     
        ——————————————————————————————————————————————¬
        |Дебет 46  Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС"|  —  уменьшена
        L——————————————————————————————————————————————
   

сумма НДС;

     
        ———————————————————¬
        |Дебет 46 Кредит 80| — скорректирован финансовый результат.
        L———————————————————
   

По новому Плану счетов:

     
        ————————————————————————————————————————————————¬
        |Дебет 90—3  Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС"| — уменьшена
        L————————————————————————————————————————————————
   

сумма НДС;

     
        —————————————————————¬
        |Дебет 90—9 Кредит 99| — скорректирован финансовый результат.
        L—————————————————————
   

Бухгалтерский учет операций по погашению

или списанию дебиторской задолженности

Погашение дебиторской задолженности производится, как правило, в порядке, определенном договором.

При поступлении от покупателя (заказчика) денежных средств или имущества в оплату задолженности сделайте проводку по кредиту счета 62 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 50 (51, 52, 10...) Кредит 62 - поступили средства от покупателя (заказчика) в оплату продукции, товаров, работ, услуг.

Если с момента возникновения задолженности покупателя (заказчика) прошло три года (то есть истек срок исковой давности) и задолженность не погашена, вы должны ее списать.

Списание задолженности, по которой истек срок исковой давности, отразите проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 62 - списана задолженность покупателя (заказчика) в связи с истечением срока исковой давности;

по новому Плану счетов

Дебет 91-2 Кредит 62 - списана задолженность покупателя (заказчика) в связи с истечением срока исковой давности.

Списанная задолженность должна учитываться на забалансовом счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) в течение пяти лет.

В аналогичном порядке списывается задолженность, нереальная для взыскания (например, задолженность ликвидированной организации).

Однако такая задолженность на забалансовом счете 007 не отражается.

При составлении отчетности предприятие может выявить суммы дебиторской задолженности, не погашенной в установленные сроки и не обеспеченной соответствующими гарантиями (сомнительную дебиторскую задолженность). Согласно п.70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации по такой задолженности предприятия могут создавать резервы сомнительных долгов.

Образование и использование резерва

сомнительных долгов

В современных условиях практически каждое предприятие сталкивается в своей работе с невозможностью получения оплаты от должника. В результате на балансе формируется задолженность, возможность погашения которой вызывает сомнение, - сомнительная задолженность.

Сомнительный долг - это дебиторская задолженность, которая не погашена в срок, установленный договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями.

Резервы по сомнительным долгам создаются для уточнения оценки дебиторской задолженности организации (в балансе дебиторская задолженность отражается за вычетом сумм созданных резервов).

Создание резерва

Резервы по сомнительным долгам включаются в состав прочих расходов организации. В учете это отражается проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 82 - создан резерв по сомнительному долгу;

по новому Плану счетов

Дебет 91-2 Кредит 63 - создан резерв по сомнительному долгу.

Сумма резервов по сомнительным долгам уменьшает налогооблагаемую прибыль организации (п.15 Положения о составе затрат).

В 2001 г. для создания резервов по сомнительным долгам должны быть выполнены следующие условия:

- ваша организация определяет выручку от реализации для целей налогообложения "по отгрузке";

- создание резервов предусмотрено учетной политикой вашей организации;

- задолженность связана с расчетами за продукцию, товары, работы, услуги (по невозвращенным кредитам, займам, подотчетным суммам и т.п. резервы сомнительных долгов создаваться не могут);

- срок погашения задолженности по договору истек;

- гарантии погашения задолженности отсутствуют (чтобы избежать лишних проблем с налоговой инспекцией, позаботьтесь о том, чтобы отсутствие гарантий оплаты было подтверждено документально (такими документами могут быть, например, материалы переписки с дебитором)).

Величина резерва определялась отдельно по каждому сомнительному долгу в зависимости от платежеспособности должника и вероятности погашения долга (полностью или частично).

Если срок погашения задолженности в договоре не определен, то он определяется в порядке, установленном законодательством.

Так, по договору купли - продажи покупатель обязан оплатить товар непосредственно до или после того, как получил товар от продавца (ст.486 ГК РФ).

По другим видам договоров (на оказание услуг или выполнение работ), если иное не предусмотрено законодательством, обязательство должно быть исполнено в разумный срок после его возникновения (ст.314 ГК РФ).

Обратите внимание: с 1 января 2002 г. вступила в силу гл.25 "Налог на прибыль организаций" НК РФ, которая значительно изменила порядок создания резерва по сомнительным долгам. В чем состоят эти изменения и как их учесть с выгодой для организации, читайте в разделе "Как подготовиться к уплате налога на прибыль по новым правилам".

Обязательство, не исполненное в разумный срок, а также обязательство, срок исполнения которого определен моментом востребования, должник обязан исполнить в течение семи дней после того, как кредитор потребовал оплату.

Списание сомнительного долга за счет резерва

Списать сомнительную задолженность можно, если задолженность нереальна для взыскания, в том числе если истек срок исковой давности. Срок исковой давности - это период времени, в течение которого можно подать на должника в суд. В настоящее время этот срок равен трем годам.

Списание нереальной для взыскания задолженности, по которой ранее был создан резерв, в учете отразите так:

по старому Плану счетов

Дебет 82 Кредит 62 (76...) - нереальный для взыскания долг списан за счет резерва;

по новому Плану счетов

Дебет 63 Кредит 62 (76...) - нереальный для взыскания долг списан за счет резерва.

Одновременно сумму списанного долга вам нужно отнести на забалансовый счет 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов".

Эта задолженность должна числиться там в течение пяти лет для того, чтобы можно было восстановить сумму долга на случай восстановления платежеспособности дебитора.

Списание неизрасходованных сумм резервов

Если до конца отчетного периода, следующего за периодом создания резерва, этот резерв будет использован не полностью, то неизрасходованные суммы присоединяются к прибыли отчетного периода. Эта операция отражается записью:

по старому Плану счетов

Дебет 82 Кредит 80 - неиспользованная сумма резерва по сомнительному долгу отнесена на финансовые результаты;

по новому Плану счетов

Дебет 63 Кредит 91-1 - неиспользованная сумма резерва по сомнительному долгу отнесена на финансовые результаты.

Одновременно вы снова можете принять решение о резервировании средств для возможного списания нереальных для взыскания долгов.

Пример. Согласно учетной политике ЗАО "Актив" определяет выручку от продаж для целей налогообложения "по отгрузке" и создает резервы сомнительных долгов ежеквартально.

По итогам инвентаризации на 30 июня 2001 г. были выявлены задолженности покупателей за отгруженную продукцию, числящиеся на счете 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками":

- по расчетам с ООО "Импульс" - 60 000 руб. (включая НДС);

- по расчетам с ООО "Зенит" - 30 000 руб. (включая НДС);

- по расчетам с ООО "Марс" - 90 000 руб. (включая НДС).

Инвентаризационная комиссия оценила задолженности как сомнительные. Руководитель "Актива" принял решение о создании резервов на полные суммы задолженностей.

Бухгалтер "Актива" сделал следующую проводку:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 82 - 180 000 руб. (60 000 + 30 000 + 90 000) - образованы резервы по сомнительным долгам;

по новому Плану счетов

Дебет 91-2 Кредит 63 - 180 000 руб. (60 000 + 30 000 + 90 000) - образованы резервы по сомнительным долгам.

В III квартале 2001 г. произошли следующие события:

- ООО "Импульс" полностью оплатило отгруженную в его адрес продукцию;

- истек срок исковой давности по обязательству ООО "Зенит";

- ООО "Марс" свое обязательство не исполнило, но срок исковой давности по его задолженности не истек.

Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 51 Кредит 62 - 60 000 руб. - ООО "Импульс" погасило свою задолженность;

Дебет 63 Кредит 91-1 - 60 000 руб. - сумма неиспользованного резерва по задолженности ООО "Импульс" присоединена к прибыли III квартала 2001 г.;

Дебет 82 Кредит 62 - 30 000 руб. - задолженность ООО "Зенит" списана за счет образованного резерва;

Дебет 82 Кредит 80 - 90 000 руб. - сумма неиспользованного резерва по задолженности ООО "Марс" присоединена к прибыли III квартала 2001 г.

По новому Плану счетов:

Дебет 51 Кредит 62 - 60 000 руб. - ООО "Импульс" погасило свою задолженность;

Дебет 63 Кредит 91-1 - 60 000 руб. - сумма неиспользованного резерва по задолженности ООО "Импульс" присоединена к прибыли III квартала 2001 г.;

Дебет 63 Кредит 62 - 30 000 руб. - задолженность ООО "Зенит" списана за счет образованного резерва;

Дебет 63 Кредит 91-1 - 90 000 руб. - сумма неиспользованного резерва по задолженности ООО "Марс" присоединена к прибыли III квартала 2001 г.

По состоянию на 30 сентября 2001 г. "Актив" вновь провел инвентаризацию задолженности, и руководитель принял решение о повторном образовании резерва на сумму задолженности ООО "Марс".

Бухгалтер вновь сделал проводку:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 82 - 90 000 руб. - образован резерв по сомнительным долгам по расчетам с ООО "Марс";

по новому Плану счетов

Дебет 91-2 Кредит 63 - 90 000 руб. - образован резерв по сомнительным долгам по расчетам с ООО "Марс".

В ноябре 2001 г. ООО "Марс" погасило свою задолженность в полном объеме, перечислив на расчетный счет ЗАО "Актив" 90 000 руб.

Бухгалтер "Актива" сделал следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 51 Кредит 62 - 90 000 руб. - ООО "Марс" погасило свою задолженность;

Дебет 82 Кредит 80 - 90 000 руб. - сумма неиспользованного резерва по задолженности ООО "Марс" присоединена к прибыли IV квартала 2001 г.

По новому Плану счетов:

Дебет 51 Кредит 62 - 90 000 руб. - ООО "Марс" погасило свою задолженность;

Дебет 63 Кредит 91-1 - 90 000 руб. - сумма неиспользованного резерва по задолженности ООО "Марс" присоединена к прибыли IV квартала 2001 г.

Отражение резерва

в бухгалтерской отчетности

В бухгалтерском балансе сумма образованного резерва сомнительных долгов отдельно не показывается. На эту сумму уменьшаются соответствующие показатели баланса, содержащие информацию о дебиторской задолженности, по которой создан резерв. При этом никакие дополнительные проводки в учете не делаются. Таким образом, данные о дебиторской задолженности по счетам бухгалтерского учета не будут совпадать с данными бухгалтерского баланса.

Отдельно сумма образованного резерва сомнительных долгов отражается по строке 130 "Внереализационные расходы" Отчета о прибылях и убытках (форма N 2), а также в разд.II и III Отчета об изменениях капитала (форма N 3) годовой бухгалтерской отчетности.

Пример. Дебиторская задолженность предприятия, отраженная по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", по состоянию на 31 декабря 2001 г. составляет 240 000 руб. Срок погашения этой задолженности не превышает 12 месяцев после отчетной даты. Учитывая вероятность погашения долга, предприятие создало резерв сомнительных долгов в сумме 60 000 руб. (то есть на часть долга).

В бухгалтерской отчетности за 2001 г. данные о резерве сомнительных долгов будут отражены так:

- в бухгалтерском балансе:

     
   ————————————————————————————————————T————————————T———————————————¬
   |               Актив               | Код строки | На конец года |
   +———————————————————————————————————+————————————+———————————————+
   |Дебиторская задолженность (платежи |     240    |      180      |
   |по которой ожидаются в течение     |            |               |
   |12 месяцев после отчетной даты)    |            |               |
   L———————————————————————————————————+————————————+————————————————
   

- в Отчете о прибылях и убытках:

     
   ———————————————————————————————T————————————T————————————————————¬
   |    Наименование показателя   | Код строки | За отчетный период |
   +——————————————————————————————+————————————+————————————————————+
   |Внереализационные расходы     |     130    |         60         |
   L——————————————————————————————+————————————+—————————————————————
   

Особенности списания

дебиторской задолженности

Порядок списания дебиторской задолженности определяется Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации и Указом Президента РФ от 20 декабря 1994 г. N 2204 "Об обеспечении правопорядка при осуществлении платежей по обязательствам за поставку товаров (выполнение работ или оказание услуг)".

В соответствии с Указом обязательным условием договоров, предусматривающих поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг), является определение срока исполнения обязательств по расчетам за поставленные товары (выполненные работы, оказанные услуги). Предельный срок исполнения обязательств по расчетам равен трем месяцам с момента фактического получения товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Сделки, осуществляемые сторонами умышленно не в полном объеме или несвоевременно, в соответствии с ГК РФ являются ничтожными. Суммы не истребованной кредитором задолженности по таким сделкам списываются по истечении четырех месяцев со дня фактического получения организацией - должником товаров (выполнения работ или оказания услуг) как безнадежная дебиторская задолженность на убытки организации - кредитора.

При этом в учете кредитора делается запись:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 62 - списана дебиторская задолженность;

по новому Плану счетов

Дебет 91-2 Кредит 62 - списана дебиторская задолженность.

Списанная сумма дебиторской задолженности прибыль организации для целей налогообложения не уменьшает.

Данный порядок списания задолженности применяется, если стороны, заключая сделку (например, купли - продажи товаров), заранее знали, что расчеты по ней осуществляться не будут.

Чтобы доказать отсутствие умысла при заключении сделки, продавец должен принять все меры по взысканию задолженности с покупателя, то есть предъявить должнику претензию и направить соответствующий иск в арбитражный суд. В этом случае дебиторская задолженность списывается по истечении срока исковой давности (три года) и уменьшает налогооблагаемую прибыль организации.

В соответствии с п.5 Указа если кредитор не истребовал задолженность в судебном порядке, это подтверждает умышленное совершение ничтожной сделки.

Иными словами, если организация не обращалась в суд с иском по поводу взыскания дебиторской задолженности, числящейся в учете свыше четырех месяцев, налоговые органы требовали списания этой задолженности в порядке, предусмотренном Указом.

Однако подача судебного иска является правом, а не обязанностью организации. Иногда организация по каким-либо причинам не может обратиться в арбитражный суд. Если у нее, например, нет денежных средств на уплату государственной пошлины, исковое заявление может быть не принято к рассмотрению. Таким образом, по нашему мнению, отсутствие иска не может являться доказательством умышленного (в данном случае со стороны кредитора) совершения ничтожной сделки.

Данное положение нашло подтверждение в Письме ГНИ по г. Москве от 26 февраля 1999 г. N 12-14/6898. Согласно указанному Письму налоговая инспекция имеет право предъявить организации - кредитору требование о списании на убытки вышеуказанной дебиторской задолженности только при соблюдении одного из условий:

- при наличии решения (постановления) судебного органа о признании сделки недействительной и взыскании в доход Российской Федерации всего полученного сторонами и причитающегося им по указанной сделке;

- по истечении общего срока исковой давности, который в соответствии со ст.196 части первой ГК РФ составляет три года, если иное не предусмотрено действующим законодательством.

При отсутствии указанных условий дебиторская задолженность, не истребованная в судебном порядке, может числиться в бухгалтерском учете и после истечения сроков, установленных Указом (то есть свыше четырех месяцев), и налоговые органы не могут требовать ее списания.

Особенности заполнения строки 232 (242)

"Векселя к получению"

По данным строкам баланса указывается задолженность покупателей, обеспеченная товарными векселями. Бухгалтерский учет векселей, выданных непосредственно покупателями (товарных векселей), осуществляется в соответствии с Письмом Минфина России от 31 октября 1994 г. N 142 "О порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с векселями, применяемыми при расчетах организациями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги". Это Письмо применяется в части, не противоречащей ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99.

Получение товарного векселя не является погашением задолженности покупателя, поскольку такой вексель выдается только для отсрочки платежа. Поэтому если поставщик определяет выручку в целях налогообложения "по оплате", то до момента фактического получения от покупателя денежных средств по векселю налоги в бюджет не начисляются. Покупатель в свою очередь до момента погашения векселя не может зачесть из бюджета налог на добавленную стоимость по оприходованным материальным ценностям.

Для учета задолженности, оформленной векселем, откройте к счету 62 отдельный субсчет "Векселя полученные". Операции, связанные с получением векселя у организации, получающей вексель (векселедержателя) и учитывающей выручку для целей налогообложения "по оплате", отражаются следующими записями.

По старому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 46 - продана продукция (товары, прочее имущество, выполнены работы, оказаны услуги);

Дебет 46 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" - начислен НДС;

Дебет 62, субсчет "Векселя полученные" Кредит 62 - получен от покупателя простой вексель;

Дебет 50 (51, 52, 55...) Кредит 62, субсчет "Расчеты по векселям полученным" - покупатель погасил вексель;

Дебет 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС к уплате в бюджет.

По новому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 90-1 - продана продукция (товары, прочее имущество, выполнены работы, оказаны услуги);

Дебет 90-3 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" - начислен НДС;

Дебет 62, субсчет "Векселя полученные" Кредит 62 - получен от покупателя простой вексель;

Дебет 50 (51, 52, 55...) Кредит 62, субсчет "Расчеты по векселям полученным" - покупатель погасил вексель;

Дебет 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС к уплате в бюджет.

Организации, выдающей векселя, следует открыть к счету 60 отдельный субсчет "Векселя выданные". Операции, связанные с получением векселя у организации, выдавшей вексель (векселедателя), отражаются так (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 10 (12, 41...) Кредит 60 - оприходованы приобретенные материальные ценности;

Дебет 19 Кредит 60 - отражен НДС по приобретенным материальным ценностям;

Дебет 60 Кредит 60, субсчет "Векселя выданные" - выдан вексель в оплату полученных ценностей;

Дебет 60, субсчет "Векселя выданные" Кредит 50 (51, 52, 55...) - погашена задолженность по векселю, выданному поставщику;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - произведен вычет по НДС.

Чаще всего номинальная стоимость товарного векселя, выдаваемого покупателем поставщику в качестве отсрочки платежа по договору, превышает сумму задолженности покупателя. В этом случае разница между номинальной стоимостью векселя, которую векселедатель обязан оплатить поставщику, и суммой задолженности покупателя по договору рассматривается как процент по векселю, уплаченный за отсрочку платежа. Эта разница включается покупателем в фактическую цену приобретенных материальных ресурсов.

Пример. ООО "Сатурн" приобрело у ЗАО "Юпитер" материалы на сумму 1200 руб. (в том числе НДС - 200 руб.) с отсрочкой платежа сроком на 2 месяца. В счет оплаты материалов ООО "Сатурн" выдало продавцу товарный вексель номинальной стоимостью 1320 руб.

В учете ООО "Сатурн" (покупателя - векселедателя) эта операция отражается так (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 10 Кредит 60 - 1000 руб. - оприходованы материалы, в оплату которых выдан вексель;

Дебет 19 Кредит 60 - 200 руб. - отражен НДС по материалам;

Дебет 60 Кредит 60, субсчет "Векселя выданные" - 1200 руб. - оформлена задолженность векселем;

Дебет 10 Кредит 60, субсчет "Векселя выданные" - 100 руб. - отражена сумма превышения номинала векселя над стоимостью материалов (без НДС);

Дебет 19 Кредит 60, субсчет "Векселя выданные" - 20 руб. - учтена сумма НДС.

Организация - векселедержатель отражает разницу между номинальной стоимостью векселя и суммой задолженности покупателя в составе выручки от продажи.

Пример. Используя данные предыдущего примера, рассмотрим порядок отражения полученного векселя в учете продавца - ЗАО "Юпитер", которое определяет выручку в целях налогообложения "по оплате".

Бухгалтер "Юпитера" должен сделать следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 46 - 1200 руб. - отражена выручка от реализации материалов покупателю;

Дебет 46 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" - 200 руб. - начислен неоплаченный НДС;

Дебет 62, субсчет "Векселя полученные" Кредит 62 - 1200 руб. - получен вексель от покупателя;

Дебет 62, субсчет "Векселя полученные" Кредит 46 - 120 руб. (1320 - 1200) - отражена сумма превышения номинала векселя над стоимостью материалов;

Дебет 46 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" - 20 руб. - доначислен НДС.

По новому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 90-1 - 1200 руб. - отражена выручка от реализации материалов покупателю;

Дебет 90-3 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" - 200 руб. - начислен неоплаченный НДС;

Дебет 62, субсчет "Векселя полученные" Кредит 62 - 1200 руб. - получен вексель от покупателя;

Дебет 62, субсчет "Векселя полученные" Кредит 90-1 - 120 руб. (1320 - 1200) - отражена сумма превышения номинала векселя над стоимостью материалов;

Дебет 90-3 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" - 20 руб. - доначислен НДС.

Особенности заполнения строки 234 (245)

"Авансы выданные"

По этим строкам указывается сумма авансов, выданных поставщикам или подрядчикам в счет предстоящей поставки материальных ценностей (выполнению работ, оказанию услуг).

Исключение предусмотрено для авансов, выданных в счет оплаты вложений во внеоборотные активы. Суммы таких авансов указываются в строке 130 баланса.

По старому Плану счетов суммы авансов учитываются по дебету счета 61 "Расчеты по авансам выданным".

В новом Плане счетов отдельный счет для учета выданных авансов отсутствует. Поэтому, если организация работает по новому Плану счетов, к счету 60 необходимо открыть отдельный субсчет "Расчеты по авансам выданным".

Выданный аванс отражается так:

по старому Плану счетов

Дебет 61 Кредит 50 (51, 52...) - выдан аванс поставщику (подрядчику);

по новому Плану счетов

Дебет 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным" Кредит 50 (51, 52...) - выдан аванс поставщику (подрядчику).

При поступлении материальных ценностей (приемке выполненных работ, оказанных услуг), в счет которых был перечислен аванс, в учете делаются следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 08 (10, 20, 26, 41...) Кредит 60 - оприходованы материальные ценности (приняты выполненные работы, оказанные услуги), в счет оплаты которых ранее был перечислен аванс;

Дебет 19 Кредит 60 - учтена сумма НДС на основании счета - фактуры поставщика (подрядчика);

Дебет 60 Кредит 61 - зачтен аванс.

По новому Плану счетов:

Дебет 08 (10, 20, 26, 41...) Кредит 60 - оприходованы материальные ценности (приняты выполненные работы, оказанные услуги), в счет оплаты которых ранее был перечислен аванс;

Дебет 19 Кредит 60 - учтена сумма НДС на основании счета - фактуры поставщика (подрядчика);

Дебет 60 Кредит 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным" - зачтен аванс.

Пример. ЗАО "Олимп" перечислило ООО "Сатурн" аванс в сумме 120 000 руб. Аванс был перечислен в счет предстоящей поставки материалов на сумму 36 000 руб. (в том числе НДС - 6000 руб.) и выполнения работ на сумму 84 000 руб. (в том числе НДС - 14 000 руб.).

Бухгалтер "Олимпа" должен сделать такие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 61 Кредит 51 - 120 000 руб. (36 000 + 84 000) - перечислен аванс поставщику;

Дебет 10 Кредит 60 - 30 000 руб. (36 000 - 6000) - оприходованы поступившие материалы;

Дебет 19 Кредит 60 - 6000 руб. - учтен НДС по оприходованным материалам;

Дебет 20 Кредит 60 - 70 000 руб. (84 000 - 14 000) - учтена стоимость выполненных работ;

Дебет 19 Кредит 60 - 14 000 руб. - учтен НДС по выполненным работам;

Дебет 60 Кредит 61 - 120 000 руб. - зачтен аванс;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 20 000 руб. - произведен вычет по НДС.

По новому Плану счетов:

Дебет 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным" Кредит 51 - 120 000 руб. (36 000 + 84 000) - перечислен аванс поставщику;

Дебет 10 Кредит 60 - 30 000 руб. (36 000 - 6000) - оприходованы поступившие материалы;

Дебет 19 Кредит 60 - 6000 руб. - учтен НДС по оприходованным материалам;

Дебет 20 Кредит 60 - 70 000 руб. (84 000 - 14 000) - учтена стоимость выполненных работ;

Дебет 19 Кредит 60 - 14 000 руб. - учтен НДС по выполненным работам;

Дебет 60 Кредит 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным" - 120 000 руб. - зачтен аванс;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 20 000 руб. - произведен вычет по НДС.

Особенности заполнения строки 235 (246)

"Прочие дебиторы"

По указанным строкам баланса показывается:

- задолженность за налоговыми органами по излишне уплаченным предприятием налогам и сборам, учтенная по дебету счета 68 "Расчеты с бюджетом" (в новом Плане счетов этот счет называется "Расчеты по налогам и сборам");

- задолженность работников организации по предоставленным им ссудам и займам, а также по возмещению материального ущерба, учтенная по дебету счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов);

- задолженность по штрафам, пеням и неустойкам, признанным должником или по которым получены решения суда об их взыскании, учтенная по дебету счета 63 "Расчеты по претензиям" (по старому Плану счетов) или 76, субсчет "Расчеты по претензиям" (по новому Плану счетов).

Строка 250 "Краткосрочные финансовые вложения"

По строке 250 отражаются вложения организации в акции, облигации и другие ценные бумаги, осуществленные на срок не более одного года. Расшифровка краткосрочных финансовых вложений приводится в строках 251 - 253.

По этим строкам баланса отражаются следующие данные:

- по строке 251 - займы, предоставленные другим предприятиям на срок менее 12 месяцев;

- по строке 252 - собственные акции, выкупленные у акционеров;

- по строке 253 - прочие краткосрочные финансовые вложения (например, инвестиции предприятия в ценные бумаги других организаций, в том числе в дочерние общества, в государственные ценные бумаги).

Если организация приобретает ценные бумаги или осуществляет финансовые вложения на срок, превышающий один год, то данные по таким вложениям отражаются по строке 140 баланса.

Особенности заполнения строки 251

"Займы, предоставленные организациям

на срок менее 12 месяцев"

Как заполнить строку 251 баланса, покажет пример.

Пример. В декабре 2001 г. ЗАО "Актив" предоставило ООО "Пассив" заем в размере 100 000 руб. сроком на два месяца.

В бухгалтерском учете "Актива" делается проводка (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 58, субсчет "Предоставленные краткосрочные займы" Кредит 51 - 100 000 руб. - предоставлен краткосрочный заем.

Предположим, что в 2001 г. других операций по счету 58 у "Актива" не было.

Таким образом, в бухгалтерском балансе "Актива" за 2001 г. по строке 251 следует отразить сумму в размере 100 000 руб.

Особенности заполнения строки 252

"Собственные акции, выкупленные у акционеров"

Акционерные общества по строке 252 баланса отражают собственные акции, выкупленные у акционеров как по их требованию, так и в соответствии с решением совета директоров. Такие акции учитываются по дебету счета 56 "Денежные документы" (по старому Плану счетов) или 81 "Собственные акции (доли)" (по новому Плану счетов).

Выкупленные обществом собственные акции (доли) отражаются в сумме фактических затрат на их приобретение независимо от номинальной стоимости. В учете такая операция отражается записью:

по старому Плану счетов

Дебет 56 Кредит 51 (50...) - выкуплены у акционеров (участников) собственные акции (доли);

по новому Плану счетов

Дебет 81 Кредит 51 (50...) - выкуплены у акционеров (участников) собственные акции (доли).

Пример. 5 декабря 2001 г. ОАО "Инвест" приобрело 10 собственных акций по цене 900 руб. за акцию. Номинальная стоимость каждой акции - 1000 руб.

Бухгалтер "Инвеста" сделал проводку:

по старому Плану счетов

Дебет 56 Кредит 51 - 9000 руб. (900 руб. x 10 шт.) - оприходованы акции;

по новому Плану счетов

Дебет 81 Кредит 51 - 9000 руб. (900 руб. x 10 шт.) - оприходованы акции.

По строке 252 баланса за 2001 г. указывается стоимость собственных акций в размере 9000 руб.

Собственные акции, выкупленные организацией, могут быть перепроданы или аннулированы. Как отразить в учете перепродажу ранее выкупленных собственных акций, покажет пример.

Пример. Вернемся к предыдущему примеру.

Предположим, что 10 декабря ОАО "Инвест" продало 6 выкупленных акций по цене 1100 руб. за штуку. Бухгалтер "Инвеста" сделал следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 51 Кредит 76 - 6600 руб. (1100 руб. x 6 шт.) - проданы акции;

Дебет 76 Кредит 56 - 5400 руб. (900 руб. x 6 шт.) - списана учетная стоимость акций;

Дебет 76 Кредит 80 - 1200 руб. (6600 - 5400) - определен финансовый результат.

По новому Плану счетов:

Дебет 51 Кредит 91-1 - 6600 руб. (1100 руб. x 6 шт.) - проданы акции;

Дебет 91-2 Кредит 81 - 5400 руб. (900 руб. x 6 шт.) - списана учетная стоимость акций;

Дебет 91-9 Кредит 99 - 1200 руб. (6600 - 5400) - определен финансовый результат.

В этом случае по строке 252 баланса за 2001 г. указывается стоимость собственных акций в размере 3600 руб. (9000 - 5400).

Как отразить в учете аннулирование ранее выкупленных собственных акций, покажет пример.

Пример. 5 января 2001 г. ОАО "Инвест" приобрело 10 собственных акций по цене 900 руб. за акцию. Номинальная стоимость каждой акции - 1000 руб.

Бухгалтер "Инвеста" сделал проводку:

по старому Плану счетов

Дебет 56 Кредит 51 - 9000 руб. (900 руб. x 10 шт.) - оприходованы акции;

по новому Плану счетов

Дебет 81 Кредит 51 - 9000 руб. (900 руб. x 10 шт.) - оприходованы акции.

20 февраля 2001 г. общее собрание акционеров ОАО "Инвест" приняло решение уменьшить уставный капитал, аннулировав 4 выкупленные акции. В учредительные документы были внесены соответствующие изменения.

Бухгалтер "Инвеста" сделал следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 85 Кредит 56 - 4000 руб. (1000 руб. x 4 шт.) - уменьшен уставный капитал;

Дебет 56 Кредит 80 - 400 руб. (1000 руб. x 4 шт. - 900 руб. x 4 шт.) - отражена разница между номинальной стоимостью акций и фактическими затратами на их приобретение.

По новому Плану счетов:

Дебет 80 Кредит 81 - 4000 руб. (1000 руб. x 4 шт.) - уменьшен уставный капитал;

Дебет 81 Кредит 91-2 - 400 руб. (1000 руб. x 4 шт. - 900 руб. x 4 шт.) - отражена разница между номинальной стоимостью акций и фактическими затратами на их приобретение;

Дебет 91-9 Кредит 99 - 400 руб. - определен финансовый результат.

Особенности заполнения строки 253

"Прочие краткосрочные финансовые вложения"

Если ваша организация использует старый План счетов, в строке 253 баланса вы должны показать дебетовое сальдо по счету 58 "Краткосрочные финансовые вложения" за вычетом кредитового сальдо по счету 82 "Оценочные резервы" (субсчет "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги") по состоянию на 1 января 2002 г.

Напомним, что по новому Плану счетов на счете 58 "Финансовые вложения" учитываются как краткосрочные, так и долгосрочные финансовые вложения (счет 06 "Долгосрочные финансовые вложения" в новом Плане счетов отсутствует).

Поэтому, если ваша организация использует новый План счетов, для того чтобы получить данные о краткосрочных и долгосрочных вложениях, к субсчетам счета 58 следует открыть субсчета второго порядка. Например, к субсчету 58-3 "Предоставленные займы" - субсчета 58-3-1 "Краткосрочные займы" и 58-3-2 "Долгосрочные займы".

В новом Плане счетов резервы под обесценение вложений в ценные бумаги учитываются на одноименном счете 59.

Таким образом, в строке 253 баланса вы должны показать дебетовое сальдо по соответствующим "краткосрочным" субсчетам счета 58 "Финансовые вложения" за вычетом кредитового сальдо по счету 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги" по состоянию на 1 января 2002 г.

Более подробно порядок учета финансовых вложений был рассмотрен при описании порядка заполнения строки 140 баланса.

Также по строке 253 указываются другие финансовые вложения, не отраженные по строкам 251 и 252 баланса.

Строка 260 "Денежные средства"

По строке 260 баланса отражаются денежные средства, которыми располагает организация по состоянию на 31 января 2001 г. Подробная расшифровка денежных средств приводится по строкам 261 - 264.

По строке 261 баланса отражаются денежные средства, находящиеся в кассе организации. В этой строке дебетовое сальдо по счету 50 "Касса" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

Отметим, что по новому Плану счетов по счету 50 "Касса", субсчет 3 "Денежные документы", отражается стоимость денежных документов, хранящихся в кассе организации (например, почтовых марок, оплаченных проездных билетов и путевок и т.д.). При этом стоимость денежных документов по строке 261 баланса не отражается. Она указывается по строке 264 баланса. Поэтому организациями, ведущими учет по новому Плану, при заполнении строки 261 из дебетового сальдо по всем субсчетам счета 50 "Касса" необходимо исключить дебетовое сальдо по субсчету 3 "Денежные документы".

По строке 262 отражаются денежные средства, находящиеся на расчетных счетах организации в банке. В этой строке указывается дебетовое сальдо по счету 51 "Расчетный счет" (по старому Плану счетов). По новому Плану счетов этот счет называется "Расчетные счета".

По строке 263 отражаются денежные средства организации в иностранной валюте, находящиеся на валютных счетах в банках. В этой строке указывается дебетовое сальдо по счету 52 "Валютный счет" (по старому Плану счетов). По новому Плану счетов этот счет называется "Валютные счета".

Если организация располагает денежными средствами в иностранной валюте, то при составлении баланса они пересчитываются в рубли. Пересчет производится по официальному курсу Банка России, установленному на 31 декабря 2001 г.

По строке 264 отражаются прочие денежные средства (например, средства, находящиеся на специальных счетах в банках, денежные документы, переводы в пути и т.д.). В этой строке указывается дебетовое сальдо:

- по счету 55 "Специальные счета в банках" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов);

- по счету 56 "Денежные документы", кроме стоимости собственных акций, выкупленных у акционеров (по старому Плану счетов), или субсчету 50-3 "Денежные документы" (по новому Плану счетов);

- по счету 57 "Переводы в пути" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

Пример. Предположим, что на 31 декабря 2001 г. курс доллара США, установленный Банком России, составлял 29,8 руб.

По состоянию на 31 декабря 2001 г. общая сумма денежных средств, которыми располагает ЗАО "Актив", равна 364 300 руб., в том числе:

- наличные денежные средства в кассе - 5000 руб.;

- денежные средства на расчетном счете в банке - 255 000 руб.;

- иностранная валюта на валютном счете в банке - 104 300 руб. (3500 USD x 29,8 руб/USD).

В бухгалтерском балансе "Актива" за 2001 г. указывается:

- по строке 260 - 364 300 руб.;

- по строке 261 - 5000 руб.;

- по строке 262 - 255 000 руб.;

- по строке 263 - 104 300 руб.

Строка 261 "Касса"

В строке 261 указывается остаток наличных денежных средств (как в рублях, так и в иностранной валюте) в кассе организации.

Порядок расчетов наличными жестко регламентирован. Основной документ - Порядок ведения кассовых операций в Российской Федерации, утвержденный Решением Совета директоров Банка России 22 сентября 1993 г. N 40.

Ответственность за сохранность ценностей, находящихся в кассе, несет кассир. С кассиром должен быть заключен договор о полной материальной ответственности. В небольших организациях функции кассира может выполнять главный бухгалтер.

Лимит остатка кассы

Сумма наличных денег, которую можно оставлять в кассе на конец рабочего дня, ограниченна. Это ограничение называется лимитом остатка наличных денег в кассе или просто лимитом остатка кассы.

Размер лимита устанавливает банк, обслуживающий организацию. Лимит согласовывается банком с руководителем организации и при необходимости может быть пересмотрен.

Сверх лимита разрешается хранить в кассе наличные деньги, предназначенные только для выплаты зарплаты и пособий. Но даже в этом случае срок хранения сверхлимитной наличности не может превышать трех рабочих дней (включая день получения денег в банке), а для организаций, расположенных в районах Крайнего Севера, - пяти дней.

Если у организации несколько расчетных счетов в разных банках, то лимит может быть установлен в любом из них. После того как лимит будет установлен, письменно сообщите об этом в другие банки. Если сумма лимита остатка кассы не согласована с банком, он считается равным нулю. В этом случае организация обязана сдавать в банк всю денежную наличность.

Если вы оставите в кассе наличные деньги свыше установленного лимита, ваша организация может быть оштрафована. Сумма штрафа - трехкратный размер сверхлимитной кассовой наличности. За это же нарушение на руководителя вашей организации может быть наложен административный штраф в размере 5000 руб. (п.9 Указа Президента РФ от 23 мая 1994 г. N 1006).

Пример. В августе 2001 г. банк "Коммерческий" проверял кассовую дисциплину в ООО "Пассив". Проверяющие обнаружили, что в течение месяца организация неоднократно превышала установленный лимит остатка кассы:

- 2 августа 2001 г. - на 150 руб.;

- 3 августа 2001 г. - на 150 руб.;

- 9 августа 2001 г. - на 60 руб.;

- 22 августа 2001 г. - на 230 руб.;

- 23 августа 2001 г. - на 190 руб.

По результатам проверки ревизоры составили акт. Копию этого акта банк направил в налоговую инспекцию. Сумму штрафа налоговая инспекция рассчитала следующим образом.

Совокупное превышение лимита в течение месяца составило 780 руб. (150 + 150 + 60 + 230 + 190).

Количество дней превышения лимита - 5.

Сумма сверхлимитной кассовой наличности в среднем за период проверки составила 156 руб. (780 руб. : 5).

Таким образом, сумма штрафа, которую пришлось заплатить "Пассиву", составила 468 руб. (156 руб. x 3).

Руководителя "Пассива" налоговая инспекция оштрафовала на 5000 руб.

Остаток денежных средств в кассе определяется на конец рабочего дня после отражения всех проведенных операций в кассовой книге и указывается в строке "Остаток на конец дня" кассовой книги.

Некоторые организации в нарушение установленного порядка отражают операции с денежными средствами в кассовой книге не за каждый день, а суммарно за какой-либо период времени (декаду, месяц). При этом на листе кассовой книги указывается: "Касса за 1 - 10 августа 2001 года". Обращаем внимание организаций на то, что при таком отражении кассовых операций бухгалтеру достаточно сложно определить, соблюдается ли лимит денежных средств, установленный банком. В данном случае можно определить остаток средств только на конец 10 августа.

Многие бухгалтеры полагают, что если остаток на 10 августа не превышает установленного лимита, то нарушений в порядке ведения кассовых операций организация не допускает. Однако при проверках таких предприятий очень часто выявляется превышение лимита на какой-либо из дней с 1 по 10 августа.

Пример. Лимит наличных денежных средств, установленный банком, составляет 1000 руб. Остаток средств в кассе на 1 августа 2001 г. составил 200 руб. При этом за период с 1 по 10 августа 2001 г. были произведены следующие операции по кассе:

- 1 августа - оприходована выручка, поступившая от покупателей, в размере 2000 руб. и выданы средства под отчет в сумме 2100 руб.;

- 2 августа - получены средства из банка на хозяйственные нужды в размере 5000 руб.;

- 4 августа - выданы средства под отчет в сумме 5000 руб.;

- 8 августа - получена выручка от покупателей в размере 10 000 руб.;

- 10 августа - денежные средства в размере 9100 руб. внесены на расчетный счет.

Остаток наличных денежных средств на 10 августа составил 1000 руб.

Заполнив кассовую книгу сразу за период с 1 по 10 августа 2001 г., бухгалтер считает, что так как остаток средств на 10 августа не превышает установленного лимита, то нарушений в порядке ведения кассовых операций не было.

Однако заполняя книгу в соответствии с установленным порядком, то есть за каждый день, в котором осуществлялись операции (за 1, 2, 4, 8 и 10 августа), бухгалтер выявил бы, что остаток средств составил:

- на конец 2 августа - 5100 руб. (превышение лимита со 2 по 4 августа - 4100 руб.);

- на конец 8 августа - 10 100 руб. (превышение лимита с 8 по 9 августа - 9100 руб.).

Если это нарушение будет выявлено банком или налоговой инспекцией, на организацию и ее руководителя может быть наложен штраф.

Порядок ведения кассовых операций запрещает использовать наличную выручку без согласования с банком. Но даже и после такого согласования организация может расходовать поступившие деньги лишь на "оплату труда и выплату социально - трудовых льгот, закупку сельскохозяйственной продукции, скупку тары и вещей у населения" (п.7 Порядка ведения кассовых операций).

Однако никакой ответственности за нарушение этого требования законодательство не предусматривает.

Поэтому, если в кассе скопилась "сверхлимитная" наличность, а деньги сдать в банк по тем или иным причинам нельзя, их можно выдать под отчет работникам. В дальнейшем эти деньги можно либо использовать на приобретение товарно - материальных ценностей, либо вернуть в кассу.

Выдавая деньги из кассы, помните о предельном размере расчетов наличными. Расчеты наличными деньгами между организациями ограничены - 10 000 руб. по одному платежу в день, а для предприятий потребкооперации и ГУИН МВД России - 15 000 руб.

Такой порядок действовал на территории Российской Федерации до 20 ноября 2001 г. включительно. С 21 ноября 2001 г. предельный размер расчетов наличными между юридическими лицами по одной сделке установлен в 60 000 руб. (Указание Центрального банка РФ от 14 ноября 2001 г. N 1050 "Об установлении предельного размера расчетов наличными деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами по одной сделке").

Организация, нарушившая установленный лимит расчетов наличными, может быть оштрафована.

Сумма штрафа - двукратный размер произведенного платежа (Указ Президента РФ от 23 мая 1994 г. N 1006). Штраф налагается только на организацию, которая расплатилась наличными (то есть на покупателя).

В некоторых случаях бухгалтеры не отслеживают расчеты между предприятием и другими юридическими лицами сверх установленных лимитов. Наиболее распространенным заблуждением является то, что если расчеты производят разные подотчетные лица предприятия, то в этом случае нарушения нет.

Пример. Завод "Сокол" имеет на балансе три грузовых автомобиля. Заправку и техническое обслуживание автомобилей осуществляют водители, приобретая бензин и необходимые материалы за наличный расчет на АЗС. Денежные средства регулярно выдаются водителям под отчет из кассы завода. Водители отчитываются перед бухгалтерией по израсходованным суммам, представляя авансовые отчеты с приложением к ним первичных документов (товарных чеков и чеков ККМ).

При проведении документальной проверки сотрудники налоговой инспекции выявили, что согласно авансовым отчетам Т.Б. Иванова от 10 августа 2001 г. N 34, С.В. Воронина от 14 августа 2001 г. N 38 и С.И. Семкина от 16 августа 2001 г. N 42 данные подотчетные лица приобрели бензин и материалы, необходимые для эксплуатации автомобилей, в разное время, но в один день на АЗС N 14. При этом:

- Т.Б. Иванов приобрел бензин и моторное масло на сумму 1890 руб.;

- С.В. Воронин приобрел бензин и запасные части к автомобилю на сумму 9900 руб.;

- С.И. Семкин приобрел бензин и расходные материалы на сумму 2212 руб.

Общая сумма денежных средств, внесенных в кассу АЗС N 14 в один день, составила 14 002 руб. Ввиду того что чеки ККМ прилагались к авансовым отчетам разных подотчетных лиц, которые представлялись в бухгалтерию в разное время, бухгалтер не обратил внимания на превышение предельного размера расчетов наличными средствами между юридическими лицами. В результате допущенного нарушения на предприятие может быть наложен штраф в размере 28 004 руб. (14 002 руб. x 2).

Из вышеизложенного следует, что бухгалтеру необходимо четко определять наличие платежных документов, выписанных одной организацией и на одну дату в сумме, превышающей установленный лимит, чтобы избежать подобного нарушения в будущем.

Учет кассовых операций

Приход наличных денег в кассу отражается по дебету счета 50 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) на основании приходного кассового ордера.

Деньги, снятые с расчетного счета, должны быть оприходованы проводкой (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 50 Кредит 51 - поступили с расчетного счета денежные средства в кассу организации.

Если организация за получение наличных денег с расчетного счета уплачивает банку определенный процент, в учете делается запись:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 51 - учтены расходы на оплату услуг банка;

по новому Плану счетов

Дебет 91-2 Кредит 51 - учтены расходы на оплату услуг банка.

Расход наличных из кассы отражается по кредиту счета 50 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов). Операции по расходованию денежных средств отражаются записью:

Дебет 70 (71...) Кредит 50 - выдана работникам заработная плата (подотчетные суммы).

Особенности учета операций

с наличной иностранной валютой

Наличная иностранная валюта, полученная в банке, может использоваться только на оплату командировочных расходов по загранкомандировкам. Иностранная валюта выдается банком не ранее чем за 10 рабочих дней до даты выбытия сотрудника в командировку за пределы России.

Сотрудник, направленный в загранкомандировку, должен после возвращения представить отчет о командировке в бухгалтерию и сдать неизрасходованные денежные средства.

В соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2000) стоимость денежных знаков, выраженная в иностранной валюте, для отражения в бухгалтерском учете и отчетности подлежит пересчету в рубли по официальному курсу Банка России.

Такой пересчет осуществляется:

- на дату оприходования или выдачи из кассы иностранной валюты;

- на дату составления бухгалтерской отчетности.

Также пересчет наличной иностранной валюты в рубли может проводиться по мере изменения курсов иностранных валют, котируемых Банком России.

Если курс валюты с момента ее оприходования в кассу до момента ее выдачи или даты составления бухгалтерской отчетности изменился, в учете возникают курсовые разницы.

Как отразить курсовые разницы в учете, покажет пример.

Пример. ООО "Пассив" 28 декабря 2001 г. получило в банке наличную иностранную валюту в сумме 3500 долл. США. Валюта предназначена для оплаты командировочных расходов.

Вариант 1. Официальный курс доллара США, установленный Банком России, составил (цифры условные):

- на день оприходования валюты в кассу - 30,0 руб/USD;

- на 31 января 2001 г. (дату составления отчетности) - 30,08 руб/USD.

Бухгалтер ООО "Пассива" сделал следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 50 Кредит 52 - 105 000 руб. (3500 USD x 30,0 руб/USD) - оприходована наличная валюта;

Дебет 50 Кредит 80 - 280 руб. ((30,08 руб/USD - 30,0 руб/USD) x 3500 USD) - отражена положительная курсовая разница.

По новому Плану счетов:

Дебет 50 Кредит 52 - 105 000 руб. (3500 USD x 30,0 руб/USD) - оприходована наличная валюта;

Дебет 50 Кредит 91-1 - 280 руб. ((30,08 руб/USD - 30,0 руб/USD) x 3500 USD) - отражена положительная курсовая разница.

Вариант 2. Официальный курс доллара США, установленный Банком России, составил (цифры условные):

- на день оприходования валюты в кассу - 30,08 руб/USD;

- на 31 января 2001 г. (дату составления отчетности) - 30,0 руб/USD.

Бухгалтер ООО "Пассива" сделал следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 50 Кредит 52 - 105 280 руб. (3500 USD x 30,08 руб/USD) - оприходована наличная валюта;

Дебет 80 Кредит 50 - 280 руб. ((30,08 руб/USD - 30,0 руб/USD) x 3500 USD) - отражена отрицательная курсовая разница.

По новому Плану счетов:

Дебет 50 Кредит 52 - 105 280 руб. (3500 USD x 30,08 руб/USD) - оприходована наличная валюта;

Дебет 91-2 Кредит 50 - 280 руб. ((30,08 руб/USD - 30,0 руб/USD) x 3500 USD) - отражена отрицательная курсовая разница.

Для того чтобы остаток по кассовой книге соответствовал реальному остатку денежных средств в рублевом эквиваленте, в кассовой книге следует отразить возникшую курсовую разницу.

Появление курсовой разницы не является реальным поступлением или расходованием денежных средств (валюты). Это лишь рост (уменьшение) рублевого эквивалента с ростом (падением) курса доллара по отношению к рублю.

Поэтому на сумму образовавшейся курсовой разницы заполняется мемориальный ордер, на основании которого кассир делает соответствующую запись в кассовой книге.

При росте курса иностранной валюты на сумму курсовой разницы делается запись в графе кассовой книги "Приход", при его падении - в графе "Расход".

Строка 262 "Расчетные счета"

Как указывалось выше, по этой строке баланса отражается сумма денежных средств, числящаяся на расчетном счете организации по состоянию на 31 декабря 2001 г. Указанная строка баланса заполняется в соответствии с банковскими выписками, полученными организацией.

Как правило, организация получает такие выписки ежедневно или в другие согласованные с банком сроки. К выписке прилагаются документы, на основании которых происходит списание или зачисление средств на расчетный счет.

Обрабатывая выписки, бухгалтер должен помнить об одной особенности. Денежные средства клиента в банковском учете фактически являются кредиторской задолженностью, вследствие чего поступления на расчетный счет клиента записываются по кредиту, а списания с расчетного счета и выдача наличными - по дебету.

В бухгалтерском учете в организации согласно Плану счетов и Инструкции по его применению поступления средств на расчетный счет отражаются по дебету, а списания - по кредиту. Поэтому средства, указанные в выписке по кредиту, бухгалтером должны быть отражены по дебету счета 51 "Расчетный счет" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

Выписка банка является основанием для бухгалтерских записей. Она же является и регистром аналитического учета по расчетному счету. Проверка и обработка выписок должны производиться в день их поступления.

Деньги, поступающие на расчетный счет, вы должны записать в дебет счета 51 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 51 Кредит 62 (76...) - поступили на расчетный счет денежные средства.

Некоторые банки выплачивают организациям вознаграждение за использование средств, которые остаются на расчетных счетах этих организаций.

Если ваш банк выплатил вам такое вознаграждение, отразите поступившую сумму как операционные доходы. Для этого сделайте в учете запись:

по старому Плану счетов

Дебет 51 Кредит 80 - начислен банком процент на остаток по расчетному счету;

по новому Плану счетов

Дебет 51 Кредит 91-1 - начислен банком процент на остаток по расчетному счету.

Пример. В договоре на расчетно - кассовое обслуживание предусмотрено, что банк "Коммерческий" в конце каждого месяца выплачивает ЗАО "Актив" вознаграждение за использование "свободных" средств с его расчетного счета. Сумма вознаграждения - 3 процента годовых от среднего остатка по счету.

Предположим, что средний остаток по расчетному счету за месяц составил 10 000 руб. Тогда сумма вознаграждения, причитающаяся "Активу", составит:

10 000 руб. x 3% : 30 дн. x 360 дн. = 25 руб.

В последний день месяца банк зачислил эту сумму на расчетный счет организации. Бухгалтер "Актива" должен сделать проводку:

по старому Плану счетов

Дебет 51 Кредит 80 - 25 руб. - начислен банком процент на остаток по расчетному счету;

по новому Плану счетов

Дебет 51 Кредит 91-1 - 25 руб. - начислен банком процент на остаток по расчетному счету.

Деньги, списанные с расчетного счета, необходимо учесть по кредиту счета 51 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 60 (76...) Кредит 51 - списаны с расчетного счета денежные средства.

Суммы, которые ваша организация платит банку за расчетно - кассовое обслуживание, за выдачу наличных денег и за проведение других операций, учитывайте как операционные расходы. Для этого сделайте в учете запись:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 51 - учтены расходы на оплату услуг банка согласно договору на расчетно - кассовое обслуживание;

по новому Плану счетов

Дебет 91-2 Кредит 51 - учтены расходы на оплату услуг банка согласно договору на расчетно - кассовое обслуживание.

Банк может списать деньги с расчетного счета только по вашему поручению или с вашего согласия. В бесспорном порядке (то есть без вашего согласия) банк может списать денежные средства только в исключительных случаях, например:

- по решению суда;

- по требованию налоговой инспекции об уплате налоговых недоимок и пеней, начисленных по результатам проверки.

Суммы штрафов за нарушения налогового законодательства в бесспорном порядке налоговая инспекция с вашего расчетного счета списать не вправе (п.7 ст.114 Налогового кодекса РФ).

Если при проверке банковской выписки вы обнаружили, что какая-то сумма списана с расчетного счета ошибочно, немедленно сообщите об этом в операционный отдел банка.

Это сообщение может выглядеть так:

Начальнику операционного отдела

банка "Коммерческий"

Согласно полученной нами банковской выписке за 15.01.2001 с нашего расчетного счета списана сумма 1000 руб. Оправдательные документы по данной сумме отсутствуют. Поручения на списание данной суммы мы не давали.

Просим Вас срочно представить нам документы, подтверждающие списание данной суммы, либо восстановить на нашем счете ошибочно списанные денежные средства.

Главный бухгалтер В.И.Образцова

ЗАО "Актив"

Пока причины ошибки не будут выяснены, спорную сумму отнесите в дебет счета 63 "Расчеты по претензиям" (по старому Плану счетов) или субсчета 76-2 "Расчеты по претензиям" (по новому Плану счетов). В учете эта операция отражается записью:

по старому Плану счетов

Дебет 63 Кредит 51 - отражена сумма, ошибочно списанная с расчетного счета;

по новому Плану счетов

Дебет 76-2 Кредит 51 - отражена сумма, ошибочно списанная с расчетного счета.

Строка 263 "Валютные счета"

По строке 263 отражаются остатки денежных средств, числящиеся по состоянию на 31 декабря 2001 г. на валютных счетах организации.

Для правильного учета операций с иностранной валютой к счету 52 следует открыть субсчета (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

- 52-1 "Валютные счета внутри страны";

- 52-2 "Валютные счета за рубежом".

К субсчету 52-1 открываются субсчета второго порядка:

- 52-1-1 "Текущий валютный счет";

- 52-1-2 "Транзитный валютный счет";

- 52-1-3 "Специальный транзитный валютный счет".

Открыть счета в банке можно в различных валютах (долларах США, евро и др.). Операции по каждому виду валюты учитываются отдельно.

Поступление иностранной валюты

Покупка иностранной валюты

Порядок отражения операций, связанных с покупкой валюты, зависит от целей, на которые она приобретается. Валюта может покупаться:

- для оплаты импортного контракта;

- на другие цели (оплату командировочных расходов, выплату зарплаты сотрудникам зарубежного представительства, погашение кредитов, полученных в иностранной валюте, и т.д.).

Для покупки валюты организация должна перечислить банку определенную сумму в рублях. Перечисление денежных средств на покупку валюты в учете отражается проводкой (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 57 Кредит 51 - перечислены средства для покупки валюты.

При покупке валюты для оплаты импортируемых материальных ценностей необходимо открыть в банке депозит и перечислить на него такую же сумму, которая была направлена для приобретения валюты.

Перечисление денежных средств на депозит отразите записью (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 55 Кредит 51 - перечислены денежные средства на депозитный счет в банке.

Возврат средств, переведенных на депозит, осуществляется после представления в банк документов, подтверждающих ввоз импортных товаров на территорию России.

После приобретения банком безналичной иностранной валюты и зачисления ее на специальный транзитный валютный счет в учете делается проводка (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 52-1-3 Кредит 57 - приобретенная банком валюта зачислена на специальный транзитный валютный счет.

Купленная валюта должна быть переведена иностранному поставщику в течение семи дней. В противном случае она будет продана банком.

За проведение операции по покупке валюты банк удерживает комиссионное вознаграждение. Сумма комиссионного вознаграждения относится на увеличение стоимости приобретаемых материальных ценностей. Эта операция отражается в учете так (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 08 (10, 41...) Кредит 51 (52-1-1, 52-1-3, 57) - комиссионное вознаграждение, удержанное банком за проведение операции по покупке валюты для оплаты импортируемых ценностей, отнесено на увеличение их стоимости.

Купленная валюта учитывается по официальному курсу Банка России, действующему на дату ее поступления. Однако курс иностранной валюты, по которому валюта покупается банком, как правило, отличается от официального курса.

Разница между стоимостью валюты по официальному курсу и суммой, фактически уплаченной банком за купленную валюту, называется финансовым результатом от покупки валюты.

Если официальный курс валюты меньше, чем курс, по которому она была куплена банком, то сумма возникшей разницы относится на увеличение стоимости приобретенных ценностей (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 08 (10, 41...) Кредит 57 - отражена разница между курсом покупки валюты и официальным курсом Банка России.

Если официальный курс валюты больше, чем курс, по которому она была куплена банком, сумма возникшей разницы учитывается в составе операционных доходов. Эта операция отражается проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 57 Кредит 80 - отражена разница между курсом покупки валюты и официальным курсом Банка России;

по новому Плану счетов

Дебет 57 Кредит 91-1 - отражена разница между курсом покупки валюты и официальным курсом Банка России.

Пример. ЗАО "Актив" заключило контракт на импорт материалов на сумму 500 000 долл. США. "Актив" подал в банк заявку на приобретение валюты и перечислил банку:

- для оплаты контракта - 13 700 000 руб.;

- на депозитный счет - 13 700 000 руб.

Банк приобрел валюту по курсу 27 руб/USD и удержал с "Актива" комиссионное вознаграждение за покупку валюты в сумме 65 468 руб.

Курс доллара, установленный Банком России на момент поступления материалов и оплаты импортного контракта, составил 26 руб/USD.

Бухгалтер "Актива" должен сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 57 Кредит 51 - 13 700 000 руб. - перечислены средства для покупки валюты;

Дебет 55-3 Кредит 51 - 13 700 000 руб. - перечислены средства на депозитный счет в банке;

Дебет 52-1-3 Кредит 57 - 13 000 000 руб. (500 000 USD x 26 руб/USD) - купленная валюта зачислена на специальный транзитный валютный счет;

Дебет 10 Кредит 57 - 500 000 руб. ((27 руб/USD x 26 руб/USD) x 500 000 USD) - отражена разница между курсом Банка России и курсом, по которому валюта была приобретена банком;

Дебет 10 Кредит 57 - 65 468 руб. - отражена комиссия банка за приобретение валюты;

Дебет 51 Кредит 57 - 134 532 руб. (13 700 000 - 13 000 000 - 500 000 - 65 468) - зачислены на расчетный счет средства, не израсходованные на покупку валюты.

Как упоминалось выше, валюту можно купить для целей, не связанных с импортом материальных ценностей. В этом случае вознаграждение, уплаченное банку за покупку иностранной валюты, отражается проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 51 (52-1-1, 52-1-3, 57) - удержано банком вознаграждение за покупку валюты;

по новому Плану счетов

Дебет 91-2 Кредит 51 (52-1-1, 52-1-3, 57) - удержано банком вознаграждение за покупку валюты.

Затем отражается финансовый результат от покупки валюты.

Если официальный курс валюты меньше, чем курс, по которому она была куплена, возникшая разница учитывается в составе операционных расходов:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 57 - отражена разница между курсом покупки валюты и официальным курсом Банка России;

по новому Плану счетов

Дебет 91-2 Кредит 57 - отражена разница между курсом покупки валюты и официальным курсом Банка России.

В 2001 г. разница между официальным курсом валюты и курсом, по которому она была куплена, отраженная в составе операционных расходов, налогооблагаемую прибыль организации не уменьшает.

Если официальный курс валюты больше, чем курс, по которому она была куплена, возникшую разницу учтите в составе операционных доходов:

по старому Плану счетов

Дебет 57 Кредит 80 - отражена разница между курсом покупки валюты и официальным курсом Банка России;

по новому Плану счетов

Дебет 57 Кредит 91-1 - отражена разница между курсом покупки валюты и официальным курсом Банка России.

Пример. ЗАО "Актив" для оплаты командировочных расходов сотрудников, направляемых за рубеж, необходимо приобрести 5000 долл. США. Для этого "Актив" подал в банк заявку на приобретение валюты и перечислил банку 145 800 руб.

Банк приобрел валюту по курсу 28,8 руб/USD и удержал с "Актива" комиссионное вознаграждение за покупку валюты в сумме 1800 руб. Курс Банка России на день зачисления валюты на счет "Актива" составлял 28,5 руб/USD.

Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 57 Кредит 51 - 145 800 руб. - перечислены денежные средства на покупку валюты и оплату комиссионного вознаграждения;

Дебет 52-1-3 Кредит 57 - 142 500 руб. (5000 USD x 28,5 руб/USD) - купленная валюта зачислена на специальный транзитный валютный счет;

Дебет 80 Кредит 57 - 1800 руб. - отражено комиссионное вознаграждение, удержанное банком;

Дебет 80 Кредит 57 - 1500 руб. ((28,8 руб/USD - 28,5 руб/USD) x 5000 USD) - отражена разница между курсом покупки валюты и официальным курсом Банка России.

По новому Плану счетов:

Дебет 57 Кредит 51 - 145 800 руб. - перечислены денежные средства на покупку валюты и оплату комиссионного вознаграждения;

Дебет 52-1-3 Кредит 57 - 142 500 руб. (5000 USD x 28,5 руб/USD) - купленная валюта зачислена на специальный транзитный валютный счет;

Дебет 91-2 Кредит 57 - 1800 руб. - отражено комиссионное вознаграждение, удержанное банком;

Дебет 91-2 Кредит 57 - 1500 руб. ((28,8 руб/USD - 28,5 руб/USD) x 5000 USD) - отражена разница между курсом покупки валюты и официальным курсом Банка России.

Поступление иностранной валюты

от покупателей

Если организация получила валюту от иностранных покупателей (заказчиков) в оплату товаров (работ, услуг), она зачисляется на транзитный валютный счет. При поступлении валюты в учете делается запись (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 52-1-2 Кредит 62 (76) - поступила валюта от иностранных покупателей.

При поступлении от покупателей денежных средств в иностранной валюте организация обязана продать часть валютной выручки. Если валюта поступила до 10 августа 2001 г., то организация обязана продать 75 процентов выручки. Если валюта поступила после этой даты, то обязательной продаже подлежит 50 процентов выручки.

Использование иностранной валюты

Приобретенную валюту вы можете использовать:

- на оплату контрактов с иностранными партнерами;

- для оплаты командировочных расходов работников, выезжающих за границу;

- на погашение кредитов (займов), полученных в иностранной валюте, и другие цели.

Перечисление валюты иностранному партнеру отражается проводкой (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 60 (76) Кредит 52-1-3 - валютные средства перечислены поставщику в оплату импортируемых материальных ценностей.

На сумму средств в иностранной валюте, полученных в кассу для оплаты командировочных расходов, делается запись (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 50 Кредит 52-1-3 - оприходована в кассу наличная валюта для оплаты командировочных расходов.

При возврате валютных средств, полученных ранее в качестве кредита или займа, делается проводка:

по старому Плану счетов

Дебет 94 (95) Кредит 52-1-1 (52-1-3) - возвращен краткосрочный (долгосрочный) заем или кредит, полученный в иностранной валюте;

по новому Плану счетов

Дебет 66 (67) Кредит 52-1-1 (52-1-3) - возвращен краткосрочный (долгосрочный) заем или кредит, полученный в иностранной валюте.

Продажа иностранной валюты

Законодательство предусматривает продажу иностранной валюты в обязательном и добровольном порядке.

В обязательном порядке должно быть продано:

- 50 процентов (до 10 августа 2001 г. - 75%) экспортной выручки, поступившей в иностранной валюте;

- валюта, приобретенная для оплаты импортируемых материальных ценностей и не перечисленная иностранному поставщику в течение семи дней после ее зачисления на валютный счет вашей организации.

25 или 50 процентов валютной выручки, оставшиеся после обязательной продажи, вы можете продать в добровольном порядке после зачисления этих средств на текущий валютный счет.

При обязательной или добровольной продаже валюты в учете делаются следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 52-1-2 Кредит 62 (76, 64) - зачислена на транзитный валютный счет экспортная валютная выручка (по курсу Банка России на день зачисления выручки);

Дебет 57 Кредит 52-1-2 - 75 или 50 процентов валютной выручки направлено на обязательную продажу (по курсу банка России на день списания валюты с транзитного счета);

Дебет 51 Кредит 48 - зачислены на расчетный счет рубли, полученные от обязательной продажи валюты;

Дебет 48 Кредит 57 - списана стоимость проданной валюты (по курсу Банка России на день продажи валюты);

Дебет 80 Кредит 51 - удержано банком комиссионное вознаграждение;

Дебет 52-1-1 Кредит 52-1-2 - зачислена на текущий валютный счет сумма экспортной выручки, оставшаяся от обязательной продажи (по курсу Банка России на день зачисления валюты на текущий счет);

Дебет 80 Кредит 48 - отражен убыток от продажи валюты

или

Дебет 48 Кредит 80 - отражен убыток от продажи валюты.

По новому Плану счетов:

Дебет 52-1-2 Кредит 62 (76) - зачислена на транзитный валютный счет экспортная валютная выручка (по курсу Банка России на день зачисления выручки)

Дебет 57 Кредит 52-1-2 - 75 или 50 процентов валютной выручки направлено на обязательную продажу (по курсу Банка России на день списания валюты с транзитного счета согласно выписке);

Дебет 51 Кредит 91-1 - зачислены на расчетный счет рубли, полученные от обязательной продажи валюты;

Дебет 91-2 Кредит 57 - списана стоимость проданной валюты (по курсу Банка России на день продажи);

Дебет 91-2 Кредит 51 - удержано банком комиссионное вознаграждение;

Дебет 52-1-1 Кредит 52-1-2 - зачислена на текущий валютный счет сумма экспортной выручки, оставшаяся от обязательной продажи (по курсу Банка России на день зачисления валюты на текущий счет);

Дебет 99 Кредит 91-9 - отражен убыток от обязательной продажи валюты

или

Дебет 91-9 Кредит 99 - отражена прибыль от обязательной продажи валюты.

Обратите внимание: счет 57 "Переводы в пути" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) используется, если списание валюты с транзитного счета и ее продажа происходят в разные дни.

Кроме того, надо иметь в виду, что, если официальные курсы иностранной валюты на день зачисления экспортной выручки на транзитный счет, на день списания валюты с транзитного счета, на день обязательной продажи и на день зачисления оставшейся от продажи части валютной выручки на текущий счет различаются, в учете возникают курсовые разницы.

Курсовые разницы в учете отражаются так.

По старому Плану счетов:

Дебет 52-1-2 (52-1-1, 57) Кредит 80 - отражена положительная курсовая разница;

Дебет 80 Кредит 52-1-2 (52-1-1, 57) - отражена отрицательная курсовая разница.

По новому Плану счетов:

Дебет 52-1-2 (52-1-1, 57) Кредит 91-1 - отражена положительная курсовая разница;

Дебет 91-2 Кредит 52-1-2 (52-1-1, 57) - отражена отрицательная курсовая разница.

Особенности налогообложения

операций с иностранной валютой

Чтобы правильно учесть операции по продаже иностранной валюты при налогообложении прибыли, в аналитическом учете или на отдельных субсчетах вы должны выделить:

- курсовые разницы;

- удержанное банком комиссионное вознаграждение;

- финансовый результат от продажи валюты.

Курсовые разницы

Возникающие из-за изменения официального курса иностранной валюты курсовые разницы учитываются для целей налогообложения. Положительные курсовые разницы увеличивают налогооблагаемую прибыль, отрицательные - уменьшают.

Учет комиссионного вознаграждения банку

и финансового результата

от продажи валюты

По мнению налоговой службы, при добровольной продаже валюты сумма комиссионного вознаграждения может быть учтена "для целей налогообложения в пределах полученных доходов от данной операции". Какие доходы могут быть получены от продажи валюты, специалисты МНС России не объясняют. Очевидно, имеется в виду случай, когда банк продает валюту клиента по курсу выше официального.

Если же доходов от продажи нет, сумма комиссионного вознаграждения налогооблагаемую прибыль не уменьшает и отражается по строке 4.5 Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли".

При обязательной продаже валюты сумма комиссионного вознаграждения включается в себестоимость. Такой вывод налоговики вынуждены были сделать на основании Постановления Высшего Арбитражного Суда РФ (Письмо ВАС РФ от 23 августа 1999 г. N 5696/99). Но тут же специалисты МНС России добавляют, что "не уменьшают налогооблагаемую прибыль убытки, полученные в результате купли - продажи валюты за счет применения курса купли - продажи, отличного от официального".

При этом не принимается во внимание тот факт, что комиссионное вознаграждение банк может установить как в виде фиксированного процента (суммы), так и в виде разницы курсов. Почему в первом случае сумма вознаграждения учитывается при налогообложении, а во втором - нет, остается загадкой.

Тем не менее эти выводы МНС России при определенных условиях можно использовать с выгодой для предприятия. Если у вас есть возможность договориться с банком, попросите его, чтобы сумма комиссионного вознаграждения за операции по обязательной продаже валюты была выделена отдельной строкой в виде фиксированной суммы (процента). Тогда вы сможете учесть эти расходы для целей налогообложения.

Пример. На транзитный валютный счет ЗАО "Актив" 21 августа 2001 г. поступил аванс от иностранного покупателя в сумме 10 000 долл. США. В этот день официальный курс доллара США был установлен в размере 29,3 руб/USD.

22 августа 2001 г. обслуживающий банк получил от "Актива" поручение на обязательную продажу 50 процентов валютной выручки (5000 долл. США) и на зачисление оставшейся суммы на текущий валютный счет. В этот же день банк исполнил поручение "Актива". Официальный курс доллара США на этот день составил 29,4 руб/USD.

Обязательную продажу валюты банк произвел по курсу 29,2 руб/USD.

За проведение операции по продаже валюты банк списал с расчетного счета организации комиссионное вознаграждение в сумме 1000 руб.

23 августа 2001 г. банк зачислил рублевые средства от продажи валюты на расчетный счет "Актива", а оставшуюся валюту - на его текущий счет. Официальный курс доллара США в этот день не изменился и по-прежнему составлял 29,4 руб/USD.

Предположим, что до конца месяца курс доллара США не менялся и других операций у "Актива" не было.

Бухгалтер "Актива" сделает следующие проводки.

По старому Плану счетов:

21 августа

Дебет 52-1-2 Кредит 64 - 293 000 руб. (10 000 USD x 29,3 руб/USD) - зачислена на транзитный валютный счет сумма аванса от иностранного покупателя;

22 августа

Дебет 52-1-2 Кредит 80 - 1000 руб. (10 000 USD x (29,4 руб/USD - 29,3 руб/USD)) - отражена положительная курсовая разница;

Дебет 57 Кредит 52-1-2 - 147 000 руб. (5000 USD x 29,4 руб/USD) - 50 процентов валютной выручки направлено на обязательную продажу;

23 августа

Дебет 51 Кредит 48 - 146 000 руб. (5000 USD x 29,2 руб/USD) - зачислены на расчетный счет рубли, полученные от обязательной продажи;

Дебет 48 Кредит 57 - 147 000 руб. (5000 USD x 29,4 руб/USD) - списана стоимость проданной валюты;

Дебет 80 Кредит 51 - 1000 руб. - удержано банком комиссионное вознаграждение;

Дебет 80 Кредит 48 - 1000 руб. - отражен убыток от продажи валюты (за счет разницы курсов - официального и установленного банком);

Дебет 52-1-1 Кредит 52-1-2 - 147 000 руб. (5000 USD x 29,4 руб/USD) - зачислена на текущий счет валюта, оставшаяся от обязательной продажи;

31 августа

Дебет 80 Кредит 64 - 1000 руб. (10 000 USD x (29,4 руб/USD - 29,3 руб/USD)) - отражена отрицательная курсовая разница (переоценена сумма аванса на конец отчетного месяца).

По новому Плану счетов:

21 августа

Дебет 52-1-2 Кредит 62 - 293 000 руб. (10 000 USD x 29,3 руб/USD) - зачислена на транзитный валютный счет сумма аванса от иностранного покупателя;

22 августа

Дебет 52-1-2 Кредит 91-1 - 1000 руб. (10 000 USD x (29,4 руб/USD - 29,3 руб/USD)) - отражена положительная курсовая разница;

Дебет 57 Кредит 52-1-2 - 147 000 руб. (5000 USD х 29,4 руб/USD) - 50 процентов валютной выручки направлено на обязательную продажу;

23 августа

Дебет 51 Кредит 91-1 - 146 000 руб. (5000 USD x 29,2 руб/USD) - зачислены на расчетный счет рубли, полученные от обязательной продажи;

Дебет 91-2 Кредит 57 - 147 000 руб. (5000 USD x 29,4 руб/USD) - списана стоимость проданной валюты;

Дебет 91-2 Кредит 51 - 1000 руб. - удержано банком комиссионное вознаграждение;

Дебет 52-1-1 Кредит 52-1-2 - 147 000 руб. (5000 USD x 29,4 руб/USD) - зачислена на текущий счет валюта, оставшаяся от обязательной продажи;

31 августа

Дебет 91-2 Кредит 62 - 1000 руб. (10 000 USD x (29,4 руб/USD - 29,3 руб/USD)) - отражена отрицательная курсовая разница (переоценена сумма аванса на конец отчетного месяца);

Дебет 99 Кредит 91-1 - 2000 руб. - определено сальдо прочих доходов и расходов (по итогам отчетного месяца).

Как видно из примера, сальдо прочих доходов и расходов по итогам месяца составило 2000 руб. (убыток). В эту сумму входит:

- положительная курсовая разница (1000 руб.) - учитывается в целях налогообложения;

- удержанное банком комиссионное вознаграждение (1000 руб.) - учитывается в целях налогообложения;

- убыток от продажи валюты за счет разницы курсов (1000 руб.) - в целях налогообложения не учитывается;

- отрицательная курсовая разница (1000 руб.) - учитывается в целях налогообложения.

Таким образом, налогооблагаемый убыток за отчетный период составит 1000 руб. (-2000 + 1000). Сумму в 1000 руб. бухгалтер "Актива" должен указать по строке 4.5 Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли".

Кроме того, надо учитывать, что в бухгалтерском учете затраты по оплате банковских услуг (комиссионного вознаграждения) отражаются как операционные расходы, а для целей налогообложения включаются в себестоимость. Это значит, что в Справке потребуется еще одна корректировка.

Заполненная Справка для нашего примера будет выглядеть так.

     
   —————T————————————————————————————————————————————————————T——————¬
   |  N |                     Показатели                     | Сумма|
   | п/п|                                                    |(руб.)|
   +————+————————————————————————————————————————————————————+——————+
   |  1 |Прибыль (убыток) по данным бухгалтерского учета (с  | —2000|
   |    |учетом чрезвычайных доходов и расходов)             |      |
   +————+————————————————————————————————————————————————————+——————+
   | 1' |Изменение величины прибыли (убытка) в результате    | —1000|
   |    |корректировки данных бухгалтерского учета в соответ—|      |
   |    |ствии с Положением о составе затрат (строка 1.1' —  |      |
   |    |строка 1.2')                                        |      |
   +————+————————————————————————————————————————————————————+——————+
   |1.1'|Изменение выручки от реализации отгруженной продук— |   —  |
   |    |ции (работ, услуг)                                  |      |
   +————+————————————————————————————————————————————————————+——————+
   |1.2'|Изменение себестоимости отгруженной продукции (ра—  |      |
   |    |бот, услуг)                                         |      |
   |    |а) сумма расходов на оплату процентов по кредитам   |  1000|
   |    |банков, бюджетных ссуд и услуг банков, включаемых в |      |
   |    |себестоимость продукции (работ, услуг)... (+)       |      |
   +————+————————————————————————————————————————————————————+——————+
   |    |Итого по строке 1.2' (сумма данных по строкам "а" — |  1000|
   |    |"д", а также по вводимым свободным строкам) (+, —)  |      |
   +————+————————————————————————————————————————————————————+——————+
   | ...|...                                                 |  ... |
   +————+————————————————————————————————————————————————————+——————+
   |  4 |Прибыль для целей налогообложения увеличивается на  |      |
   |    |суммы:                                              |      |
   +————+————————————————————————————————————————————————————+——————+
   | ...|...                                                 |  ... |
   +————+————————————————————————————————————————————————————+——————+
   | 4.5|убытков от реализации и безвозмездной передачи ос—  |  1000|
   |    |новных средств и иного имущества (включая от продажи|      |
   |    |и покупки валюты), за исключением ценных бумаг      |      |
   +————+————————————————————————————————————————————————————+——————+
   | ...|...                                                 |  ... |
   +————+————————————————————————————————————————————————————+——————+
   |4.19|расходов на оплату процентов по кредитам банков,    |  1000|
   |    |бюджетных ссуд и услуг банков, включаемых в себесто—|      |
   |    |имость продукции (работ, услуг) в соответствии с    |      |
   |    |Положением о составе затрат и учтенных в составе    |      |
   |    |операционных расходов в соответствии с ПБУ 10/99    |      |
   +————+————————————————————————————————————————————————————+——————+
   | ...|...                                                 |  ... |
   +————+————————————————————————————————————————————————————+——————+
   |    |Всего по строке 4 (сумма данных по строкам 4.1 —    |  2000|
   |    |4.23, а также по вводимым свободным строкам)        |      |
   +————+————————————————————————————————————————————————————+——————+
   | ...|...                                                 |  ... |
   +————+————————————————————————————————————————————————————+——————+
   |  6 |Валовая прибыль, отражаемая по строке 1 "Расчета    | —1000|
   |    |(налоговой декларации) налога от фактической прибы— |      |
   |    |ли" (стр. 1 +, — стр. 1' +, —  стр. 2 + стр. 3 +    |      |
   |    |стр. 4 — стр. 5)                                    |      |
   L————+————————————————————————————————————————————————————+———————
   

Переоценка иностранной валюты

Денежные средства на валютных счетах отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в рублях. Поэтому необходимо пересчитывать иностранную валюту в рубли по официальному курсу Банка России, действующему на дату пересчета.

Такой пересчет осуществляется:

- на дату зачисления или списания валютных средств с банковских счетов;

- на дату составления бухгалтерской отчетности;

- по мере изменения курсов иностранных валют.

В результате такого пересчета в учете возникают курсовые разницы. Курсовые разницы отражаются в составе операционных доходов или расходов организации.

Если курс иностранной валюты увеличился, по остатку средств на валютном счете возникает положительная курсовая разница. Сумма положительной курсовой разницы отражается проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 52 Кредит 80 - отражена положительная курсовая разница;

по новому Плану счетов

Дебет 52 Кредит 91-1 - отражена положительная курсовая разница.

Положительные курсовые разницы увеличивают налогооблагаемую прибыль организации.

Если курс иностранной валюты уменьшился, по остатку средств на валютном счете возникает отрицательная курсовая разница.

На сумму отрицательной курсовой разницы делается запись:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 52 - отражена отрицательная курсовая разница;

по новому Плану счетов

Дебет 91-2 Кредит 52 - отражена отрицательная курсовая разница.

Отрицательные курсовые разницы уменьшают налогооблагаемую прибыль организации.

Строка 264 "Прочие денежные средства"

По строке 264 баланса отражаются остатки средств, не погашенные на 31 января 2001 г., по следующим счетам:

- 55 "Специальные счета в банках" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов);

- 56 "Денежные документы" (кроме стоимости собственных акций, выкупленных у акционеров) - по старому Плану счетов или субсчету 50-3 "Денежные документы" - по новому Плану счетов;

- 57 "Переводы в пути" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

Счет 55 "Специальные счета в банках" предназначен для учета информации о наличии и движении денежных средств в аккредитивах, чековых книжках и депозитных счетах банков.

К счету 55 "Специальные счета в банках" могут быть открыты субсчета (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

- 55-1 "Аккредитивы";

- 55-2 "Чековые книжки";

- 55-3 "Депозитные счета в банках" и др.

Расчеты по аккредитивам

Аккредитив - специальный банковский счет, на котором вы можете зарезервировать средства для расчетов с поставщиком. Аккредитив открывается для каждого поставщика (подрядчика), с которым вы осуществляете расчеты.

Получить средства с аккредитива поставщик (подрядчик) сможет только после представления в банк документов, подтверждающих выполнение им договорных обязательств (поставку товаров, выполнение работ, оказание услуг).

Перечень этих документов определяется в договоре с поставщиком (подрядчиком).

Существуют следующие виды аккредитивов:

- покрытые;

- непокрытые.

Покрытый аккредитив

Аккредитив является покрытым, если денежные средства списываются с расчетного счета покупателя и депонируются банком для последующих платежей поставщику (подрядчику).

Распоряжаться денежными средствами, находящимися в покрытых аккредитивах, покупатель не может.

При перечислении средств на покрытый аккредитив сделайте запись по дебету субсчета 55-1 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 55-1 Кредит 51 (52) - переведены денежные средства с расчетного (валютного) счета на аккредитив.

Когда средства покрытого аккредитива будут перечислены поставщику (подрядчику), сделайте запись в кредит субсчета 55-1 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 60 (76) Кредит 55-1 - отражено перечисление средств на счет поставщика.

Расходы по оплате услуг банка за обслуживание аккредитива могут списываться на увеличение стоимости приобретаемых материальных ценностей (на счета 08, 10, 41 и т.д.), только если расчеты с поставщиком осуществляются с использованием этого аккредитива.

В противном случае такие расходы учитываются в составе операционных расходов. В этом случае в учете делается запись:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 51 - списаны с расчетного счета расходы на оплату услуг банка;

по новому Плану счетов

Дебет 91-2 Кредит 51 - списаны с расчетного счета расходы на оплату услуг банка.

Пример. ЗАО "Актив" заключило договор на поставку оборудования. В соответствии с договором стоимость оборудования составляет 100 000 руб. Для расчетов с поставщиком "Актив" открыл в банке покрытый аккредитив.

Договором поставки оборудования установлено, что:

- платежи по контракту производятся с покрытого аккредитива;

- расчеты производятся после предъявления в банк транспортных документов на перевозку оборудования и счета поставщика.

Банк удержал с расчетного счета ЗАО "Актив" плату за обслуживание аккредитива в размере 0,1 процента от его суммы.

Бухгалтер "Актива" должен сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 55-1 Кредит 51 - 100 000 руб. - перечислены денежные средства на покрытый аккредитив;

Дебет 08 Кредит 60 - 100 000 руб. - принято к учету оборудование;

Дебет 60 Кредит 55-1 - 100 000 руб. - отражено перечисление денежных средств поставщику;

Дебет 08 Кредит 51 - 100 руб. (100 000 руб. x 0,1%) - учтена плата за обслуживание аккредитива.

Если покрытый аккредитив не использован, возвращение средств на расчетный или валютный счет отразите проводкой (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 51 (52) Кредит 55-1 - неиспользованные средства возвращены банком на расчетный (валютный) счет.

Непокрытый аккредитив

Аккредитив является непокрытым (гарантированным), если банк поставщика списывает денежные средства с корреспондентского счета банка покупателя в пределах суммы, на которую открыт аккредитив.

Средства самого покупателя остаются в обороте до момента списания денег с корреспондентского счета обслуживающего его банка.

Сумма, на которую открыт непокрытый аккредитив, на счете 55 не отражается. Для ее учета предназначен забалансовый счет 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

При открытии непокрытого аккредитива сделайте запись по дебету забалансового счета 009:

Дебет 009 - открыт непокрытый аккредитив.

Использование непокрытого аккредитива отразите записями (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Кредит 009 - израсходованы средства аккредитива;

Дебет 60 (76) Кредит 51 (52) - произведены расчеты с поставщиком.

Расчеты по чековым книжкам

Чек - это ценная бумага, содержащая распоряжение банку выдать определенную сумму денег лицу, предъявившему чек к оплате.

Чеки являются бланками строгой отчетности и учитываются на забалансовом счете 006 "Бланки строгой отчетности" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов). Списание чеков со счета 006 осуществляется по мере их использования.

Чтобы производить расчеты с использованием чеков, вы должны депонировать необходимые для этого средства на специальном счете в банке. Депонированные суммы отразите по дебету субсчета 55-2 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 55-2 Кредит 51 - депонированы средства для расчетов по чекам.

После этого оприходуйте полученные чеки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 006 - оприходованы чеки, полученные в банке.

На сумму выплаченных по чеку средств сделайте следующие проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 60 (70, 71, 76...) Кредит 55-2 - списаны средства по чекам, предъявленным к оплате;

Кредит 006 - списаны использованные чеки.

Неиспользованные чеки следует вернуть в банк. Остаток депонированных средств зачисляется на расчетный (валютный) счет организации. В учете эта операция отражается записями (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 51 (52) Кредит 55-2 - неиспользованные средства, депонированные ранее для оплаты чеков, зачислены на расчетный (валютный) счет;

Кредит 006 - списаны чеки, возвращенные в банк.

Пример. ЗАО "Актив" получило в банке чековую книжку со 100 чеками. Для расчетов по чекам "Актив" перечислил на специальный счет денежные средства в размере 15 000 руб.

Сумму 9000 руб. получили по чекам подотчетные лица организации. Сумма 4000 руб. была использована по чекам поставщиками организации. Неиспользованная сумма 2000 руб. была возвращена на расчетный счет организации.

Бухгалтер "Актива" сделал проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 55-2 Кредит 51 - 15 000 руб. - перечислены средства на специальный счет для расчетов чеками;

Дебет 006 - 15 000 руб. - получены в банке чеки;

Дебет 71 Кредит 55-2 - 9000 руб. - получены денежные средства в банке по чекам подотчетными лицами организации;

Кредит 006 - 9000 руб. - списаны использованные чеки;

Дебет 60 Кредит 55-2 - 4000 руб. - получены денежные средства по чекам поставщиками организации;

Кредит 006 - 4000 руб. - списаны использованные чеки;

Дебет 51 Кредит 55-2 - 2000 руб. - сумма, не использованная по чекам, возвращена на расчетный счет организации;

Кредит 006 - 2000 руб. - списаны чеки, возвращенные в банк.

Корпоративные карты

По строке 264 баланса может отражаться остаток средств, учтенных на специальных счетах (например, перечисленных банку в покрытие кредитной карты).

Корпоративная банковская карта позволяет ее держателям проводить операции по счету юридического лица. Держателями корпоративной карты может быть одно или несколько физических лиц, как правило сотрудники организации.

Корпоративные банковские карты бывают двух видов - расчетная и кредитная.

Различие между этими видами карт состоит в источнике, за счет которого деньги поступают на специальный карточный счет организации. Для открытия расчетной корпоративной карты организация заблаговременно перечисляет собственные средства на этот счет. Если открывается кредитная корпоративная карта, банк - эмитент предоставляет организации кредит, сумма которого зачисляется на специальный счет.

Правила расчетов с использованием банковских карт установлены Положением Банка России от 9 апреля 1998 г. N 23-П "О порядке эмиссии кредитными организациями банковских карт и осуществления расчетов по операциям, совершаемым с их использованием".

Расчетная корпоративная карта

Чтобы открыть расчетную корпоративную карту, организация должна заблаговременно перечислить определенную сумму на специальный карточный счет, открываемый в банке - эмитенте. Затем организация периодически перечисляет средства для пополнения счета.

Средства, находящиеся на специальном карточном счете, учитываются на счете 55 "Специальные счета в банках" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов). В зависимости от вида валюты перечисление средств на карточный счет отражается следующими бухгалтерскими проводками (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 55, субсчет "Специальный карточный счет" Кредит 51 - перечислены рубли на специальный карточный счет;

Дебет 55, субсчет "Специальный карточный счет" Кредит 52 - перечислена иностранная валюта на специальный карточный счет.

Зачастую перевод денег на специальный карточный счет может занять несколько дней. В этом случае в бухгалтерском учете делаются записи (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 57 Кредит 51 (52) - списаны деньги, перечисленные на специальный карточный счет;

Дебет 55, субсчет "Специальный карточный счет" Кредит 57 - поступили денежные средства на специальный карточный счет.

Если за время перевода иностранной валюты ее официальный курс изменится (с момента перевода до момента зачисления на специальный банковский счет), то на счете 57 образуется курсовая разница. При этом в учете делается проводка:

по старому Плану счетов

Дебет 57 Кредит 80 - отражена положительная курсовая разница;

Дебет 80 Кредит 57 - отражена отрицательная курсовая разница;

по новому Плану счетов

Дебет 57 Кредит 91-1 - отражена положительная курсовая разница;

Дебет 91-2 Кредит 57 - отражена отрицательная курсовая разница.

Пример. ЗАО "Актив" переводит 10 000 долл. США со своего валютного счета в банке "Коммерческий" на специальный карточный счет в банке "Кредитный".

Официальный курс доллара США, установленный Банком России, составил (цифры условные):

- на дату списания валюты со счета в банке - 29 руб/USD;

- на дату зачисления средств на специальный счет - 30 руб/USD.

В бухгалтерском учете "Актива" были сделаны следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 57 Кредит 52 - 290 000 руб. (10 000 USD x 29 руб/USD) - списаны средства с валютного счета в банке "Коммерческий";

Дебет 55 Кредит 57 - 300 000 руб. (10 000 USD x 30 руб/USD) - зачислена иностранная валюта на специальный счет в банке "Кредитный";

Дебет 57 Кредит 80 - 10 000 руб. (10 000 USD x (30 руб/USD - 29 руб/USD)) - отражена положительная курсовая разница.

По новому Плану счетов:

Дебет 57 Кредит 52 - 290 000 руб. (10 000 USD x 29 руб/USD) - списаны средства с валютного счета в банке "Коммерческий";

Дебет 55 Кредит 57 - 300 000 руб. (10 000 USD x 30 руб/USD) - зачислена иностранная валюта на специальный счет в банке "Кредитный";

Дебет 57 Кредит 91-1 - 10 000 руб. (10 000 USD x (30 руб/USD - 29 руб/USD)) - отражена положительная курсовая разница.

Сумма вознаграждения, которую банк взимает за обслуживание специального карточного счета, является операционными расходами организации. Эта сумма отражается следующей проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 55 - отражена сумма комиссионного вознаграждения, удержанная банком;

по новому Плану счетов

Дебет 91-2 Кредит 55 - отражена сумма комиссионного вознаграждения, удержанная банком.

Суммы вознаграждения, удержанные банком за обслуживание специального карточного счета, учитываются при налогообложении прибыли в полном объеме.

Кредитная корпоративная карта

Расчеты по кредитной корпоративной карте отражаются в том же порядке, что и при расчетах за полученные организацией кредиты. При расчетах по корпоративной карте поступление рублей или иностранной валюты на специальный карточный счет отражается проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 55 Кредит 90 (92) - поступили денежные средства на специальный карточный счет;

по новому Плану счетов

Дебет 55 Кредит 66 (67) - поступили денежные средства на специальный карточный счет.

Начисление процентов за кредит, предоставленный по карте, отражается проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 90 (92) - начислены проценты по кредиту, предоставленному для открытия кредитной корпоративной карты;

по новому Плану счетов

Дебет 91-2 Кредит 66 (67) - начислены проценты по кредиту, предоставленному для открытия кредитной корпоративной карты.

Следует отметить, что в 2001 г. затраты на оплату процентов по рублевым кредитам банков, согласно Положению о составе затрат, учитываются при налогообложении прибыли в пределах учетной ставки Центрального банка РФ, увеличенной на три пункта. Проценты по валютным кредитам учитываются при налогообложении прибыли в пределах 15 процентов годовых.

Возврат банку кредита и процентов по нему отражается следующей проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 90 (92) Кредит 51 (52) - возвращена сумма кредита и процентов;

по новому Плану счетов

Дебет 66 (67) Кредит 51 (52) - возвращена сумма кредита и процентов.

Пример. ЗАО "Север" заключило с банком договор на обслуживание кредитной корпоративной карты.

Банк - эмитент предоставил ЗАО "Север" кредит в сумме 500 000 руб. сроком на шесть месяцев. Банк зачислил сумму кредита на специальный карточный счет ЗАО "Север".

ЗАО "Север" выплачивает проценты за пользование кредитом по ставке 30 процентов годовых.

Через полгода ЗАО "Север" вернуло банку сумму кредита и процентов по нему.

В бухгалтерском учете ЗАО "Север" были сделаны следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 55 Кредит 90 - 500 000 руб. - поступила сумма кредита на специальный карточный счет;

Дебет 80 Кредит 90 - 75 000 руб. (500 000 руб. x 30% x 6 мес. : 12 мес.) - начислены проценты по кредиту;

Дебет 90 Кредит 51 - 575 000 руб. (500 000 + 75 000) - возвращена сумма кредита и процентов по нему.

По новому Плану счетов:

Дебет 55 Кредит 66 - 500 000 руб. - поступила сумма кредита на специальный карточный счет;

Дебет 91-2 Кредит 66 - 75 000 руб. (500 000 руб. x 30% x 6 мес. : 12 мес.) - начислены проценты по кредиту;

Дебет 66 Кредит 51 - 575 000 руб. (500 000 + 75 000) - возвращена сумма кредита и процентов по нему.

Денежные документы

В кассе организации могут храниться не только наличные деньги, но и денежные документы (например, почтовые марки, оплаченные авиабилеты, проездные билеты, оплаченные путевки, приобретенные за счет средств социального страхования).

По строке 264 баланса отражается номинальная стоимость почтовых марок, марок государственной пошлины, вексельных марок, оплаченных авиабилетов, оплаченных путевок в дома отдыха и санатории и других денежных документов, числящихся в бухгалтерском учете по состоянию на 31 декабря 2001 г.

Для учета денежных документов, которые хранятся в кассе, используется счет 56 "Денежные документы" (по старому Плану счетов). По новому Плану счетов для учета денежных документов к счету 50 открывается отдельный субсчет 50-3 "Денежные документы".

Пример. 30 декабря 2001 г. ЗАО "Лагуна" приобрело 10 путевок в санаторий сроком на 24 дня. Стоимость одной путевки составляет 12 000 руб.

Бухгалтер "Лагуны" сделал следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 76 Кредит 51 - 120 000 руб. (12 000 руб. x 10 шт.) - перечислены деньги санаторию в оплату путевок;

Дебет 56 Кредит 76 - 120 000 руб. - оприходованы путевки в кассу организации.

По новому Плану счетов:

Дебет 76 Кредит 51 - 120 000 руб. (12 000 руб. x 10 шт.) - перечислены деньги санаторию в оплату путевок;

Дебет 50-3 Кредит 76 - 120 000 руб. - оприходованы путевки в кассу организации.

Стоимость путевок в размере 120 000 руб. отражается по строке 264 бухгалтерского баланса за 2001 г.

Если путевки для своих сотрудников вы получили в отделении Фонда социального страхования РФ, вы должны отразить их стоимость на забалансовом счете 006 "Бланки строгой отчетности" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

Переводы в пути

Также в строке 264 баланса указываются:

- денежные средства, которые организация внесла в кассу почтового отделения или сберегательную кассу для зачисления на расчетный счет поставщика (подрядчика), если перевод денег осуществляется более одного дня;

- денежные средства, которые организация сдала в вечернюю кассу банка или передала инкассаторам для зачисления на расчетный счет, если реальное зачисление денег производится только на следующий день;

- денежные средства, которые организация перечисляет с одного своего расчетного или валютного счета на другой, если перевод денег осуществляется более одного дня;

- денежные средства, которые организация направила на корпоративную пластиковую карту, если расчетный счет у вашей организации находится в одном банке, а "карточный" счет - в другом и перевод средств может занять более одного дня.

Эти операции учитываются на счете 57 "Переводы в пути" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

Если организация сдала наличные деньги в вечернюю кассу банка или инкассаторам, на основании копии сопроводительной ведомости с отметкой инкассатора о приеме денег делается проводка (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 57 Кредит 50 - наличная выручка сдана в вечернюю кассу банка (инкассаторам).

Затем на основании выписки банка (как правило, на следующий банковский день) следует отразить зачисление денег на расчетный счет организации (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 51 Кредит 57 - учтено поступление денег на расчетный счет.

Пример. Торговая выручка, поступившая в кассу магазина ООО "Продукты", составила 100 000 руб.

Бухгалтер магазина сделал проводку:

по старому Плану счетов

Дебет 50 Кредит 46 - 100 000 руб. - отражена сумма поступившей выручки;

по новому Плану счетов

Дебет 50 Кредит 90-1 - 100 000 руб. - отражена сумма поступившей выручки.

По договору с банком магазин сдает наличную выручку ежедневно инкассаторам. При передаче денег инкассаторам бухгалтер делает запись (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 57 Кредит 50 - 100 000 руб. - сданы деньги инкассатору для зачисления на расчетный счет.

На следующий день на основании выписки банка, подтверждающей зачисление денег на расчетный счет магазина, бухгалтер сделает запись (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 51 Кредит 57 - 100 000 руб. - деньги зачислены на расчетный счет.

Строки 270 "Прочие оборотные активы",

290 "Итого по разделу II", 300 "Баланс"

По строке 270 отражаются остатки оборотных активов, не нашедших своего отражения по другим статьям разд.II баланса.

В строке 290 приводится сумма строк 210 "Запасы", 220 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", 230 "Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты), 240 "Дебиторская задолженность (платежи по которой ожидаются в течение 12 месяцев после отчетной даты)", 250 "Краткосрочные финансовые вложения", 260 "Денежные средства", 270 "Прочие оборотные активы" баланса.

По строке 300 вам нужно указать сумму строк 190 и 290.

РАЗДЕЛ III. КАПИТАЛ И РЕЗЕРВЫ

Строка 410 "Уставный капитал"

По строке 410 бухгалтерского баланса отражается сумма уставного капитала организации. Эта сумма должна соответствовать размеру уставного капитала, зафиксированному в учредительных документах и отраженному по кредиту счета 85 "Уставный капитал" (по старому Плану счетов) или счета 80 с таким же названием (по новому Плану счетов).

Уменьшение или увеличение уставного капитала отражается в бухгалтерском балансе только после того, как в учредительные документы предприятия будут внесены соответствующие изменения.

Формирование уставного капитала

Уставный капитал учреждаемого акционерного общества (ЗАО или ОАО) представляет собой сумму номинальной стоимости акций этого общества, распределенных между его акционерами.

С 1 января 2001 г. минимальный размер уставного капитала вновь учреждаемого ЗАО должен составлять на дату регистрации 10 000 руб., ОАО - 100 000 руб.

Уставный капитал общества с ограниченной ответственностью (ООО) представляет собой сумму номинальной стоимости долей, распределенных между участниками общества.

С 1 января 2001 г. минимальный размер уставного капитала вновь учреждаемого ООО должен составлять на дату регистрации 10 000 руб.

При создании акционерного общества все акции должны быть размещены среди его учредителей.

Оплата акций при учреждении акционерного общества осуществляется по номинальной стоимости. В соответствии с п.1 ст.34 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" учредители сами устанавливают порядок и сроки оплаты акций.

Уставный капитал ЗАО, ОАО или ООО, указанный в учредительных документах, к моменту регистрации общества должен быть оплачен не менее чем на 50 процентов.

Оставшаяся часть уставного капитала вносится в течение года с момента регистрации общества.

В соответствии с п.2 ст.34 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" учредителям акционерного общества предоставляется возможность самостоятельно определять форму оплаты акций - деньгами, ценными бумагами, другими вещами, а также имущественными или иными правами, имеющими денежную оценку.

Акционер, внося деньги или имущество в оплату акций, утрачивает право собственности на это имущество.

Денежная оценка имущественных вкладов производится по взаимному соглашению учредителей, что отражается в учредительных документах.

Если номинальная стоимость акций, оплачиваемых имуществом, составляет более 20 000 руб., то необходима денежная оценка этого имущества независимым оценщиком.

После государственной регистрации организации ее уставный капитал в сумме, зафиксированной в уставе, отражается в учете записью:

по старому Плану счетов

Дебет 75 Кредит 85 - отражена задолженность учредителей по вкладам в уставный капитал;

по новому Плану счетов

Дебет 75 Кредит 80 - отражена задолженность учредителей по вкладам в уставный капитал.

Аналитический учет по счету 85 "Уставный капитал" (по старому Плану счетов) или счету 80 с таким же названием (по новому Плану счетов) должен вестись по видам (типам) размещенных акций с учетом реквизитов каждого выпуска (государственного регистрационного номера, номинальной стоимости, количества акций и общей суммы выпуска по номинальной стоимости). Вести учет только по категориям акций - обыкновенные или привилегированные - недостаточно, поскольку акционерное общество может иметь несколько выпусков привилегированных акций с различными правами, в том числе и на фиксированный дивиденд.

Основанием для ведения аналитического и синтетического учета по счету 85 (80) являются учредительные документы, изменения и дополнения к ним, отчеты о выпусках акций.

В ООО аналитический и синтетический учет по счету 85 (80) ведется на основании учредительных документов, изменений и дополнений к ним.

Строка 420 "Добавочный капитал"

Формирование добавочного капитала

По строке 420 бухгалтерского баланса указывается кредитовый остаток по счету 87 "Добавочный капитал" (по старому Плану счетов) или по счету 83 с тем же названием (по новому Плану счетов).

По кредиту счета 87 (83) отражаются:

- увеличение стоимости основных средств после их переоценки;

- получение дополнительных денежных средств (или имущества) при продаже собственных акций организации по цене, превышающей их номинальную стоимость (эмиссионный доход).

К счету 87 (по старому Плану счетов) или 83 (по новому Плану счетов) могут быть открыты следующие субсчета:

- "Прирост стоимости имущества по переоценке";

- "Эмиссионный доход".

Обратите внимание: в 2001 г. стоимость безвозмездно полученных ценностей на счете 87 (83) не отражается.

Рыночная стоимость безвозмездно полученных ценностей учитывается по кредиту счета 83 "Доходы будущих периодов" (по старому Плану счетов) или 98 с таким же названием (по новому Плану счетов) в корреспонденции со счетами по учету полученного имущества (01, 04, 10...). Такой порядок учета имущества, полученного безвозмездно, применяют коммерческие организации.

Некоммерческие организации учитывают безвозмездно полученное имущество по кредиту счета 96 "Целевые финансирование и поступления" (по старому Плану счетов) или 86 "Целевое финансирование" (по новому Плану счетов).

Переоценка основных средств

С 1 января 2001 г. вступило в силу Положение по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденное Приказом Минфина России от 30 марта 2001 г. N 26н. Согласно этому Положению организация имеет право не чаще одного раза в год (на начало отчетного года) переоценивать объекты основных средств.

Переоценка основных средств может проводиться путем индексации стоимости основного средства или методом прямого пересчета по документально подтвержденным рыночным ценам на вновь изготавливаемые, строящиеся или приобретаемые основные средства, аналогичные оцениваемым. Причем предприятия могут произвести оценку сами или пригласить экспертов - оценщиков.

Если в 2001 г. было решено провести переоценку основных средств, то в последующем надо будет делать это каждый год.

Если в результате переоценки стоимость основных средств увеличилась, то сумма увеличения относится в кредит счета 87 "Добавочный капитал" (по старому Плану счетов) или 83 (по новому Плану счетов).

Пример. ЗАО "Актив" имеет на балансе деревообрабатывающий станок. Первоначальная стоимость станка - 10 000 руб., сумма начисленной амортизации - 5000 руб.

По состоянию на 1 января 2001 г. станок был переоценен с коэффициентом 2 (в соответствии с рыночными ценами).

В учете бухгалтер "Актива" должен был сделать следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 01 Кредит 87 - 10 000 руб. (10 000 руб. x 2 - 10 000 руб.) - увеличена стоимость станка в результате переоценки;

Дебет 87 Кредит 02 - 5000 руб. (5000 руб. x 2 - 5000 руб.) - доначислена сумма амортизации станка в результате переоценки.

По новому Плану счетов:

Дебет 01 Кредит 83 - 10 000 руб. (10 000 руб. x 2 - 10 000 руб.) - увеличена стоимость станка в результате переоценки;

Дебет 83 Кредит 02 - 5000 руб. (5000 руб. x 2 - 5000 руб.) - доначислена сумма амортизации станка в результате переоценки.

Таким образом, в результате переоценки добавочный капитал будет увеличен на 5000 руб. (10 000 - 5000).

В ходе переоценки может быть увеличена стоимость тех объектов основных средств, которые ранее были уценены. Тогда сумма дооценки, равная сумме предыдущей уценки, учитывается в составе внереализационных доходов. Превышение суммы дооценки над суммой уценки включается в состав добавочного капитала.

Пример. На балансе ООО "Пассив" числится станок. По состоянию на 1 января 2000 г. станок был переоценен. Первоначальная стоимость станка была уменьшена на 2000 руб., а сумма амортизации - на 500 руб.

По состоянию на 1 января 2001 г. вновь была проведена переоценка станка. Первоначальная стоимость станка была увеличена на 6000 руб., а сумма амортизации - на 1500 руб.

Результаты переоценки станка по состоянию на 1 января 2001 г. бухгалтер "Пассива" должен отразить так.

По старому Плану счетов:

Дебет 01 Кредит 80 - 2000 руб. - отражена дооценка станка в пределах предыдущей уценки;

Дебет 01 Кредит 87 - 4000 руб. (6000 - 2000) - отражена дооценка станка сверх предыдущей уценки;

Дебет 80 Кредит 02 - 500 руб. - увеличена амортизация станка в пределах предыдущей уценки;

Дебет 87 Кредит 02 - 1000 руб. (1500 - 500) - увеличена амортизация станка сверх предыдущей уценки.

По новому Плану счетов:

Дебет 01 Кредит 91-1 - 2000 руб. - отражена дооценка станка в пределах предыдущей уценки;

Дебет 01 Кредит 83 - 4000 руб. - отражена дооценка станка сверх предыдущей уценки;

Дебет 91-2 Кредит 02 - 500 руб. - увеличена амортизация станка в пределах предыдущей уценки;

Дебет 83 Кредит 02 - 1000 руб. (1500 - 500) - увеличена амортизация станка сверх предыдущей уценки.

То есть в результате переоценки добавочный капитал будет увеличен на 3000 руб. (4000 - 1000).

Если в ходе переоценки стоимость объектов основных средств, которые ранее были дооценены, уменьшается, то сумма уценки, равная сумме предыдущей дооценки, уменьшает добавочный капитал. Превышение суммы уценки над суммой дооценки включается в состав внереализационных расходов.

Эмиссионный доход

Эмиссионный доход образуется при продаже акций акционерного общества по цене выше номинала.

При создании акционерного общества в учете делается проводка:

по старому Плану счетов

Дебет 75 Кредит 85 - отражена задолженность по оплате акций;

по новому Плану счетов

Дебет 75 Кредит 80 - отражена задолженность по оплате акций.

При фактическом поступлении вкладов учредителей в виде денежных средств в учете делается запись (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 51 (50, 52) Кредит 75 - внесены денежные средства в качестве вклада учредителей.

Взнос вкладов в виде материальных ценностей оформляется так (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 01 (04, 10 ...) Кредит 75 - внесены материальные и иные ценности в качестве вкладов учредителей.

Если акции организации, созданной в форме акционерного общества, реализуются по цене, превышающей их номинальную стоимость, то разница между продажной и номинальной стоимостью акций относится в кредит субсчета "Эмиссионный доход" счета 87 "Добавочный капитал" (по старому Плану счетов) или 83 "Добавочный капитал" (по новому Плану счетов).

При этом в учете делается запись:

по старому Плану счетов

Дебет 01 (04, 10, 50, 51...) Кредит 87, субсчет "Эмиссионный доход" - списана разница между продажной и номинальной ценой акций (отражен эмиссионный доход);

по новому Плану счетов

Дебет 01 (04, 10, 50, 51...) Кредит 83, субсчет "Эмиссионный доход" - списана разница между продажной и номинальной ценой акций (отражен эмиссионный доход).

Пример. ОАО "Инвест" осуществило дополнительный выпуск акций на общую сумму 100 000 руб. Выпуск состоит из 100 акций с номиналом по 1000 руб. Все акции были размещены среди учредителей по цене 1300 руб.

Таким образом, в оплату уставного капитала поступило 130 000 руб. (1300 руб. x 100 акций).

Бухгалтер "Инвеста" сделал следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 75 Кредит 85 - 100 000 руб. - учтена задолженность учредителей по оплате акций;

Дебет 51 Кредит 75 - 130 000 руб. - оплачены акции по цене выше номинала;

Дебет 75 Кредит 87 - 30 000 руб. (130 000 - 100 000) - отражен эмиссионный доход.

По новому Плану счетов:

Дебет 75 Кредит 80 - 100 000 руб. - учтена задолженность учредителей по оплате акций;

Дебет 51 Кредит 75 - 130 000 руб. - оплачены акции по цене выше номинала;

Дебет 75 Кредит 83 - 30 000 руб. (130 000 - 100 000) - отражен эмиссионный доход.

По строке 420 бухгалтерского баланса отражается сумма 30 000 руб.

Использование добавочного капитала

Средства добавочного капитала могут быть использованы:

- на погашение сумм снижения стоимости основных средств в результате их уценки;

- на увеличение нераспределенной прибыли при списании объектов основных средств, ранее подвергавшихся дооценке;

- на увеличение уставного капитала организации.

Использование добавочного капитала

в результате переоценки основных средств

Если уцениваются основные средства, которые ранее не переоценивались, сумма уценки полностью включается в состав внереализационных расходов.

Однако в ходе переоценки можно уменьшить стоимость тех объектов основных средств, которые ранее были дооценены. Тогда сумма уценки, равная сумме предыдущей дооценки, уменьшает добавочный капитал. Превышение суммы уценки над суммой дооценки включается в состав внереализационных расходов. Эта операция отражается так.

По старому Плану счетов:

Дебет 87 Кредит 01 - отражена уценка в пределах предыдущей дооценки;

Дебет 80 Кредит 01 - отражена уценка сверх предыдущей дооценки;

Дебет 02 Кредит 87 - уменьшена амортизация в пределах предыдущей дооценки;

Дебет 02 Кредит 80 - уменьшена амортизация сверх предыдущей дооценки.

По новому Плану счетов:

Дебет 83 Кредит 01 - отражена уценка в пределах предыдущей дооценки;

Дебет 91-2 Кредит 01 - отражена уценка сверх предыдущей дооценки;

Дебет 02 Кредит 83 - уменьшена амортизация в пределах предыдущей дооценки;

Дебет 02 Кредит 91-1 - уменьшена амортизация сверх предыдущей дооценки.

Пример. На балансе ЗАО "Актив" числится станок. По состоянию на 1 января 2000 г. станок был переоценен. Первоначальная стоимость станка была увеличена на 2000 руб., а сумма амортизации - на 500 руб.

По состоянию на 1 января 2001 г. вновь была проведена переоценка станка. Первоначальная стоимость станка была уменьшена на 6000 руб., а сумма амортизации - на 1500 руб.

Результаты переоценки станка по состоянию на 1 января 2001 г. бухгалтер "Актива" должен был отразить так.

По старому Плану счетов:

Дебет 87 Кредит 01 - 2000 руб. - отражена уценка станка в пределах предыдущей дооценки;

Дебет 80 Кредит 01 - 4000 руб. (6000 - 2000) - отражена уценка станка сверх предыдущей дооценки;

Дебет 02 Кредит 87 - 500 руб. - уменьшена амортизация станка в пределах предыдущей дооценки;

Дебет 02 Кредит 80 - 1000 руб. (1500 - 500) - уменьшена амортизация станка сверх предыдущей дооценки.

По новому Плану счетов:

Дебет 83 Кредит 01 - 2000 руб. - отражена уценка станка в пределах предыдущей дооценки;

Дебет 91-2 Кредит 01 - 4000 руб. (6000 - 2000) - отражена уценка станка сверх предыдущей дооценки;

Дебет 02 Кредит 83 - 500 руб. - уменьшена амортизация станка в пределах предыдущей дооценки;

Дебет 02 Кредит 91-1 - 1000 руб. (1500 - 500) - уменьшена амортизация станка сверх предыдущей дооценки.

Использование добавочного капитала

при списании основных средств,

подвергавшихся дооценке

При выбытии объекта основных средств, стоимость которого в результате переоценки была увеличена, сумма его дооценки, числящаяся на счете 87 "Добавочный капитал" (по старому Плану счетов) или 83 "Добавочный капитал" (по новому Плану счетов), включается в состав нераспределенной прибыли. Эта операция отражается так:

по старому Плану счетов

Дебет 87 Кредит 88 - сумма дооценки выбывшего объекта основных средств включена в состав нераспределенной прибыли;

по новому Плану счетов

Дебет 83 Кредит 84 - сумма дооценки выбывшего объекта основных средств включена в состав нераспределенной прибыли.

Использование добавочного капитала

на увеличение уставного капитала организации

Если средства добавочного капитала были направлены на увеличение уставного капитала организации, необходимо зарегистрировать соответствующие изменения в учредительных документах. В учете такая операция отражается записью:

по старому Плану счетов

Дебет 87 Кредит 85 - отражено увеличение уставного капитала;

по новому Плану счетов

Дебет 83 Кредит 80 - отражено увеличение уставного капитала.

Пример. Уставный капитал ОАО "Инвест" - 100 000 руб. - разделен на 100 акций номинальной стоимостью 1000 руб. каждая. По состоянию на 1 января 2001 г. общество провело переоценку основных средств.

В результате переоценки первоначальная стоимость основных средств увеличилась на 30 000 руб., сумма накопленной амортизации - на 10 000 руб. Таким образом, в результате переоценки добавочный капитал был увеличен на 20 000 руб. (30 000 - 10 000).

Бухгалтер "Инвеста" сделал следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 01 Кредит 87 - 30 000 руб. - отражено увеличение первоначальной стоимости основных средств в результате переоценки;

Дебет 87 Кредит 02 - 10 000 руб. - отражено увеличение суммы начисленной амортизации.

По новому Плану счетов:

Дебет 01 Кредит 83 - 30 000 руб. - отражено увеличение первоначальной стоимости основных средств в результате переоценки;

Дебет 83 Кредит 02 - 10 000 руб. - отражено увеличение суммы начисленной амортизации.

В апреле 2001 г. общее собрание акционеров приняло решение сумму прироста добавочного капитала - 20 000 руб. - направить на увеличение уставного капитала, а для этого конвертировать все акции общества в акции с большей номинальной стоимостью.

Так как уставный капитал разделен на 100 акций, номинальная стоимость каждой акции была увеличена на 200 руб. (20 000 руб. : 100 шт.). Таким образом, все акции общества были конвертированы в акции с номинальной стоимостью 1200 руб. (1000 + 200).

После того как соответствующие изменения учредительных документов общества были зарегистрированы, бухгалтер "Инвеста" должен был сделать проводку:

по старому Плану счетов

Дебет 87 Кредит 85 - 20 000 руб. - отражено увеличение уставного капитала;

по новому Плану счетов

Дебет 83 Кредит 80 - 20 000 руб. - отражено увеличение уставного капитала.

Строка 430 "Резервный капитал"

По строке 430 отражается сумма резервов, учтенных по кредиту счета 86 "Резервный капитал" (по старому Плану счетов) или 82 с таким же названием (по новому Плану счетов). При этом отдельно указывают резервы, образованные в соответствии с законодательством (строка 431), и резервы, созданные в соответствии с учредительными документами (строка 432).

В соответствии с требованиями действующего законодательства акционерные общества формируют резервы в размере не менее 15 процентов от уставного капитала. Такое требование установлено Федеральным законом от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах". Акционерные общества должны ежегодно отчислять в этот фонд не менее 5 процентов от своей чистой прибыли. Отчисления прекращаются, когда фонд достиг установленного уставом общества объема. Сумма резервов, созданных в соответствии с этим Законом, отражается по строке 431 "Резервы, образованные в соответствии с законодательством" бухгалтерского баланса.

Как акционерные общества, так и общества с ограниченной ответственностью могут создавать резервы в соответствии с положениями своего устава. Такие резервы создаются за счет нераспределенной прибыли организации. Сумма этих резервов отражается по строке 432 "Резервы, образованные в соответствии с учредительными документами" бухгалтерского баланса.

Создание как обязательного, так и необязательного резерва отражается проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 88 Кредит 86 - чистая прибыль направлена на формирование резервного капитала;

по новому Плану счетов

Дебет 84 Кредит 82 - чистая прибыль направлена на формирование резервного капитала.

Пример. По итогам финансово - хозяйственной деятельности за 2000 г. ООО "Пассив" получило прибыль, размер которой после налогообложения составил 300 000 руб.

Согласно уставу "Пассива" 10 процентов чистой прибыли должно отчисляться в резервный фонд.

Формирование резервного фонда в 2001 г. было отражено бухгалтером "Пассива" проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 88 Кредит 86 - 30 000 руб. (300 000 руб. x 10%) - направлена на формирование резервного фонда часть нераспределенной прибыли 2000 г.;

по новому Плану счетов

Дебет 84 Кредит 82 - 30 000 руб. (300 000 руб. x 10%) - направлена на формирование резервного фонда часть нераспределенной прибыли 2000 г.

Таким образом, в бухгалтерском балансе "Пассива" за 2001 г. по строке 430 следует указать 30 000 руб.

Акционерные общества могут расходовать средства резервного капитала:

- на покрытие убытка за отчетный год;

- на погашение облигаций и выкуп акций общества, если иных средств для этого недостаточно.

Общества с ограниченной ответственностью могут расходовать средства резервного капитала как на покрытие убытка, так и на любые другие цели, предусмотренные уставом. Законодательных ограничений на использование средств резервного капитала для ООО не установлено.

Использование средств резервного капитала для покрытия убытков отражается проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 86 Кредит 88 - использованы средства резервного капитала на покрытие убытка;

по новому Плану счетов

Дебет 82 Кредит 84 - использованы средства резервного капитала на покрытие убытка.

Пример. Устав ЗАО "Актив" предусматривает создание резервного капитала в размере 15 000 руб. Согласно уставу в резервный капитал ежегодно отчисляется 5 процентов чистой прибыли, пока он не достигнет 15 000 руб.

По итогам первого года работы чистая прибыль общества составила 30 000 руб. Согласно уставу в резервный капитал должно быть зачислено 1500 руб. (30 000 руб. x 5%).

Бухгалтер "Актива" сделал проводку:

по старому Плану счетов

Дебет 88 Кредит 86 - 1500 руб. - чистая прибыль направлена на формирование резервного капитала;

по новому Плану счетов

Дебет 84 Кредит 82 - 1500 руб. - чистая прибыль направлена на формирование резервного капитала.

По итогам второго года работы акционерное общество получило убыток. Чтобы его полностью погасить, нераспределенной прибыли прошлых лет не хватило. Поэтому акционеры решили направить на погашение убытка средства резервного капитала.

Бухгалтер "Актива" сделал проводку:

по старому Плану счетов

Дебет 86 Кредит 88 - 1500 руб. - средства резервного капитала направлены на погашение убытка;

по новому Плану счетов

Дебет 82 Кредит 84 - 1500 руб. - средства резервного капитала направлены на погашение убытка.

По итогам третьего года работы чистая прибыль общества составила 400 000 руб. 5 процентов от этой суммы составляет 20 000 руб. Этих средств более чем достаточно, чтобы полностью сформировать резервный капитал акционерного общества, как это предусмотрено уставом (в размере 15 000 руб.).

Бухгалтер "Актива" должен сделать проводку:

по старому Плану счетов

Дебет 88 Кредит 86 - 15 000 руб. - чистая прибыль направлена на формирование резервного капитала;

по новому Плану счетов

Дебет 84 Кредит 82 - 15 000 руб. - чистая прибыль направлена на формирование резервного капитала.

Сумма резерва в размере 15 000 руб. должна быть указана по строкам 430 и 431 бухгалтерского баланса.

Использование акционерным обществом резервного фонда на погашение собственных облигаций отражается следующими проводками.

По старому Плану счетов:

Дебет 94 (95), субсчет "Облигации" Кредит 51 - перечислены денежные средства для выкупа собственных облигаций;

Дебет 86 Кредит 94 (95), субсчет "Облигации" - погашены облигации акционерного общества за счет резервного капитала.

По новому Плану счетов:

Дебет 66 (67), субсчет "Облигации" Кредит 51 - перечислены денежные средства для выкупа собственных облигаций;

Дебет 82 Кредит 66 (67) субсчет "Облигации" - погашены облигации акционерного общества за счет резервного капитала.

Использование средств обязательного резервного фонда на выкуп собственных акций отражается следующими проводками.

По старому Плану счетов:

Дебет 56, субсчет "Собственные акции" Кредит 75 - учтены выкупленные акции по номинальной стоимости;

Дебет 86 Кредит 75 - списано превышение выкупной стоимости акций над их номинальной стоимостью;

Дебет 75 Кредит 51 - произведена оплата акций по цене выкупа;

Дебет 85, субсчет "Оплаченный капитал" Кредит 85, субсчет "Изъятый капитал" - погашены выкупленные акции акционерного общества.

По новому Плану счетов:

Дебет 81 Кредит 75 - учтены выкупленные акции по номинальной стоимости;

Дебет 82 Кредит 75 - списано превышение выкупной стоимости акций над их номинальной стоимостью;

Дебет 75 Кредит 51 - произведена оплата акций по цене выкупа;

Дебет 80, субсчет "Оплаченный капитал" Кредит 80, субсчет "Изъятый капитал" - погашены выкупленные акции акционерного общества.

Строка 440 "Фонд социальной сферы"

Если организация перешла на новый План счетов, строку 440 заполнять не нужно. Новый План счетов отдельных субсчетов для учета фондов специального назначения не предусматривает.

Эту строку баланса заполняют те организации, которые используют старый План счетов.

По строке 440 баланса они отражают остатки средств фондов социальной сферы.

Фонд социальной сферы формировался у организаций при покупке или безвозмездном получении тех или иных непроизводственных объектов (объектов жилого фонда, объектов внешнего благоустройства и т.д.).

По старому Плану счетов остаток этого фонда на 1 января 2002 г. должен быть указан по кредиту субсчета 88-4.

Обратите внимание: остатки фондов накопления и потребления по строке 440 бухгалтерского баланса не отражаются. Остатки этих фондов указываются в строке 460 баланса в составе нераспределенной прибыли прошлых лет.

Напомним, что всем организациям следует перейти на новый План счетов с 1 января 2002 г. Поэтому остатки фондов специального назначения, числящиеся в балансе организации по состоянию на 1 января 2002 г., следует присоединить к нераспределенной прибыли (в части отчислений, произведенных в эти фонды за счет прибыли после налогообложения) либо к добавочному капиталу (в части поступлений за счет переоценки или безвозмездного получения объектов социальной сферы, которые числятся на субсчете "Фонд социальной сферы" счета 88).

Подробнее о том, как это сделать, читайте раздел "Переход на новый План счетов".

Строка 450 "Целевые финансирование

и поступления"

По строке 450 указывается остаток средств целевого финансирования, не израсходованных по состоянию на 31 декабря 2001 г., - кредитовое сальдо по счету 96 "Целевые финансирование и поступления" (по старому Плану счетов) или 86 "Целевое финансирование" (по новому Плану счетов).

Поступление средств

целевого финансирования

Если было принято решение о выделении организации целевых средств (или был заключен соответствующий договор), в бухгалтерском учете делается запись:

по старому Плану счетов

Дебет 76, субсчет "Расчеты по целевому финансированию" Кредит 96 - начислены средства целевого финансирования;

по новому Плану счетов

Дебет 76, субсчет "Расчеты по целевому финансированию" Кредит 86 - начислены средства целевого финансирования.

Средства целевого финансирования могут поступить в виде денег или имущества (материалов, товаров и т.д.).

Целевое финансирование, полученное денежными средствами, оформляется проводкой (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 50 (51, 52) Кредит 76, субсчет "Расчеты по целевому финансированию" - средства целевого финансирования поступили в организацию.

Поступление целевого финансирования в виде какого-либо имущества отражается записью (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 08 (10, 41 ...) Кредит 76, субсчет "Расчеты по целевому финансированию" - оприходованы материальные ценности, поступившие в качестве средств целевого финансирования.

Пример. ООО "Сатурн" на основании договора получило от ЗАО "Актив" целевые средства для финансирования ремонта помещения в сумме 120 000 руб. и строительные материалы для этого ремонта на сумму 30 000 руб.

Бухгалтер "Сатурна" сделал следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 76, субсчет "Расчеты по целевому финансированию" Кредит 96 - 150 000 руб. (120 000 + 30 000) - начислены средства целевого финансирования;

Дебет 51 Кредит 76, субсчет "Расчеты по целевому финансированию" - 120 000 руб. - средства целевого финансирования поступили на расчетный счет;

Дебет 10 Кредит 76, субсчет "Расчеты по целевому финансированию" - 30 000 руб. - оприходованы строительные материалы, полученные по договору целевого финансирования.

По новому Плану счетов:

Дебет 76, субсчет "Расчеты по целевому финансированию" Кредит 86 - 150 000 руб. (120 000 + 30 000) - начислены средства целевого финансирования;

Дебет 51 Кредит 76, субсчет "Расчеты по целевому финансированию" - 120 000 руб. - средства целевого финансирования поступили на расчетный счет;

Дебет 10 Кредит 76, субсчет "Расчеты по целевому финансированию" - 30 000 руб. - оприходованы строительные материалы, полученные по договору целевого финансирования.

По строке 450 бухгалтерского баланса отражается сумма целевого финансирования в размере 150 000 руб.

Средства целевого финансирования могут отражаться в учете по факту их получения. В этом случае счет 76 не используется.

В этом случае после поступления целевых средств в учете делается запись:

по старому Плану счетов

Дебет 08 (10, 41, 50, 51 ...) Кредит 96 - поступили средства целевого финансирования;

по новому Плану счетов

Дебет 08 (10, 41, 50, 51 ...) Кредит 86 - поступили средства целевого финансирования.

Расходование средств

целевого финансирования

Списание целевых средств

некоммерческими организациями

Если средства целевого финансирования предназначены для покупки внеоборотных активов, то после приобретения основных средств или нематериальных активов в учете организации делается запись:

по старому Плану счетов

Дебет 96 Кредит 87 - средства целевого финансирования, израсходованные на покупку внеоборотных активов, учтены в составе добавочного капитала;

по новому Плану счетов

Дебет 86 Кредит 83 - средства целевого финансирования, израсходованные на покупку внеоборотных активов, учтены в составе добавочного капитала.

Если целевые средства предназначены для финансирования текущих расходов, то их использование отражается так:

по старому Плану счетов

Дебет 96 Кредит 20 (26) - списаны средства целевого финансирования, израсходованные для осуществления текущей деятельности;

по новому Плану счетов

Дебет 86 Кредит 20 (26) - списаны средства целевого финансирования, израсходованные для осуществления текущей деятельности.

Списание целевых средств

коммерческими организациями

Средства целевого финансирования, израсходованные коммерческой организацией на покупку основных средств или нематериальных активов, списываются по мере начисления амортизации на приобретенное имущество.

После покупки внеоборотных активов в учете организации делается запись:

по старому Плану счетов

Дебет 96 Кредит 83 - израсходованы средства целевого финансирования на покупку внеоборотных активов;

по новому Плану счетов

Дебет 86 Кредит 98 - израсходованы средства целевого финансирования на покупку внеоборотных активов.

По мере начисления амортизации на внеоборотные активы в учете делается запись на сумму начисленной амортизации:

по старому Плану счетов

Дебет 83 Кредит 80 - средства целевого финансирования, отраженные в доходах будущих периодов, включены в состав прочих доходов организации;

по новому Плану счетов

Дебет 98 Кредит 91-1 - средства целевого финансирования, отраженные в доходах будущих периодов, включены в состав прочих доходов организации.

Пример. В январе 2001 г. ООО "Медцентр" получило целевые средства в сумме 200 000 руб. для приобретения медицинского оборудования. Бухгалтер "Медцентра" сделал следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 76, субсчет "Расчеты по целевому финансированию" Кредит 96 - 200 000 руб. - начислены средства целевого финансирования;

Дебет 51 Кредит 76, субсчет "Расчеты по целевому финансированию" - 200 000 руб. - поступили средства целевого финансирования.

По новому Плану счетов:

Дебет 76, субсчет "Расчеты по целевому финансированию" Кредит 86 - 200 000 руб. - начислены средства целевого финансирования;

Дебет 51 Кредит 76, субсчет "Расчеты по целевому финансированию" - 200 000 руб. - поступили средства целевого финансирования.

Оборудование было приобретено в марте 2001 г. Его стоимость составила 180 000 руб. (НДС не облагается). Покупку оборудования бухгалтер "Медцентра" отразит так.

По старому Плану счетов:

Дебет 08 Кредит 60 - 180 000 руб. - оприходовано медицинское оборудование;

Дебет 01 Кредит 08 - 180 000 руб. - оборудование введено в эксплуатацию;

Дебет 96 Кредит 83 - 180 000 руб. - израсходованы средства целевого финансирования на покупку оборудования.

По новому Плану счетов:

Дебет 08 Кредит 60 - 180 000 руб. - оприходовано медицинское оборудование;

Дебет 01 Кредит 08 - 180 000 руб. - оборудование введено в эксплуатацию;

Дебет 86 Кредит 98 - 180 000 руб. - израсходованы средства целевого финансирования на покупку оборудования.

Предположим, что ежемесячная сумма амортизации оборудования - 800 руб. Ежемесячно по мере начисления амортизации (начиная с апреля 2001 г.) бухгалтер "Медцентра" будет делать следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 20 Кредит 02 - 800 руб. - начислена амортизация оборудования;

Дебет 83 Кредит 80 - 800 руб. - часть доходов будущих периодов (в сумме начисленной амортизации) учтена в составе прочих доходов.

По новому Плану счетов:

Дебет 20 Кредит 02 - 800 руб. - начислена амортизация оборудования;

Дебет 98 Кредит 91-1 - 800 руб. - часть доходов будущих периодов (в сумме начисленной амортизации) учтена в составе прочих доходов.

По строке 450 бухгалтерского баланса отражается сумма целевого финансирования, не израсходованная по состоянию на 1 января 2002 г. на покупку оборудования, - 20 000 руб. (200 000 - 180 000).

Если коммерческая организация за счет средств целевого финансирования покупает материально - производственные запасы, целевые средства в момент оприходования запасов списываются проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 96 Кредит 83 - средства целевого финансирования учтены в составе доходов будущих периодов;

по новому Плану счетов

Дебет 86 Кредит 98 - средства целевого финансирования учтены в составе доходов будущих периодов.

НДС по материальным ценностям, оплаченным за счет средств целевого финансирования, из бюджета не возмещается.

После отпуска материально - производственных запасов в производство или использования для нужд организации делается такая запись:

по старому Плану счетов

Дебет 83 Кредит 80 - средства целевого финансирования, отраженные в доходах будущих периодов, включены в состав прочих доходов организации;

по новому Плану счетов

Дебет 98 Кредит 91-1 - средства целевого финансирования, отраженные в доходах будущих периодов, включены в состав прочих доходов организации.

Аналогичные проводки нужно сделать при начислении заработной платы, единого социального налога и других расходов, на покрытие которых получены целевые средства.

Пример. ООО "Сатурн" на основании договора получило от ЗАО "Актив" целевые средства в сумме 120 000 руб. на финансирование текущей деятельности.

За счет указанных средств организацией были приобретены и израсходованы для ремонта помещения материалы на сумму 18 000 руб. (без НДС).

Бухгалтер "Сатурна" сделал следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 76, субсчет "Расчеты по целевому финансированию" Кредит 96 - 120 000 руб. - начислены средства целевого финансирования;

Дебет 51 Кредит 76, субсчет "Расчеты по целевому финансированию" - 120 000 руб. - средства финансирования поступили на расчетный счет;

Дебет 10 Кредит 60 - 18 000 руб. - оприходованы материалы;

Дебет 96 Кредит 83 - 18 000 руб. - стоимость материалов отражена в составе доходов будущих периодов;

Дебет 20 Кредит 10 - 18 000 руб. - списаны материалы, израсходованные при ремонте;

Дебет 83 Кредит 80 - 18 000 руб. - стоимость материалов отражена в составе прочих доходов.

По новому Плану счетов:

Дебет 76, субсчет "Расчеты по целевому финансированию" Кредит 86 - 120 000 руб. - начислены средства целевого финансирования;

Дебет 51 Кредит 76, субсчет "Расчеты по целевому финансированию" - 120 000 руб. - средства финансирования поступили на расчетный счет;

Дебет 10 Кредит 60 - 18 000 руб. - оприходованы материалы;

Дебет 86 Кредит 98 - 18 000 руб. - стоимость материалов отражена в составе доходов будущих периодов;

Дебет 20 Кредит 10 - 18 000 руб. - списаны материалы, израсходованные при ремонте;

Дебет 98 Кредит 91-1 - 18 000 руб. - стоимость материалов отражена в составе прочих доходов.

По строке 450 бухгалтерского баланса отражается сумма в размере 102 000 руб. (120 000 - 18 000).

Строки 460 "Нераспределенная прибыль

прошлых лет", 470 "Нераспределенная

прибыль отчетного года"

По этим строкам указывается сумма нераспределенной прибыли организации по состоянию на 31 декабря 2001 г. Нераспределенная прибыль - это часть чистой прибыли, которая не была распределена акционерами (участниками) и осталась в распоряжении организации.

Нераспределенная прибыль отражается по кредиту счета 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" (по старому Плану счетов) или 84 с таким же названием (по новому Плану счетов).

Решение о распределении прибыли принимают собственники организации (например, общее собрание акционеров в ЗАО или ОАО или собрание участников в ООО). Нераспределенная прибыль может быть использована:

- на выплату дивидендов акционерам (участникам) организации;

- на создание и пополнение резервного капитала;

- на погашение убытков;

- на другие цели (например, выплату материальной помощи, премий и т.д.).

Нераспределенная прибыль

прошлых лет

Сумма нераспределенной прибыли прошлых лет отражается по строке 460 баланса.

До 1 января 2001 г. за счет нераспределенной прибыли (то есть по дебету счета 88) списывались расходы, не связанные непосредственно с производственным процессом (благотворительные взносы, расходы по проведению спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно - просветительского характера и т.п.).

В 2001 г. эти расходы должны отражаться иначе. В апреле Минюст России зарегистрировал изменения в ПБУ 10/99 "Расходы организации". Согласно этим изменениям все затраты, не связанные непосредственно с производственным процессом, должны учитываться в составе внереализационных расходов. Такие затраты отражаются проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 76 (70, 51...) - отражены расходы, не связанные непосредственно с производственным процессом;

по новому Плану счетов

Дебет 91-2 Кредит 76 (70, 51...) - отражены расходы, не связанные непосредственно с производственным процессом.

Обратите внимание: налогооблагаемую прибыль эти расходы не уменьшают. Соответствующие корректировки придется делать в Справке о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли".

Таким образом, в течение года проводок по дебету счета 88 (по старому Плану счетов) или 84 (по новому Плану счетов), как правило, быть не должно (за исключением проводок, связанных с распределением прибыли по решению акционеров или участников организации).

Нераспределенная прибыль

отчетного года

Сумма чистой прибыли, полученная организацией за 2001 г., отражается по строке 470 баланса.

Если организация использует старый План счетов, отразите по этой строке кредитовое сальдо по счету 80 "Прибыли и убытки" за минусом дебетового сальдо по счету 81 "Использование прибыли".

Если организация перешла на новый План счетов, чистая прибыль отчетного года равна кредитовому сальдо по счету 99 "Прибыли и убытки".

Пример. За 2001 г. ООО "Пассив" получило прибыль в размере 250 000 руб. Из этой суммы было уплачено в бюджет налогов 75 000 руб.

В бухгалтерском балансе "Пассива" за 2001 г. по строке 470 следует отразить 175 000 руб. (250 000 - 75 000).

Необходимо отметить, что сумма, указываемая в годовом балансе по строке 470, совпадает с суммой, списываемой заключительными оборотами в декабре 2001 г. в кредит счета 88 (по старому Плану счетов) или 84 (по новому Плану счетов) в корреспонденции с дебетом счета 80 (по старому Плану счетов) или 99 (по новому Плану счетов) при реформации баланса.

Особенности проведения

реформации баланса

Реформация баланса - это распределение полученной в течение отчетного года прибыли или списание полученного за год убытка.

Проведение реформации баланса связано с тем, что с начала каждого нового года прекращается отражение финансовых результатов прошлого года нарастающим итогом. Поэтому на 1 января 2002 г. счет по учету финансовых результатов должен быть "очищен" от записей предыдущего года.

Формирование финансового результата деятельности организации в течение 2001 г. осуществляется на счете 80 "Прибыли и убытки" (по старому Плану счетов) или 99 с таким же названием (по новому Плану счетов).

Конечный финансовый результат складывается из финансового результата от реализации продукции (работ, услуг), иных материальных ценностей и доходов от внереализационных операций, уменьшенных на сумму расходов по этим операциям.

По дебету счета 80 (99) отражаются убытки (потери), а по кредиту - прибыли (доходы) организации. Путем сопоставления дебетового и кредитового оборотов по счету 80 (99) выявляется финансовый результат отчетного года.

Для отражения информации об использовании полученной в отчетном году прибыли предназначен счет 81 "Использование прибыли" (по старому Плану счетов) или 99 "Прибыли и убытки" (по новому Плану счетов).

По счету 81 (99) отражается использование прибыли в течение отчетного периода только на уплату налога на прибыль и другие платежи в бюджет (штрафы и пени, начисленные за нарушение налогового законодательства), источником которых является прибыль, остающаяся в распоряжении организации.

В течение года использование прибыли на платежи в бюджет отражается следующими проводками.

По старому Плану счетов:

Дебет 81 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - начислен налог на прибыль к уплате в бюджет;

Дебет 81 Кредит 68, субсчет "Расчеты по прочим платежам в бюджет" - начислены штрафные санкции к уплате в бюджет.

По новому Плану счетов:

Дебет 99 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - начислен налог на прибыль к уплате в бюджет;

Дебет 99 Кредит 68, субсчет "Расчеты по прочим платежам в бюджет" - начислены штрафные санкции к уплате в бюджет.

Реформация баланса должна быть проведена по состоянию на 31 декабря 2001 г.

Реформация баланса по старому Плану счетов

Если вы работаете по старому Плану счетов, то на эту дату необходимо сделать записи:

Дебет 80 Кредит 81 - списаны суммы использованной прибыли (закрытие счета 81 в порядке реформации баланса);

Дебет 80 Кредит 88-1 - списана нераспределенная прибыль отчетного года (закрытие счета 80 в порядке реформации баланса).

На практике нередко возникают ситуации, когда:

- получен убыток отчетного года от финансово - хозяйственной деятельности и внереализационных операций (сальдо счета 80 оказалось дебетовым);

- получена прибыль отчетного года от финансово - хозяйственной деятельности и внереализационных операций, но расходы за счет прибыли (например, в результате уплаты штрафных санкций в бюджет) превысили сумму прибыли (дебетовый остаток счета 81 больше кредитового остатка счета 80).

В этих случаях закрытие счета 81 также отражается проводкой:

Дебет 80 Кредит 81 - списаны суммы использованной прибыли.

После этого на счете 80 образуется дебетовое сальдо, сумма которого списывается на счет 88 проводкой:

Дебет 88-1 Кредит 80 - списан непокрытый убыток отчетного года.

Во всех случаях счета 80 и 81 по итогам года оказываются закрытыми, остатки по этим счетам по состоянию на начало каждого нового отчетного года должны быть равны нулю.

Пример. ЗАО "Актив" в 2001 г. получило выручку от продажи товаров в сумме 1 200 000 руб. (в том числе НДС - 200 000 руб.). Себестоимость проданных товаров составила 600 000 руб. Прибыль от продажи товаров составила 400 000 руб. (1 200 000 - 200 000 - 600 000).

В этом же году организация получила доход от сдачи имущества в аренду в сумме 2400 руб. (в том числе НДС - 400 руб.). Сдача имущества в аренду не является для "Актива" обычной деятельностью. Расходы, связанные с предоставлением имущества в аренду (соответствующая доля амортизационных отчислений, зарплаты обслуживающего персонала и отчислений на социальное страхование), составили 3600 руб. Убыток от сдачи имущества в аренду составил 1600 руб. (2400 - 400 - 3600).

Бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 62 Кредит 46 - 1 200 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 200 000 руб. - начислен НДС;

Дебет 46 Кредит 41 - 600 000 руб. - списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 46 Кредит 80 - 400 000 руб. (1 200 000 - 200 000 - 600 000) - отражена прибыль от продаж;

Дебет 51 Кредит 62 - 1 200 000 руб. - поступили деньги от покупателей в оплату товаров;

Дебет 76 Кредит 80 - 2400 руб. - начислена арендная плата за отчетный период;

Дебет 80 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 400 руб. - начислен НДС;

Дебет 80 Кредит 02 (70, 69...) - 3600 руб. - отражены затраты, связанные со сдачей имущества в аренду;

Дебет 51 Кредит 76 - 2400 руб. - получена сумма арендной платы.

Таким образом, кредитовое сальдо по счету 80 на 31 декабря 2001 г. составит 398 400 руб. (400 000 - 1600).

По итогам 2001 г. бухгалтер "Актива" сделает проводку по начислению налога на прибыль (чтобы упростить пример, мы не рассматриваем начисление налога на пользователей автодорог, а также других налогов, влияющих на финансовый результат):

Дебет 81 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 139 440 руб. (398 400 руб. x 35%) - начислен налог на прибыль.

Бухгалтер "Актива" 31 декабря 2001 г. сделает следующие проводки:

Дебет 80 Кредит 81 - 139 440 руб. - закрыт счет 81 по окончании года;

Дебет 80 Кредит 88-1 - 258 960 руб. (398 400 - 139 440) - закрыт счет 80 по окончании года и отражена сумма нераспределенной прибыли.

Решение о распределении этой прибыли акционеры "Актива" будут принимать в 2002 г.

По строке 470 бухгалтерского баланса отражается сумма в размере 258 960 руб.

Реформация баланса по новому

Плану счетов

Если вы работаете по новому Плану счетов, то 31 декабря 2001 г. необходимо закрыть все субсчета, открытые к счету 90 "Продажи". Делается это так:

а) кредитовое сальдо субсчета 90-1 закрывается проводкой:

Дебет 90-1 Кредит 90-9 - закрыт субсчет 90-1 по окончании года;

б) дебетовые сальдо субсчетов 90-2, 90-3, 90-4, 90-5 и 90-6 закрываются проводками:

Дебет 90-9 Кредит 90-2 (90-3, 90-4, 90-5, 90-6) - закрыты субсчета 90-2, 90-3, 90-4, 90-5 и 90-6 по окончании года.

В результате сделанных проводок дебетовые и кредитовые обороты по субсчетам счета 90 будут равны. Таким образом, по состоянию на 1 января 2002 г. сальдо как по счету 90 в целом, так и по всем открытым к нему субсчетам будет равно нулю.

Затем закрываются все субсчета, открытые к счету 91 "Прочие доходы и расходы". Делается это так:

а) кредитовое сальдо субсчета 91-1 закрывается проводкой:

Дебет 91-1 Кредит 91-9 - закрыт субсчет 91-1 по окончании года;

б) дебетовое сальдо субсчета 91-2 закрывается проводкой:

Дебет 91-9 Кредит 91-2 - закрыт субсчет 91-2 по окончании года.

После закрытия счетов 90 и 91 проводится реформация баланса.

Если по итогам отчетного года ваша организация получила прибыль (то есть сальдо по счету 99 кредитовое), то эта операция отражается записью:

Дебет 99 Кредит 84 - списана чистая (нераспределенная) прибыль отчетного года.

Если по итогам отчетного года ваша организация получила убыток (то есть сальдо по счету 99 дебетовое), в учете эта операция отражается так:

Дебет 84 Кредит 99 - отражен чистый (непокрытый) убыток отчетного года.

Пример. ЗАО "Актив" в 2001 г. получило выручку от продажи товаров в сумме 1 200 000 руб. (в том числе НДС - 200 000 руб.). Себестоимость проданных товаров составила 600 000 руб. Прибыль от продажи товаров составила 400 000 руб. (1 200 000 - 200 000 - 600 000).

В этом же году организация получила доход от сдачи имущества в аренду в сумме 2400 руб. (в том числе НДС - 400 руб.). Сдача имущества в аренду не является для "Актива" обычной деятельностью. Расходы, связанные с предоставлением имущества в аренду (соответствующая доля амортизационных отчислений, зарплаты обслуживающего персонала и отчислений на социальное страхование), составили 3600 руб.

Бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 62 Кредит 90-1 - 1 200 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 200 000 руб. - начислен НДС;

Дебет 90-2 Кредит 41 - 600 000 руб. - списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 51 Кредит 62 - 1 200 000 руб. - поступили деньги от покупателей в оплату товаров;

Дебет 76 Кредит 91-1 - 2400 руб. - начислена арендная плата за отчетный период;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 400 руб. - начислен НДС;

Дебет 91-2 Кредит 02 (70, 69...) - 3600 руб. - отражены затраты, связанные со сдачей имущества в аренду;

Дебет 51 Кредит 76 - 2400 руб. - получена сумма арендной платы;

Дебет 90-9 Кредит 99 - 400 000 руб. (1 200 000 - 200 000 - 600 000) - отражена прибыль от продаж;

Дебет 99 Кредит 91-9 - 1600 руб. (2400 - 3600 - 400) - отражен убыток от прочей деятельности организации.

Таким образом, кредитовое сальдо по счету 99 на 31 декабря 2001 г. составит 398 400 руб. (400 000 - 1600).

По итогам 2001 г. бухгалтер "Актива" сделает проводку по начислению налога на прибыль (для упрощения примера мы не рассматриваем начисление налога на пользователей автодорог, а также других налогов, влияющих на финансовый результат):

Дебет 99 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль" - 139 440 руб. (398 400 руб. x 35%) - начислен налог на прибыль.

Бухгалтер "Актива" 31 декабря 2001 г. сделает следующие проводки.

Сначала необходимо закрыть все субсчета к счету 90 "Продажи":

Дебет 90-1 Кредит 90-9 - 1 200 000 руб. - закрыт субсчет 90-1 по окончании года;

Дебет 90-9 Кредит 90-2 - 600 000 руб. - закрыт субсчет 90-2 по окончании года;

Дебет 90-9 Кредит 90-3 - 200 000 руб. - закрыт субсчет 90-3 по окончании года.

Затем необходимо закрыть все субсчета к счету 91 "Прочие доходы и расходы":

Дебет 91-1 Кредит 91-9 - 2400 руб. - закрыт субсчет 91-1 по окончании года;

Дебет 91-9 Кредит 91-2 - 4000 руб. (3600 + 400) - закрыт субсчет 91-2 по окончании года.

По состоянию на 31 декабря 2001 г. кредитовое сальдо по счету 99 составит 258 960 руб. (400 000 - 1600 - 139 440). Эта сумма - чистая прибыль "Актива" за 2001 г. Заключительной проводкой декабря будет:

Дебет 99 Кредит 84 - 258 960 руб. - отражена чистая прибыль за отчетный год.

Решение о распределении этой прибыли акционеры "Актива" будут принимать в 2002 г.

По строке 470 бухгалтерского баланса отражается сумма 258 960 руб.

Строки 465 "Непокрытый убыток прошлых лет",

475 "Непокрытый убыток отчетного года"

По строке 465 баланса отражается сумма убытков прошлых лет, не покрытых соответствующими источниками финансирования. Убыток может образоваться в результате:

- убытка от финансово - хозяйственной деятельности и внереализационных операций;

- расходов за счет чистой прибыли, сумма которых превысила прибыль, полученную организацией в 2001 г.

Отметим, что сумма убытка прошлых лет и отчетного года отражается в балансе в круглых скобках.

Пример. В 2001 г. ООО "Пассив" получило выручку от реализации продукции (без НДС) в размере 360 000 руб. Себестоимость реализованной продукции составила 290 000 руб. Сумма внереализационных расходов - 80 000 руб.

В 2001 г. "Пассив" перечислил в бюджет пени за просрочку налоговых платежей в сумме 15 000 руб.

Резервов и фондов специального назначения "Пассив" не образовывал. По итогам года в форме N 2 "Отчет о прибылях и убытках" будет отражена следующая информация:

- по строке 010 "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)" - 360 000 руб.;

- по строке 020 "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг" - 290 000 руб.;

- по строке 050 "Прибыль (убыток) от продаж" - 70 000 руб.;

- по строке 130 "Внереализационные расходы" - 80 000 руб.;

- по строке 140 "Прибыль (убыток) до налогообложения" - (10 000 руб.);

- по строке 150 "Налог на прибыль и иные аналогичные обязательные платежи" - 15 000 руб.;

- по строке 190 "Чистая прибыль (нераспределенная прибыль (убыток) отчетного периода)" - (25 000 руб.).

Операции по реформации баланса 31 декабря 2001 г. будут отражены в учете "Пассива" следующими проводками.

По старому Плану счетов:

Дебет 80 Кредит 81 - 15 000 руб. - списаны суммы использованной прибыли;

Дебет 88-1 Кредит 80 - 25 000 руб. - отражен непокрытый убыток отчетного года.

По новому Плану счетов:

Дебет 84 Кредит 99 - 25 000 руб. - отражен непокрытый убыток отчетного года.

Убыток в сумме 25 000 руб. будет отражен по строке 475 баланса за 2001 г.

Убыток (как прошлых лет, так и текущего года) может покрываться за счет:

- резервного капитала (фонда);

- добавочного капитала (за исключением сумм прироста стоимости имущества по переоценке);

- целевых взносов учредителей.

Операции по покрытию убытка отчетного года отражаются следующими проводками.

По старому Плану счетов:

Дебет 86 Кредит 88-1 - погашен убыток отчетного года за счет средств резервного фонда;

Дебет 87 Кредит 88-1 - погашен убыток отчетного года за счет добавочного капитала;

Дебет 75 Кредит 88-1 - погашен убыток отчетного года за счет средств учредителей.

По новому Плану счетов:

Дебет 82 Кредит 84 - погашен убыток отчетного года за счет средств резервного фонда;

Дебет 83 Кредит 84 - погашен убыток отчетного года за счет добавочного капитала;

Дебет 75 Кредит 84 - погашен убыток отчетного года за счет средств учредителей.

Если имеющихся источников для погашения непокрытого убытка отчетного года недостаточно, принимается решение оставить в бухгалтерском балансе непокрытый убыток. Сумма убытка указывается по строке 475 баланса.

Рассмотрим порядок отражения операций по покрытию убытка более подробно.

Покрытие убытка за счет

средств резервного капитала

В акционерных обществах (как открытых, так и закрытых) должен создаваться резервный фонд (ст.35 Федерального закона от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах"). Размер этого фонда определяется уставом общества, но при этом он не может быть меньше 15 процентов уставного капитала.

Резервный фонд формируется за счет ежегодных отчислений из прибыли общества. При этом минимальный размер таких отчислений составляет 5 процентов от суммы чистой прибыли общества.

Для предприятий других организационно - правовых форм создание резервного фонда не является обязательным. Так, в ст.30 Федерального закона от 8 февраля 1998 г. N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" указано, что если общество с ограниченной ответственностью создает резервный фонд, то оно самостоятельно определяет размер этого фонда, порядок его формирования и использования.

Все отчисления в резервный фонд производятся за счет чистой прибыли предприятия.

Пример. На 1 января 2001 г. в учете ООО "Пассив" числится резервный капитал в сумме 30 000 руб. В 2000 г. ООО "Пассив" получило убыток 20 000 руб. Покрыть убыток было решено за счет средств резервного капитала.

Бухгалтер "Пассива" должен сделать следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 88-2 Кредит 88-1 - 20 000 руб. - отражен непокрытый убыток 2000 г.;

Дебет 86 Кредит 88-2 - 20 000 руб. - погашен убыток 2000 г. за счет средств резервного капитала.

По новому Плану счетов:

Дебет 84 Кредит 99 - 20 000 руб. - отражен непокрытый убыток 2000 г.;

Дебет 82 Кредит 84 - 20 000 руб. - погашен убыток 2000 г. за счет средств резервного капитала.

Покрытие убытка за счет

средств добавочного капитала

Добавочный капитал предприятия формируется за счет прироста стоимости имущества от переоценки, эмиссионного дохода и т.д.

Добавочный капитал учитывается по кредиту счета 87 "Добавочный капитал" (по старому Плану счетов) или 83 с таким же названием (по новому Плану счетов). Суммы, отнесенные в кредит счета 87 (83), как правило, не списываются. Однако на покрытие убытка организация может направить часть добавочного капитала, за исключением той его суммы, которая образовалась в результате прироста стоимости имущества при переоценке.

Пример. В учете ЗАО "Актив" числится добавочный капитал в сумме 150 000 руб. Добавочный капитал был сформирован за счет размещения акций общества по цене выше их номинала.

По итогам деятельности за 2000 г. ЗАО "Актив" получило убыток в размере 180 000 руб. Сумма этого убытка отражена в 2001 г. на субсчете 88-2 (по старому Плану счетов) или счете 84 (по новому Плану счетов).

На погашение убытка в 2001 г. было решено направить средства добавочного капитала.

Бухгалтер "Актива" должен сделать проводку:

по старому Плану счетов

Дебет 87, субсчет "Эмиссионный доход" Кредит 88-2 - 150 000 руб. - направлен эмиссионный доход на покрытие убытка 2000 г.;

по новому Плану счетов

Дебет 83, субсчет "Эмиссионный доход" Кредит 84 - 150 000 руб. - направлен эмиссионный доход на покрытие убытка 2000 г.

Сумма непокрытого убытка составит:

180 000 руб. - 150 000 руб. = 30 000 руб.

В бухгалтерском балансе ЗАО "Актив" за 2001 г. по строке 465 следует отразить сумму 30 000 руб.

Покрытие убытка за счет

целевых взносов учредителей

Если у организации отсутствуют источники для погашения убытков, то учредители общества могут принять решение покрыть их за счет дополнительных взносов.

Пример. В 2001 г. ООО "Пассив" получило убыток в сумме 50 000 руб. Учредители - физические лица приняли решение направить на покрытие полученного убытка дополнительные средства.

Средства были внесены в кассу общества в 2001 г.

Бухгалтер "Пассива" должен сделать следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 50 Кредит 75 - 50 000 руб. - получены средства от учредителей на покрытие убытка;

Дебет 75 Кредит 88-1 - 50 000 руб. - направлены на погашение убытка взносы учредителей.

По новому Плану счетов:

Дебет 50 Кредит 75 - 50 000 руб. - получены средства от учредителей на покрытие убытка;

Дебет 75 Кредит 84 - 50 000 руб. - направлены на погашение убытка взносы учредителей.

Если по итогам 2001 г. предприятие получило убыток и не покрыло его за счет тех или иных средств, сумма этого убытка отражается по строке 475 баланса.

Строка 490 "Итого по разделу III"

По данной строке баланса приводится сумма строк 410 "Уставный капитал", 420 "Добавочный капитал", 430 "Резервный капитал", 440 "Фонд социальной сферы", 450 "Целевые финансирование и поступления", 460 "Нераспределенная прибыль прошлых лет" и 470 "Нераспределенная прибыль отчетного года" за вычетом сумм, отраженных в строках 465 "Непокрытый убыток прошлых лет" и 475 "Непокрытый убыток отчетного года" баланса.

РАЗДЕЛ IV. ДОЛГОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА

Строка 510 "Займы и кредиты"

По строке 510 нужно отразить остаток заемных средств, которые организация получила на срок более года. Расшифровка долгосрочных заемных средств по их видам приводится по строкам 511 и 512. Так, по строке 511 указываются суммы долгосрочных кредитов банков, а по строке 512 - суммы долгосрочных займов, не погашенных по состоянию на 31 декабря 2001 г.

Если организация работает по старому Плану счетов, в строку 511 записывается кредитовое сальдо по счету 92 "Долгосрочные кредиты банков", а в строку 512 - кредитовое сальдо по счету 95 "Долгосрочные займы".

Новый План счетов предписывает учитывать и долгосрочные кредиты банков, и займы небанковских организаций на счете 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам". Соответственно по строке 510 бухгалтер должен отразить кредитовое сальдо по этому счету, не погашенное по состоянию на 31 декабря 2001 г.

Чтобы получить данные для заполнения строк 511 и 512, к счету 67 нового Плана счетов следует открыть соответствующие субсчета, например 67-1 "Расчеты по долгосрочным кредитам" и 67-2 "Расчеты по долгосрочным займам". Соответственно кредитовое сальдо по субсчету 67-1 указывается в строке 511, а кредитовое сальдо по субсчету 67-2 - в строке 512 баланса.

Задолженность по полученным кредитам и займам отражается в бухгалтерском учете, а следовательно, и в балансе с учетом причитающихся к уплате процентов.

Строка 511 "Кредиты банков, подлежащие погашению

более чем через 12 месяцев после отчетной даты"

Особенности учета банковских кредитов,

полученных в рублях

Кредит, полученный в коммерческом банке, оформляется кредитным договором. Кредитный договор имеет ряд особенностей, которые отличают его от договора займа.

Особенности кредитного договора:

- кредитором по такому договору всегда выступает банк или иная кредитная организация, имеющая соответствующую лицензию;

- договор обязательно заключается в письменной форме, иначе он считается недействительным;

- предметом договора могут быть только денежные средства;

- договор вступает в силу с момента достижения сторонами соответствующего соглашения, то есть еще до момента фактической передачи денег заемщику.

Плата за пользование кредитом устанавливается в процентах с указанием срока их уплаты.

Если сумма кредита перечисляется на расчетный, валютный или иной счет организации - заемщика, в учете делается запись:

по старому Плану счетов

Дебет 51 (52, 55) Кредит 92 - кредит перечислен на расчетный (валютный, специальный) счет организации - заемщика;

по новому Плану счетов

Дебет 51 (52, 55) Кредит 67-1 - кредит перечислен на расчетный (валютный, специальный) счет организации - заемщика.

Если сумма кредита перечисляется непосредственно поставщикам и подрядчикам организации (то есть минуя расчетный или специальный счет заемщика), в учете организации будет сделана проводка:

по старому Плану счетов

Дебет 60 (76) Кредит 92 - кредит перечислен поставщику (подрядчику) организации - заемщика;

по новому Плану счетов

Дебет 60 (76) Кредит 67-1 - кредит перечислен поставщику (подрядчику) организации - заемщика.

Согласно Положению о составе затрат в 2001 г. для целей налогообложения платежи по банковским кредитам, полученным в рублях, учитываются в пределах учетной ставки, установленной Банком России, увеличенной на три пункта. Расходы по уплате процентов, по просроченным и отсроченным кредитам для целей налогообложения не учитываются.

В соответствии с ПБУ 10/99 "Расходы организации" в 2001 г. проценты, уплачиваемые по кредитам банков, полученным для оплаты тех или иных затрат, отражаются в составе операционных расходов. Расходы по оплате процентов по ссудам, полученным на приобретение основных средств и нематериальных активов, учитываются в стоимости приобретенных ценностей до ввода их в эксплуатацию. После ввода в эксплуатацию основных средств и нематериальных активов проценты по таким кредитам также отражаются в составе операционных расходов, но для целей налогообложения не учитываются.

Отметим, что проценты по кредитам, полученным для приобретения материально - производственных запасов, могут учитываться в стоимости купленных ценностей. Однако такой порядок применяется только в случае, если проценты уплачиваются до даты оприходования материально - производственных запасов на складе организации. После этой даты проценты учитываются в общеустановленном порядке (то есть в составе операционных расходов).

При погашении задолженности по кредиту и процентам по нему банк принимает к оплате в первую очередь начисленные проценты за пользование кредитом, а на оставшуюся сумму уменьшает задолженность организации по кредиту.

Как уже указывалось, проценты по полученным кредитам отражаются по мере их начисления. При этом в учете организации делаются следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 10 (11, 41 ...) Кредит 92 - начислены проценты по кредиту, полученному для приобретения материально - производственных запасов (до оприходования ценностей);

Дебет 80 Кредит 92 - начислены проценты по кредиту, полученному на покупку материально - производственных запасов (после оприходования ценностей) или на оплату расходов организации;

Дебет 08 Кредит 92 - начислены проценты по кредиту, полученному на покупку основных средств и нематериальных активов (до ввода их в эксплуатацию);

Дебет 80 Кредит 92 - начислены проценты по кредиту, полученному на покупку основных средств и нематериальных активов (после ввода их в эксплуатацию);

Дебет 92 Кредит 51 - перечислены проценты по кредиту банку.

По новому Плану счетов:

Дебет 10 (11, 41 ...) Кредит 67-1 - начислены проценты по кредиту, полученному для приобретения материально - производственных запасов (до оприходования ценностей);

Дебет 91-2 Кредит 67-1 - начислены проценты по кредиту, полученному на покупку материально - производственных запасов (после оприходования ценностей) или на оплату расходов организации;

Дебет 08 Кредит 67-1 - начислены проценты по кредиту, полученному на покупку основных средств и нематериальных активов (до ввода их в эксплуатацию);

Дебет 91-2 Кредит 67-1 - начислены проценты по кредиту, полученному на покупку основных средств и нематериальных активов (после ввода их в эксплуатацию);

Дебет 67-1 Кредит 51 - перечислены проценты по кредиту банку.

Если в качестве обеспечения возврата кредита оформляется залог материальных ценностей, на стоимость этих ценностей делается запись по забалансовому счету 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

Если в качестве обеспечения кредита оформлено поручительство третьего лица (другого банка или другого предприятия), то на сумму полученных гарантий делается запись по забалансовому счету 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

Кредиты и проценты по ним, не погашенные в сроки, установленные кредитным договором, учитываются на счете 92 (67-1) обособленно. Поэтому к этим счетам следует открыть отдельные субсчета "Просроченные кредиты" и "Просроченные проценты по кредитам".

Если срок действия кредитного договора продлен по согласованию между организацией - заемщиком и банком с оформлением соответствующего дополнения к кредитному договору, кредит просроченным не считается.

Пример. ЗАО "Актив" 1 февраля 2001 г. взяло в банке "Коммерческий" кредит на сумму 1 000 000 руб. на 2 года. Кредит предназначен для пополнения оборотных средств. Согласно кредитному договору проценты за кредит уплачиваются банку ежемесячно исходя из 20 процентов годовых.

Сумма процентов, ежемесячно подлежащих уплате банку, рассчитывается так:

1 000 000 руб. x 20% : 12 мес. = 16 667 руб.

Бухгалтер "Актива" должен сделать проводку:

по старому Плану счетов

Дебет 51 Кредит 92 - 1 000 000 руб. - кредит перечислен на расчетный счет "Актива";

по новому Плану счетов

Дебет 51 Кредит 67-1 - 1 000 000 руб. - кредит перечислен на расчетный счет "Актива".

В конце каждого месяца бухгалтер "Актива" должен сделать проводку:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 92 - 16 667 руб. - начислены проценты, подлежащие уплате по банковскому кредиту;

по новому Плану счетов

Дебет 91-2 Кредит 67-1 - 16 667 руб. - начислены проценты, подлежащие уплате по банковскому кредиту.

Когда сумма процентов будет перечислена банку, бухгалтер сделает проводку:

по старому Плану счетов

Дебет 92 Кредит 51 - 16 667 руб. - оплачены проценты по кредиту;

по новому Плану счетов

Дебет 67-1 Кредит 51 - 16 667 руб. - оплачены проценты по кредиту.

Особенности учета банковских кредитов,

полученных в иностранной валюте

При получении валютных средств по кредитному договору в бухгалтерском учете организации делаются следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 52, субсчет "Транзитный валютный счет" Кредит 92 - иностранная валюта поступила на транзитный валютный счет;

Дебет 52, субсчет "Текущий валютный счет" Кредит 52, субсчет "Транзитный валютный счет" - поступившая иностранная валюта переведена на текущий валютный счет.

По новому Плану счетов:

Дебет 52, субсчет "Транзитный валютный счет" Кредит 67-1 - иностранная валюта поступила на транзитный валютный счет;

Дебет 52, субсчет "Текущий валютный счет" Кредит 52, субсчет "Транзитный валютный счет" - поступившая иностранная валюта переведена на текущий валютный счет.

Проценты по кредиту, полученному в иностранной валюте, отражаются в том же порядке, что и по рублевым кредитам. Начисление процентов по кредиту в иностранной валюте отражается проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 08 (10, 11, 41...) Кредит 92 - начислены проценты по кредиту;

по новому Плану счетов

Дебет 08 (10, 11, 41...) Кредит 67-1 - начислены проценты по кредиту.

В 2001 г. для целей налогообложения проценты по кредитам банков, полученным в иностранной валюте, принимаются в пределах 15 процентов годовых.

Обратите внимание, что указанная норма будет применяться и с 1 января 2002 г. (гл.25 НК РФ).

Пример. ЗАО "Актив" получило кредит от иностранного банка в размере 30 000 долл. США на 2 года на пополнение собственных оборотных средств. Проценты по кредиту составляют 17 процентов годовых и уплачиваются одновременно с погашением суммы кредита.

Таким образом, задолженность заемщика по кредитному договору составляет:

- сумма кредита - 30 000 долл. США;

- сумма процентов за кредит, которую можно учесть в целях налогообложения за все время пользования кредитом, - 9000 долл. США (30 000 USD x 15% x 2);

- сумма процентов за кредит, которая не учитывается в целях налогообложения, - 1200 долл. США (30 000 USD x 2% x 2).

Курс доллара США, установленный Банком России, составил (цифры условные):

- на дату получения кредита - 27 руб/USD;

- на дату погашения - 29 руб/USD.

В бухгалтерском учете "Актива" данная операция отражается следующим образом.

По старому Плану счетов:

Дебет 52, субсчет "Транзитный валютный счет" Кредит 92 - 810 000 руб. (30 000 USD x 27 руб/USD) - получен кредит в иностранной валюте;

Дебет 52, субсчет "Текущий валютный счет" Кредит 52, субсчет "Транзитный валютный счет" - 810 000 руб. - зачислена сумма кредита на текущий счет заемщика;

Дебет 80 Кредит 92 - 295 800 руб. ((9000 USD + 1200 USD) x 29 руб/USD) - начислены проценты по кредиту;

Дебет 92 Кредит 52, субсчет "Специальный транзитный валютный счет" - 1 165 800 руб. ((30 000 USD + 9000 USD + 1200 USD) x 29 руб/USD) - погашен кредит и перечислены проценты за его использование;

Дебет 80 Кредит 92 - 60 000 руб. ((29 руб/USD - 27 руб/USD) x 30 000 USD) - отражена курсовая разница.

По новому Плану счетов:

Дебет 52, субсчет "Транзитный валютный счет" Кредит 67-1 - 810 000 руб. (30 000 USD x 27 руб/USD) - получен кредит в иностранной валюте;

Дебет 52, субсчет "Текущий валютный счет" Кредит 52, субсчет "Транзитный валютный счет" - 810 000 руб. - зачислена сумма кредита на текущий счет заемщика;

Дебет 91-2 Кредит 67-1 - 295 800 руб. ((9000 USD + 1200 USD) x 29 руб/USD) - начислены проценты по кредиту;

Дебет 67-1 Кредит 52, субсчет "Специальный транзитный валютный счет" - 1 165 800 руб. ((30 000 USD + 9000 USD + 1200 USD) x 29 руб/USD) - погашен кредит и перечислены проценты за его использование;

Дебет 91-2 Кредит 67-1 - 60 000 руб. ((29 руб/USD - 27 руб/USD) x 30 000 USD) - отражена курсовая разница.

Проценты по кредитам банков, полученным в валюте, могут облагаться налогом на доходы иностранных юридических лиц. Этот налог удерживается в том случае, если между Россией и страной, в которой находится банк, предоставивший кредит, не заключен договор об избежании двойного налогообложения.

Налог удерживается по ставке 15 процентов.

Рассмотрим порядок исчисления данного налога на примере.

Пример. Цифры примера условные.

ЗАО "Актив" заключен кредитный договор с иностранным банком на сумму 60 000 долл. США для пополнения оборотных средств.

Кредит предоставлен 1 марта 2001 г. сроком на 3 года. Проценты за пользование кредитом составляют 14 процентов годовых и оплачиваются ежемесячно.

Кредитный договор содержит оговорку grossing up: "Все платежи, подлежащие перечислению Банку, производятся без вычета и удержания налогов. Если от Заемщика потребуется произвести вычет или удержание налогов, сумма, подлежащая уплате по договору Банку, увеличивается настолько, насколько это необходимо для обеспечения того, чтобы после осуществления указанного вычета Банк получил сумму, равную той, которую он бы получил, если бы такого вычета или удержания не производилось".

Официальный курс доллара США, установленный Банком России, составил (цифры условные):

- на дату получения кредита - 27,0 руб/USD;

- на дату начисления процентов - 27,23 руб/USD;

- на дату перечисления процентов - 27,36 руб/USD.

При получении кредита в бухгалтерском учете делаются следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 52, субсчет "Транзитный валютный счет" Кредит 92 - 1 620 000 руб. (60 000 USD x 27,0 руб/USD) - получен кредит в иностранной валюте на пополнение оборотных средств;

Дебет 52, субсчет "Текущий валютный счет" Кредит 52, субсчет "Транзитный валютный счет" - 1 620 000 руб. - кредит в иностранной валюте зачислен на текущий валютный счет.

По новому Плану счетов:

Дебет 52, субсчет "Транзитный валютный счет" Кредит 67-1 - 1 620 000 руб. (60 000 USD x 27,0 руб/USD) - получен кредит в иностранной валюте на пополнение оборотных средств;

Дебет 52, субсчет "Текущий валютный счет" Кредит 52, субсчет "Транзитный валютный счет" - 1 620 000 руб. - кредит в иностранной валюте зачислен на текущий валютный счет.

Со страной, в которой находится банк, не заключен договор об избежании двойного налогообложения. Следовательно, "Актив" должен удержать с сумм, выплачиваемых банку, налог на доходы и перечислить его в бюджет.

Процентный доход иностранного банка за месяц составит:

60 000 USD x 14% : 12 мес. = 700 USD.

Учитывая оговорку grossing up, иностранному лицу нужно начислить такой доход, чтобы перечислить за минусом налога (15% от начисленного дохода) сумму в 700 долл. США, рассчитанную по условиям кредитного договора.

Рассчитать сумму дохода можно так:

700 USD x 100%

     
        —————————————— = 824 USD,
          100% — 15%
   
   где 700 USD — сумма дохода, которая должна быть перечислена банку;
   15% — ставка налога на доходы.
   Сумма налога на доходы составит:
   824 USD x 15% = 124 USD.
   Иностранному банку будет перечислено:
   824 USD — 124 USD = 700 USD.
   При начислении процентов в учете производятся следующие записи.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 80 Кредит 92 — 22 438 руб. (824 USD x 27,23 руб/USD) — начислены проценты за пользование кредитом;
   Дебет 92 Кредит 52, субсчет "Текущий валютный счет" — 19 152 руб. (700 USD x 27,36 руб/USD) — перечислены проценты банку за вычетом налога на доход;
   Дебет 92 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на доходы" — 3393 руб. (124 USD x 27,36 руб/USD) — удержан налог на доходы с иностранного банка;
   Дебет 80 Кредит 92 — 107 руб. (824 USD x (27,36 руб/USD — 27,23 руб/USD)) — отражена курсовая разница по процентам в иностранной валюте;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на доходы" Кредит 52, субсчет "Текущий валютный счет" — 3393 руб. — налог на доход перечислен в бюджет.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 91—2 Кредит 67—1 — 22 438 руб. (824 USD x 27,23 руб/USD) — начислены проценты за пользование кредитом;
   Дебет 67—1 Кредит 52, субсчет "Текущий валютный счет" — 19 152 руб. (700 USD x 27,36 руб/USD) — перечислены проценты банку за вычетом налога на доход;
   Дебет 67—1 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на доходы" — 3393 руб. (124 USD x 27,36 руб/USD) — удержан налог на доходы с иностранного банка;
   Дебет 91—2 Кредит 67—1 — 107 руб. (824 USD x (27,36 руб/USD — 27,23 руб/USD)) — отражена курсовая разница по процентам в иностранной валюте;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу на доходы" Кредит 52, субсчет "Текущий валютный счет" — 3393 руб. — налог на доход перечислен в бюджет.
   Необходимо особо отметить, что в данном случае 14 процентов годовых (700 долл. США) — это чистый доход иностранного банка за вычетом налога на доход, то есть фактически начисленная сумма дохода (824 долл. США) больше 14 процентов.
   Несмотря на то что в договоре ставка не превышает 15 процентов, в целях налогообложения необходимо рассчитать затраты на оплату банковских процентов по предельной ставке и сверх нее, поскольку фактически процентная ставка оказалась выше установленной по договору.
   Сумма расходов на оплату банковских процентов по установленной предельной ставке составит:
   60 000 USD x 15% : 12 мес. = 750 USD.
   Следовательно, для целей налогообложения расходы на оплату процентов должны быть скорректированы на 74 долл. США (824 — 750) по курсу на день начисления процентов.
   Поэтому налогооблагаемую прибыль следует увеличить на сумму сверхнормативных расходов на оплату банковских процентов. Эта сумма составит:
   74 USD x 27,23 руб/USD = 2015 руб.
   
   Согласно Положению по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2000), утвержденному Приказом Минфина России от 10 января 2000 г. N 2н, средства в расчетах в иностранной валюте (в том числе по заемным обязательствам) подлежат пересчету в рубли. Такой пересчет осуществляется:
   — на дату получения или возврата кредита;
   — на дату составления бухгалтерской отчетности.
   
   Пример. В 2001 г. ООО "Пассив" получен кредит от иностранного банка в размере 50 000 долл. США для приобретения основных средств. Основные средства покупаются у иностранного поставщика. Стоимость основных средств составляет также 50 000 долл. США. При их ввозе в Россию были уплачены таможенные сборы в сумме 30 401 руб. Условно полагаем, что указанные основные средства освобождены от уплаты НДС при ввозе на территорию России. Кредит предоставлен сроком на 2 года. Проценты за пользование кредитом уплачиваются раз в полгода и составляют 1110 долл. США в год (555 долл. США в полугодие).
   Официальный курс доллара США, установленный Банком России, составил (цифры условные):
   — на дату получения кредита — 27 руб/USD;
   — на дату оприходования основного средства, начисления и перечисления процентов по кредиту за первое полугодие — 28 руб/USD;
   — на дату начисления и перечисления процентов по кредиту за второе полугодие — 29 руб/USD;
   — на 31 декабря 2001 г. (дату составления отчетности) — 30 руб/USD.
   В бухгалтерском учете "Пассива" делаются следующие записи.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 52, субсчет "Транзитный валютный счет" Кредит 92 — 1 350 000 руб. (50 000 USD x 27 руб/USD) — получен кредит от иностранного банка;
   Дебет 52, субсчет "Текущий валютный счет" Кредит 52, субсчет "Транзитный валютный счет" — 1 350 000 руб. — кредит зачислен на текущий валютный счет.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 52, субсчет "Транзитный валютный счет" Кредит 67—1 — 1 350 000 руб. (50 000 USD x 27 руб/USD) — получен кредит от иностранного банка;
   Дебет 52, субсчет "Текущий валютный счет" Кредит 52, субсчет "Транзитный валютный счет" — 1 350 000 руб. — кредит зачислен на текущий валютный счет.
   Иностранный банк представил экземпляр заявления с отметкой налогового органа о полном освобождении от налога на доходы на основании договора об избежании двойного налогообложения между Россией и иностранным государством.
   При начислении дохода банку за первое полугодие 2001 г. в учете "Пассива" делаются следующие записи.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 08 Кредит 92 — 15 540 руб. (555 USD x 28 руб/USD) — начислены проценты за пользование кредитом;
   Дебет 08 Кредит 60 — 1 400 000 руб. (50 000 USD x 28 руб/USD) — оприходованы основные средства;
   Дебет 92 Кредит 52, субсчет "Текущий валютный счет" — 15 540 руб. (555 USD x 28 руб/USD) — перечислены проценты по кредиту иностранному банку;
   Дебет 08 Кредит 76, субсчет "Расчеты с таможней" — 30 401 руб. — начислены таможенные сборы и пошлина;
   Дебет 01 Кредит 08 — 1 430 401 руб. (1 400 000 + 30 401) — основные средства введены в эксплуатацию.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 08 Кредит 67—1 — 15 540 руб. (555 USD x 28 руб/USD) — начислены проценты за пользование кредитом;
   Дебет 08 Кредит 60 — 1 400 000 руб. (50 000 USD x 28 руб/USD) — оприходованы основные средства;
   Дебет 67—1 Кредит 52, субсчет "Текущий валютный счет" — 15 540 руб. (555 USD x 28 руб/USD) — перечислены проценты по кредиту иностранному банку;
   Дебет 08 Кредит 76, субсчет "Расчеты с таможней" — 30 401 руб. — начислены таможенные сборы и пошлина;
   Дебет 01 Кредит 08 — 1 430 401 руб. (1 400 000 + 30 401) — основные средства введены в эксплуатацию.
   После ввода основных средств в эксплуатацию проценты, уплаченные за пользование кредитом, отражаются на счете 80 (91—2) и при налогообложении прибыли не учитываются.
   При начислении процентов за второе полугодие 2001 г. в учете "Пассива" будут сделаны следующие записи.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 80 Кредит 92 — 16 095 руб. (555 USD x 29 руб/USD) — начислены проценты за пользование кредитом;
   Дебет 92 Кредит 52, субсчет "Текущий валютный счет" — 16 095 руб. — перечислены проценты иностранному банку.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 91—2 Кредит 67—1 — 16 095 руб. (555 USD x 29 руб/USD) — начислены проценты за пользование кредитом;
   Дебет 67—1 Кредит 52, субсчет "Текущий валютный счет" — 16 095 руб. — перечислены проценты иностранному банку.
   На 31 декабря 2001 г. задолженность по кредиту должна быть пересчитана в рубли по курсу Банка России на этот день.
   При пересчете задолженности в учете "Пассива" делается проводка:
   по старому Плану счетов
   Дебет 80 Кредит 92 — 150 000 руб. (50 000 USD x (30 руб/USD — 27 руб/USD)) — отражена курсовая разница по кредиту в иностранной валюте;
   по новому Плану счетов
   Дебет 91—2 Кредит 67—1 — 150 000 руб. (50 000 USD x (30 руб/USD — 27 руб/USD)) — отражена курсовая разница по кредиту в иностранной валюте.
   В балансе за 2001 г. по строке 511 указывается сумма кредита 1 500 000 руб. (1 350 000 + 150 000).
   
   Получение кредита под залог векселя
   
   Вы можете взять в банке кредит под залог векселя. Такая операция называется учетом (дисконтированием) векселей. Это дает право банку осуществлять все права по векселю — предъявлять вексель к оплате, получать по нему платеж и т.п.
   Однако продать такой вексель банк не вправе. Следовательно, собственником векселя остается организация, и с баланса он не снимается.
   Пример. В качестве оплаты за реализованную продукцию ЗАО "Актив" получило от покупателя вексель номинальной стоимостью 1320 руб. со сроком оплаты через 2 года.
   Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие проводки.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 62 Кредит 46 — 1320 руб. — продана продукция;
   Дебет 62, субсчет "Векселя полученные" Кредит 62 — 1320 руб. — получен от покупателя вексель.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 62 Кредит 90—1 — 1320 руб. — продана продукция;
   Дебет 62, субсчет "Векселя полученные" Кредит 62 — 1320 руб. — получен от покупателя вексель.
   Под залог этого векселя ЗАО "Актив" взяло кредит в обслуживающем банке "Коммерческий" на срок до даты оплаты векселя (2 года) под 70 процентов годовых. Проценты должны быть уплачены вместе с суммой кредита.
   Кредит получен на пополнение оборотных средств.
   Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие проводки.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 009, субсчет "Векселя в залоге" — 1320 руб. — передан вексель в обеспечение возврата кредита;
   Дебет 51 Кредит 92 — 1320 руб. — получена сумма кредита;
   Дебет 80 Кредит 92 — 1848 руб. (1320 руб. x 70% x 2) — начислены проценты по кредиту.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 009, субсчет "Векселя в залоге" — 1320 руб. — передан вексель в обеспечение возврата кредита;
   Дебет 51 Кредит 67—1 — 1320 руб. — получена сумма кредита;
   Дебет 91—2 Кредит 67—1 — 1848 руб. (1320 руб. x 70% x 2) — начислены проценты по кредиту.
   После того как из банка будет получено сообщение о погашении векселя, бухгалтер "Актива" должен сделать следующие записи.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 92 Кредит 62, субсчет "Векселя полученные" — 1320 руб. — погашены вексель и кредит;
   Дебет 92 Кредит 51 — 1848 руб. — перечислены проценты по кредиту банку;
   Кредит 009, субсчет "Векселя в залоге" — 1320 руб. — погашен вексель, переданный ранее в обеспечение кредита.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 67—1 Кредит 62, субсчет "Векселя полученные" — 1320 руб. — погашены вексель и кредит;
   Дебет 67—1 Кредит 51 — 1848 руб. — перечислены проценты по кредиту банку;
   Кредит 009, субсчет "Векселя в залоге" — 1320 руб. — погашен вексель, переданный ранее в обеспечение кредита.
   Если вексель не будет оплачен в срок и банк вернет вексель ЗАО "Актив", надо будет сделать следующие проводки.
   По старому Плану счетов:
   Кредит 009, субсчет "Векселя в залоге" — 1320 руб. — возвращен вексель, переданный ранее в обеспечение кредита;
   Дебет 92 Кредит 51 — 1320 руб. — возвращена банку сумма кредита;
   Дебет 92 Кредит 51 — 1848 руб. — перечислены проценты по кредиту банку.
   По новому Плану счетов:
   Кредит 009, субсчет "Векселя в залоге" — 1320 руб. — возвращен вексель, переданный ранее в обеспечение кредита;
   Дебет 67—1 Кредит 51 — 1320 руб. — возвращена банку сумма кредита;
   Дебет 67—1 Кредит 51 — 1848 руб. — перечислены проценты по кредиту банку.
   
   Строка 512 "Займы, подлежащие погашению
   более чем через 12 месяцев
   после отчетной даты"
   
   Бухгалтерский учет заемных средств, полученных от небанковских организаций, осуществляется на счете 95 "Долгосрочные займы" (по старому Плану счетов) или 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам", субсчет 2 "Расчеты по долгосрочным займам" (по новому Плану счетов).
   По строке 512 баланса приводится остаток заемных средств (с учетом начисленных процентов), не возвращенных заимодавцам по состоянию на 31 декабря 2001 г.
   Организация может получить заемные средства:
   — в денежной форме;
   — в натуральной форме;
   — в форме отсрочки оплаты долга, возникшего из другого договора.
   
   Заем в денежной форме
   
   Организация может получить заем:
   — в рублях;
   — в иностранной валюте.
   
   Учет займа, полученного в рублях
   
   Получение денежного займа в рублях отразите проводкой:
   по старому Плану счетов
   Дебет 51 Кредит 95 — получен денежный заем;
   по новому Плану счетов
   Дебет 51 Кредит 67—2 — получен денежный заем.
   
   Пример. Согласно договору беспроцентного займа ООО "Нептун" (заемщик) получило от ЗАО "Актив" (заимодавец) деньги в сумме 100 000 руб. сроком на 2 года. Сумма займа была перечислена на расчетный счет "Нептуна".
   При получении займа бухгалтер "Нептуна" должен сделать следующие проводки.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 51 Кредит 95 — 100 000 руб. — получен заем от ЗАО "Актив";
   Дебет 92 Кредит 51 — 100 000 руб. — возвращен заем.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 51 Кредит 67—2 — 100 000 руб. — получен заем от ЗАО "Актив";
   Дебет 67—2 Кредит 51 — 100 000 руб. — возвращен заем.
   
   Если сумма займа выражена в договоре в условных денежных единицах (например, в долларах США, евро и т.д.), а получение и возврат займа производятся в рублях, бухгалтеру необходимо:
   — учесть сумму займа по официальному курсу иностранной валюты, действующему на дату поступления денежных средств;
   — скорректировать (увеличить или уменьшить) задолженность по займу исходя из официального курса иностранной валюты, действующего на дату возврата денежных средств.
   Если курс иностранной валюты на дату возврата денежных средств будет больше, чем на дату их получения, возникает отрицательная суммовая разница. На эту сумму необходимо увеличить задолженность по займу и отразить отрицательную суммовую разницу в составе прочих расходов.
   Пример. По договору займа ООО "Нептун" (заемщик) получило от ЗАО "Актив" (заимодавец) денежные средства на 2 года.
   Согласно договору сумма займа выражена в долларах США и составляет 1000 долл. США, а все расчеты производятся в рублях.
   Официальный курс доллара США составил (цифры условные):
   — на дату получения займа — 25,30 руб/USD;
   — на дату возврата займа — 29,40 руб/USD.
   При получении займа бухгалтер "Нептуна" должен сделать проводку:
   по старому Плану счетов
   Дебет 51 Кредит 95 — 25 300 руб. (1000 USD x 25,30 руб/USD) — получен заем от ЗАО "Актив";
   по новому Плану счетов
   Дебет 51 Кредит 67—2 — 25 300 руб. (1000 USD x 25,30 руб/USD) — получен заем от ЗАО "Актив".
   При возврате займа бухгалтеру надо сделать следующие записи.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 80 Кредит 95 — 4100 руб. ((29,40 руб/USD — 25,30 руб/USD) x 1000 USD) — отражена отрицательная суммовая разница;
   Дебет 95 Кредит 51 — 29 400 руб. (25 300 + 4100) — возвращен заем.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 91—2 Кредит 67—2 — 4100 руб. ((29,40 руб/USD — 25,30 руб/USD) x 1000 USD) — отражена отрицательная суммовая разница;
   Дебет 67—2 Кредит 51 — 29 400 руб. (25 300 + 4100) — возвращен заем.
   
   Если курс иностранной валюты на дату возврата денежных средств будет меньше, чем на дату их получения, возникает положительная суммовая разница. На эту сумму необходимо уменьшить задолженность по займу и отразить положительную суммовую разницу в составе прочих доходов.
   Пример. По договору беспроцентного займа ООО "Нептун" (заемщик) получило от ЗАО "Актив" (заимодавец) денежные средства на 2 года. Согласно договору сумма займа выражена в долларах США и составляет 1000 долл. США, а все расчеты производятся в рублях.
   Официальный курс доллара США составил (цифры условные):
   — на дату получения займа — 29,40 руб/USD;
   — на дату возврата займа — 25,30 руб/USD.
   При получении займа бухгалтер "Нептуна" должен сделать проводку:
   по старому Плану счетов
   Дебет 51 Кредит 95 — 29 400 руб. (1000 USD x 29,40 руб/USD) — получен заем от ЗАО "Актив";
   по новому Плану счетов
   Дебет 51 Кредит 67—2 — 29 400 руб. (1000 USD x 29,40 руб/USD) — получен заем от ЗАО "Актив".
   При возврате займа бухгалтеру надо сделать следующие записи.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 95 Кредит 80 — 4100 руб. ((29,40 руб/USD — 25,30 руб/USD) x 1000 USD) — отражена положительная суммовая разница;
   Дебет 95 Кредит 51 — 25 300 руб. (29 400 — 4100) — возвращен заем.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 67—2 Кредит 91—1 — 4100 руб. ((29,40 руб/USD — 25,30 руб/USD) x 1000 USD) — отражена положительная суммовая разница;
   Дебет 67—2 Кредит 51 — 25 300 руб. (29 400 — 4100) — возвращен заем.
   
   Учет займа, полученного
   в иностранной валюте
   
   Если заем получен в иностранной валюте, бухгалтеру необходимо:
   — учесть сумму займа по официальному курсу иностранной валюты, действующему на дату поступления денежных средств;
   — скорректировать (увеличить или уменьшить) задолженность по займу исходя из официального курса иностранной валюты, действующего на дату возврата денежных средств или на дату составления бухгалтерской отчетности.
   Если курс иностранной валюты на дату возврата денежных средств (дату составления отчетности) будет больше, чем на дату их получения, возникает отрицательная курсовая разница.
   На эту сумму необходимо увеличить задолженность по займу и отразить отрицательную курсовую разницу в составе прочих расходов.
   Если курс иностранной валюты на дату возврата денежных средств (составления отчетности) будет меньше, чем на дату их получения, то возникает положительная курсовая разница.
   На эту сумму необходимо уменьшить задолженность по займу и отразить положительную курсовую разницу в составе прочих доходов.
   
   Заем в натуральной форме
   
   Предметом договора займа в натуральной форме могут быть только вещи, не обладающие индивидуальными характеристиками.
   То есть, например, если организация получила по договору займа материалы, то заимодавцу возвращаются не те же самые материалы, а такое же количество материалов той же марки и того же качества.
   Пример. Согласно договору беспроцентного займа ООО "Нептун" (заемщик) получило от ЗАО "Актив" (заимодавец) 10 кубометров хвойной необрезной доски сроком на 2 года. Сумма займа составила 100 000 руб.
   При получении займа бухгалтер "Нептуна" должен сделать проводку:
   по старому Плану счетов
   Дебет 10 Кредит 95 — 100 000 руб. — получены материалы по договору займа от ЗАО "Актив";
   по новому Плану счетов
   Дебет 10 Кредит 67—2 — 100 000 руб. — получены материалы по договору займа от ЗАО "Актив".
   Возврат займа бухгалтер отразит так:
   по старому Плану счетов
   Дебет 95 Кредит 10 — 100 000 руб. — возвращены материалы в том же количестве и того же качества;
   по новому Плану счетов
   Дебет 67—2 Кредит 10 — 100 000 руб. — возвращены материалы в том же количестве и того же качества.
   
   Заем в форме отсрочки оплаты долга,
   возникшего из другого договора
   
   Такой заем называется заменой (новацией) долга в заемное обязательство. Как отражать такой заем, покажет пример.
   Пример. ООО "Нептун" получило от ЗАО "Актив" материалы по договору купли — продажи на сумму 120 000 руб. (в том числе стоимость материалов — 100 000 руб., НДС — 20 000 руб.).
   Бухгалтер "Нептуна" сделал проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 10 Кредит 60 — 100 000 руб. — получены материалы;
   Дебет 19 Кредит 60 — 20 000 руб. — учтен НДС.
   Из—за непредвиденных трудностей ООО "Нептун" сумму задолженности вовремя не оплатило. По договоренности с ЗАО "Актив" задолженность была переоформлена в долгосрочный заем сроком на 2 года. Между ЗАО "Актив" и ООО "Нептун" был заключен соответствующий договор.
   Бухгалтер "Нептуна" должен сделать проводку:
   по старому Плану счетов
   Дебет 60 Кредит 95 — 120 000 руб. — получен заем в форме отсрочки оплаты долга;
   по новому Плану счетов
   Дебет 60 Кредит 67—2 — 120 000 руб. — получен заем в форме отсрочки оплаты долга.
   Возврат суммы займа с расчетного счета ООО "Нептун" будет отражен так:
   по старому Плану счетов
   Дебет 95 Кредит 51 — 120 000 руб. — возвращен заем;
   по новому Плану счетов
   Дебет 67—2 Кредит 51 — 120 000 руб. — возвращен заем.
   
   Займы, привлеченные путем
   выпуска облигаций
   
   Заемные средства можно привлекать не только по договору займа, но и путем выпуска и продажи облигаций.
   Такие займы нужно учитывать обособленно. Для этого к счету 95 (67) откройте субсчет "Облигационный заем", а в учете сделайте запись:
   по старому Плану счетов
   Дебет 51 Кредит 95, субсчет "Облигационный заем" — получен облигационный заем;
   по новому Плану счетов
   Дебет 51 Кредит 67, субсчет "Облигационный заем" — получен облигационный заем.
   Облигации могут размещаться среди первых покупателей по цене, как превышающей их номинальную стоимость, так и ниже номинальной стоимости (то есть с дисконтом).
   В обоих случаях разница между ценой размещения и номинальной стоимостью списывается (доначисляется) равномерно в течение срока обращения облигаций.
   Пример. В июле 2001 г. ЗАО "Сигма" выпустило и полностью разместило облигационный заем. Количество размещенных облигаций — 1500 штук. Номинальная стоимость одной облигации — 1000 руб.
   Таким образом, номинальная стоимость займа составила 1 500 000 руб. Срок займа — 2 года.
   Размещение облигаций производилось по цене 1,2 номинала, то есть по 1200 руб. за облигацию. В результате всего было получено 1 800 000 руб. (1200 руб. x 1500 шт.), то есть на 300 000 руб. больше номинальной стоимости займа.
   Бухгалтер "Сигмы" должен сделать следующие проводки.
   В июле 2001 г.:
   по старому Плану счетов
   Дебет 51 Кредит 95, субсчет "Облигационный заем" — 1 500 000 руб. — размещен облигационный заем;
   Дебет 51 Кредит 83, субсчет "Эмиссионный доход по облигациям" — 300 000 руб. — отражено превышение цены размещения займа над его номинальной стоимостью;
   по новому Плану счетов
   Дебет 51 Кредит 67, субсчет "Облигационный заем" — 1 500 000 руб. — размещен облигационный заем;
   Дебет 51 Кредит 98—1 — 300 000 руб. — отражено превышение цены размещения займа над его номинальной стоимостью.
   Ежемесячно в течение 2 лет:
   по старому Плану счетов
   Дебет 83, субсчет "Эмиссионный доход по облигациям" Кредит 80 — 12 500 руб. (300 000 руб. : 24 мес.) — списана часть превышения цены размещения займа над его номинальной стоимостью;
   по новому Плану счетов
   Дебет 98—1 Кредит 91—1 — 12 500 руб. (300 000 руб. : 24 мес.) — списана часть превышения цены размещения займа над его номинальной стоимостью.
   Пример. Вернемся к предыдущему примеру.
   Предположим, что ЗАО "Сигма" разместило облигации с дисконтом 40 процентов, то есть по 600 руб. за облигацию (1000 руб. — (1000 руб. x 40%)). Всего было получено 900 000 руб. (600 руб. x 1500 шт.), что на 600 000 руб. меньше номинальной стоимости займа.
   В этом случае бухгалтер "Сигмы" должен сделать следующие проводки.
   В июле 2001 г.:
   по старому Плану счетов
   Дебет 51 Кредит 95, субсчет "Облигационный заем" — 900 000 руб. — размещен облигационный заем;
   по новому Плану счетов:
   Дебет 51 Кредит 67, субсчет "Облигационный заем" — 900 000 руб. — размещен облигационный заем.
   Ежемесячно в течение 2 лет:
   по старому Плану счетов
   Дебет 80 Кредит 95, субсчет "Облигационный заем" — 25 000 руб. (600 000 руб. : 24 мес.) — доначислена часть превышения номинальной стоимости займа над ценой его размещения;
   по новому Плану счетов
   Дебет 91—2 Кредит 67, субсчет "Облигационный заем" — 25 000 руб. (600 000 руб. : 24 мес.) — доначислена часть превышения номинальной стоимости займа над ценой его размещения.
   Таким образом, к моменту погашения облигаций сумма задолженности по облигационному займу будет отражена в бухгалтерском учете эмитента в размере номинальной стоимости займа.
   Начисление процентов, которые эмитент должен выплатить держателям облигаций, отражается в учете записью:
   по старому Плану счетов
   Дебет 80 Кредит 95, субсчет "Облигационный заем" — начислены проценты, подлежащие выплате по облигациям;
   по новому Плану счетов
   Дебет 91—2 Кредит 67, субсчет "Облигационный заем" — начислены проценты, подлежащие выплате по облигациям.
   В 2001 г. проценты, выплаченные эмитентом по облигациям, которые официально обращаются на рынке ценных бумаг, учитываются в целях налогообложения в пределах действующей ставки рефинансирования, увеличенной на три пункта.
   Если условия выпуска облигаций не предусматривают выплату процентов, в целях налогообложения понимается разница между номинальной стоимостью и ценой первичного размещения облигаций (то есть величина дисконта) (п.15 Положения о составе затрат).
   
   Учет процентов по заемным средствам
   
   Проценты по займам отражаются в учете в том же порядке, что и по кредитам банков (либо включаются в состав операционных расходов, либо увеличивают стоимость материальных ценностей). При этом в 2001 г. сумма процентов по займам, включенная в состав операционных доходов, налогооблагаемую прибыль организации не уменьшает.
   Чтобы заемщик мог включить затраты по оплате процентов за пользование денежными средствами в себестоимость приобретаемых материальных ценностей, необходимо соблюдение двух условий.
   Во—первых, договор займа должен быть целевым, то есть связанным с приобретением конкретных материально — производственных запасов. В этом случае в соответствии со ст.814 Гражданского кодекса РФ заемщик должен обеспечить возможность осуществления заимодавцем контроля за целевым использованием суммы займа.
   Во—вторых, в договоре займа должно быть предусмотрено, что проценты по займу (или какая—то их часть) выплачиваются сразу после поступления денежных средств по договору займа, то есть до момента приобретения материально — производственных запасов.
   При начислении процентов за пользование заемными средствами в учете заемщика могут делаться следующие проводки.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 08 (10, 41...) Кредит 95 — проценты за пользование целевым займом включены в фактическую себестоимость приобретаемых внеоборотных активов или материально — производственных запасов;
   Дебет 80 Кредит 95 — проценты за пользование целевым займом включены в состав операционных расходов (если проценты начисляются после оприходования материальных ценностей или займ получен на пополнение оборотных средств).
   по новому Плану счетов:
   Дебет 08 (10, 41...) Кредит 67—2 — проценты за пользование целевым займом включены в фактическую себестоимость приобретаемых внеоборотных активов или материально — производственных запасов;
   Дебет 91—2 Кредит 67—2 — проценты за пользование целевым займом включены в состав операционных расходов (если проценты начисляются после оприходования материальных ценностей или займ получен на пополнение оборотных средств).
   Сумма процентов по займу, полученная заимодавцем, облагается НДС.
   Поскольку стоимость производственных запасов списывается на себестоимость продукции (работ, услуг), то и расходы на уплату процентов по займам, произведенные до даты оприходования запасов, относятся на издержки производства и обращения.
   Следовательно, НДС по таким расходам может быть предъявлен к вычету. Ведь в данном случае происходит соблюдение всех условий, необходимых для вычета НДС, а именно:
   — отнесение процентов за пользование заемными средствами на издержки производства и обращения в составе себестоимости материально — производственных запасов;
   — фактическое потребление услуги — получение основной суммы по договору займа;
   — оплата потребленной услуги — перечисление процентов.
   
   Пример. ЗАО "Актив" получило у заимодавца целевой денежный заем на приобретение материалов в размере 120 000 руб. сроком на 2 года под 15 процентов годовых.
   Договором займа предусмотрено, что проценты выплачиваются единовременно в момент получения денежных средств. Заемщик полностью направляет сумму полученного займа на закупку материалов.
   Стоимость оприходованных материалов в ценах поставщика составила 120 000 руб., включая НДС — 20 000 руб. Материалы были полностью списаны в производство.
   В учете ЗАО "Актив" делаются следующие проводки.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 51 Кредит 95 — 120 000 руб. — поступили денежные средства по договору займа на расчетный счет;
   Дебет 76 Кредит 95 — 36 000 руб. (120 000 руб. x 15% x 2) — начислены проценты за пользование займом;
   Дебет 19 Кредит 76 — 6000 руб. (36 000 руб. x 16,67%) — учтен НДС по начисленным процентам на основании счета — фактуры заимодавца;
   Дебет 10 Кредит 76 — 30 000 руб. (36 000 — 6000) — затраты по оплате процентов включены в фактическую себестоимость материалов;
   Дебет 95 Кредит 51 — 36 000 руб. — перечислены проценты заимодавцу;
   Дебет 10 Кредит 60 — 100 000 руб. (120 000 — 20 000) — оприходованы материалы, полученные от поставщика;
   Дебет 19 Кредит 60 — 20 000 руб. — учтен НДС по приобретенным материалам на основании счета — фактуры поставщика;
   Дебет 60 Кредит 51 — 120 000 руб. — оприходованные материалы оплачены поставщику;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — 26 000 руб. (20 000 + 6000) — произведен налоговый вычет по материалам и процентам по договору займа;
   Дебет 20 Кредит 10 — 130 000 руб. (30 000 + 100 000) — списана фактическая себестоимость материалов, отпущенных в производство.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 51 Кредит 67—2 — 120 000 руб. — поступили денежные средства по договору займа на расчетный счет;
   Дебет 76 Кредит 67—2 — 36 000 руб. (120 000 руб. x 15% x 2) — начислены проценты за пользование займом;
   Дебет 19 Кредит 76 — 6000 руб. (36 000 руб. x 16,67%) — учтен НДС по начисленным процентам на основании счета — фактуры заимодавца;
   Дебет 10 Кредит 76 — 30 000 руб. (36 000 — 6000) — затраты по оплате процентов включены в фактическую себестоимость материалов;
   Дебет 67—2 Кредит 51 — 36 000 руб. — перечислены проценты заимодавцу;
   Дебет 10 Кредит 60 — 100 000 руб. (120 000 — 20 000) — оприходованы материалы, полученные от поставщика;
   Дебет 19 Кредит 60 — 20 000 руб. — учтен НДС по приобретенным материалам на основании счета — фактуры поставщика;
   Дебет 60 Кредит 51 — 120 000 руб. — оприходованные материалы оплачены поставщику;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — 26 000 руб. (20 000 + 6000) — произведен налоговый вычет по материалам и процентам по договору займа;
   Дебет 20 Кредит 10 — 130 000 руб. (30 000 + 100 000) — списана фактическая себестоимость материалов, отпущенных в производство.
   По истечении срока действия договора займа в учете делается проводка:
   по старому Плану счетов
   Дебет 95 Кредит 51 — 120 000 руб. — возвращена сумма основного долга по договору займа;
   по новому Плану счетов
   Дебет 67—2 Кредит 51 — 120 000 руб. — возвращена сумма основного долга по договору займа.
   
   Строка 520 "Прочие
   долгосрочные обязательства"
   
   По данной строке баланса приводится сумма привлеченных долгосрочных средств организации, не поименованных в строках 511 "Кредиты банков, подлежащие погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты" и 512 "Займы, подлежащие погашению более чем через 12 месяцев после отчетной даты".
   Строка 590 "Итого по разделу IV"
   По строке 590 бухгалтерского баланса приводится сумма значений, записанных в строках 510 "Заемные средства" и 520 "Прочие долгосрочные обязательства".
   
   РАЗДЕЛ V. КРАТКОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА
   
   Строка 610 "Займы и кредиты"
   
   По строке 610 нужно отразить остаток заемных средств, которые ваша организация получила на срок менее года. Расшифровка краткосрочных заемных средств по их видам приводится по строкам 611 и 612. Так, по строке 611 указываются суммы краткосрочных кредитов банков, а по строке 612 — суммы краткосрочных займов, не погашенных по состоянию на 31 декабря 2001 г.
   Если организация работает по старому Плану счетов, в строку 611 записывается кредитовое сальдо по счету 90 "Краткосрочные кредиты банков", а в строку 612 — кредитовое сальдо по счету 94 "Краткосрочные займы", не погашенное по состоянию на 31 декабря 2001 г.
   В новом Плане счетов для учета краткосрочных кредитов банков и займов небанковских организаций предусмотрен счет 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам". Соответственно по строке 610 бухгалтер должен отразить кредитовое сальдо по этому счету по состоянию на 31 декабря 2001 г.
   Чтобы получить данные для заполнения строк 611 и 612, к счету 66 нового Плана счетов следует открыть соответствующие субсчета, например 66—1 "Расчеты по краткосрочным кредитам" и 66—2 "Расчеты по краткосрочным займам". Соответственно кредитовое сальдо по субсчету 66—1 по состоянию на 31 декабря 2001 г. указывается в строке 611, кредитовое сальдо по субсчету 66—2 — в строке 612 баланса.
   
   Строка 611 "Кредиты банков,
   подлежащие погашению в течение
   12 месяцев после отчетной даты"
   
   По строке 611 указывается сумма кредитов банков, полученных на срок менее одного года, с учетом причитающихся к уплате процентов, не погашенных по состоянию на 31 декабря 2001 г.
   Таким образом, по строке 611 указывается кредитовое сальдо по счету 90 (по старому Плану счетов) или субсчету 66—1 (по новому Плану счетов).
   Порядок заполнения этой строки аналогичен порядку заполнения строки 511 баланса.
   Строка 612 "Займы, подлежащие погашению
   в течение 12 месяцев после отчетной даты"
   По строке 612 указывается сумма займов, полученных на срок менее одного года от небанковских организаций, с учетом причитающихся к уплате процентов, не погашенных по состоянию на 31 декабря 2001 г.
   Таким образом, по строке 612 баланса указывается кредитовое сальдо по счету 94 (по старому Плану счетов) или субсчету 66—2 (по новому Плану счетов).
   Порядок заполнения этой строки аналогичен порядку заполнения строки 512 баланса.
   
   Строка 620 "Кредиторская задолженность"
   
   В строке 620 отражается общая сумма кредиторской задолженности организации. При этом по строкам 621 — 628 приводится ее расшифровка:
   — по строке 621 указывается сумма задолженности перед поставщиками и подрядчиками за поступившие и неоплаченные материальные ценности (выполненные работы и оказанные услуги), учтенная по кредиту счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" и 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов);
   — по строке 622 отражается сумма задолженности перед поставщиками и подрядчиками, которым организация выдала собственные (товарные) векселя, учитываемая по кредиту счета 60 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов);
   — по строке 623 отражается сумма задолженности перед предприятиями, в уставных капиталах которых доля организации составляет более 50 процентов (дочерние общества) или более 20 процентов (зависимые общества). Данная задолженность учитывается по кредиту счета 78 "Расчеты с дочерними (зависимыми) обществами" (по старому Плану счетов) или 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (по новому Плану счетов);
   — по строке 624 отражается задолженность организации перед работниками по оплате труда, учтенная по кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов);
   — по строке 625 отражается сумма задолженности по начисленному единому социальному налогу и взносу на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний, учтенная по кредиту счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов);
   — по строке 626 отражается задолженность организации по всем видам платежей в бюджет, отраженная по кредиту счета 68 "Расчеты с бюджетом" (по новому Плану счетов этот счет называется "Расчеты по налогам и сборам");
   — по строке 627 отражаются суммы авансов, полученные организацией под предстоящую поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг), за вычетом НДС, начисленного с данных авансов. Суммы авансов указываются по этой строке баланса на основании данных, отраженных на 31 декабря 2001 г. по кредиту счета 64 "Расчеты по авансам полученным" (по старому Плану счетов) или 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты по авансам полученным" (по новому Плану счетов);
   — по строке 628 показывается задолженность организации по расчетам, не нашедшим отражения по вышеуказанным строкам баланса. В частности, по данной строке отражаются: задолженность перед страховыми организациями по страхованию имущества и работников организации; задолженность перед подотчетными лицами; задолженность по начисленным и неперечисленным штрафам (пеням, неустойкам); задолженность по кредитам банков, полученным организацией для выдачи ссуд работникам на индивидуальное жилищное строительство, и т.д.
   Рассмотрим наиболее часто встречающиеся вопросы, возникающие у бухгалтеров при формировании данных, необходимых для заполнения некоторых из вышеуказанных строк баланса.
   
   Особенности заполнения
   строки 621 "Поставщики и подрядчики"
   
   Как мы указали выше, по этой строке учитывается задолженность перед поставщиками и подрядчиками за поступившие и неоплаченные материальные ценности (выполненные работы, оказанные организации услуги), не погашенная по состоянию на 31 декабря 2001 г.
   
   Задолженность в иностранной валюте
   
   Если у организации возникает задолженность в иностранной валюте, то она должна быть пересчитана в рубли. Пересчет производится по официальному курсу Банка России на дату отражения этой задолженности в бухгалтерском учете. Такой пересчет делается также:
   — при погашении или списании задолженности;
   — при составлении бухгалтерской отчетности.
   Поскольку курс рубля по отношению к другим валютам постоянно изменяется, при переоценке задолженности в учете предприятия возникают курсовые разницы.
   Если курс валюты на дату оплаты материальных ценностей или на дату составления отчетности будет выше, чем на дату их оприходования, то возникает отрицательная курсовая разница. На сумму отрицательной курсовой разницы вам необходимо увеличить задолженность перед поставщиком.
   Сумма, на которую нужно увеличить задолженность, рассчитывается так:
        Стоимость материальных ценностей    Стоимость материальных
          на день их оплаты поставщику    —    ценностей на день
          (день составления отчетности)        их оприходования
   
   Если курс валюты на дату оплаты материальных ценностей или на дату составления отчетности будет ниже, чем на дату их оприходования, то возникает положительная курсовая разница. На сумму положительной курсовой разницы вам необходимо уменьшить задолженность перед поставщиком.
   Сумма, на которую нужно уменьшить задолженность, рассчитывается так:
        Стоимость материальных   Стоимость материальных ценностей
           ценностей на день   —   на день их оплаты поставщику
           их оприходования        (день составления отчетности)
   
   Положительные курсовые разницы включаются в состав внереализационных доходов и увеличивают налогооблагаемую прибыль организации. Отрицательные курсовые разницы включаются в состав внереализационных расходов и уменьшают налогооблагаемую прибыль организации.
   В бухгалтерском учете курсовые разницы отражаются следующими проводками.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 60 (76) Кредит 80 — отражены положительные курсовые разницы, возникшие при переоценке кредиторской задолженности в иностранной валюте;
   Дебет 80 Кредит 60 (76) — отражены отрицательные курсовые разницы, возникшие при переоценке дебиторской и кредиторской задолженности в иностранной валюте.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 60 (76) Кредит 91—1 — отражены положительные курсовые разницы, возникшие при переоценке кредиторской задолженности в иностранной валюте;
   Дебет 91—2 Кредит 60 (76) — отражены отрицательные курсовые разницы, возникшие при переоценке дебиторской и кредиторской задолженности в иностранной валюте.
   Пример. ЗАО "Актив" 5 октября 2001 г. получило от иностранного поставщика материалы стоимостью 2000 долл. США. По состоянию на 31 декабря 2001 г. материалы оплачены не были.
   Вариант 1. Официальный курс доллара США составил (цифры условные):
   — на дату оприходования материалов — 28,50 руб/USD;
   — на дату составления отчетности за 2001 г. — 29,15 руб/USD.
   Бухгалтер "Актива" должен сделать проводку (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 10 Кредит 60 — 57 000 руб. (2000 USD x 28,50 руб/USD) — оприходованы материалы и отражена кредиторская задолженность.
   При переоценке кредиторской задолженности возникает отрицательная курсовая разница, так как курс валюты вырос. Отрицательная курсовая разница составит 1300 руб. ((29,15 руб/USD — 28,50 руб/USD) x 2000 USD).
   Бухгалтер "Актива" должен сделать проводку:
   по старому Плану счетов
   Дебет 80 Кредит 60 — 1300 руб. — отражена отрицательная курсовая разница;
   по новому Плану счетов
   Дебет 91—2 Кредит 60 — 1300 руб. — отражена отрицательная курсовая разница.
   В балансе по строке 621 отражается кредиторская задолженность перед иностранным поставщиком в сумме 58 300 руб. (57 000 + 1300).
   Вариант 2. Официальный курс доллара США составил (цифры условные):
   — на дату оприходования материалов — 29,15 руб/USD;
   — на дату составления отчетности за 2001 г. — 28,50 руб/USD.
   Бухгалтер "Актива" должен сделать проводку (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 10 Кредит 60 — 58 300 руб. (2000 USD x 29,15 руб/USD) — оприходованы материалы и отражена кредиторская задолженность.
   При переоценке кредиторской задолженности возникает положительная курсовая разница, так как курс валюты уменьшился. Положительная курсовая разница составит 1300 руб. ((29,15 руб/USD — 28,50 руб/USD) x 2000 USD).
   Бухгалтер "Актива" должен сделать проводку:
   по старому Плану счетов
   Дебет 60 Кредит 80 — 1300 руб. — отражена положительная курсовая разница;
   по новому Плану счетов
   Дебет 60 Кредит 91—1 — 1300 руб. — отражена положительная курсовая разница.
   В балансе по строке 621 отражается кредиторская задолженность перед иностранным поставщиком в сумме 57 000 руб. (58 300 — 1300).
   
   Коммерческий кредит
   
   В современных условиях достаточно широкое распространение получили сделки, когда организация оплачивает приобретенные товары (выполненные работы или оказанные услуги) по истечении какого—то времени (то есть в рассрочку). Иначе говоря, организации предоставляется коммерческий кредит.
   Для заемщика коммерческий кредит имеет ряд преимуществ по сравнению с банковским кредитом. Прежде всего значительно упрощается сама процедура получения такого кредита. Кроме того, организация получает не денежные средства, а сразу тот товар, который ей нужен для производственной деятельности.
   Плата за коммерческий кредит может быть установлена двумя способами:
   1) в виде увеличения цены на соответствующие товары (работы, услуги);
   2) в процентах от стоимости товаров (работ, услуг).
   Согласно п.23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29 июля 1998 г. N 34н, проценты по коммерческому кредиту, полученному при приобретении имущества, включаются в балансовую стоимость этого имущества. Данный порядок применяется при покупке материалов, товаров, основных средств, нематериальных активов, ценных бумаг и иного имущества. Таким образом, проценты по коммерческому кредиту увеличивают сумму кредиторской задолженности перед поставщиком по оплате товаров (работ, услуг).
   Отметим, что проценты по коммерческому кредиту, полученные продавцом имущества, включаются у него в оборот, облагаемый НДС. Поэтому у покупателей товаров НДС, уплаченный в сумме процентов за коммерческий кредит, подлежит вычету. Но для этого продавец товаров должен указать сумму НДС по процентам в счете — фактуре.
   Пример. ООО "Огонек" занимается производством мебели. В июне 2001 г. данная организация приобрела фурнитуру для мебели на общую сумму 270 000 руб. (в том числе НДС — 45 000 руб.). Фурнитура была приобретена на условиях коммерческого кредита. В соответствии с договором оплата фурнитуры производится через шесть месяцев после даты ее поставки.
   За отсрочку платежа ООО "Огонек" уплачивает проценты в размере 20 процентов годовых. Сумма процентов за пользование коммерческим кредитом составила:
   270 000 руб. x 20% : 12 мес. x 6 мес. = 27 000 руб.
   При этом НДС, учтенный в сумме процентов за пользование коммерческим кредитом, составит:
   27 000 руб. x 16,67% = 4500 руб.
   Общая стоимость фурнитуры будет равна:
   270 000 руб. + 27 000 руб. = 297 000 руб.
   В бухгалтерском учете ООО "Огонек" приобретение фурнитуры отражается следующим образом (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 10 Кредит 60 — 225 000 руб. (270 000 — 45 000) — оприходована фурнитура для производства мебели;
   Дебет 19 Кредит 60 — 45 000 руб. — отражен НДС по фурнитуре;
   Дебет 10 Кредит 60 — 22 500 руб. (27 000 — 4500) — начислены проценты по коммерческому кредиту;
   Дебет 19 Кредит 60 — 4500 руб. — отражен НДС по процентам за коммерческий кредит.
   В балансе по строке 621 отражается кредиторская задолженность перед поставщиком в сумме 297 000 руб. (225 000 + 45 000 + 22 500 + 4500).
   
   В 2001 г. проценты за пользование коммерческим кредитом учитывались при налогообложении прибыли в полном размере. То есть в отличие от процентов по банковским кредитам проценты по коммерческим кредитам для целей налогообложения не нормировались.
   В то же время следует отметить, что налоговые органы принимают в целях налогообложения только фактически уплаченные организацией проценты за пользование коммерческим кредитом. В обоснование своей позиции они приводят Постановление Высшего Арбитражного Суда РФ от 8 октября 1996 г. N 1907/96, в котором указано, что на себестоимость продукции (работ, услуг) в целях налогообложения можно отнести только проценты по кредитам, которые были фактически уплачены в отчетном периоде.
   На практике очень часто встречаются ситуации, когда покупатель своевременно не оплатил товары (работы, услуги), приобретенные на условиях коммерческого кредита. На этот случай в договоре может быть предусмотрено, что организация должна уплатить штрафные санкции. Согласно п.15 Положения о составе затрат такие санкции также включаются в состав внереализационных расходов и уменьшают налогооблагаемую прибыль организации.
   
   Особенности заполнения
   строки 622 "Векселя к уплате"
   
   По этой строке баланса отражается кредиторская задолженность перед другими организациями по полученным и неоплаченным материальным ценностям (выполненным работам, оказанным услугам), не погашенная по состоянию на 31 декабря 2001 г. и оформленная товарным векселем.
   Бухгалтерский учет товарных векселей осуществляется в соответствии с Письмом Минфина России от 31 октября 1994 г. N 142 "О порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с векселями, применяемыми при расчетах организациями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги". Этот документ применяется в части, не противоречащей ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99.
   Выдача товарного векселя не является погашением задолженности перед поставщиком, поскольку такой вексель выдается только для отсрочки платежа. Поэтому до момента фактического перечисления поставщику денежных средств по векселю организация не может принять к вычету налог на добавленную стоимость по оприходованным материальным ценностям.
   Для учета задолженности, оформленной векселем, откройте к счету 60 отдельный субсчет "Векселя выданные". Операции, связанные с выдачей векселя, отражаются записями (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 08 (10, 41...) Кредит 60 — оприходованы приобретенные материальные ценности;
   Дебет 19 Кредит 60 — отражен НДС по приобретенным материальным ценностям;
   Дебет 60 Кредит 60, субсчет "Векселя выданные" — выдан вексель в оплату полученных ценностей;
   Дебет 60, субсчет "Векселя выданные" Кредит 50 (51, 52, 55...) — погашена задолженность по векселю, выданному поставщику;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — произведен вычет по НДС.
   Чаще всего номинальная стоимость выдаваемого товарного векселя превышает сумму задолженности перед поставщиком. В этом случае разница между номинальной стоимостью векселя, которую векселедатель обязан оплатить поставщику, и суммой задолженности по договору рассматривается как процент по векселю, уплаченный за отсрочку платежа. Эта разница включается в фактическую цену приобретенных материальных ресурсов и увеличивает кредиторскую задолженность перед поставщиком.
   Пример. ООО "Сатурн" приобрело у ЗАО "Юпитер" материалы на сумму 12 000 руб. (в том числе НДС — 2000 руб.) с отсрочкой платежа сроком на два месяца. В счет оплаты материалов ООО "Сатурн" выдало продавцу товарный вексель номинальной стоимостью 13 200 руб.
   В учете ООО "Сатурн" (покупателя — векселедателя) эта операция отражается так (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 10 Кредит 60 — 10 000 руб. — оприходованы материалы, в оплату которых выдан вексель;
   Дебет 19 Кредит 60 — 2000 руб. — отражен НДС по материалам;
   Дебет 60 Кредит 60, субсчет "Векселя выданные" — 12 000 руб. — оформлена задолженность векселем;
   Дебет 10 Кредит 60, субсчет "Векселя выданные" — 1000 руб. — отражена сумма превышения номинала векселя над стоимостью материалов (без НДС);
   Дебет 19 Кредит 60, субсчет "Векселя выданные" — 200 руб. — учтена сумма НДС.
   В балансе по строке 621 отражается кредиторская задолженность перед поставщиком в сумме 13 200 руб. (12 000 + 1000 + 200).
   
   Особенности заполнения строки 624
   "Задолженность перед персоналом организации"
   
   По строке 624 учитывается задолженность организации перед работниками по начисленной и невыплаченной заработной плате, не погашенная по состоянию на 31 декабря 2001 г.
   Учет расчетов по заработной плате с персоналом, как состоящим, так и не состоящим в штате предприятия, ведется по всем видам заработной платы, премиям и пособиям на счете 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (как по старому, так и по новому Плану счетов). По кредиту этого счета отражаются начисленные суммы оплаты труда, пособий и других выплат, а по дебету — суммы, выплаченные работникам, и суммы, которые удерживаются из заработной платы.
   Кредитовое сальдо по счету 70 по состоянию на 31 декабря 2001 г. указывается в строке 624 баланса.
   Счет, корреспондирующий со счетом 70, выбирается исходя из того, в каком подразделении работает сотрудник, которому начисляется зарплата, и какие работы он выполняет.
   Если вы начисляете заработную плату работникам основного (вспомогательного, обслуживающего) производства, сделайте такую проводку (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 20 (23, 29) Кредит 70 — начислена заработная плата работнику основного (вспомогательного, обслуживающего) производства.
   Если вы начисляете заработную плату работникам, обслуживающим основное (вспомогательное) производство, или управленческому персоналу, отразите это так (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 25 (26) Кредит 70 — начислена зарплата работникам, занятым в процессе обслуживания основного или вспомогательного производства (управленческому персоналу).
   Заработную плату работникам, занятым в процессе продажи готовой продукции, начисляйте проводкой:
   по старому Плану счетов
   Дебет 43 Кредит 70 — начислена зарплата работникам, занятым в процессе продажи продукции;
   по новому Плану счетов
   Дебет 44 Кредит 70 — начислена зарплата работникам, занятым в процессе продажи продукции.
   Заработную плату работникам, занятым в процессе продажи товаров, начисляйте проводкой (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 44 Кредит 70 — начислена зарплата работникам, занятым в процессе продажи товаров.
   Если ваша организация осуществляет строительство для собственных нужд или проводит реконструкцию основных средств, то начисление заработной платы работникам, занятым на этих работах, отражайте в корреспонденции со счетом 08 "Вложения во внеоборотные активы" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 08 Кредит 70 — начислена заработная плата работникам, занятым в строительстве (реконструкции) объекта основных средств.
   Если ваша организация получает внереализационные или операционные доходы и это требует трудовых затрат, то работникам, обеспечивающим получение таких доходов, начислите зарплату проводкой:
   по старому Плану счетов
   Дебет 80 Кредит 70 — начислена заработная плата работникам, занятым в процессе получения внереализационных (операционных) доходов;
   по новому Плану счетов
   Дебет 91—2 Кредит 70 — начислена заработная плата работникам, занятым в процессе получения внереализационных (операционных) доходов.
   Пример. ООО "Сатурн" занимается производством и строит собственными силами здание склада. В декабре 2001 г. была начислена заработная плата работникам организации на общую сумму 270 000 руб., в том числе:
   — работникам основного производства — 180 000 руб.;
   — управленческому персоналу — 50 000 руб.;
   — работникам, занятым на строительстве склада, — 22 000 руб.;
   — работникам отдела сбыта готовой продукции — 18 000 руб.
   Бухгалтер "Сатурна" должен сделать проводки:
   Дебет 20 Кредит 70 — 180 000 руб. — начислена зарплата рабочим основного производства;
   Дебет 26 Кредит 70 — 50 000 руб. — начислена зарплата управленческому персоналу;
   Дебет 08 Кредит 70 — 22 000 руб. — начислена зарплата работникам, занятым в строительстве склада.
   При начислении зарплаты сотрудникам отдела сбыта в учете делается запись:
   по старому Плану счетов
   Дебет 43 Кредит 70 — 18 000 руб. — начислена зарплата работникам отдела сбыта готовой продукции;
   по новому Плану счетов
   Дебет 44 Кредит 70 — 18 000 руб. — начислена зарплата работникам отдела сбыта готовой продукции.
   В балансе по строке 624 отражается задолженность по оплате труда перед персоналом "Сатурна" в сумме 270 000 руб. (180 000 + 50 000 + 22 000 + 18 000).
   
   Начисление заработной платы
   за неотработанное время
   
   В некоторых случаях организация должна выплатить работникам те или иные суммы за неотработанное время. К таким выплатам, в частности, относятся:
   — отпускные;
   — пособия по временной нетрудоспособности.
   Задолженность организации по таким выплатам, не погашенная по состоянию на 31 декабря 2001 г., также отражается по строке 624 баланса.
   Отпускные начисляются исходя из среднего заработка работника. Порядок исчисления среднего заработка в 2001 г. утвержден Постановлением Минтруда России от 17 мая 2000 г. N 38. Отпускные отражаются в учете в том же порядке, что и заработная плата.
   Пособия по временной нетрудоспособности выплачиваются за счет средств Фонда социального страхования РФ. При начислении пособий в учете сделайте запись:
   Дебет 69, субсчет "Расчеты по социальному страхованию" Кредит 70 — начислено пособие по временной нетрудоспособности.
   
   Удержания из заработной платы
   
   Из заработной платы сотрудников могут производиться различные удержания. Так, сумма заработной платы, подлежащая выдаче, уменьшается:
   — на сумму налога на доходы физических лиц;
   — на суммы, подлежащие уплате в Фонд социального страхования РФ (например, часть стоимости путевок, приобретенных за счет средств социального страхования);
   — на суммы, ранее выданные под отчет и не возвращенные сотрудником в срок;
   — на суммы материального ущерба, нанесенного сотрудником организации, и т.д.
   Все удержания из заработной платы уменьшают сумму задолженности перед работниками, отражаемую по строке 624 баланса.
   Сумма налога на доходы физических лиц, удерживаемая из заработной платы работника, отражается проводкой (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 70 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц" — удержан налог на доходы физических лиц из заработной платы работников.
   Если из заработной платы удерживаются суммы, подлежащие уплате в Фонд социального страхования РФ, то в учете следует сделать запись (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 70 Кредит 69, субсчет "Расчеты по социальному страхованию" — удержана из заработной платы сотрудника часть стоимости путевки.
   Для осуществления текущей деятельности вы можете выдавать своим работникам денежные средства под отчет. Если у работника остались неизрасходованные средства, выданные ему ранее под отчет, то он должен вернуть их в кассу организации.
   Если же до истечения срока представления авансового отчета выданные работнику суммы зачтены в счет заработной платы, сделайте проводку (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 70 Кредит 71 — выданные работнику подотчетные суммы зачтены в счет заработной платы.
   Нередко в процессе инвентаризации обнаруживается недостача материально — производственных запасов. Если сумма недостачи превышает нормы естественной убыли, то она возмещается за счет материально ответственных лиц.
   Сумма недостачи может быть удержана из заработной платы работников. На сумму, подлежащую удержанию, сделайте проводку (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 70 Кредит 73 — удержаны из заработной платы работника суммы материального ущерба.
   Пример. ООО "Сатурн" занимается производством. В декабре 2001 г. была начислена заработная плата работникам организации в сумме 270 000 руб. Из заработной платы сотрудников были произведены следующие удержания:
   — суммы налога на доходы физических лиц — 35 100 руб.;
   — сумм, ранее выданных под отчет, — 1000 руб.;
   — сумм недостач, выявленных в процессе инвентаризации, — 3120 руб.
   Бухгалтер "Сатурна" должен сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 20 Кредит 70 — 270 000 руб. — начислена зарплата рабочим основного производства;
   Дебет 70 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц" — 35 100 руб. — удержана сумма налога на доходы физических лиц;
   Дебет 70 Кредит 71 — 1000 руб. — удержаны средства, ранее выданные под отчет;
   Дебет 70 Кредит 73 — 3120 руб. — удержана сумма недостач.
   В балансе по строке 624 отражается задолженность по оплате труда перед персоналом "Сатурна" в сумме 230 780 руб. (270 000 — 35 100 — 1000 — 3120).
   
   Особенности заполнения строки 625
   "Задолженность перед государственными
   внебюджетными фондами"
   
   По данной строке баланса отражается сумма задолженности перед фондами государственного социального страхования (Пенсионным фондом РФ, Фондом социального страхования РФ, фондами обязательного медицинского страхования) по начисленному единому социальному налогу и взносу на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
   Суммы начисленного единого социального налога (ЕСН) учитываются на счете 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов). Так как ЕСН зачисляется в разные социальные фонды, к счету 69 необходимо открыть субсчета:
   — 69—1 "Расчеты по социальному страхованию" — для учета расчетов по ЕСН, перечисляемому в Фонд социального страхования РФ;
   — 69—2 "Расчеты по пенсионному обеспечению" — для учета расчетов по ЕСН, перечисляемому в Пенсионный фонд РФ;
   — 69—3 "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию" — для учета расчетов по ЕСН, перечисляемому в Федеральный и территориальный фонды обязательного медицинского страхования.
   Так как в Фонд социального страхования РФ зачисляется как ЕСН, так и взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, субсчет 69—1 разбивается на два субсчета второго порядка:
   — 69—1—1 "Расчеты с Фондом социального страхования РФ по единому социальному налогу";
   — 69—1—2 "Расчеты с Фондом социального страхования РФ по взносам на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний".
   Для учета расчетов с Федеральным и территориальным фондами обязательного медицинского страхования субсчет 69—3 также разбивается на два субсчета второго порядка:
   — 69—3—1 "Расчеты с Федеральным фондом обязательного медицинского страхования";
   — 69—3—2 "Расчеты с территориальным фондом обязательного медицинского страхования".
   По строке 625 указывается кредитовое сальдо по счету 69, не погашенное по состоянию на 31 декабря 2001 г.
   
   Начисление единого социального налога
   
   Суммы начисленного единого социального налога отражайте по дебету тех же счетов бухгалтерского учета, на которых отражается начисление заработной платы и других доходов работникам вашей организации.
   После начисления заработной платы сразу же отражается начисление ЕСН по кредиту субсчетов счета 69 (как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 20 (23, 25, 26, 29...) Кредит 69—1—1 — начислен ЕСН с заработной платы работников в части, подлежащей перечислению в Фонд социального страхования РФ;
   Дебет 20 (23, 25, 26, 29...) Кредит 69—2 — начислен ЕСН с заработной платы работников в части, подлежащей перечислению в Пенсионный фонд РФ;
   Дебет 20 (23, 25, 26, 29...) Кредит 69—3—1 — начислен ЕСН с заработной платы работников в части, подлежащей перечислению в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования;
   Дебет 20 (23, 25, 26, 29...) Кредит 69—3—2 — начислен ЕСН с заработной платы работников в части, подлежащей перечислению в территориальный фонд обязательного медицинского страхования.
   Если организация осуществляет строительство для собственных нужд или проводит реконструкцию основных средств, то начисление ЕСН с заработной платы работников, занятых на этих работах, отражается в корреспонденции со счетом 08 "Капитальные вложения" (по новому Плану счетов этот счет называется "Вложения во внеоборотные активы"). Для этого в учете делается запись (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 08 Кредит 69—1—1 (69—2, 69—3—1, 69—3—2) — начислен ЕСН с заработной платы работников, занятых на строительстве объекта основных средств.
   Пример. ООО "Пассив" занимается производством. В декабре 2001 г. была начислена заработная плата работникам, занятым в основном производстве, в сумме 15 000 руб.
   Единый социальный налог исчисляется организацией по ставке 35,6 процента, в том числе 28 процентов — в Пенсионный фонд РФ, 4 процента — в Фонд социального страхования РФ, 0,2 процента — в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и 3,4 процента — в территориальный фонд обязательного медицинского страхования.
   Для упрощения примера порядок начисления взноса на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний не рассматривается.
   Бухгалтер "Пассива" должен сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 20 Кредит 70 — 15 000 руб. — начислена заработная плата работникам, занятым в строительстве;
   Дебет 20 Кредит 69—1—1 — 600 руб. (15 000 руб. x 4%) — начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в Фонд социального страхования РФ;
   Дебет 20 Кредит 69—2 — 4200 руб. (15 000 руб. x 28%) — начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в Пенсионный фонд РФ;
   Дебет 20 Кредит 69—3—1 — 30 руб. (15 000 руб. x 0,2%) — начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования;
   Дебет 20 Кредит 69—3—2 — 510 руб. (15 000 руб. x 3,4%) — начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в территориальный фонд обязательного медицинского страхования.
   По строке 625 баланса за 2001 г. указывается задолженность по ЕСН в сумме 5340 руб. (600 + 4200 + 30 + 510).
   Если организация осуществляет работы, доходы от которых учитываются как операционные или внереализационные, то суммы начисленной заработной платы сотрудникам, занятым на таких работах, также облагаются единым социальным налогом. Налог начисляется проводкой:
   по старому Плану счетов
   Дебет 80 Кредит 69—1—1 (69—2, 69—3—1, 69—3—2) — начислен ЕСН с заработной платы работников, занятых в процессе получения прочих доходов;
   по новому Плану счетов
   Дебет 91—2 Кредит 69—1—1 (69—2, 69—3—1, 69—3—2) — начислен ЕСН с заработной платы работников, занятых в процессе получения прочих доходов.
   Пример. ЗАО "Актив" занимается производством. Часть производственных помещений организация сдает в аренду.
   Согласно договору аренды в обязанности "Актива" входит охрана помещений, сданных в аренду. Заработная плата работникам, осуществляющим охрану, начислена в размере 12 000 руб.
   Единый социальный налог "Актив" исчисляет по ставке 35,6 процента, в том числе 28 процентов — в Пенсионный фонд РФ, 4 процента — в Фонд социального страхования РФ, 0,2 процента — в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и 3,4 процента — в территориальный фонд обязательного медицинского страхования.
   Для упрощения примера порядок начисления взноса на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний не рассматривается.
   Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие проводки.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 80 Кредит 70 — 12 000 руб. — начислена заработная плата работникам, занятым охраной помещений, сданных в аренду;
   Дебет 80 Кредит 69—1—1 — 480 руб. (12 000 руб. x 4%) — начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в Фонд социального страхования РФ;
   Дебет 80 Кредит 69—2 — 3360 руб. (12 000 руб. x 28%) — начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в Пенсионный фонд РФ;
   Дебет 80 Кредит 69—3—1 — 24 руб. (12 000 руб. x 0,2%) — начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования;
   Дебет 80 Кредит 69—3—2 — 408 руб. (12 000 руб. x 3,4%) — начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в территориальный фонд обязательного медицинского страхования.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 91—2 Кредит 70 — 12 000 руб. — начислена заработная плата работникам, занятым охраной помещений, сданных в аренду;
   Дебет 91—2 Кредит 69—1—1 — 480 руб. (12 000 руб. x 4%) — начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в Фонд социального страхования РФ;
   Дебет 91—2 Кредит 69—2 — 3360 руб. (12 000 руб. x 28%) — начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в Пенсионный фонд РФ;
   Дебет 91—2 Кредит 69—3—1 — 24 руб. (12 000 руб. x 0,2%) — начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования;
   Дебет 91—2 Кредит 69—3—2 — 408 руб. (12 000 руб. x 3,4%) — начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в территориальный фонд обязательного медицинского страхования.
   По строке 625 баланса за 2001 г. указывается задолженность по ЕСН в сумме 4272 руб. (480 + 3360 + 24 + 408).
   
   Перечисление единого социального налога
   
   Перечисление авансовых взносов во внебюджетные фонды учитывается по дебету субсчетов счета 69 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 69—1—1 Кредит 51 — перечислен ЕСН в Фонд социального страхования РФ;
   Дебет 69—2 Кредит 51 — перечислен ЕСН в Пенсионный фонд РФ;
   Дебет 69—3—1 Кредит 51 — перечислен ЕСН в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования;
   Дебет 69—3—2 Кредит 51 — перечислен ЕСН в территориальный фонд обязательного медицинского страхования.
   Сумма налога в части, подлежащей зачислению в Фонд социального страхования РФ, уменьшается на расходы, связанные с государственным социальным страхованием работников (например, на оплату больничных листов).
   В конце года рассчитывается общая сумма ЕСН, причитающаяся к уплате во внебюджетные фонды. Разница между суммами авансовых платежей и суммой налога, исчисленной по итогам года, перечисляется в соответствующие внебюджетные фонды.
   Если авансовые платежи превышают сумму налога, то возникшая разница возвращается организации или засчитывается в счет предстоящих платежей по налогу. Указанная разница отражается в активе баланса по строке 246.
   
   Взнос на социальное страхование
   от несчастных случаев на производстве
   и профессиональных заболеваний
   
   Взносы на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний начисляются по дебету тех же счетов бухгалтерского учета, на которых отражается начисление заработной платы работникам организации.
   Начисление взносов оформляется записью по кредиту субсчета 69—1—2 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 08 (20, 23, 25, 26, 28, 29...) Кредит 69—1—2 — начислены взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний.
   Перечисление взносов на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний оформляется записью по дебету субсчета 69—1—2 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 69—1—2 Кредит 51 — перечислены взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний в Фонд социального страхования РФ.
   Разница между суммой взносов, начисленных в течение 2001 г., и суммой взносов, перечисленных в 2001 г. в Фонд социального страхования РФ, отражается по строке 625 бухгалтерского баланса за 2001 г.
   Пример. Металлургическому заводу по производству цветных металлов (коды ОКОНХ 12200 — 12810, XVII класс профессионального риска) установлен тариф страховых взносов на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в размере 3,4 процента.
   В декабре 2001 г. работникам завода была начислена заработная плата в сумме 500 000 руб., в том числе:
   — работникам основного производства — 200 000 руб.;
   — работникам вспомогательных производств — 300 000 руб.
   Для упрощения примера порядок исчисления ЕСН не приводится.
   Бухгалтер завода должен сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 20 Кредит 70 — 200 000 руб. — начислена зарплата работникам, занятым в основном производстве;
   Дебет 20 Кредит 69—1—2 — 6800 руб. (200 000 руб. x 3,4%) — начислен взнос на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний с заработной платы работников, занятых в основном производстве;
   Дебет 23 Кредит 70 — 300 000 руб. — начислена заработная плата работникам, занятым в цехах вспомогательных производств;
   Дебет 23 Кредит 69—1—2 — 10 200 руб. (300 000 руб. x 3,4%) — начислен взнос на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний с заработной платы работников, занятых в цехах вспомогательных производств.
   Сумма взноса по страхованию от несчастных случаев и профзаболеваний, причитающаяся перечислению в Фонд социального страхования РФ, в размере 17 000 руб. (6800 + 10 200), указывается по строке 625 баланса за 2001 г.
   
   Особенности заполнения
   строки 627 "Авансы полученные"
   
   По этой строке указывается сумма авансов, полученных организацией в счет предстоящей поставки материальных ценностей (выполнения работ, оказания услуг) и не погашенных по состоянию на 31 декабря 2001 г.
   По старому Плану счетов суммы авансов учитываются по дебету счета 64 "Расчеты по авансам полученным".
   В новом Плане счетов отдельный счет для учета полученных авансов отсутствует. Поэтому, если организация работает по новому Плану счетов, к счету 62 можно открыть отдельный субсчет "Расчеты по авансам полученным".
   Получение аванса отражается проводкой:
   по старому Плану счетов
   Дебет 50 (51, 52...) Кредит 64 — получен аванс в счет предстоящей поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг);
   по новому Плану счетов
   Дебет 50 (51, 52...) Кредит 62, субсчет "Расчеты по авансам полученным" — получен аванс в счет предстоящей поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг).
   Если аванс получен в счет предстоящей поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), облагаемых налогом на добавленную стоимость, то сумма аванса также облагается этим налогом.
   Начисление НДС с аванса отразите проводкой:
   по старому Плану счетов
   Дебет 64 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" — начислен НДС с полученного аванса;
   по новому Плану счетов
   Дебет 62, субсчет "Расчеты по авансам полученным" Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" — начислен НДС с полученного аванса.
   НДС с полученного аванса начисляется по расчетным ставкам 9,09 или 16,67 процента.
   При передаче покупателю материальных ценностей (выполнении работ, оказании услуг), в счет которых был получен аванс, начисленную сумму НДС вы должны восстановить. Эта операция отражается проводкой:
   по старому Плану счетов
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 64 — восстановлена сумма НДС, ранее начисленная с полученного аванса;
   по новому Плану счетов
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 62, субсчет "Расчеты по авансам полученным" — восстановлена сумма НДС, ранее начисленная с полученного аванса.
   Сумму, ранее учтенную в качестве аванса, необходимо отразить на счете 62 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов). Эта операция отражается проводкой:
   по старому Плану счетов
   Дебет 64 Кредит 62 — зачтен аванс, полученный от покупателей;
   по новому Плану счетов
   Дебет 62, субсчет "Расчеты по авансам полученным" Кредит 62 — зачтен аванс, полученный от покупателей.
   Пример. 29 декабря 2001 г. ЗАО "Олимп" получило от ООО "Сатурн" аванс в сумме 120 000 руб. Аванс был получен в счет предстоящей поставки товаров, облагаемых НДС по ставке 20 процентов. Товары были поставлены 5 января 2002 г.
   Бухгалтер "Олимпа" должен сделать следующие проводки.
   29 декабря 2001 г.
   — по старому Плану счетов:
   Дебет 51 Кредит 64 — 120 000 руб. — получен аванс на расчетный счет;
   Дебет 64 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" — 20 004 руб. (120 000 руб. x 16,67%) — начислен НДС с полученного аванса;
   — по новому Плану счетов:
   Дебет 51 Кредит 62, субсчет "Расчеты по авансам полученным" — 120 000 руб. — получен аванс на расчетный счет;
   Дебет 62, субсчет "Расчеты по авансам полученным" Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" — 20 004 руб. (120 000 руб. x 16,67%) — начислен НДС с полученного аванса.
   Сумма аванса в размере 99 996 руб. (120 000 — 20 004) отражается в строке 627 баланса за 2001 г.
   С 1 января 2002 г. "Олимп" обязан вести учет по новому Плану счетов. Если в 2001 г. он работал по старому Плану счетов, сумма авансов, числящихся на счете 64, должна быть переведена на субсчет "Расчеты по авансам полученным".
   5 января 2002 г. проводки будут такими:
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 62, субсчет "Расчеты по авансам полученным" — 20 004 руб. — восстановлен НДС, начисленный с аванса;
   Дебет 62 Кредит 90—1 — 120 000 руб. — отражена выручка от продажи товаров;
   Дебет 62, субсчет "Расчеты по авансам полученным" Кредит 62 — 120 000 руб. — зачтен аванс, ранее полученный от покупателя;
   Дебет 90—3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" — 20 000 руб. — начислен НДС к уплате в бюджет.
   
   Особенности заполнения
   строки 628 "Прочие кредиторы"
   
   По строке 628 показывается задолженность организации по расчетам, не нашедшим отражения по строкам 621 — 627 баланса. В частности, здесь отражается задолженность за подотчетными лицами, по обязательному и добровольному страхованию, по депонированной заработной плате и т.д., не погашенная по состоянию на 31 декабря 2001 г.
   
   Учет расчетов с подотчетными лицами
   
   В практической деятельности организации часто возникает необходимость оплачивать те или иные расходы наличными деньгами, покупать материальные ценности в розничной торговле, оплачивать расходы по служебным командировкам и т.д.
   В таких случаях работнику организации могут быть выданы наличные деньги под отчет для выполнения определенных действий по распоряжению организации. Такие работники называются подотчетными лицами.
   Для учета расчетов с такими лицами в бухгалтерском учете используется счет 71 "Расчеты с подотчетными лицами" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).
   Кредитовое сальдо по указанному счету, числящееся в учете на 31 декабря 2001 г., отражается по строке 628 баланса.
   Список подотчетных лиц, а также порядок выдачи в организации наличных денег под отчет устанавливает руководитель.
   Сотрудник, получивший подотчетную сумму, должен за нее отчитаться, представив в бухгалтерию авансовый отчет (с приложением всех документов, подтверждающих его расходы).
   Организация может выдавать денежные средства подотчетным лицам:
   — на хозяйственные нужды;
   — на оплату представительских расходов;
   — на оплату командировочных расходов.
   
   Расходы на хозяйственные нужды
   
   Под расходами на хозяйственные нужды обычно понимаются затраты по приобретению в розничной торговой сети канцелярских или хозяйственных принадлежностей, материалов, бензина на АЗС, оплате мелкого ремонта и т.п.
   Пункт 11 Порядка ведения кассовых операций запрещает:
   — выдавать подотчетные суммы работнику, не отчитавшемуся по ранее полученным деньгам;
   — передавать подотчетные суммы от одного сотрудника другому.
   Руководитель организации должен утвердить своим приказом список сотрудников, которым могут выдаваться денежные средства под отчет.
   Срок, на который можно выдать наличные деньги под отчет на хозяйственные нужды, законодательно не ограничен.
   Такой срок также может (но не обязан!) установить руководитель организации своим приказом. Если руководитель такой срок установил, сотрудник должен отчитаться за потраченные деньги не позднее чем через три рабочих дня после истечения этого срока.
   Каких—либо ограничений на суммы, выдаваемые работникам под отчет, законодательство не устанавливает.
   Однако оплачивая расходы, подотчетное лицо действует от имени организации.
   Следовательно, работник, получивший деньги под отчет, должен соблюдать предельный размер расчетов наличными (10 000 руб. по одному платежу в день, а для предприятий потребкооперации и ГУИН МВД России — 15 000 руб.).
   Выдача работнику денег под отчет из кассы оформляется проводкой (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 71 Кредит 50 — выданы сотруднику денежные средства под отчет из кассы.
   Сотрудник, получивший денежные средства, должен за них отчитаться. Для этого ему необходимо представить в бухгалтерию авансовый отчет по форме N АО—1 (с приложением всех документов, подтверждающих его расходы), а неизрасходованные средства вернуть в кассу организации (суммы, обоснованно истраченные сверх выданной подотчетной суммы, могут быть возмещены работнику).
   Если произведенные расходы носят производственный характер, то затраты подотчетного лица отражаются по кредиту счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами" и дебету счетов учета затрат или ценностей, которые он купил.
   При покупке подотчетными лицами того или иного имущества в учете делается запись (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 08 (10, 41) Кредит 71 — оприходовано имущество, приобретенное подотчетным лицом.
   Если расходы подотчетного лица связаны с нуждами основного (вспомогательного или обслуживающего) производства, то затраты отражаются проводкой (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 20 (23, 29) Кредит 71 — списаны расходы подотчетного лица, необходимые для нужд основного (вспомогательного, обслуживающего) производства.
   Если денежные средства выдаются для осуществления расходов, связанных с управленческой деятельностью, то эта операция отражается так (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 25 (26) Кредит 71 — оплачены подотчетными лицами общепроизводственные (общехозяйственные) расходы.
   Если подотчетное лицо оплатило расходы непроизводственного характера (например, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений и т.п.), в учете делается запись:
   по старому Плану счетов
   Дебет 80 Кредит 71 — затраты подотчетного лица непроизводственного характера учтены в составе внереализационных расходов;
   по новому Плану счетов
   Дебет 91—2 Кредит 71 — затраты подотчетного лица непроизводственного характера учтены в составе внереализационных расходов.
   Такая же проводка делается, если расходы подотчетного лица связаны с получением организацией прочих доходов (например, сотрудник оплатил ремонт основных средств, предоставленных организацией в аренду).
   Сумма НДС по расходам или имуществу, оплаченному подотчетным лицом, отражается проводками (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 19 Кредит 71 — учтена сумма НДС по расходам подотчетных лиц;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — произведен налоговый вычет.
   Сумма НДС по расходам непроизводственного характера из бюджета не возмещается. Такая сумма списывается проводкой:
   по старому Плану счетов
   Дебет 80 Кредит 19 — списан НДС по расходам непроизводственного характера;
   по новому Плану счетов
   Дебет 91—2 Кредит 19 — списан НДС по расходам непроизводственного характера.
   Если сотрудник израсходовал сумму большую, чем ему было выдано из кассы, то эту сумму ему необходимо возместить. Такая операция отражается записью (как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 71 Кредит 50 — возмещены сотруднику затраты, превышающие сумму денежных средств, выданных из кассы.
   Если сотрудник возвращает неизрасходованные суммы в кассу организации, в учете делается запись (как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 50 Кредит 71 — оприходованы денежные средства, не израсходованные сотрудником и возвращенные в кассу организации.
   Сумма денежных средств, не израсходованная подотчетным лицом и не возвращенная в кассу организации до 31 декабря 2001 г., отражается по строке 628 баланса.
   Пример. Работнику ООО "Пассив" С.С. Петрову 29 декабря 2001 г. было выдано из кассы под отчет 7850 руб.
   Ситуация 1. На подотчетную сумму 30 декабря 2001 г. Петров приобрел материалы.
   Стоимость материалов — 7560 руб. (в том числе НДС — 1200 руб., налог с продаж — 360 руб.).
   Бухгалтер "Пассива" должен сделать записи (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 71 Кредит 50 — 7850 руб. — выданы денежные средства Петрову под отчет;
   Дебет 10 Кредит 71 — 6360 руб. (7560 — 1200) — оприходованы материалы;
   Дебет 19 Кредит 71 — 1200 руб. — учтен НДС по оприходованным материалам на основании счета — фактуры поставщика;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — 1200 руб. — принят к вычету НДС по материалам.
   Остаток подотчетных средств в сумме 290 руб. (7850 — 7560), не израсходованных Петровым, указывается в строке 628 баланса за 2001 г.
   Ситуация 2. Петров оплатил расходы на заправку картриджей к принтерам. Расходы Петрова составили 1134 руб. (в том числе НДС — 180 руб., налог с продаж — 54 руб.).
   Бухгалтер "Пассива" должен сделать записи (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 71 Кредит 50 — 7850 руб. — выданы денежные средства Петрову под отчет;
   Дебет 26 Кредит 71 — 954 руб. (1134 — 180) — отражены расходы на заправку картриджей;
   Дебет 19 Кредит 71 — 180 руб. — учтен НДС по услугам (на основании счета — фактуры организации, которая их оказала);
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — 180 руб. — принят к вычету НДС по услугам, связанным с заправкой картриджей.
   Остаток подотчетных средств в сумме 6716 руб. (7850 — 1134), не израсходованных Петровым, указывается в строке 628 баланса за 2001 г.
   Ситуация 3. Петров оплатил услуги спортивно — оздоровительного комплекса, связанные с организацией отдыха сотрудников "Пассива". Расходы Петрова составили 5040 руб. (в том числе НДС — 800 руб., налог с продаж — 240 руб.).
   Бухгалтер "Пассива" должен сделать следующие записи.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 71 Кредит 50 — 7850 руб. — выданы денежные средства Петрову под отчет;
   Дебет 80 Кредит 71 — 4240 руб. (5040 — 800) — отражены расходы на организацию отдыха сотрудников "Пассива";
   Дебет 19 Кредит 71 — 800 руб. — учтен НДС по услугам, связанным с организацией отдыха сотрудников "Пассива" (на основании счета — фактуры организации, которая их оказала);
   Дебет 80 Кредит 19 — 800 руб. — списан НДС по услугам, связанным с организацией отдыха.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 71 Кредит 50 — 7850 руб. — выданы денежные средства Петрову под отчет;
   Дебет 91—2 Кредит 71 — 4240 руб. (5040 — 800) — отражены расходы на организацию отдыха сотрудников "Пассива";
   Дебет 19 Кредит 71 — 800 руб. — учтен НДС по услугам, связанным с организацией отдыха сотрудников "Пассива" (на основании счета — фактуры организации, которая их оказала);
   Дебет 91—2 Кредит 19 — 800 руб. — списан НДС по услугам, связанным с организацией отдыха.
   Остаток подотчетных средств в сумме 2810 руб. (7850 — 5040), не израсходованных Петровым, указывается в строке 628 баланса за 2001 г.
   Если сотрудник не представил отчет о расходовании денежных средств и не вернул в установленные сроки средства в кассу организации, в учете делается запись:
   по старому Плану счетов
   Дебет 84 Кредит 71 — отражена сумма невозвращенных денежных средств;
   по новому Плану счетов
   Дебет 94 Кредит 71 — отражена сумма невозвращенных денежных средств.
   В дальнейшем сумма невозвращенных денежных средств может быть удержана из заработной платы сотрудника. Это отражается проводкой:
   по старому Плану счетов
   Дебет 70 Кредит 84 — удержана сумма невозвращенных денежных средств из зарплаты сотрудника;
   по новому Плану счетов
   Дебет 70 Кредит 94 — удержана сумма невозвращенных денежных средств из зарплаты сотрудника.
   Если долг подотчетного лица будет списан за счет средств организации, эта сумма включается в совокупный доход работника (ст.209 НК РФ). Это значит, что с работника следует удержать налог на доходы физических лиц, а на сумму списанного долга начислить единый социальный налог и взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (ст.236 НК РФ).
   Если срок возврата денег, выданных на хозяйственные нужды, установлен не был, оснований для включения подотчетных сумм в совокупный доход работника не имеется.
   
   Представительские расходы
   
   Представительские расходы — это затраты организации по приему и обслуживанию представителей других организаций, участвующих в переговорах для установления и поддержания сотрудничества, а также участников, прибывших на заседания совета (правления) организации.
   Полный перечень представительских расходов приведен в Приказе Минфина России от 15 марта 2000 г. N 26н.
   Согласно этому Приказу к представительским расходам относятся затраты:
   — по проведению официального приеме (завтрака, обеда, ужина или другого аналогичного мероприятия) представителей других организаций;
   — по транспортному обеспечению представителей других организаций, связанному с их доставкой до места проведения встречи и обратно;
   — связанные с посещением культурно — зрелищных мероприятий;
   — по буфетному обслуживанию лиц, участвующих во встрече во время переговоров;
   — по оплате услуг переводчиков, не состоящих в штате организации.
   Этот перечень является исчерпывающим. Поэтому затраты на организацию развлечений и отдыха, оплату виз, а также на оплату проживания участников переговоров представительскими расходами не являются.
   Для контроля за затратами по приему делегаций рекомендуется установить предельные размеры (нормативы) отдельных видов представительских расходов. Нормативы и перечень лиц, ответственных за использование средств, утверждаются приказом руководителя.
   После каждого приема делегации лицу, ответственному за оформление представительских расходов, следует составить отчет. В отчете указываются дата и место проведения приема, его программа, приглашенные лица, представители организации, участвовавшие в приеме, и величина представительских расходов.
   После окончания приема работник, ответственный за расходование средств на представительские расходы, должен составить авансовый отчет по форме N АО—1.
   К авансовому отчету прилагаются все первичные документы, подтверждающие расходы по приему делегации (чеки ККМ, товарные чеки, закупочные акты и т.д.).
   Вся сумма затрат по приему представителей других организаций учитывается в составе расходов по обычным видам деятельности.
   В 2001 г. сумма представительских расходов уменьшает налогооблагаемую прибыль в пределах норм, установленных Приказом Минфина России от 15 марта 2000 г. N 26н. Сумма представительских расходов, которая превышает этот норматив, налогооблагаемую прибыль не уменьшает.
   Сумма НДС по представительским расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, принимается к вычету.
   При определении суммы НДС, которая подлежит вычету, из суммы представительских расходов необходимо исключить сумму налога с продаж. Сумму НДС по представительским расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, спишите проводками (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 19 Кредит 71 — учтена сумма НДС по представительским расходам;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — произведен налоговый вычет.
   Чтобы принять сумму НДС по представительским расходам к вычету, счета — фактуры не требуются (п.7 ст.171 части второй НК РФ).
   
   Пример. В декабре 2001 г. ЗАО "Актив" принимало делегацию, прибывшую на переговоры для заключения договоров о поставках материалов. Для обеспечения приема делегации были оплачены расходы на проведение завтраков, обедов и ужинов на сумму 12 600 руб.
   Для оплаты представительских расходов сотруднику "Актива" А.Н. Иванову был выдан аванс в сумме 15 000 руб.
   В регионе, где проводились переговоры, налог с продаж взимается по ставке 5 процентов.
   При выдаче денежных средств под отчет бухгалтеру "Актива" надо сделать запись (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 71 Кредит 50 — 15 000 руб. — выданы наличные денежные средства Иванову для оплаты представительских расходов.
   Объем выручки "Актива" от продажи продукции (работ, услуг), включая налог на добавленную стоимость, в 2001 г. составил 720 000 руб.
   Сумма представительских расходов, которые уменьшают налогооблагаемую прибыль, составляет:
   720 000 руб. х 1% = 7200 руб.
   Сумма налога с продаж, уплаченная Ивановым при оплате представительских расходов, составит:
   7200 руб. х 5 : (5 + 100) = 343 руб.
   Сумма НДС, которая подлежит налоговому вычету, составит:
   (7200 руб. — 343 руб.) х 16,67% = 1143 руб.
   При отражении представительских расходов бухгалтеру "Актива" следует сделать записи (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 19 Кредит 71 — 1143 руб. — учтена сумма НДС по представительским расходам;
   Дебет 44 Кредит 71 — 11 457 руб. (12 600 — 1143) — учтены представительские расходы;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — 1143 руб. — произведен налоговый вычет.
   Остаток подотчетных средств в сумме 2400 руб. (15 000 — 12 600), не израсходованных Ивановым, указывается в строке 628 баланса за 2001 г.
   
   Командировочные расходы
   
   В командировку может быть направлен только тот сотрудник, с которым заключен трудовой договор. Поездка в другую местность сотрудника, с которым заключен гражданско — правовой договор (например, договор подряда или поручения), командировкой не считается.
   Если такому сотруднику возмещаются расходы по той или иной поездке, то сумма возмещения является частью его вознаграждения по договору.
   Командированному сотруднику оплачиваются:
   — расходы по найму жилого помещения;
   — расходы по проезду к месту командировки и обратно;
   — суточные;
   — другие расходы (например, оплата услуг связи или почты).
   На оплату таких расходов сотруднику перед его отъездом в командировку выдается аванс.
   Аванс выдается в рублях. Однако, если сотрудник уезжает в зарубежную командировку или в страны СНГ, аванс выдается в валюте страны, в которую он направляется.
   Чтобы получить валюту, необходимо открыть валютный счет в банке. Валюта на оплату командировочных расходов может быть получена только с валютного счета.
   Покупать валюту для оплаты командировочных расходов за наличные рубли в обменных пунктах банков запрещается. При выдаче иностранной валюты банк должен выписать справку по форме N 0406007, которая является разрешением на вывоз валюты за рубеж.
   При командировках за пределы России сотруднику могут быть также выданы дорожные чеки, которые имеют номинал, выраженный в иностранной валюте.
   Дорожные чеки можно получить в банке, в котором у организации открыт расчетный счет.
   После возвращения сотрудника из командировки и представления в бухгалтерию авансового отчета сумма неизрасходованного аванса должна быть возвращена в кассу организации.
   Если сотрудник получил аванс в валюте, он может возвратить неизрасходованную сумму аванса либо в валюте, либо в рублях (по официальному курсу иностранной валюты на дату утверждения авансового отчета).
   По строке 628 баланса за 2001 г. отражается сумма денежных средств, выданная подотчетному лицу, на которую не представлен авансовый отчет по состоянию на 31 декабря 2001 г.
   Расходы по найму жилого помещения
   Сотруднику возмещается вся сумма расходов по найму жилого помещения.
   Также сотруднику возмещаются расходы по оплате дополнительных услуг, оказываемых в гостиницах и включаемых в счет за проживание. Исключение из этого порядка предусмотрено для услуг по обслуживанию сотрудника в баре, ресторане или номере и расходов на пользование рекреационно — оздоровительными объектами (например, бассейном, сауной, тренажерным залом и т.д.). Такие расходы сотруднику не оплачиваются.
   Если руководитель организации все—таки принял решение оплатить такие расходы, то их сумма облагается налогом на доходы физических лиц, единым социальным налогом и взносом на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Кроме того, сотруднику возмещаются расходы по бронированию места в гостинице. Такие расходы оплачиваются в пределах 50 процентов от стоимости проживания в гостинице в сутки.
   Сумма расходов на проживание командированного сотрудника, оплаченная организацией, не облагается налогом на доходы физических лиц, единым социальным налогом и взносом на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний (п.3 ст.217, п.1 ст.238 части второй НК РФ, п.4 Постановления Правительства РФ от 2 марта 2000 г. N 184).
   Сумма НДС по расходам, связанным с наймом жилого помещения, принимается к вычету. При определении суммы НДС, которая подлежит вычету, из расходов по найму необходимо вычесть сумму налога с продаж.
   Чтобы принять к вычету сумму НДС по расходам на наем жилого помещения, счета — фактуры не требуются (п.7 ст.171 части второй НК РФ).
   
   Пример. Сотрудник ЗАО "Актив" А.Н. Иванов направлен в командировку. Расходы на проживание Иванова составили 630 руб. В регионе, куда Иванов был направлен в командировку, налог с продаж взимается по ставке 5 процентов.
   Расходы Иванова по найму помещения подтверждены документально.
   Сумма налога с продаж, уплаченная Ивановым при найме помещения, составит:
   630 руб. х 5 : (5 + 100) = 30 руб.
   Сумма НДС, которая подлежит налоговому вычету, составит: (630 руб. — 30 руб.) х 16,67% = 100 руб.
   Если у командированного сотрудника отсутствуют документы, подтверждающие оплату проживания, то расходы по найму жилого помещения компенсируются из расчета 7 руб. в сутки (Приказ Минфина России от 13 августа 1999 г. N 57н).
   Пример. Сотрудник ООО "Пассив" А.Н. Иванов был направлен в командировку на 8 дней. Иванов находился в пути 2 дня. После возвращения из командировки он не представил документы, подтверждающие его расходы на проживание.
   Аванс на командировку Иванову не выдавался.
   Бухгалтер "Пассива" должен выплатить Иванову:
   (8 дн. — 2 дн.) х 7 руб/дн. = 42 руб.
   Сумма НДС, подлежащая вычету, составит:
   42 руб. х 16,67% = 7 руб.
   Расходы по проезду к месту командировки и обратно
   Расходы по проезду к месту командировки и обратно, возмещаемые командированному сотруднику, включают:
   — стоимость билета на транспортное средство общего пользования (самолет, поезд и т.д.);
   — оплату услуг, связанных с предварительной продажей (бронированием) билетов;
   — оплату за пользование в поездах постельными принадлежностями;
   — стоимость проезда транспортом общего пользования к станции (пристани, аэропорту), если она находится за чертой населенного пункта;
   — сумму страховых платежей по обязательному страхованию пассажиров на транспорте.
   Сумма расходов по проезду командированного сотрудника, оплаченная организацией, налогом на доходы физических лиц, единым социальным налогом и взносом на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний не облагается.
   Сумма НДС по расходам, связанным с проездом, принимается к вычету.
   При определении суммы НДС, которая подлежит вычету, из суммы расходов по проезду необходимо исключить сумму налога с продаж.
   Обращаем ваше внимание на то, что в некоторых регионах услуги по перевозке пассажиров на железнодорожном и авиационном транспорте не облагаются налогом с продаж (за исключением авиаперевозок в салонах первого и бизнес — классов и железнодорожных перевозок в вагонах классов "люкс" и "СВ").
   Поэтому исключать сумму налога с продаж следует только в том случае, если она указана в документах, подтверждающих расходы сотрудника по проезду (например, в железнодорожном или авиационном билете).
   Чтобы принять к вычету сумму НДС по расходам на проезд, счета — фактуры не требуются (п.7 ст.171 части второй НК РФ).
   Услуги по перевозке пассажиров в пригородном транспорте общего пользования освобождены от НДС. Поэтому сумма НДС по расходам на проезд к станции (аэропорту, пристани) в пригородном транспорте расчетным путем не выделяется.
   Пример. Сотрудник ООО "Пассив" С.С. Петров направлен в командировку.
   Расходы Петрова составили:
   — на приобретение авиационных билетов — 3780 руб. (в том числе налог с продаж — 180 руб.);
   — на приобретение билетов на автобус для проезда к аэропорту и обратно — 8 руб.
   Сумма НДС, подлежащая вычету, составит:
   (3780 руб. — 180 руб.) х 16,67% = 600 руб.
   Суточные
   Суточные выплачиваются командированному сотруднику за каждый день нахождения в командировке, включая выходные и праздничные дни, а также за все дни нахождения в пути (включая день отъезда и приезда).
   Размер суточных, которые выплачиваются сотрудникам, направляемым в командировку, устанавливается приказом руководителя.
   В 2001 г. максимальный размер (норма) суточных установлен Минфином России и составляет 55 руб.
   Суточные, выплачиваемые в пределах этих норм, уменьшают налогооблагаемую прибыль и не облагаются налогом на доходы физических лиц, единым социальным налогом и взносом на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
   Суточные, выплачиваемые сверх указанных норм, налогооблагаемую прибыль организации не уменьшают и облагаются вышеуказанными налогами и взносом на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
   Пример. Сотрудник ЗАО "Актив" А.Н. Сомов с 9 по 11 сентября 2001 г. (3 дня) был в служебной командировке. По приказу руководителя "Актива" размер суточных для командировок по территории Российской Федерации составляет 500 руб. в сутки.
   Бухгалтер "Актива" должен выдать Сомову суточные в размере:
   500 руб/дн. х 3 дн. = 1500 руб.
   Суточные в размере 165 руб. (55 руб. х 3 дн.) уменьшают налогооблагаемую прибыль и не облагаются налогом на доходы физических лиц, единым социальным налогом и взносом на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
   При направлении сотрудника в командировку в местность, откуда он каждый день может возвращаться к своему постоянному месту жительства, суточные не выплачиваются.
   Днем отъезда считается день отправления транспортного средства (самолета, поезда и т.д.), на котором сотрудник отправляется в командировку, а днем приезда — день прибытия транспортного средства.
   При отправлении транспортного средства до 24.00 включительно днем отъезда считаются текущие сутки, а с 00.00 и позднее — следующие.
   Если станция (аэропорт, пристань) находится за чертой населенного пункта, учитывается время, необходимое для проезда до станции (аэропорта, пристани).
   Аналогичные правила применяются для определения последнего дня командировки.
   Пример. В ноябре 2001 г. сотрудник ООО "Пассив" А.Н. Иванов был направлен в служебную командировку.
   Ситуация 1. Иванов выезжает в командировку на поезде. Поезд отправляется 20 ноября 2001 г. в 23.59. Иванов вернулся из командировки 25 ноября 2001 г. в 18.00.
   Первым днем командировки будет считаться 20 ноября, а последним — 25 ноября 2001 г. Бухгалтер "Пассива" должен выплатить суточные за 6 дней.
   Ситуация 2. Иванов выезжает в командировку на поезде. Поезд отправляется 21 ноября 2001 г. в 00.03. Иванов вернулся из командировки 25 ноября 2001 г. в 22.00.
   Первым днем командировки будет считаться 21 ноября, а последним — 25 ноября 2001 г.
   Бухгалтер "Пассива" должен выплатить суточные за 5 дней.
   Ситуация 3. Иванов вылетает в служебную командировку на самолете. Аэропорт находится в 30 минутах езды от города. Самолет вылетает 21 ноября 2001 г. в 00.40.
   В авиабилете указано, что регистрация пассажиров заканчивается за 40 минут до вылета самолета. Таким образом, для того, чтобы успеть на регистрацию, работник должен выехать из города не позднее 23.30.
   Иванов вернулся из командировки 25 ноября 2001 г. в 15.00.
   Первым днем командировки будет считаться 20 ноября, а последним — 25 ноября 2001 г.
   Бухгалтер "Пассива" должен выплатить суточные за 6 дней.
   
   Если сотрудник направлен в зарубежную командировку, суточные за время передвижения по территории России выплачиваются по нормам, установленным для командировок в пределах России.
   В случае выезда за границу и возврата в Россию в один день суточные оплачиваются в размере 50 процентов от установленной нормы.
   При направлении сотрудника в командировку в две и более страны суточные за день пересечения государственной границы выплачиваются в валюте и по нормам той страны, в которую направляется сотрудник.
   Если сотрудника иностранной валютой обеспечивает принимающая сторона, то суточные не выплачиваются.
   Если принимающая сторона предоставляет сотрудникам питание, то суточные выплачиваются в размере 30 процентов от установленной нормы.
   Прочие расходы в командировке
   В некоторых случаях сотруднику, направляемому в командировку, необходимо осуществить какие—либо дополнительные расходы (например, провоз багажа, услуги связи, приобрести те или иные товары и т.д.).
   В таких случаях выдайте сотруднику аванс в размере предполагаемых расходов.
   При загранкомандировках сотруднику дополнительно оплачиваются:
   — расходы по оформлению заграничных паспортов, виз, приглашений и других выездных документов;
   — расходы по обмену в банке дорожных чеков на наличную иностранную валюту;
   — консульские сборы, сборы за право въезда или транзита автомобильного транспорта.
   Ряд иностранных государств не разрешает въезд в страну без оформления обязательной медицинской страховки. Такие расходы также оплачиваются сотрудникам.
   Отражение командировочных расходов в учете и отчетности
   Выдача сотруднику аванса на командировку в учете оформляется записью (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 71 Кредит 50 (52) — выданы сотруднику наличные денежные средства (дорожные чеки) для оплаты командировочных расходов.
   Если денежные средства для оплаты командировочных расходов зачисляются на корпоративную пластиковую карту, в учете следует сделать записи (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 55 Кредит 51 (52) — перечислены денежные средства на специальный карточный счет;
   Дебет 71 Кредит 55 — учтена сумма аванса, выданного сотруднику для оплаты командировочных расходов.
   Если по состоянию на 31 декабря 2001 г. сотрудник не представил документы, подтверждающие его расходы в командировке, и не возвратил аванс в кассу организации, то задолженность работника указывается в строке 628 баланса за 2001 г.
   Порядок отражения в учете расходов командированного сотрудника зависит от цели командировки.
   Если командировка необходима для нужд основного (вспомогательного или обслуживающего) производства, то расходы сотрудника отражаются проводкой (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 20 (23, 29) Кредит 71 — списаны расходы по командировке, необходимой для нужд основного (вспомогательного, обслуживающего) производства.
   Если командировка связана с управленческой деятельностью организации (например, проверка деятельности филиала, участие в собрании акционеров), то расходы отражаются записью (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 26 Кредит 71 — списаны расходы по командировке, необходимой для управленческих нужд организации.
   Если командировка была связана с продажами готовой продукции, то расходы по ней отражаются записью:
   по старому Плану счетов
   Дебет 43 Кредит 71 — списаны расходы по командировке, связанной с продажей готовой продукции;
   по новому Плану счетов
   Дебет 44 Кредит 71 — списаны расходы по командировке, связанной с продажей готовой продукции.
   Если командировка была связана с продажами товаров, то расходы по ней отражаются записью (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 44 Кредит 71 — списаны расходы по командировке, связанной с продажей товаров.
   Затраты на командировку, связанную с приобретением того или иного имущества, увеличивают его стоимость. Такие затраты отражаются записью (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 08 (10, 41) Кредит 71 — списаны затраты по командировке, связанной с покупкой нематериальных активов или основных средств (материалов, товаров).
   Если сотрудник вашей организации ездил в командировку, связанную с возвратом и транспортировкой бракованной продукции, расходы по ней отражаются так (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 28 Кредит 71 — списаны расходы по командировке, связанной с возвратом и транспортировкой бракованной продукции.
   Если командировка связана с получением организацией прочих доходов (например, заключение сотрудником договора о предоставлении имущества организации в аренду), то расходы командированного лица списываются проводкой:
   по старому Плану счетов
   Дебет 80 Кредит 71 — списаны расходы по командировке, связанной с получением организацией прочих доходов;
   по новому Плану счетов
   Дебет 91—2 Кредит 71 — списаны расходы по командировке, связанной с получением организацией прочих доходов.
   Такая же проводка делается, если сотрудник оплатил в командировке те или иные расходы непроизводственного характера (например, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений и т.п.) и организация их возмещает.
   Сумму НДС по командировочным расходам спишите проводками (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 19 Кредит 71 — учтена сумма НДС по командировочным расходам;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — произведен налоговый вычет.
   Сумма НДС по расходам непроизводственного характера к налоговому вычету не принимается. Такая сумма списывается проводкой:
   по старому Плану счетов
   Дебет 80 Кредит 19 — списан НДС по расходам непроизводственного характера;
   по новому Плану счетов
   Дебет 91—2 Кредит 19 — списан НДС по расходам непроизводственного характера.
   Если сотрудник израсходовал в командировке сумму большую, чем выданный аванс, то эту сумму ему необходимо возместить. Указанная сумма, не возмещенная сотруднику по состоянию на 31 января 2001 г., указывается по строке 246 баланса.
   Операция по возмещению расходов сотрудника, понесенных сверх выданного аванса, отражается записью (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 71 Кредит 50 — возмещены сотруднику затраты по командировке, превышающие ранее выданный аванс.
   Если сотрудник возвращает суммы неизрасходованного аванса в кассу организации, в учете делается запись (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 50 Кредит 71 — оприходованы денежные средства, не израсходованные сотрудником и возвращенные в кассу организации.
   Если сотрудник не израсходовал аванс и не вернул по истечении установленного срока денежные средства в кассу организации, в учете делается запись:
   по старому Плану счетов
   Дебет 84 Кредит 71 — отражена сумма невозвращенного аванса;
   по новому Плану счетов
   Дебет 94 Кредит 71 — отражена сумма невозвращенного аванса.
   В дальнейшем сумма неиспользованного аванса может быть удержана из заработной платы сотрудника. Это отражается проводкой (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   по старому Плану счетов
   Дебет 70 Кредит 84 — удержана сумма неизрасходованного аванса из зарплаты сотрудника;
   по новому Плану счетов
   Дебет 70 Кредит 94 — удержана сумма неизрасходованного аванса из зарплаты сотрудника.
   Пример. Сотрудник ООО "Пассив" С.С. Петров 22 декабря 2001 г. направлен в командировку в Самару на 8 дней. Расходы Петрова составили:
   — на приобретение авиационных билетов — 3780 руб. (в том числе налог с продаж — 180 руб.);
   — на проживание в гостинице — 6720 руб. (в том числе налог с продаж — 320 руб.);
   — на оплату услуг связи — 252 руб. (в том числе НДС — 40 руб., налог с продаж — 12 руб.).
   Приказом руководителя "Пассива" утверждены нормы суточных при командировках по территории России — 300 руб. в сутки. Петрову выданы суточные в сумме 2400 руб. (300 руб/дн. х 8 дн.).
   Сумма аванса, выданного Петрову для оплаты расходов в командировке, составила 15 000 руб.
   Сумма НДС по командировочным расходам, подлежащая налоговому вычету, составит 1707 руб., в том числе:
   — по авиационным билетам — 600 руб. ((3780 руб. — 180 руб.) х 16,67%);
   — по проживанию в гостинице — 1067 руб. ((6720 руб. — 320 руб.) х 16,67%);
   — по услугам связи — 40 руб.
   Ситуация 1. Петров направлен в командировку для заключения договора о покупке материалов.
   Бухгалтер "Пассива" должен сделать записи (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 71 Кредит 50 — 15 000 руб. — выдан аванс на командировку;
   Дебет 19 Кредит 71 — 1707 руб. — учтен НДС по командировочным расходам;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — 1707 руб. — произведен вычет по НДС;
   Дебет 10 Кредит 71 — 11 445 руб. (3780 + 6720 + 252 + 2400 — 1707) — расходы по командировке учтены в себестоимости приобретенных материалов.
   Остаток подотчетных средств в сумме 1848 руб. (15 000 — 1707 — 11 445), не израсходованных Петровым, указывается в строке 628 баланса за 2001 г.
   Ситуация 2. Петров направлен в командировку для заключения договора о продаже готовой продукции "Пассива".
   Бухгалтер "Пассива" должен сделать записи (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 71 Кредит 50 — 15 000 руб. — выдан аванс на командировку;
   Дебет 19 Кредит 71 — 1707 руб. — учтен НДС по командировочным расходам;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — 1707 руб. — произведен вычет по НДС;
   Дебет 44 Кредит 71 — 11 445 руб. (3780 + 6720 + 252 + 2400 — 1707) — списаны расходы по командировке.
   Остаток подотчетных средств в сумме 1848 руб. (15 000 — 1707 — 11 445), не израсходованных Петровым, указывается в строке 628 баланса за 2001 г.
   
   При выдаче средств на командировку в иностранной валюте бухгалтеру следует:
   — оприходовать наличную иностранную валюту, полученную в банке, по официальному курсу на день оприходования;
   — выдать иностранную валюту сотруднику по официальному курсу на день выдачи;
   — отразить расходы командированного лица по официальному курсу на день утверждения авансового отчета;
   — скорректировать (увеличить или уменьшить) задолженность подотчетного лица исходя из официального курса иностранной валюты, действующего на день утверждения авансового отчета или на день составления бухгалтерской отчетности (если к этому времени задолженность не была погашена).
   Если на дату утверждения авансового отчета (дату составления отчетности) курс валюты оказался выше, чем на дату ее выдачи, то в учете возникает положительная курсовая разница.
   Сумма положительной курсовой разницы отражается так:
   по старому Плану счетов
   Дебет 71 Кредит 80 — отражена положительная курсовая разница;
   по новому Плану счетов
   Дебет 71 Кредит 91—1 — отражена положительная курсовая разница.
   Если на дату утверждения авансового отчета (дату составления отчетности) курс валюты оказался ниже, чем на дату ее выдачи, то в учете возникает отрицательная курсовая разница.
   Сумма отрицательной курсовой разницы отражается так:
   по старому Плану счетов
   Дебет 80 Кредит 71 — отражена отрицательная курсовая разница;
   по новому Плану счетов
   Дебет 91—2 Кредит 71 — отражена отрицательная курсовая разница.
   Пример. Сотрудник основного производства ООО "Пассив" А.Н. Сомов 20 декабря 2001 г. был направлен в служебную командировку в США на 10 дней.
   Согласно приказу руководителя "Пассива" при командировках в США суточные выдаются в пределах 60 долл. США в сутки.
   Расходы Сомова по найму жилого помещения составили 2400 долл. США, а расходы на приобретение авиационных билетов — 48 000 руб. (в том числе НДС — 8000 руб.).
   Стоимость оформления выездных документов в США — 1200 руб.
   Сомову выдан аванс на командировочные расходы в сумме:
   — 3500 долл. США — на оплату жилья и суточных;
   — 50 000 руб. — на оплату авиационных билетов и оформление выездных документов.
   Ситуация 1. Официальный курс доллара США составил (цифры примера условные):
   — на дату снятия наличной валюты с валютного счета и выдачи ее подотчетному лицу — 28 руб/USD;
   — на дату утверждения авансового отчета Сомова и возврата неизрасходованных средств в кассу — 30 руб/USD.
   Бухгалтер "Пассива" должен сделать записи (одинаково как по новому, так и по старому Плану счетов):
   Дебет 50 Кредит 51 — 50 000 руб. — сняты наличные денежные средства с расчетного счета;
   Дебет 50 Кредит 52 — 98 000 руб. (3500 USD x 28 руб/USD) — сняты наличные денежные средства с валютного счета;
   Дебет 71 Кредит 50 — 50 000 руб. — выданы Сомову рубли из кассы;
   Дебет 71 Кредит 50 — 98 000 руб. — выдана Сомову наличная валюта из кассы;
   Дебет 19 Кредит 71 — 8000 руб. — учтен НДС по расходам Сомова на проезд;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — 8000 руб. — произведен налоговый вычет по НДС;
   Дебет 20 Кредит 71 — 40 000 руб. (48 000 — 8000) — списаны расходы Сомова на проезд;
   Дебет 20 Кредит 71 — 1200 руб. — списаны расходы Сомова на оформление выездных документов;
   Дебет 20 Кредит 71 — 18 000 руб. (60 USD x 10 дн. х 30 руб/USD) — отражены расходы по выплате Сомову суточных;
   Дебет 20 Кредит 71 — 72 000 руб. (2400 USD x 30 руб/USD) — отражены расходы Сомова по найму жилого помещения.
   Курсовая разница, возникшая на дату утверждения авансового отчета, отражается проводкой:
   по старому Плану счетов
   Дебет 71 Кредит 80 — 7000 руб. ((30 руб/USD — 28 руб/USD) х 3500 USD) — отражена положительная курсовая разница;
   по новому Плану счетов
   Дебет 71 Кредит 91—1 — 7000 руб. ((30 руб/USD — 28 руб/USD) х 3500 USD) — отражена положительная курсовая разница.
   Остаток подотчетных средств в сумме 15 800 руб. (в том числе 800 руб. и 500 USD по курсу 30 руб/USD), не израсходованных Сомовым, указывается в строке 628 баланса за 2001 г.
   Ситуация 2. Официальный курс доллара США составил:
   — на дату снятия наличной валюты с валютного счета и выдачи ее подотчетному лицу — 30 руб/USD;
   — на дату утверждения авансового отчета Сомова и возврата неизрасходованных средств в кассу — 28 руб/USD.
   Бухгалтер "Пассива" должен сделать следующие записи (одинаково как по новому, так и по старому Плану счетов):
   Дебет 50 Кредит 51 — 50 000 руб. — сняты наличные деньги с расчетного счета;
   Дебет 50 Кредит 52 — 105 000 руб. (3500 USD x 30 руб/USD) — сняты наличные денежные средства с валютного счета;
   Дебет 71 Кредит 50 — 50 000 руб. — выданы Сомову рубли из кассы;
   Дебет 71 Кредит 50 — 105 000 руб. — выдана Сомову наличная валюта из кассы;
   Дебет 19 Кредит 71 — 8000 руб. — учтен НДС по расходам Сомова на проезд;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 — 8000 руб. — произведен налоговый вычет по НДС;
   Дебет 20 Кредит 71 — 40 000 руб. (48 000 — 8000) — списаны расходы Сомова на проезд;
   Дебет 20 Кредит 71 — 1200 руб. — списаны расходы Сомова на оформление выездных документов;
   Дебет 20 Кредит 71 — 16 800 руб. (60 USD х 10 дн. х 28 руб/USD) — отражены расходы по выплате Сомову суточных;
   Дебет 20 Кредит 71 — 67 200 руб. (2400 USD x 28 руб/USD) — отражены расходы Сомова по найму жилого помещения.
   Курсовая разница, возникшая на дату утверждения авансового отчета, отражается проводкой:
   по старому Плану счетов
   Дебет 80 Кредит 71 — 7000 руб. ((30 руб/USD — 28 руб/USD) х 3500 USD) — отражена отрицательная курсовая разница;
   по новому Плану счетов
   Дебет 91—2 Кредит 71 — 7000 руб. ((30 руб/USD — 28 руб/USD) х 3500 USD) — отражена отрицательная курсовая разница.
   Остаток подотчетных средств в сумме 14 800 руб. (в том числе 800 руб. и 500 USD по курсу 28 руб/USD), не израсходованных Сомовым, указывается в строке 628 баланса за 2001 г.
   
   Учет платежей по страхованию
   
   По строке 628 баланса учитывается задолженность организации по страхованию имущества и работников, не погашенная по состоянию на 31 декабря 2001 г.
   Страхование бывает двух видов:
   — обязательное (в соответствии с требованиями законодательства);
   — добровольное (по решению организации).
   Расходы по добровольному страхованию принимаются для целей налогообложения только в пределах установленных норм (пп."р" п.2 Положения о составе затрат).
   Расходы по обязательному страхованию — в полном объеме (пп."щ" п.2 Положения о составе затрат).
   
   Страхование имущества
   
   Начисление страховых платежей отражается по кредиту счета 65 "Расчеты по имущественному и личному страхованию" (по старому Плану счетов) или 76, субсчет 1 "Расчеты по имущественному и личному страхованию" (по новому Плану счетов).
   Если застраховано имущество, которое используется в производственной деятельности организации, то суммы страховых платежей включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) или в состав расходов на продажу. Эта операция отражается записью:
   по старому Плану счетов
   Дебет 20 (23, 25, 26, 44...) Кредит 65 — учтена в составе затрат сумма платежей по страхованию имущества;
   по новому Плану счетов
   Дебет 20 (23, 25, 26, 44...) Кредит 76—1 — учтена в составе затрат сумма платежей по страхованию имущества.
   Если застраховано имущество, которое используется для целей, не связанных с производственной деятельностью, то суммы страховых платежей учитываются в составе прочих расходов:
   по старому Плану счетов
   Дебет 80 Кредит 65 — учтена в составе прочих расходов сумма страховых платежей;
   по новому Плану счетов
   Дебет 91—2 Кредит 76—1 — учтена в составе прочих расходов сумма страховых платежей.
   Перечисление страховых платежей учитывается по дебету счета 65 (по старому Плану счетов) или субсчета 76—1 (по новому Плану счетов). Сумму начисленных платежей можно выплатить страховой организации из кассы или перечислить с банковского счета. Такая операция отражается записью:
   по старому Плану счетов
   Дебет 65 Кредит 50 (51, 52) — перечислены платежи по договору страхования;
   по новому Плану счетов
   Дебет 76—1 Кредит 50 (51, 52) — перечислены платежи по договору страхования.
   При наступлении случая, от которого страховалось имущество организации (например, пожара), сумму страхового возмещения, поступившую в кассу, на расчетный или валютный счет, в учете отразите записью:
   по старому Плану счетов
   Дебет 50 (51, 52) Кредит 65 — поступила сумма страхового возмещения;
   по новому Плану счетов
   Дебет 50 (51, 52) Кредит 76—1 — поступила сумма страхового возмещения.
   Стоимость имущества, утраченного в результате наступления страхового случая, списывается проводкой:
   по старому Плану счетов
   Дебет 65 Кредит 10 (40, 41...) — списана остаточная стоимость застрахованного имущества, испорченного или уничтоженного при наступлении страхового случая;
   по новому Плану счетов
   Дебет 76—1 Кредит 10 (41, 43...) — списана остаточная стоимость застрахованного имущества, испорченного или уничтоженного при наступлении страхового случая.
   Если имущество, пострадавшее в результате страхового случая, можно отремонтировать, то связанные с этим расходы также относятся за счет страхового возмещения. Для этого в учете делается запись:
   по старому Плану счетов
   Дебет 65 Кредит 20 (23, 25, 26, 29...) — списаны расходы по восстановлению застрахованного имущества;
   по новому Плану счетов
   Дебет 76—1 Кредит 20 (23, 25, 26, 29...) — списаны расходы по восстановлению застрахованного имущества.
   Если по условиям договора страхования потери или часть потерь не подлежат компенсации за счет страхового возмещения, то они считаются чрезвычайными расходами организации.
   На сумму таких потерь нужно сделать проводку:
   по старому Плану счетов
   Дебет 80 Кредит 65 — учтена в составе чрезвычайных расходов сумма потерь от страхового случая, не возмещаемая за счет страхового возмещения;
   по новому Плану счетов
   Дебет 99 Кредит 76—1 — учтена в составе чрезвычайных расходов сумма потерь от страхового случая, не возмещаемая за счет страхового возмещения.
   Если сумма страхового возмещения превышает потери организации от порчи или утраты имущества, то сумма такого превышения считается чрезвычайным доходом.
   На сумму этого превышения в учете делается запись:
   по старому Плану счетов
   Дебет 65 Кредит 80 — учтена сумма превышения страхового возмещения над потерями, понесенными в результате порчи или утраты имущества;
   по новому Плану счетов
   Дебет 76—1 Кредит 99 — учтена сумма превышения страхового возмещения над потерями, понесенными в результате порчи или утраты имущества.
   Пример. ООО "Юпитер" застраховало помещение своего склада на случай пожара. Сумма страхового возмещения при наступлении страхового случая составляет 600 000 руб.
   В период действия договора страхования на складе возник пожар, и помещение склада пострадало. Страховая организация выплатила сумму страхового возмещения в соответствии с договором в полном объеме.
   Ремонт помещения склада ООО "Юпитер" осуществляло собственными силами. Стоимость ремонта составила 460 000 руб., в том числе:
   — 360 000 руб. — стоимость материалов (в том числе НДС — 60 000 руб.);
   — 100 000 руб. — затраты на оплату труда работников, занятых на ремонтных работах (включая сумму единого социального налога и взносов на социальное страхование от несчастных случаев на производстве).
   Бухгалтер "Юпитера" должен сделать следующие проводки.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 51 Кредит 65 — 600 000 руб. — получена сумма страхового возмещения;
   Дебет 10 Кредит 60 — 300 000 руб. (360 000 — 60 000) — приобретены материалы для ремонтных работ;
   Дебет 19 Кредит 60 — 60 000 руб. — учтена сумма НДС по приобретенным материалам;
   Дебет 60 Кредит 51 — 360 000 руб. — оплачены полученные материалы;
   Дебет 20 Кредит 10 — 300 000 руб. — переданы материалы на производство ремонтных работ;
   Дебет 20 Кредит 69, 70 — 100 000 руб. — начислены оплата труда, единый социальный налог и взносы на социальное страхование от несчастных случаев на производстве;
   Дебет 65 Кредит 20 — 400 000 руб. (300 000 + 100 000) — списаны за счет страхового возмещения расходы по ремонту склада;
   Дебет 65 Кредит 19 — 60 000 руб. — списана за счет страхового возмещения сумма НДС по приобретенным для ремонта материалам;
   Дебет 65 Кредит 80 — 140 000 руб. (600 000 — 460 000) — превышение суммы страхового возмещения над понесенными потерями учтено в составе чрезвычайных доходов.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 51 Кредит 76—1 — 600 000 руб. — получена сумма страхового возмещения;
   Дебет 10 Кредит 60 — 300 000 руб. (360 000 — 60 000) — приобретены материалы для ремонтных работ;
   Дебет 19 Кредит 60 — 60 000 руб. — учтена сумма НДС по приобретенным материалам;
   Дебет 60 Кредит 51 — 360 000 руб. — оплачены полученные материалы;
   Дебет 20 Кредит 10 — 300 000 руб. — переданы материалы на производство ремонтных работ;
   Дебет 20 Кредит 69, 70 — 100 000 руб. — начислены оплата труда, единый социальный налог и взносы на социальное страхование от несчастных случаев на производстве;
   Дебет 76—1 Кредит 20 — 400 000 руб. (300 000 + 100 000) — списаны за счет страхового возмещения расходы по ремонту склада;
   Дебет 76—1 Кредит 19 — 60 000 руб. — списана за счет страхового возмещения сумма НДС по приобретенным для ремонта материалам;
   Дебет 76 Кредит 99 — 140 000 руб. (600 000 — 460 000) — превышение суммы страхового возмещения над понесенными потерями учтено в составе чрезвычайных доходов.
   Предприятие может заключить договор страхования имущества на длительный период времени, например на три года, с уплатой страхового взноса вперед за весь период страхования. В этом случае при отнесении страховых платежей на себестоимость продукции (работ, услуг) следует руководствоваться Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98), утвержденным Приказом Минфина России от 9 декабря 1998 г. N 60н. В соответствии с ПБУ 1/98 факты хозяйственной деятельности организации относятся к тому отчетному периоду, в котором они были, независимо от времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с ними.
   Исходя из вышеизложенного, суммы страховых взносов при длительных договорах страхования целесообразно учитывать на счете 31 "Расходы будущих периодов" (по старому Плану счетов) или 97 с таким же названием (по новому Плану счетов). В дальнейшем суммы, отраженные по дебету счета 31 (97), списываются на счета по учету затрат.
   
   Пример. 000 "Пассив" заключило в январе 2001 г. договор страхования имущества на сумму 10 000 000 руб. Срок действия договора — 3 года. Страховой взнос составил 500 000 руб. Оплата согласно договору была произведена единовременно в марте 2001 г. В августе 2001 г. в результате стихийного бедствия застрахованному имуществу был причинен ущерб в размере 700 000 руб., из которого только 600 000 руб. было возмещено страховой компанией.
   Бухгалтер "Пассива" должен сделать следующие записи.
   В январе 2001 г.
   — по старому Плану счетов:
   Дебет 31 кредит 65 — 500 000 руб. — заключен договор страхования имущества и принят к оплате счет страховой компании;
   Дебет 65 Кредит 51 — 500 000 руб. — перечислен страховой взнос;
   — по новому Плану счетов:
   Дебет 97 Кредит 76—1 — 500 000 руб. — заключен договор страхования имущества и принят к оплате счет страховой компании;
   Дебет 76—1 Кредит 51 — 500 000 руб. — перечислен страховой взнос.
   Далее бухгалтер "Пассива" должен ежемесячно делать такую запись.
   по старому Плану счетов:
   Дебет 20 Кредит 31 — 13 889 руб. (500 000 руб. : 36 мес.) — списана на себестоимость часть страхового взноса;
   по новому Плану счетов:
   Дебет 20 Кредит 97 — 13 889 руб. (500 000 руб. : 36 мес.) — списана на себестоимость часть страхового взноса.
   В августе 2001 г.
   — по старому Плану счетов:
   Дебет 65 Кредит 10 (40, 41) — 700 000 руб. — списана стоимость пострадавшего имущества;
   Дебет 51 Кредит 65 — 600 000 руб. — перевела денежные средства на расчетный счет организации страховая компания;
   Дебет 80 Кредит 65 — 100 000 руб. (700 000 — 600 000) — включаются в состав чрезвычайных расходов потери от страховых случаев, не компенсируемые страховым возмещением;
   — по новому Плану счетов:
   Дебет 76—1 Кредит 10 (40, 41) — 700 000 руб. — списана стоимость пострадавшего имущества;
   Дебет 51 Кредит 76—1 — 600 000 руб. — перевела денежные средства на расчетный счет организации страховая компания;
   Дебет 99 Кредит 76—1 — 100 000 руб. (700 000 — 600 000) — включаются в состав чрезвычайных расходов потери от страховых случаев, не компенсируемые страховым возмещением.
   
   Страхование работников
   
   Начисление и перечисление страховых взносов при страховании работников организации отражается в учете аналогично тому, как отражается начисление и перечисление взносов при страховании имущества.
   При наступлении страхового случая застрахованному работнику организации полагается выплата соответствующего возмещения.
   Сумму страхового возмещения следует начислить проводкой:
   по старому Плану счетов
   Дебет 65 Кредит 73 — начислена сумма страхового возмещения, причитающаяся по договору страхования работника;
   по новому Плану счетов
   Дебет 76—1 Кредит 73 — начислена сумма страхового возмещения, причитающаяся по договору страхования работника.
   Сумма страхового возмещения, поступившая в кассу, на расчетный или валютный счет, отражается в учете записью:
   по старому Плану счетов
   Дебет 50 (51, 52) Кредит 65 — поступила сумма страхового возмещения;
   по новому Плану счетов
   Дебет 50 (51, 52) Кредит 76—1 — поступила сумма страхового возмещения.
   При выплате полученного возмещения застрахованному сотруднику вашей организации вам надо сделать в учете запись (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 73 Кредит 50 (51) — сумма страхового возмещения выдана сотруднику организации.
   
   Учет депонированной заработной платы
   
   По строке 628 баланса отражается сумма депонированной заработной платы, которая не была выдана по состоянию на 31 декабря 2001 г.
   Отметим, что сроки выплаты заработной платы определяются соглашением между администрацией и сотрудниками организации и фиксируются в трудовом договоре.
   Заработная плата выплачивается в течение трех дней, начиная с установленной даты ее выдачи. Не полученная в срок заработная плата депонируется.
   По истечении трех дней, установленных для выдачи заработной платы, кассир должен построчно проверить в расчетно — платежной ведомости расписки в получении денег и суммировать выданную заработную плату.
   Напротив фамилий тех, кто не получил заработную плату, в графе "Деньги получил" (при выдаче денег по форме N Т—49) или "Подпись в получении" (при выдаче денег по форме N Т—53) ставится штамп или пишется от руки "депонировано".
   Учет расчетов с депонентами (сотрудниками, чья заработная плата была депонирована) ведется в книге учета депонированной заработной платы или специальном реестре.
   В книге учета депонированной заработной платы каждому депоненту отводится отдельная строка, в которой указываются его табельный номер, фамилия, имя и отчество, депонированная сумма.
   При выдаче заработной платы в книге делается соответствующая отметка. Книга депонентов открывается на год.
   Депонированные суммы сдаются в банк, и на сданные суммы составляется один общий расходный кассовый ордер.
   Сумма депонированной заработной платы отражается проводками (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 70 Кредит 76 — депонирована не полученная работниками заработная плата;
   Дебет 51 Кредит 50 — депонированная заработная плата внесена на расчетный счет.
   По строке 628 баланса указывается кредитовое сальдо по счету 76, не погашенное на 31 декабря 2001 г.
   Налог на доходы физических лиц с депонированной заработной платы в бюджет не уплачивается (разд.VIII Методических рекомендаций налоговым органам о порядке применения главы 23 "Налог на доходы физических лиц" части второй НК РФ, утвержденных Приказом МНС России от 29 ноября 2000 г. N БГ—3—08/415).
   Депонированная заработная плата выдается сотрудникам по расходному кассовому ордеру.
   Дата и номер расходного кассового ордера указываются в книге депонентов или реестре депонированной заработной платы.
   При выдаче депонированной заработной платы в учете делаются записи (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 50 Кредит 51 — получены денежные средства в банке на выдачу депонированной заработной платы;
   Дебет 76 Кредит 50 — депонированная заработная плата выдана сотрудникам.
   Пример. В ноябре 2001 г. сотрудникам основного производства ООО "Пассив" начислена заработная плата в сумме 9600 руб. Общая сумма налога на доходы физических лиц, подлежащая удержанию из начисленной заработной платы, составила 1200 руб.
   Сотрудник "Пассива" А.Н. Иванов из—за болезни заработную плату за ноябрь не получил. Иванову было начислено 2700 руб.
   Сумма налога на доходы, подлежащая удержанию с заработной платы Иванова, составляет 350 руб. Заработная плата должна быть выдана Иванову в сумме 2350 руб. (2700 — 350).
   Организация уплачивает взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний по ставке 3 процента, а единый социальный налог — по ставке 35,6 процента.
   Бухгалтер "Пассива" 30 ноября 2002 года должен сделать записи (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 20 Кредит 70 — 9600 руб. — начислена зарплата за ноябрь 2002 г.;
   Дебет 20 Кредит 69—1 — 288 руб. (9600 руб. х 3%) — начислен взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний;
   Дебет 20 Кредит 69—1 — 384 руб. (9600 руб. х 4%) — начислен ЕСН в части, которая подлежит уплате в Фонд социального страхования РФ;
   Дебет 20 Кредит 69—2 — 2688 руб. (9600 руб. х 28%) — начислен ЕСН в части, которая подлежит уплате в Пенсионный фонд РФ;
   Дебет 20 Кредит 69—3 — 346 руб. (9600 руб. х 3,6%) — начислен ЕСН в части, которая подлежит уплате в фонд медицинского страхования;
   Дебет 70 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц" — 1200 руб. — удержан налог на доходы физических лиц с заработной платы, начисленной сотрудникам организации.
   В день выдачи заработной платы бухгалтер "Пассива" должен сделать записи (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 69—1 Кредит 51 — 288 руб. — перечислен взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний с заработной платы за ноябрь 2001 г.;
   Дебет 69—1 Кредит 51 — 384 руб. — перечислен ЕСН в части, которая подлежит уплате в Фонд социального страхования РФ с заработной платы за ноябрь 2001 г.;
   Дебет 69—2 Кредит 51 — 2688 руб. — перечислен ЕСН в части, которая подлежит уплате в Пенсионный фонд РФ с заработной платы за ноябрь 2001 г.;
   Дебет 69—3 Кредит 51 — 346 руб. — перечислен ЕСН в части, которая подлежит уплате в фонд медицинского страхования с заработной платы за ноябрь 2001 г.;
   Дебет 50 Кредит 51 — 8400 руб. (9600 — 1200) — оприходованы денежные средства, снятые с расчетного счета на выдачу заработной платы за ноябрь 2001 г.;
   Дебет 70 Кредит 50 — 6050 руб. (9600 — 1200 — 2350) — выдана заработная плата сотрудникам "Пассива" (за исключением Иванова);
   Дебет 68 субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц" Кредит 51 — 850 руб. (1200 — 350) — перечислен в бюджет налог на доходы физических лиц (за вычетом налога, начисленного с заработной платы Иванова).
   В день депонирования заработной платы бухгалтер "Пассива" должен сделать записи:
   Дебет 70 Кредит 76 — 2350 руб. — депонирована заработная плата Иванова;
   Дебет 51 Кредит 50 — 2350 руб. — депонированная заработная плата Иванова сдана на расчетный счет в банк.
   Сумма заработной платы Иванова в размере 2350 руб. должна быть указана по строке 628 баланса за 2001 г.
   Если депонированная заработная плата не была востребована работником в течение трех лет, то она включается в состав внереализационных доходов.
   Такую операцию следует отразить записью:
   по старому Плану счетов
   Дебет 76 Кредит 80 — невостребованная заработная плата включена в состав внереализационных доходов;
   по новому Плану счетов
   Дебет 76 Кредит 91—1 — невостребованная заработная плата включена в состав внереализационных доходов.
   В случае смерти работника не полученная ко дню его смерти заработная плата выдается совместно проживающим с ним членам семьи, а также лицам, находившимся на иждивении умершего.
   
   Строка 630 "Задолженность участникам
   (учредителям) по выплате доходов"
   
   По строке 630 отражается задолженность организации перед учредителем по начисленным, но не выплаченным дивидендам, а также процентам по ценным бумагам, выпущенным организацией, не погашенная по состоянию на 31 декабря 2001 г.
   Эта задолженность отражается по кредиту счета 75 "Расчеты с учредителями" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).
   На основании решения акционеров (участников) о распределении доходов, полученных организацией, в учете делается проводка:
   по старому Плану счетов
   Дебет 88 Кредит 75 — начислены дивиденды (доходы) акционерам или участникам организации;
   по новому Плану счетов
   Дебет 84 Кредит 75 — начислены дивиденды (доходы) акционерам или участникам организации.
   Отметим, что дивиденды, выплачиваемые акционерам (участникам), которые являются работниками организации, учитываются по кредиту счета 70. Эта операция отражается записью:
   по старому Плану счетов
   Дебет 88 Кредит 70 — начислены дивиденды (доходы) акционерам или участникам, которые являются работниками организации;
   по новому Плану счетов
   Дебет 84 Кредит 70 — начислены дивиденды (доходы) акционерам или участникам, которые являются работниками организации.
   Выплачивая доходы (дивиденды) учредителям, ваша организация должна удержать с выплаченных сумм налог на доходы и перечислить сумму налога в бюджет.
   В данном случае организация выступает в роли налогового агента.
   В 2001 г. налог удерживается по следующим ставкам:
   — при выплате доходов (дивидендов) юридическим лицам — 15 процентов;
   — при выплате доходов (дивидендов) физическим лицам — 30 процентов.
   Налог начисляется только при фактической выплате дивидендов. Если дивиденды не выплачиваются, налог начислять не нужно.
   Однако с 1 января 2002 г. ставка налога на дивиденды будет значительно снижена. Поэтому выплату дивидендов лучше перенести на 2002 г. Это дает возможность сэкономить на налогах. О том, как это сделать, читайте раздел "Как подготовиться к уплате налога на прибыль по новым правилам".
   При начислении налога в учете следует сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 75 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на доходы юридических лиц" — удержан налог на доходы с сумм, выплаченных учредителям — юридическим лицам;
   Дебет 75 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц" — удержан налог на доходы с сумм, выплаченных учредителям — физическим лицам;
   Дебет 70 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц" — удержан налог на доходы с сумм, выплаченных учредителям — работникам организации.
   Выплата дивидендов отражается записью (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):
   Дебет 75 (70) Кредит 50 (51, 52) — выплачены дивиденды (доходы) учредителям (за минусом суммы удержанного налога на доходы).
   Пример. Чистая прибыль ООО "Пассив" по итогам 2000 г. составила 100 000 руб.
   Доли участников в уставном капитале ООО "Пассив" распределены так:
   А.Н. Иванов — 75 процентов уставного капитала;
   С.С. Петров — 25 процентов уставного капитала.
   На общем собрании учредителей, состоявшемся в 2001 г., прибыль 2000 г. было решено распределить между участниками ООО пропорционально их долям в уставном капитале:
   А.Н. Иванову — 75 000 руб.;
   С.С. Петрову — 25 000 руб.
   Иванов является работником ООО "Пассив".
   В 2001 г. Ивановым и Петровым дивиденды получены не были.
   Начисление доходов бухгалтер "Пассива" отразит в учете следующими проводками.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 88 Кредит 70 — 75 000 руб. — начислен доход Иванову от участия в ООО;
   Дебет 88 Кредит 75 — 25 000 руб. — начислен доход Петрову от участия в ООО.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 84 Кредит 70 — 75 000 руб. — начислен доход Иванову от участия в ООО;
   Дебет 84 Кредит 75 — 25 000 руб. — начислен доход Петрову от участия в ООО.
   Задолженность "Пассива" по начисленным и невыплаченным дивидендам в сумме 100 000 руб. (75 000 + 25 000) отражается по строке 628 баланса за 2001 г.
   Если начисленные дивиденды не были востребованы акционером (участником), то по истечении трех лет они включаются в состав внереализационных доходов. Эту операцию следует отразить записью:
   по старому Плану счетов
   Дебет 75 Кредит 80 — включены в состав внереализационных доходов невостребованные дивиденды;
   по новому Плану счетов
   Дебет 75 Кредит 91—1 — включены в состав внереализационных доходов невостребованные дивиденды.
   
   Строка 640 "Доходы будущих периодов"
   
   По строке 640 баланса указываются доходы, полученные организацией в 2001 г., но относящиеся к будущим отчетным периодам.
   В составе доходов, отражаемых по строке 640 баланса, могут также учитываться: стоимость безвозмездно полученных ценностей; недостачи прошлых лет, выявленные в 2001 г.; разница между балансовой стоимостью недостающих ценностей и суммой, подлежащей взысканию с виновного лица.
   
   Доходы, полученные организацией в 2001 году,
   но относящиеся к будущим отчетным периодам
   
   К таким доходам, в частности, относятся:
   — полученная вперед арендная плата;
   — суммы, полученные вперед за перевозки по месячным и квартальным билетам;
   — полученная абонементная плата за пользование средствами связи.
   Таким образом, к доходам будущих периодов относятся суммы, поступившие по договорам, которые заключены на длительный срок и не предусматривают перерасчетов по факту оказания услуг (выполнения работ).
   Указанные доходы учитываются по кредиту счета 83 "Доходы будущих периодов" (по новому Плану счетов) или по счету 98 с таким же названием (по новому Плану счетов). В строке 640 баланса указывается кредитовое сальдо по этим счетам, не погашенное по состоянию на 31 декабря 2001 г.
   Для учета поступлений, относящихся к будущим отчетным периодам, к счету 83 (98) следует открыть субсчет 1 "Доходы, полученные в счет будущих периодов" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).
   Получение денег в качестве аванса или в счет предварительной оплаты доходами будущих периодов не признается и, следовательно, на счете 83 (98) не отражается. Для учета авансов и предоплат используется счет 64 "Расчеты по авансам полученным" (по старому Плану счетов) или 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты по авансам полученным" (по новому Плану счетов).
   Поступление (начисление) доходов будущих периодов в учете отражается так.
   по старому Плану счетов:
   Дебет 50 (51, 52, 55) Кредит 83—1 — отражены доходы будущих периодов;
   по новому Плану счетов:
   Дебет 50 (51, 52, 55) Кредит 98—1 — отражены доходы будущих периодов.
   Если доходы будущих периодов получены в счет выполнения работ (оказания услуг), облагаемых налогом на добавленную стоимость, то сумма доходов также облагается этим налогом. Начисление НДС отражается записью:
   по старому Плану счетов
   Дебет 83—1 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" — начислен НДС с суммы доходов будущих периодов;
   по новому Плану счетов
   Дебет 98—1 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" — начислен НДС с суммы доходов будущих периодов.
   НДС с доходов будущих периодов начисляется по расчетным ставкам 9,09 или 16,67 процента.
   Пример. ОАО "Телеком" оказывает услуги в области телефонной связи. В декабре 2001 г. ОАО "Телеком" продало телефонную карту стоимостью 9000 руб. (в том числе НДС — 1500 руб.), дающую право на годовое абонементное обслуживание.
   Бухгалтер "Телекома" должен сделать следующие проводки.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 51 Кредит 83—1 — 9000 руб. — поступившие средства учтены как доходы будущих периодов;
   Дебет 83—1 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" — 1500 руб. — начислен НДС.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 51 Кредит 98, субсчет "Доходы, полученные в счет будущих периодов" — 9000 руб. — поступившие средства учтены как доходы будущих периодов;
   Дебет 98—1 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" — 1500 руб. — начислен НДС.
   По строке 640 бухгалтерского баланса за 2001 г. отражается сумма в размере 7500 руб. (9000 — 1500).
   Суммы, учтенные как доходы будущих периодов, списываются в том отчетном периоде, к которому они относятся. В учете эта операция отражается следующими проводками.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 83—1 Кредит 46 — если суммы, ранее учтенные как доходы будущих периодов, были получены в рамках обычной деятельности вашей организации;
   Дебет 83—1 Кредит 80 — если суммы, ранее учтенные как доходы будущих периодов, являются прочими доходами.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 98—1 Кредит 90—1 — если суммы, ранее учтенные как доходы будущих периодов, были получены в рамках обычной деятельности вашей организации;
   Дебет 98—1 Кредит 91—1 — если суммы, ранее учтенные как доходы будущих периодов, являются прочими доходами.
   Одновременно восстанавливается и принимается к вычету сумма НДС, ранее начисленная с доходов будущих периодов. Эта операция отражается проводкой:
   по старому Плану счетов
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 83—1 — восстановлена сумма НДС, ранее начисленная с доходов будущих периодов;
   по новому Плану счетов
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 98—1 — восстановлена сумма НДС, ранее начисленная с доходов будущих периодов.
   Пример. ОАО "Телеком" оказывает услуги в области телефонной связи. В январе 2001 г. ОАО "Телеком" продало телефонную карту стоимостью 9000 руб. (в том числе НДС — 1500 руб.), дающую право на абонементное обслуживание в течение 2001 г.
   Бухгалтер "Телекома" должен сделать следующие проводки.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 51 Кредит 83—1 — 9000 руб. — поступившие средства учтены как доходы будущих периодов;
   Дебет 83—1 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" — 1500 руб. — начислен НДС.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 51 Кредит 98, субсчет "Доходы, полученные в счет будущих периодов" — 9000 руб. — поступившие средства учтены как доходы будущих периодов;
   Дебет 98—1 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" — 1500 руб. — начислен НДС.
   Начиная с января 2001 г. бухгалтер "Телекома" должен ежемесячно делать следующие проводки.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 83—1 Кредит 46 — 750 руб. (9000 руб. : 12 мес.) — отражена выручка, полученная в рамках обычной деятельности организации;
   Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" — 125 руб. (1500 руб. : 12 мес.) — начислен НДС с выручки;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 83—1 — 125 руб. — принят к вычету НДС в части списанной суммы доходов будущих периодов.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 98—1 Кредит 90—1 — 750 руб. (9000 руб. : 12 мес.) — отражена выручка, полученная в рамках обычной деятельности организации;
   Дебет 90—3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" — 125 руб. (1500 руб. : 12 мес.) — начислен НДС с выручки;
   Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 98—1 — 125 руб. — принят к вычету НДС в части списанной суммы доходов будущих периодов.
   
   Безвозмездное получение ценностей
   
   Стоимость безвозмездно полученных ценностей также учитывается в составе доходов будущих периодов.
   Для учета безвозмездно полученных ценностей к счету 83 (98) следует открыть субсчет "Безвозмездные поступления". В новом Плане счетов этот субсчет имеет номер 2.
   Стоимость безвозмездно полученных ценностей определяется исходя из рыночной цены на подобные ценности. В учете эта операция отражается следующими проводками.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 08 Кредит 83, субсчет "Безвозмездные поступления" — получены безвозмездно основные средства (нематериальные активы);
   Дебет 10 (11, 41...) Кредит 83, субсчет "Безвозмездные поступления" — получены безвозмездно иные материальные ценности.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 08 Кредит 98—2 — получены безвозмездно основные средства (нематериальные активы);
   Дебет 10 (11, 41...) Кредит 98—2 — получены безвозмездно иные материальные ценности.
   Стоимость материальных ценностей, безвозмездно полученных от другой организации, облагается налогом на прибыль, который нужно заплатить по итогам того отчетного периода, когда эти ценности получены.
   Стоимость материальных ценностей, безвозмездно полученных от физических лиц, налогом на прибыль не облагается.
   Пример. В декабре 2001 г. ЗАО "Актив" получило безвозмездно от органа местного самоуправления производственное оборудование. Его рыночная цена составила 120 000 руб.
   Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие проводки.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 08 Кредит 83, субсчет "Безвозмездные поступления" — 120 000 руб. — оприходовано безвозмездно полученное оборудование по рыночной цене;
   Дебет 01 Кредит 08 — 120 000 руб. — оборудование введено в эксплуатацию.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 08 Кредит 98—2 — 120 000 руб. — оприходовано безвозмездно полученное оборудование по рыночной цене;
   Дебет 01 Кредит 08 — 120 000 руб. — оборудование введено в эксплуатацию.
   Чтобы учесть стоимость безвозмездно полученного имущества при исчислении налога на прибыль, бухгалтер "Актива" должен указать его рыночную стоимость (120 000 руб.) по строке 4.17 Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли", за 2001 г.
   Рыночная стоимость имущества указывается по строке 640 бухгалтерского баланса за 2001 г.
   Стоимость безвозмездно полученных основных средств и нематериальных активов, учтенная в составе доходов будущих периодов, списывается на счета по учету прочих доходов по мере начисления на них амортизации. Эта операция отражается следующими записями.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 20 (23, 44...) Кредит 02 (05) — начислена амортизация по безвозмездно полученному основному средству (нематериальному активу);
   Дебет 83, субсчет "Безвозмездные поступления" Кредит 80 — соответствующая доля доходов будущих периодов учтена в составе прочих доходов.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 20 (23, 44...) Кредит 02 (05) — начислена амортизация по безвозмездно полученному основному средству (нематериальному активу)
   или
   Дебет 20 (23, 44...) Кредит 04 — начислена амортизация по безвозмездно полученному нематериальному активу (при начислении амортизации без использования счета 05);
   Дебет 98—2 Кредит 91—1 — соответствующая доля доходов будущих периодов учтена в составе прочих доходов.
   Стоимость иных материальных ценностей, безвозмездно полученных организацией и учтенных в составе доходов будущих периодов, списывается по мере передачи их в производство. Для этого в учете делаются следующие записи.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 20 (23, 44...) Кредит 10 — отпущены в производство безвозмездно полученные материалы;
   Дебет 83, субсчет "Безвозмездные поступления" Кредит 80 — соответствующая доля доходов будущих периодов учтена в составе прочих доходов.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 20 (23, 44...) Кредит 10 — отпущены в производство безвозмездно полученные материалы;
   Дебет 98—2 Кредит 91—1 — соответствующая доля доходов будущих периодов учтена в составе прочих доходов.
   Стоимость безвозмездно полученных ценностей для целей налогообложения повторно не учитывается.
   Пример. В декабре 2001 г. ЗАО "Актив" получило безвозмездно от органа местного самоуправления производственное оборудование. Его рыночная цена составила 120 000 руб.
   Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие проводки.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 08 Кредит 83, субсчет "Безвозмездные поступления" — 120 000 руб. — оприходовано безвозмездно полученное оборудование по рыночной цене;
   Дебет 01 Кредит 08 — 120 000 руб. — оборудование введено в эксплуатацию.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 08 Кредит 98—2 — 120 000 руб. — оприходовано безвозмездно полученное оборудование по рыночной цене;
   Дебет 01 Кредит 08 — 120 000 руб. — оборудование введено в эксплуатацию.
   Предположим, что сумма ежемесячной амортизации, которую следует начислять на первоначальную стоимость оборудования, составляет 1000 руб.
   Начиная с февраля 2001 г. бухгалтер "Актива" ежемесячно должен делать следующие проводки.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 20 Кредит 02 — 1000 руб. — начислена амортизация по технологическому оборудованию;
   Дебет 83, субсчет "Безвозмездные поступления" Кредит 80 — 1000 руб. — соответствующая доля доходов будущих периодов учтена в составе прочих доходов.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 20 Кредит 02 — 1000 руб. — начислена амортизация по технологическому оборудованию;
   Дебет 98—2 Кредит 91—1 — 1000 руб. — соответствующая доля доходов будущих периодов учтена в составе прочих доходов.
   Общая сумма доходов будущих периодов, которая в 2001 г. будет списана со счета 83, субсчет "Безвозмездные поступления" (98—2) в кредит счета 80 (91—1), составит 11 000 руб. (1000 руб. x 11 мес.). Чтобы избежать повторного налогообложения этой суммы, бухгалтер "Актива" должен указать ее по строке 5.6 Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли", за 2001 г.
   По строке 640 бухгалтерского баланса за 2001 г. отражается стоимость безвозмездно полученного оборудования в размере 109 000 руб. (120 000 — 11 000).
   
   Выявление недостачи прошлого года
   
   Если в 2001 г. выявлена недостача, относящаяся к прошлому году, и эта недостача была признана виновником недостачи, то ее сумму следует отразить на субсчете "Предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным за прошлые годы" счета 83 (по старому Плану счетов) или 98 (по новому Плану счетов). Этот субсчет имеет номер 2 (по старому Плану счетов) и номер 3 (по новому Плану счетов).
   Сумма недостачи отражается в учете следующими записями.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 84 Кредит 83—2 — выявлена недостача прошлого года;
   Дебет 73 Кредит 84 — отражена задолженность виновного лица.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 94 Кредит 98—3 — выявлена недостача прошлого года;
   Дебет 73 Кредит 94 — отражена задолженность виновного лица.
   По мере того как виновник будет погашать задолженность, в учете нужно будет делать следующие проводки.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 50 (70) Кредит 73 — поступила в кассу (удержана из зарплаты работника) сумма в погашение недостачи
   и одновременно на ту же сумму:
   Дебет 83—2 Кредит 80 — соответствующая доля доходов будущих периодов учтена в составе прочих доходов.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 50 (70) Кредит 73 — поступила в кассу (удержана из зарплаты работника) сумма в погашение недостачи
   и одновременно на ту же сумму:
   Дебет 98—2 Кредит 91—1 — соответствующая доля доходов будущих периодов учтена в составе прочих доходов.
   Бывают случаи, когда виновник недостачи возмещает ущерб по рыночным ценам утраченных ценностей. Как правило, эта сумма больше, чем балансовая стоимость недостающих ценностей. Разницу между этими двумя величинами нужно учесть на субсчете "Разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и балансовой стоимостью по недостачам ценностей" счета 83 (по старому Плану счетов) или 98 (по новому Плану счетов). Этот субсчет имеет номер 3 (по старому Плану счетов) и номер 4 (по новому Плану счетов).
   В учете такая операция отражается записью:
   по старому Плану счетов
   Дебет 73 Кредит 83—3 — отражена разница между балансовой стоимостью недостающих ценностей и суммой, подлежащей взысканию с виновного лица;
   по новому Плану счетов
   Дебет 73 Кредит 98—4 — отражена разница между балансовой стоимостью недостающих ценностей и суммой, подлежащей взысканию с виновного лица.
   По мере того как виновник будет погашать задолженность, в учете должны быть сделаны следующие проводки.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 50 (70) Кредит 73 — поступила в кассу (удержана из зарплаты работника) сумма в погашение недостачи
   и одновременно на ту же сумму:
   Дебет 83—3 Кредит 80 — соответствующая доля доходов будущих периодов учтена в составе прочих доходов.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 50 (70) Кредит 73 — поступила в кассу (удержана из зарплаты работника) сумма в погашение недостачи
   и одновременно на ту же сумму:
   Дебет 98—4 Кредит 91—1 — соответствующая доля доходов будущих периодов учтена в составе прочих доходов.
   Пример. В 2001 г. в ходе инвентаризации в АО "Актив" была обнаружена недостача канцтоваров, учтенных на счете 10 "Материалы". Балансовая стоимость недостающих канцтоваров — 700 руб. В результате проведенного расследования виновным в недостаче был признан работник Иванов. Руководитель "Актива" принял решение взыскать с Иванова 800 руб. (по рыночной цене канцтоваров).
   Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие проводки.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 84 Кредит 10 — 700 руб. — списана балансовая стоимость недостающих канцтоваров;
   Дебет 73 Кредит 84 — 700 руб. — сумма недостачи отнесена на виновное лицо;
   Дебет 73 Кредит 83—3 — 100 руб. — отражена разница между балансовой стоимостью недостающих ценностей (700 руб.) и суммой, подлежащей взысканию с виновного лица (800 руб.).
   По новому Плану счетов:
   Дебет 94 Кредит 10 — 700 руб. — списана балансовая стоимость недостающих канцтоваров;
   Дебет 73 Кредит 94 — 700 руб. — сумма недостачи отнесена на виновное лицо;
   Дебет 73 Кредит 98—4 — 100 руб. — отражена разница между балансовой стоимостью недостающих ценностей (700 руб.) и суммой, подлежащей взысканию с виновного лица (800 руб.).
   Иванов факт недостачи признал и внес 800 руб. в кассу организации. Бухгалтер "Актива" сделал следующие проводки.
   По старому Плану счетов:
   Дебет 50 Кредит 73 — 800 руб. — сумма недостачи погашена сотрудником организации;
   и одновременно:
   Дебет 83—3 Кредит 80 — 100 руб. — разница между балансовой стоимостью недостающих ценностей и суммой, подлежащей взысканию с виновного лица, учтена в составе прочих доходов.
   По новому Плану счетов:
   Дебет 50 Кредит 73 — 800 руб. — сумма недостачи погашена сотрудником организации
   и одновременно:
   Дебет 98—4 Кредит 91—1 — 100 руб. — разница между балансовой стоимостью недостающих ценностей и суммой, подлежащей взысканию с виновного лица, учтена в составе прочих доходов.
   
   Строка 650 "Резервы предстоящих расходов"
   
   По строке 650 отражаются суммы резервов, созданных в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, для равномерного включения тех или иных расходов в издержки производства или обращения и числящиеся по кредиту счета 89 "Резервы предстоящих расходов и платежей" (по старому Плану счетов) или 96 с таким же названием (по новому Плану счетов) по состоянию на 31 декабря 2001 г.
   Остатки зарезервированных на этом счете средств могут быть лишь в том случае, если организация приняла решение о целесообразности сохранения этих резервов и в 2002 г.
   
   Создание резервов предстоящих расходов
   
   Единовременное списание крупных расходов приведет к резкому увеличению себестоимости и может даже стать причиной убытка. Для равномерного включения расходов в затраты на производство и расходы на продажу и создаются резервы предстоящих расходов.
   Например, организация может зарезервировать средства:
   — на дорогостоящий ремонт основных средств;
   — на выплату отпускных работникам.
   Создавать резервы или нет, организация решает сама. Решение о создании резервов и порядок резервирования средств должны быть предусмотрены в учетной политике.
   Величина резервируемых на те или иные цели сумм рассчитывается организацией самостоятельно. Суммы резервов предстоящих расходов относятся на те счета бухгалтерского учета, на которых должны учитываться резервируемые затраты.
   Резервирование средств на предстоящие расходы оформляется записью:
   по старому Плану счетов
   Дебет 20 (23, 25, 44...) Кредит 89 — сформирован резерв предстоящих расходов;
   по новому Плану счетов
   Дебет 20 (23, 25, 44...) Кредит 96 — сформирован резерв предстоящих расходов.
   Пример. Завод "Механик" производит пылесосы, на которые установлен гарантийный срок 1 год. Учетной политикой завода на 2001 г. было предусмотрено резервирование средств на гарантийный ремонт. Отчисления в резерв производились ежемесячно.
   Рассчитаем норматив ежемесячных отчислений в этот резерв.
   По статистике из 100 проданных пылесосов в течение года выходят из строя 10. При этом усредненные затраты на ремонт одного сломанного пылесоса составляют 50 процентов от его себестоимости.
   Таким образом, на гарантийный ремонт одного пылесоса была зарезервирована сумма в размере 5 процентов (50% x 10 шт. : 100 шт.) от его себестоимости.
   Себестоимость одного пылесоса составляет 1200 руб. За год предполагалось выпустить 1500 пылесосов. Следовательно, размер ежемесячных отчислений в резерв на 2001 г. составит 7500 руб. (1200 руб. x 5% x 1500 шт. : 12 мес.).
   Ежемесячно в 2001 г. бухгалтер завода делал запись:
   по старому Плану счетов
   Дебет 20 Кредит 89 — 7500 руб. — начислена сумма резерва предстоящих расходов;
   по новому Плану счетов
   Дебет 20 Кредит 96 — 7500 руб. — начислена сумма резерва предстоящих расходов.
   
   Использование резервов
   предстоящих расходов
   
   Если организация в течение года понесет расходы, под которые создавался тот или иной резерв, в учете должна быть сделана запись:
   по старому Плану счетов
   Дебет 89 Кредит 23 (69, 70, 76...) — списаны фактические затраты, для которых ранее был образован резерв;
   по новому Плану счетов
   Дебет 96 Кредит 23 (69, 70, 76...) — списаны фактические затраты, для которых ранее был образован резерв.
   Пример. На декабрь 2001 г. в ЗАО "Актив" был запланирован дорогостоящий ремонт технологического оборудования собственными силами организации. Учитывая это обстоятельство, в учетной политике на 2001 г. было предусмотрено создание резерва на предстоящий ремонт основных средств.
   Согласно смете сумма ремонта должна была составить 120 000 руб. Соответственно, ежемесячные отчисления в резерв на ремонт основных средств были запланированы в сумме 10 000 руб. (120 000 руб. : 12 мес.).
   Бухгалтер "Актива" ежемесячно в 2001 г. делал проводку:
   по старому Плану счетов
   Дебет 23 Кредит 89 — 10 000 руб. — начислен резерв на ремонт основных средств;
   по новому Плану счетов
   Дебет 23 Кредит 96 — 10 000 руб. — начислен резерв на ремонт основных средств.
   В декабре был проведен ремонт технологического оборудования. Фактическая сумма ремонта (включая материалы, зарплату работникам и отчисления на социальное страхование) составила 96 000 руб. В учете это было отражено так:
   по старому Плану счетов
   Дебет 89 Кредит 10 (70, 69...) — 96 000 руб. — списаны за счет образованного резерва затраты на ремонт технологического оборудования;
   по новому Плану счетов
   Дебет 96 Кредит 10 (70, 69...) — 96 000 руб. — списаны за счет образованного резерва затраты на ремонт технологического оборудования.
   
   Корректировка резерва
   
   В конце года проводится инвентаризация резервов предстоящих расходов. При этом излишне начисленные суммы резерва сторнируются.
   Пример. Вернемся к предыдущему примеру.
   ЗАО "Актив" на ремонт было зарезервировано 120 000 руб., фактически израсходовано 96 000 руб. Неиспользованную сумму резерва в 24 000 руб. (120 000 — 96 000) необходимо сторнировать:
   по старому Плану счетов  
                                  ————————————————¬
        Дебет 23  Кредит  89   —  |24   000   руб.|  —   сторнирована
                                  L————————————————
   

неиспользованная сумма резерва на ремонт основных средств;

по новому Плану счетов

     
                                  ————————————————¬
        Дебет 23  Кредит  96   —  |24   000   руб.|  —   сторнирована
                                  L————————————————
   

неиспользованная сумма резерва на ремонт основных средств.

В некоторых случаях излишне зарезервированные суммы в конце года можно не сторнировать. Например, если:

- ремонтные работы рассчитаны на несколько лет;

- выплаты вознаграждений за выслугу лет и по итогам работы за год производятся в следующем году (например в январе).

В этих случаях излишне начисленные суммы резервов сторнируются после окончания ремонта или выплаты соответствующих вознаграждений. Сумма резерва, не использованная по состоянию на 31 декабря 2001 г., указывается в строке 650 баланса.

Строки 660 "Прочие краткосрочные обязательства",

690 "ИТОГО по разделу V", 700 "БАЛАНС"

По строке 660 показываются суммы краткосрочных пассивов, не нашедших отражения по другим статьям разд.V баланса.

В строке 690 приводится сумма строк 610 "Займы и кредиты", 620 "Кредиторская задолженность", 630 "Задолженность участникам (учредителям) по выплате доходов", 640 "Доходы будущих периодов", 650 "Резервы предстоящих расходов и платежей" и 660 "Прочие краткосрочные обязательства" баланса.

По строке 700 отражается сумма строк 490 "ИТОГО по разделу III", 590 "ИТОГО по разделу IV" и 690 "ИТОГО по разделу V" баланса.

Справка о наличии ценностей, учитываемых

на забалансовых счетах

В данной Справке отражается стоимость ценностей, учтенных на забалансовых счетах организации по состоянию на 31 декабря 2001 г. При этом согласно п.60 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных Приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. N 60н, заполнение этой Справки не является обязательным.

По строке 910 Справки отражается стоимость основных средств, которые не принадлежат вашей организации на праве собственности, а получены от других предприятий или физических лиц:

- по договору аренды;

- по договору безвозмездного пользования.

Такие основные средства учитываются на забалансовом счете 001 "Арендованные основные средства" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) в оценке, указанной сторонами в договоре.

После того как основные средства поступят в вашу организацию, сделайте запись:

Дебет 001 - учтены основные средства, полученные по договору аренды или безвозмездного пользования.

После того как основные средства будут возвращены их владельцу по окончании срока договора, сделайте запись:

Кредит 001 - основные средства возвращены владельцу.

Пример. В феврале 2001 г. ЗАО "Актив" получило в аренду сроком на 1 год торговое оборудование. Согласно договору, размер ежемесячной арендной платы составляет 6000 руб. (в том числе НДС - 1000 руб.). По соглашению сторон стоимость оборудования в договоре определена в 900 000 руб.

После того как оборудование было доставлено в организацию, бухгалтер сделал запись (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 001 - 900 000 руб. - учтено оборудование, полученное в аренду.

Ежемесячно в течение года бухгалтер "Актива" делал проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 44 Кредит 76 - 5000 руб. (6000 - 1000) - начислена арендная плата согласно договору;

Дебет 19 Кредит 76 - 1000 руб. - учтен НДС по арендной плате;

Дебет 76 Кредит 51 - 6000 руб. - перечислена арендная плата за отчетный месяц;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 1000 руб. - произведен налоговый вычет.

Стоимость оборудования в размере 900 000 руб. отражается по строке 910 Справки за 2001 г.

В марте 2002 г. (после того как оборудование будет возвращено арендодателю) бухгалтер "Актива" сделает запись:

Кредит 001 - 900 000 руб. - возвращено оборудование по окончании срока аренды.

По строке 911 Справки отдельно указывается стоимость основных средств, полученных по договору лизинга, при условии, что договор предусматривает учет этих ценностей на балансе лизингодателя.

По строке 920 Справки отражается стоимость товарно - материальных ценностей, принятых на ответственное хранение. Такие ценности учитываются по счету 002 "Товарно - материальные ценности, принятые на ответственное хранение" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

На счете 002 вы должны учесть находящиеся на складе товарно - материальные ценности, право собственности на которые вашей организации не принадлежит, например:

- неоплаченные материалы или товары, полученные по договору, который предусматривает, что право собственности на эти ценности переходит к вашей организации только после их оплаты;

- проданные товары, временно оставленные на складе вашей организации на ответственном хранении;

- поступившие от поставщиков товарно - материальные ценности, счета на которые ваша организация не акцептовала.

Эти ценности учитываются на счете 002 по ценам, предусмотренным в первичных документах, служащих основанием для их оприходования.

После того как товарно - материальные ценности поступят на ответственное хранение, сделайте запись (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 002 - учтены товарно - материальные ценности, полученные на ответственное хранение.

После того как право собственности на товарно - материальные ценности перейдет к вашей организации или они будут отгружены их владельцу, сделайте запись:

Кредит 002 - товарно - материальные ценности сняты с ответственного хранения.

Как учесть неоплаченные товары, полученные по договору с особым порядком перехода права собственности, покажет пример.

Пример. ЗАО "Актив" заключило с ООО "Сатурн" договор купли - продажи материалов на общую сумму 600 000 руб. (в том числе НДС - 100 000 руб.).

Согласно условиям договора материалы отгружаются "Активу" после того, как он перечислит "Сатурну" аванс в сумме 300 000 руб. Однако право собственности на эти материалы переходит к "Активу" лишь после их полной оплаты.

Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 61 Кредит 51 - 300 000 руб. - перечислена сумма аванса;

Дебет 002 - 600 000 руб. - оприходованы материалы, право собственности на которые к "Активу" не перешло;

Дебет 60 Кредит 51 - 300 000 руб. - произведена окончательная оплата по договору;

Дебет 60 Кредит 61 - 300 000 руб. - зачтена в оплату по договору перечисленная ранее сумма аванса.

По новому Плану счетов:

Дебет 60, субсчет "Авансы выданные" Кредит 51 - 300 000 руб. - перечислена сумма аванса;

Дебет 002 - 600 000 руб. - оприходованы материалы, право собственности на которые к "Активу" не перешло;

Дебет 60 Кредит 51 - 300 000 руб. - произведена окончательная оплата по договору;

Дебет 60, Кредит 60 субсчет "Авансы выданные" - 300 000 руб. - зачтена в оплату по договору перечисленная ранее сумма аванса.

Далее бухгалтер "Актива" должен сделать записи (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Кредит 002 - 600 000 руб. - материалы сняты с забалансового учета после того, как право собственности на них перешло к "Активу";

Дебет 10 Кредит 60 - 500 000 руб. (600 000 - 100 000) - оприходованы материалы на балансе организации;

Дебет 19 Кредит 60 - 100 000 руб. - учтен НДС по материалам, оприходованным на балансе организации;

Дебет 68 субсчет "Расчеты по НДС", Кредит 19 - 100 000 руб. - произведен налоговый вычет.

Как учесть товары, оставленные покупателем на ответственном хранении, также покажет пример.

Пример. ЗАО "Актив" 1 мая 2001 г. продало покупателю товары на сумму 120 000 руб. (в том числе НДС - 20 000 руб.). Себестоимость товаров - 60 000 руб.

Согласно договору проданные товары остаются у ЗАО "Актив" на ответственном хранении до конца месяца. Покупатель забрал товары со склада ЗАО "Актив" 31 мая 2001 г.

Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие записи.

1 мая 2001 г.:

по старому Плану счетов

Дебет 62 Кредит 46 - 120 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 46 Кредит 41 - 60 000 руб. - списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 20 000 руб. - начислен НДС;

Дебет 002 - 120 000 руб. - учтена стоимость товаров, принятых на ответственное хранение;

по новому Плану счетов

Дебет 62 Кредит 90-1 - 120 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 90-2 Кредит 41 - 60 000 руб. - списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 20 000 руб. - начислен НДС;

Дебет 002 - 120 000 руб. - учтена стоимость товаров, принятых на ответственное хранение.

31 мая 2001 г.:

по старому Плану счетов

Кредит 002 - 120 000 руб. - списана стоимость товаров, переданных покупателю;

Дебет 46 Кредит 80 - 40 000 руб. (120 000 - 60 000 - 20 000) - отражена прибыль от продажи товаров;

по новому Плану счетов

Кредит 002 - 120 000 руб. - списана стоимость товаров, переданных покупателю;

Дебет 90-9 Кредит 99 - 40 000 руб. (120 000 - 60 000 - 20 000) - отражена прибыль от продажи товаров.

По строке 930 Справки отражается стоимость товаров, полученных для продажи по договору комиссии (договору поручения или агентскому договору). Право собственности на такие товары принадлежит комитенту (поручителю, принципалу).

После того как вы получили товары по посредническому договору, в учете сделайте запись (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 004 - оприходованы товары, полученные по посредническому договору.

Когда вы продадите (отгрузите) товары покупателю, в учете сделайте запись:

Кредит 004 - проданы (отгружены) покупателю товары, полученные по посредническому договору.

Такую же запись сделайте при возврате непроданных товаров их собственнику (комитенту, поручителю или принципалу).

Существует два варианта проведения расчетов по посредническому договору:

- с участием посредника в расчетах;

- без участия посредника в расчетах.

Если посредник в расчетах участвует, выручка от продажи товаров поступает на расчетный счет или в кассу посредника, а затем посредник перечисляет эти деньги собственнику товаров (комитенту, поручителю или принципалу). При этом варианте расчетов посредник, как правило, удерживает свое вознаграждение из денежных средств, причитающихся собственнику товаров.

Пример. ООО "Марс" и ООО "Сатурн" заключили договор комиссии. Согласно этому договору ООО "Марс" (комиссионер) должно продать партию товаров, полученных от ООО "Сатурн" (комитент), на сумму 120 000 руб. (в том числе НДС - 20 000 руб.). Согласно договору комиссионеру причитается комиссионное вознаграждение в размере 10 процентов от цены сделки.

ООО "Марс" полностью продало полученные на комиссию товары. Затраты, связанные с продажей товаров, составили 3000 руб. Согласно договору комиссии "Марс" участвует в расчетах и удерживает свое вознаграждение из денежных средств, причитающихся "Сатурну".

Бухгалтер "Марса" должен сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 004 - 120 000 руб. - оприходованы товары, полученные по договору комиссии от ООО "Сатурн";

Кредит 004 - 120 000 руб. - отгружены товары покупателям;

Дебет 76, субсчет "Расчеты с покупателями" Кредит 76 субсчет "Расчеты с комитентом" - 120 000 руб. - отражены задолженность покупателей по оплате товаров и задолженность перед комитентом;

Дебет 26 Кредит 02 (70, 69...) - 3000 руб. - отражены затраты, связанные с оказанием посреднических услуг;

Дебет 51 Кредит 76, субсчет "Расчеты с покупателями" - 120 000 руб. - поступили денежные средства от покупателей в оплату товаров на расчетный счет ООО "Марс".

Далее бухгалтер должен сделать следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 76, субсчет "Расчеты с комитентом" Кредит 46 - 12 000 руб. (120 000 руб. x 10%) - отражена сумма комиссионного вознаграждения;

Дебет 46 Кредит 26 - 3000 руб. - списаны затраты, связанные с оказанием посреднических услуг;

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 2000 руб. (12 000 руб. x 16,67%) - начислен НДС с комиссионного вознаграждения;

Дебет 76, субсчет "Расчеты с комитентом" Кредит 51 - 108 000 руб. (120 000 - 12 000) - перечислены денежные средства комитенту за вычетом вознаграждения;

Дебет 46 Кредит 80 - 7000 руб. (12 000 - 2000 - 3000) - отражена прибыль от оказания посреднических услуг.

По новому Плану счетов:

Дебет 76, субсчет "Расчеты с комитентом" Кредит 90-1 - 12 000 руб. (120 000 руб. x 10%) - отражена сумма комиссионного вознаграждения;

Дебет 90-2 Кредит 26 - 3000 руб. - списаны затраты, связанные с оказанием посреднических услуг;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 2000 руб. (12 000 руб. x 16,67%) - начислен НДС с комиссионного вознаграждения;

Дебет 76, субсчет "Расчеты с комитентом" Кредит 51 - 108 000 руб. (120 000 - 12 000) - перечислены денежные средства комитенту за вычетом вознаграждения;

Дебет 90-9 Кредит 99 - 7000 руб. (12 000 - 2000 - 3000) - отражена прибыль от оказания посреднических услуг.

Если посредник в расчетах не участвует, выручка от продажи товаров посредником поступает на расчетный счет или в кассу их собственника (комитента, поручителя или принципала). После этого собственник перечисляет посреднику причитающееся ему вознаграждение.

Пример. ООО "Марс" и ООО "Сатурн" заключили договор комиссии. Согласно этому договору ООО "Марс" (комиссионер) должно продать партию товаров, полученных от ООО "Сатурн" (комитент), на сумму 120 000 руб. (в том числе НДС - 20 000 руб.). После исполнения обязательств по договору комиссионеру причитается комиссионное вознаграждение в размере 10 процентов от цены сделки.

ООО "Марс" полностью продало полученные на комиссию товары. Затраты, связанные с продажей товаров, составили 3000 руб. Согласно договору комиссии "Марс" в расчетах не участвует. Сумму вознаграждения "Сатурн" перечисляет на расчетный счет "Марса".

Бухгалтер ООО "Марс" должен сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 004 - 120 000 руб. - оприходованы товары, полученные по договору комиссии от ООО "Сатурн";

Кредит 004 - 120 000 руб. - отгружены товары покупателям;

Дебет 26 Кредит 02 (70, 69...) - 3000 руб. - отражены затраты, связанные с оказанием посреднических услуг.

Далее бухгалтер ООО "Марс" должен сделать следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 76, субсчет "Расчеты с комитентом" Кредит 46 - 12 000 руб. (120 000 руб. x 10%) - отражена сумма комиссионного вознаграждения;

Дебет 51 Кредит 76, субсчет "Расчеты с комитентом" - 12 000 руб. - сумма комиссионного вознаграждения поступила на расчетный счет ООО "Марс";

Дебет 46 Кредит 26 - 3000 руб. - списаны затраты, связанные с оказанием посреднических услуг;

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 2000 руб. (12 000 руб. x 16,67%) - начислен НДС с комиссионного вознаграждения;

Дебет 46 Кредит 80 - 7000 руб. (12 000 - 2000 - 3000) - отражена прибыль от оказания посреднических услуг.

По новому Плану счетов:

Дебет 76 субсчет "Расчеты с комитентом" Кредит 90-1 - 12 000 руб. (120 000 руб. x 10%) - отражена сумма комиссионного вознаграждения;

Дебет 51 Кредит 76, субсчет "Расчеты с комитентом" - 12 000 руб. - сумма комиссионного вознаграждения поступила на расчетный счет ООО "Марс";

Дебет 90-2 Кредит 26 - 3000 руб. - списаны затраты, связанные с оказанием посреднических услуг;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 2000 руб. (12 000 руб. x 16,67%) - начислен НДС с комиссионного вознаграждения;

Дебет 90-9 Кредит 99 - 7000 руб. (12 000 - 2000 - 3000) - отражена прибыль от оказания посреднических услуг.

По строке 940 Справки отражаются суммы, учитываемые на счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

Задолженность неплатежеспособного дебитора вы можете списать с баланса в двух случаях:

- истек срок исковой давности (срок исковой давности составляет три года с момента возникновения задолженности);

- ваш должник признан банкротом.

Задолженность, по которой истек срок исковой давности, а также долг организации, признанной банкротом, спишите проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 62 (76) - списана дебиторская задолженность;

по новому Плану счетов

Дебет 91-2 Кредит 62 (76) - списана дебиторская задолженность.

Если ранее под эту задолженность был создан резерв по сомнительным долгам, проводка будет такой:

по старому Плану счетов

Дебет 82 Кредит 62 (76) - списана ранее созданная задолженность за счет ранее созданного резерва;

по новому Плану счетов

Дебет 63 Кредит 62 (76) - списана ранее созданная задолженность за счет ранее созданного резерва.

Одновременно сумму списанной задолженности отразите записью (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 007 - отражена задолженность неплатежеспособного дебитора.

Такая задолженность должна учитываться на счете 007 в течение пяти лет с момента ее списания с баланса. При списании задолженности с забалансового учета по истечении пяти лет сделайте запись:

Кредит 007 - списана задолженность с забалансового учета.

Задолженность неплатежеспособного должника может быть списана со счета 007 и ранее этого срока. Это происходит в двух случаях:

- должник погасил задолженность;

- организация - должник ликвидирована.

Если должник погасил задолженность, то сумму средств, поступивших в погашение задолженности, отразите следующими проводками.

По старому Плану счетов:

Дебет 50 (51, 52...) Кредит 80 - поступили средства в счет погашения ранее списанной с баланса задолженности;

Кредит 007 - списана задолженность, погашенная дебитором.

По новому Плану счетов:

Дебет 50 (51, 52...) Кредит 91-1 - поступили средства в счет погашения ранее списанной с баланса задолженности;

Кредит 007 - списана задолженность, погашенная дебитором.

Если организация - должник ликвидирована, сделайте запись (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Кредит 007 - списана задолженность в связи с ликвидацией организации - должника.

Пример. В январе 1998 г. ЗАО "Актив" поставило партию собственной продукции ООО "Пассив". Стоимость продукции согласно договору составила 90 000 руб. Проданная продукция НДС не облагается.

При отгрузке продукции бухгалтер "Актива" сделал проводку:

Дебет 62 Кредит 46 - 90 000 руб. - отражена задолженность ООО "Пассив" за отгруженную продукцию.

Из-за неплатежеспособности ООО "Пассив" продукция не была оплачена в срок, установленный договором. В январе 2001 г. ЗАО "Актив" приняло решение списать сумму задолженности в связи с истечением срока исковой давности. Резерв по сомнительным долгам под списание этой задолженности не создавался.

Бухгалтер ЗАО "Актив" в январе 2001 г. должен сделать в учете следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 80 Кредит 62 - 90 000 руб. - списана задолженность ООО "Пассив" по истечении срока исковой давности;

Дебет 007 - 90 000 руб. - отражена сумма списанной дебиторской задолженности за балансом.

По новому Плану счетов:

Дебет 91-2 Кредит 62 - 90 000 руб. - списана задолженность ООО "Пассив" по истечении срока исковой давности;

Дебет 007 - 90 000 руб. - отражена сумма списанной дебиторской задолженности за балансом.

По истечении 5 лет задолженность погашена не была, бухгалтер "Актива" должен списать ее с забалансового учета. Для этого нужно сделать запись:

Кредит 007 - 90 000 руб. - списана сумма непогашенной дебиторской задолженности с забалансового учета по истечении 5 лет.

По строке 950 Справки отражаются суммы гарантий, полученные предприятием в обеспечение выполнения обязательств и платежей. Эти суммы учитываются на забалансовом счете 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

На счете 008 отражаются суммы гарантий, которые вы получили от других организаций в обеспечение:

- выполнения вашей организацией тех или иных обязательств (оплаты полученных товаров, возврата кредита или займа и т.п.);

- оплаты товаров, проданных вашей организацией покупателям.

Учет гарантий ведется в денежном выражении. Если в соглашении о предоставлении гарантии сумма гарантии не указана, то она определяется исходя из условий договора, по которому вы ее получили.

Например, если вы получили гарантию от другой организации об оплате полученной вами партии товаров стоимостью 100 000 руб., на счете 008 вы должны учесть такую же сумму.

На сумму полученной гарантии сделайте в учете запись (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 008 - получена гарантия от сторонней организации.

После того как вы выполнили обязательство, под которое вами была получена гарантия другой организации (оплатили полученный товар, погасили кредит или заем), сумму гарантии спишите:

Кредит 008 - списана сумма гарантии после выполнения вашей организацией своих обязательств.

Такая же запись делается при поступлении денежных средств от покупателей в оплату отгруженных им товаров (при условии, что ранее вы получили гарантию оплаты этих товаров от сторонней организации):

Кредит 008 - списана сумма гарантии после выполнения покупателями своих обязательств перед вашей организацией.

Какие проводки вы должны сделать при получении гарантии собственной платежеспособности, покажет пример.

Пример. ЗАО "Актив" заключило договор на покупку производственного оборудования стоимостью 600 000 руб. (в том числе НДС - 100 000 руб.). Поставщик потребовал предоставить банковскую гарантию в обеспечение оплаты оборудования. ЗАО "Актив" обратилось в обслуживающий банк с просьбой предоставить такую гарантию. Банк выдал гарантию на сумму 600 000 руб.

Бухгалтер "Актива" должен сделать в учете записи (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 008 - 600 000 руб. - учтена сумма гарантии, полученной от банка;

Дебет 08 Кредит 60 - 500 000 руб. (600 000 - 100 000) - оприходовано оборудование;

Дебет 19 Кредит 60 - 100 000 руб. - учтен НДС по оприходованному оборудованию;

Дебет 60 Кредит 51 - 600 000 руб. - оплачено оборудование поставщику;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 100 000 руб. - произведен налоговый вычет;

Кредит 008 - 600 000 руб. - списана сумма гарантии, полученной от банка.

Какие проводки вы должны сделать при получении гарантии платежеспособности покупателя, покажет пример.

Пример. ЗАО "Актив" заключило договор поставки товаров с ООО "Пассив". Стоимость товаров составляет 240 000 руб. (в том числе НДС - 40 000 руб.), себестоимость - 120 000 руб. ЗАО "Актив" (поставщик) потребовало от покупателя - ООО "Пассив" - предоставить банковскую гарантию в обеспечение оплаты товаров. ООО "Пассив" гарантию банка предоставило. После этого ЗАО "Актив" отгрузило товары.

Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 008 - 240 000 руб. - отражена сумма полученной банковской гарантии;

Дебет 62 Кредит 46 - 240 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 46 Кредит 41 - 120 000 руб. - списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 40 000 руб. - начислен НДС;

Дебет 51 Кредит 62 - 240 000 руб. - поступили денежные средства от покупателя - ООО "Пассив";

Кредит 008 - 240 000 руб. - списана сумма банковской гарантии;

Дебет 46 Кредит 80 - 80 000 руб. (240 000 - 120 000 - 40 000) - отражена прибыль от продажи.

По новому Плану счетов:

Дебет 008 - 240 000 руб. - отражена сумма полученной банковской гарантии;

Дебет 62 Кредит 90-1 - 240 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 90-2 Кредит 41 - 120 000 руб. - списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 40 000 руб. - начислен НДС;

Дебет 51 Кредит 62 - 240 000 руб. - поступили денежные средства от покупателя - ООО "Пассив";

Кредит 008 - 240 000 руб. - списана сумма банковской гарантии;

Дебет 90-9 Кредит 99 - 80 000 руб. (240 000 - 120 000 - 40 000) - отражена прибыль от продажи.

По строке 960 Справки отражаются суммы гарантий, выданных предприятием в обеспечение выполнения обязательств и платежей (например, оплаты полученных им товаров, возврата кредита или займа и т.п.).

Такие гарантии учитываются на счете 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

Учет гарантий ведется в денежном выражении. Если в соглашении о предоставлении гарантии сумма гарантии не указана, то она определяется исходя из условий договора, по которому вы ее выдали.

Например, если вы выдали гарантию об оплате сторонней организацией товара стоимостью 100 000 руб., на счете 009 вы должны учесть такую же сумму.

На сумму выданной гарантии сделайте в учете запись (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 009 - выдана гарантия другому лицу в обеспечение обязательств сторонней организации.

После погашения сторонней организацией обязательств (оплаты полученных товаров, погашения кредита или займа) сумму гарантии спишите:

Кредит 009 - списана сумма гарантии в связи с погашением сторонней организацией задолженности.

Пример. ООО "Пассив" заключило договор на поставку производственного оборудования стоимостью 600 000 руб. (в том числе НДС - 100 000 руб.). Поставщик потребовал предоставить гарантию в обеспечение оплаты оборудования. Гарантию на сумму 600 000 руб. предоставило ЗАО "Актив".

Бухгалтер "Актива" должен сделать в учете запись (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 009 - 600 000 руб. - учтена сумма гарантии, выданной "Активом" поставщику "Пассива".

После того как ООО "Пассив" оплатило стоимость оборудования поставщику, бухгалтер "Актива" сделает запись (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Кредит 009 - 600 000 руб. - списана сумма гарантии, выданной "Активом" поставщику "Пассива".

По строке 970 Справки отражаются суммы износа, начисленные по объектам жилищного фонда (если они не используются для получения дохода).

По строке 980 указываются суммы износа, начисленные по объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (например, объектам лесного и дорожного хозяйства).

Если ваша организация ведет учет по старому Плану счетов, то для заполнения этих строк используются данные, отраженные на счетах:

- 014 "Износ жилищного фонда";

- 015 "Износ объектов внешнего благоустройства и других аналогичных объектов".

Если ваша организация ведет учет по новому Плану счетов, то для заполнения этих строк используются данные, отраженные на счете 010 "Износ основных средств". На этом счете указывается износ, начисленный как по жилищному фонду, так и по объектам внешнего благоустройства.

Собственник объектов основных средств и объектов внешнего благоустройства, амортизация по которым не начисляется, тем не менее должен знать, насколько его имущество физически изношено, и учитывать информацию о его износе за балансом.

Начисление износа производится в конце года по установленным нормам амортизационных отчислений на полное восстановление основных средств.

Сумму износа отражайте в конце каждого года следующими записями.

По старому Плану счетов:

Дебет 014 - начислен износ по жилищному фонду;

Дебет 015 - начислен износ по объектам внешнего благоустройства.

По новому Плану счетов:

Дебет 010 - начислен износ по жилищному фонду и объектам внешнего благоустройства.

При списании имущества, на которое был начислен износ, сумму износа спишите следующими проводками.

По старому Плану счетов:

Кредит 014 - списан износ по жилищному фонду;

Кредит 015 - списан износ по объектам внешнего благоустройства.

По новому Плану счетов:

Кредит 010 - списан износ по основным средствам и объектам внешнего благоустройства.

Пример. ЗАО "Актив" 1 января 2001 г. приобрело жилой дом стоимостью 3 000 000 руб. Согласно Единым нормам годовая норма амортизационных отчислений по жилому зданию составляет 0,8 процента.

В конце декабря 2001 г. бухгалтер ЗАО "Актив" должен сделать запись:

по старому Плану счетов

Дебет 014 - 24 000 руб. (3 000 000 руб. x 0,8%) - начислен износ по жилому дому;

по новому Плану счетов

Дебет 010 - 24 000 руб. (3 000 000 руб. x 0,8%) - начислен износ по жилому дому.

Эта сумма указывается по строке 970 Справки за 2001 г.

По строке 990 Справки отражается стоимость других ценностей, учтенных по состоянию на 31 декабря 2001 г. на других забалансовых счетах. Так, здесь отражается стоимость:

- материалов, принятых в переработку на давальческих основах (дебетовое сальдо по счету 003 "Материалы, принятые в переработку" как по старому, так и по новому Плану счетов);

- оборудования, принятого для монтажа (дебетовое сальдо по счету 005 "Оборудование, принятое для монтажа" как по старому, так и по новому Плану счетов);

- бланков строгой отчетности (дебетовое сальдо по счету 006 "Бланки строгой отчетности" как по старому, так и по новому Плану счетов).

ОТЧЕТ О ПРИБЫЛЯХ И УБЫТКАХ (ФОРМА N 2)

Все доходы и расходы в форме N 2 сгруппированы в порядке, предусмотренном Положением по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), утвержденным Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н, и Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденным Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 33н.

В соответствии с ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 форма N 2 включает в себя следующие виды доходов и расходов:

- доходы и расходы по обычным видам деятельности (строки 010 - 050);

- операционные доходы и расходы (строки 060 - 100);

- внереализационные доходы и расходы (строки 120 - 160);

- чрезвычайные доходы и расходы (строки 170 и 180).

Строка 010 "Выручка (нетто) от продажи

товаров, продукции, работ, услуг

(за минусом налога на добавленную стоимость,

акцизов и аналогичных обязательных платежей)"

По строке 010 отражаются доходы, полученные от обычных видов деятельности организации. Согласно п.5 ПБУ 9/99 доходами от обычных видов деятельности являются выручка от продажи продукции и товаров, а также поступления, связанные с выполнением работ, оказанием услуг. Эти доходы отражаются по кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (по старому Плану счетов) или 90 "Продажи" (по новому Плану счетов).

К этому же виду доходов также могут быть отнесены поступления от сдачи имущества в аренду, участия в уставных капиталах других организаций, предоставления за плату прав на объекты интеллектуальной собственности и т.д. Указанные поступления считаются доходами от обычных видов деятельности, если они связаны с основной деятельностью организации. В противном случае подобные доходы являются операционными.

Как правило, основной вид деятельности организации определялся по ее уставу. Но из устава не всегда можно четко определить, какой вид деятельности является основным, а какой - нет. Поэтому, по нашему мнению, было бы целесообразно закрепить в своей учетной политике, какие из указанных в уставе организации видов деятельности являются основными, а какие - прочими. При классификации полученных доходов бухгалтер может руководствоваться также правилом существенности. Другими словами, предметом деятельности организации могут считаться работы или услуги, выручка от реализации которых составляет не менее 5 процентов общего объема выручки организации.

Доходами организации (в том числе отражаемыми по строке 010 формы N 2) признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств или иного имущества) или погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этой организации. Исключение из этого правила предусмотрено для вкладов участников (собственников имущества) организации. Получение таких вкладов как доход не классифицируется.

В ПБУ 9/99 также определено, что не являются доходами следующие поступления:

- суммы налога на добавленную стоимость, акцизов, налога с продаж, экспортных пошлин и иных аналогичных обязательных платежей;

- по договорам комиссии, агентским и иным аналогичным договорам в пользу комитента, принципала;

- в порядке предварительной оплаты продукции (работ, услуг);

- авансы в счет оплаты продукции (работ, услуг);

- задаток;

- в залог, если договором предусмотрено, что заложенное имущество будет передано залогодержателю;

- в погашение кредита или займа.

С введением в действие части первой Налогового кодекса РФ налогоплательщики получили четкое определение понятия "реализация". Согласно ст.39 НК РФ реализацией товаров (работ, услуг) признается передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары (работы, услуги) одним лицом для другого лица. Таким образом, если по условиям договора переход права собственности на продукцию (товары) от продавца к покупателю не совпадает с датой отгрузки, выручка от реализации такой продукции (товаров) включается в Отчет о прибылях и убытках на дату перехода права собственности. Аналогичный порядок отражения выручки применяется в отношении выполненных работ (оказанных услуг).

Бухгалтерам следует учитывать, что не считается реализацией для целей налогообложения передача имущества организации ее правопреемникам при реорганизации этой организации; передача товаров (работ, услуг), если такая передача носит инвестиционный характер, в частности вклады в уставный (складочный) капитал, вклады по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности); передача имущества участнику при его выходе из организации, а также при распределении имущества ликвидируемой организации между его участниками.

Согласно ПБУ 9/99 выручка - это сумма поступлений денежных средств и иного имущества или дебиторской задолженности. Поэтому даже если отгруженная продукция (работы, услуги) оплачена не полностью, выручка отражается исходя из полной стоимости отгруженной продукции (работ, услуг).

Пример. В 2001 г. ЗАО "Актив" реализовало ООО "Пассив" продукцию на сумму 200 000 руб. (без НДС). За отгруженную продукцию ООО "Пассив" перечислило "Активу" только 50 000 руб.

В бухгалтерском учете ЗАО "Актив" делаются следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 46 - 200 000 руб. - отражена задолженность покупателя по отгруженной продукции;

Дебет 51 Кредит 62 - 50 000 руб. - получена частичная оплата от покупателя.

По новому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 90-1 - 200 000 руб. - отражена задолженность покупателя по отгруженной продукции;

Дебет 51 Кредит 62 - 50 000 руб. - получена частичная оплата от покупателя.

В форме N 2 за 2001 г. по строке 010 отражается выручка от продажи товаров в сумме 200 000 руб.

Согласно п.12 ПБУ 9/99 выручка признается, если выполнены следующие условия:

- организация имеет право получить эту выручку (такое право должно быть подтверждено договором или иным образом);

- сумма выручки может быть определена;

- есть уверенность в том, что та или иная хозяйственная операция послужит улучшению финансово - экономического состояния организации;

- право собственности на продукцию перешло к покупателю или работа принята заказчиком;

- расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных предприятием в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете предприятия отражается кредиторская задолженность, а не выручка. То есть в этом случае поступившие от покупателя средства отражаются в составе:

- доходов будущих периодов;

- авансов полученных.

Если сумма выручки, полученная от какого-либо вида деятельности организации, составляет более 5 процентов от ее общей суммы, она расшифровывается по строкам 011 - 013 формы N 2. Например, если организация в отчетном периоде реализовала продукцию собственного производства и товары, приобретенные для перепродажи, сумму выручки от продажи продукции собственного производства можно указать по строке 011, а сумму выручки от реализации товаров - по строке 012.

Пример. В 2001 г. ООО "Пассив" получило выручку от основной деятельности в размере 180 000 руб. (включая НДС - 30 000 руб.), в том числе:

- от реализации собственной продукции - 120 000 руб. (в том числе НДС - 20 000 руб.);

- от реализации покупных товаров - 60 000 руб. (в том числе НДС - 10 000 руб.).

В 2000 г. выручка "Пассива" от основной деятельности составляла 120 000 руб. (включая НДС - 20 000 руб.), в том числе:

- от реализации собственной продукции - 90 000 руб. (в том числе НДС - 15 000 руб.);

- от реализации покупных товаров - 30 000 руб. (в том числе НДС - 5000 руб.).

Таким образом, в форме N 2 за 2001 г. "Пассив" должен отразить по строке 010:

- в столбце 3 - 150 000 руб. (180 000 - 30 000);

- в столбце 4 - 100 000 руб. (120 000 - 20 000).

Расшифровка полученной выручки по видам деятельности (производственной и торговой) производится по строкам 011 и 012.

Так, по строке 011 можно указать выручку от реализации собственной продукции. Тогда "Пассиву" в форме N 2 нужно сделать следующие записи:

- в столбце 3 - 100 000 руб. (120 000 - 20 000);

- в столбце 4 - 75 000 руб. (90 000 - 15 000).

По строке 012 можно отразить выручку от реализации покупных товаров:

- в столбце 3 - 50 000 руб. (60 000 - 10 000);

- в столбце 4 - 25 000 руб. (30 000 - 5000).

Порядок определения суммы выручки от продаж установлен в ПБУ 9/99. Прежде всего в расчет берется договорная цена продукции (работ, услуг). При ее отсутствии для определения величины выручки применяется метод оценки аналогичных сделок при сопоставимых условиях. В этом случае выручка отражается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах организация определяет выручку в отношении аналогичной продукции (товаров, работ, услуг).

Пример. В 2001 г. ООО "Пассив" отремонтировало торговое помещение ЗАО "Актив". Стоимость ремонтных работ в договоре не определена. Аналогичные работы ООО "Пассив" выполняло для других организаций за 240 000 руб. (в том числе НДС - 40 000 руб.).

После окончания работ в бухгалтерском учете ООО "Пассив" делается запись:

по старому Плану счетов

Дебет 62 Кредит 46 - 240 000 руб. - отражены выручка от выполнения работ и задолженность "Актива" по выполненному ремонту;

по новому Плану счетов

Дебет 62 Кредит 90-1 - 240 000 руб. - отражены выручка от выполнения работ и задолженность "Актива" по выполненному ремонту.

В форме N 2 за 2001 г. по строке 010 отражается выручка от выполнения ремонтных работ в сумме 200 000 руб. (240 000 - 40 000).

Методы отражения выручки

Как известно, выручка от продаж может отражаться в бухгалтерском учете двумя способами:

- методом начисления;

- кассовым методом.

Большинство предприятий ведет учет доходов методом начисления. При использовании этого метода основным условием отражения в учете выручки от продаж является факт перехода права собственности на товары (результаты выполненных работ или оказанных услуг). Издержки производства (обращения) организации отражаются в том отчетном периоде, в котором они фактически произведены, независимо от факта их оплаты (предварительной или последующей).

Малым предприятиям предоставлено право использовать кассовый метод учета доходов и расходов. Суть этого метода состоит в том, что выручка от продаж отражается в учете по мере оплаты покупателями отгруженных товаров (т.е. в момент фактического поступления денежных средств или зачета взаимных требований). Поэтому по строке 010 формы N 2 выручка также отражается после получения денежных средств от покупателя. При этом затраты, связанные c производством и продажей товаров, отражаются в учете только в части фактически оплаченных материальных ценностей (работ, услуг), выплаченной зарплаты и т.д.

Малые предприятия могут самостоятельно выбрать тот или иной метод учета доходов и расходов. Указанный метод закрепляется в качестве элемента учетной политики.

Учет выручки методом начисления

Как мы указали выше, при этом методе выручка от реализации продукции (товаров, работ, услуг) отражается в бухгалтерском учете в момент перехода права собственности на товары (результаты выполненных работ, оказанных услуг) от продавца (исполнителя) к покупателю (заказчику).

При ведении учета доходов и расходов методом начисления выручка для целей налогообложения может определяться предприятием либо по моменту отгрузки продукции (товаров), либо по моменту их оплаты. Выбранный метод определения выручки для целей налогообложения устанавливается в учетной политике.

Если организация работает по старому Плану счетов, то сумма выручки отражается на счете 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

По новому Плану счетов выручка отражается на счете 90 "Продажи". Причем к счету 90 необходимо открыть субсчета:

- 90-1 "Выручка";

- 90-2 "Себестоимость продаж";

- 90-9 "Прибыль / убыток от продаж".

Также к счету 90 следует открыть субсчета, которые предназначены для учета налогов, являющихся составной частью цены, а именно:

- 90-3 "Налог на добавленную стоимость";

- 90-4 "Акцизы";

- 90-5 "Экспортные пошлины";

- 90-6 "Налог с продаж".

Эти субсчета открываются, если организация является соответственно плательщиком НДС, акцизов, экспортных пошлин или налога с продаж.

Сумма выручки отражается по кредиту счета 46 (по старому Плану счетов) или субсчета 90-1 (по новому Плану счетов), если она получена от обычных видов деятельности организации (то есть от продажи продукции и товаров, выполнения работ или оказания услуг).

При отражении в учете выручки от обычных видов деятельности следует сделать запись:

по старому Плану счетов

Дебет 62 Кредит 46 - признана сумма выручки от продажи товаров (продукции, выполнения работ, оказания услуг);

по новому Плану счетов

Дебет 62 Кредит 90-1 - признана сумма выручки от продажи товаров (продукции, выполнения работ, оказания услуг).

Одновременно с отражением выручки нужно списать себестоимость проданных товаров (продукции, выполненных работ, оказанных услуг). Эта операция отражается записью:

по старому Плану счетов

Дебет 46 Кредит 41 (40, 45, 20...) - списана себестоимость проданных товаров (продукции, выполненных работ, оказанных услуг);

по новому Плану счетов

Дебет 90-2 Кредит 41 (43, 45, 20...) - списана себестоимость проданных товаров (продукции, выполненных работ, оказанных услуг).

По дебету счета 46 или субсчета 90-2 указывается себестоимость только тех товаров (продукции, работ, услуг), доход от продажи которых учтен по кредиту счета 46 (субсчета 90-1).

Сразу после отражения выручки и списания себестоимости проданных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) необходимо сделать проводки по начислению налогов, являющихся составной частью цены (налог на добавленную стоимость, акцизы, налог с продаж).

Для целей налогообложения выручку от продаж вы должны учитывать, используя один из двух методов:

- по моменту отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг);

- по моменту оплаты отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

При учете выручки "по отгрузке" налоги с выручки начисляются после того, как право собственности на отгруженные товары перешло к покупателю (после того, как работы выполнены, услуги оказаны).

Если ваша организация исчисляет налоги "по отгрузке", при начислении НДС сделайте запись:

по старому Плану счетов

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС к уплате в бюджет;

по новому Плану счетов

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС к уплате в бюджет.

При учете выручки "по оплате" налоги с выручки начисляются после того, как покупатель оплатил товары (работы, услуги).

Если ваша организация исчисляет налоги "по оплате", а на момент признания выручки оплата от покупателей еще не поступила, сделайте проводку:

по старому Плану счетов

Дебет 46 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" - учтен НДС по неоплаченной выручке;

по новому Плану счетов

Дебет 90-3 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" - учтен НДС по неоплаченной выручке.

После того как будут получены деньги от покупателя, сделайте проводку (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 76 субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС к уплате в бюджет.

Пример. ЗАО "Актив" продает товар, цена которого согласно договору составляет 120 000 руб. (в том числе НДС - 20 000 руб.). Организация определяет выручку для целей налогообложения "по оплате". Себестоимость товара - 80 000 руб.

В день отгрузки товара бухгалтер "Актива" сделал следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 46 - 120 000 руб. - отражена выручка от продажи;

Дебет 46 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" - 20 000 руб. - учтен НДС по отгруженному, но не оплаченному товару;

Дебет 46 Кредит 41 - 80 000 руб. - списана себестоимость проданного товара.

По новому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 90-1 - 120 000 руб. - отражена выручка от продажи;

Дебет 90-3 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" - 20 000 руб. - учтен НДС по отгруженному, но не оплаченному товару;

Дебет 90-2 Кредит 41 - 80 000 руб. - списана себестоимость проданного товара.

В день получения оплаты от покупателя бухгалтер "Актива" сделал проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 51 Кредит 62 - 120 000 руб. - поступили деньги от покупателя в оплату товара;

Дебет 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 20 000 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет.

Начисление акциза отразите по дебету счета 46 (по старому Плану счетов) или субсчета 90-4 (по новому Плану счетов). Это отражается записью:

по старому Плану счетов

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по акцизам" - начислен акциз к уплате в бюджет;

по новому Плану счетов

Дебет 90-4 Кредит 68, субсчет "Расчеты по акцизам" - начислен акциз к уплате в бюджет.

Независимо от того, как организация определяет выручку для целей налогообложения ("по оплате" или "по отгрузке"), акциз к уплате в бюджет вы должны начислить в день передачи товара покупателю. Исключение предусмотрено лишь для некоторых категорий подакцизных товаров (п.1 ст.195 НК РФ). По этим товарам начисление акцизов производится после их оплаты.

Начисление акциза после оплаты товаров отражается в учете следующим образом.

По старому Плану счетов:

Дебет 46 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченным акцизам" - учтен акциз по неоплаченной выручке;

Дебет 76, субсчет "Расчеты по неоплаченным акцизам" Кредит 68, субсчет "Расчеты по акцизам" - начислен акциз к уплате в бюджет.

По новому Плану счетов:

Дебет 90-4 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченным акцизам" - учтен акциз по неоплаченной выручке;

Дебет 76, субсчет "Расчеты по неоплаченным акцизам" Кредит 68, субсчет "Расчеты по акцизам" - начислен акциз к уплате в бюджет.

Начисление налога с продаж отразите по дебету счета 46 (по старому Плану счетов) или субсчета 90-6 (по новому Плану счетов). Это отражается записью:

по старому Плану счетов

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" - начислен налог с продаж к уплате в бюджет;

по новому Плану счетов

Дебет 90-6 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" - начислен налог с продаж к уплате в бюджет.

Независимо от того, как ваша организация определяет выручку для целей налогообложения ("по оплате" или "по отгрузке"), налог с продаж к уплате в бюджет следует начислить только после того, как поступила оплата от покупателя.

По окончании каждого месяца необходимо определить финансовый результат (прибыль или убыток) от продаж.

Это делается так:

Сумма выручки Себестоимость продаж (дебетовый

от продаж (кредитовый оборот за отчетный месяц

оборот за отчетный - по счету 46 или суммарный дебетовый =

месяц по счету 46 оборот по субсчетам 90-2, 90-3,

или субсчету 90-1) 90-4, 90-5, 90-6)

= Финансовый результат

Если разница между выручкой (без налогов) и себестоимостью продаж положительная, в учете отражается прибыль.

Эту сумму вы должны отразить заключительными оборотами месяца по дебету счета 46 и кредиту счета 80 "Прибыли и убытки" (по старому Плану счетов) или дебету субсчета 90-9 и кредиту счета 99 "Прибыли и убытки" (по новому Плану счетов). Для этого в учете делается запись:

по старому Плану счетов

Дебет 46 Кредит 80 - отражена прибыль от продаж;

по новому Плану счетов

Дебет 90-9 Кредит 99 - отражена прибыль от продаж.

Если разница между выручкой (без налогов) и себестоимостью продаж отрицательная, ваша организация в отчетном месяце получила убыток.

Эту сумму вы должны отразить заключительными оборотами месяца по кредиту счета 46 и дебету счета 80 "Прибыли и убытки" (по старому Плану счетов) или кредиту субсчета 90-9 и дебету счета 99 "Прибыли и убытки" (по новому Плану счетов). Для этого в учете делается запись:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 46 - отражен убыток от продаж;

по новому Плану счетов

Дебет 99 Кредит 90-9 - отражен убыток от продаж.

Счет 46 или 90 на конец каждого месяца иметь сальдо не должен.

Обратите внимание: если в 2001 г. вы вели учет по новому Плану счетов, все субсчета, открытые к счету 90, в течение года могут иметь сальдо, и их величина будет увеличиваться начиная с января 2001 г.

При этом субсчет 90-1 в течение года может иметь только кредитовое сальдо, а субсчета 90-2, 90-3, 90-4, 90-5 и 90-6 - только дебетовое. Субсчет 90-9 может иметь как дебетовое сальдо (прибыль), так и кредитовое (убыток).

Пример. ЗАО "Актив" в январе 2001 г. продало товаров на общую сумму 120 000 руб. (в том числе НДС - 20 000 руб.). Себестоимость проданных товаров составила 70 000 руб. "Актив" определяет выручку для целей налогообложения "по отгрузке".

Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 46 - 120 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 46 Кредит 41 - 70 000 руб. - списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 46 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС" - 20 000 руб. - начислен НДС;

Дебет 51 Кредит 62 - 120 000 руб. - поступили деньги от покупателей в оплату товаров.

Заключительной записью января будет проводка:

Дебет 46 Кредит 80 - 30 000 руб. (120 000 - 70 000 - 20 000) - отражена прибыль отчетного месяца.

Таким образом, по состоянию на 1 февраля 2001 г. сальдо по счету 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" равно нулю.

По новому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 90-1 - 120 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 90-2 Кредит 41 - 70 000 руб. - списана себестоимость проданных товаров;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 20 000 руб. - начислен НДС;

Дебет 51 Кредит 62 - 120 000 руб. - поступили деньги от покупателей в оплату товаров.

Заключительной записью января будет проводка:

Дебет 90-9 Кредит 99 - 30 000 руб. (120 000 - 70 000 - 20 000) - отражена прибыль отчетного месяца.

Таким образом, по состоянию на 1 февраля 2001 г. у ЗАО "Актив" будут следующие остатки по субсчетам счета 90 "Продажи":

- кредитовое сальдо по субсчету 90-1 - 120 000 руб.;

- дебетовое сальдо по субсчету 90-2 - 70 000 руб.;

- дебетовое сальдо по субсчету 90-3 - 20 000 руб.;

- дебетовое сальдо по субсчету 90-9 - 30 000 руб.

Сальдо по синтетическому счету 90 "Продажи" по состоянию на 1 февраля 2001 г. равно нулю.

Если организация в 2001 г. работала по новому Плану счетов, 31 декабря все субсчета, открытые к счету 90, следует закрыть. Делается это так:

а) кредитовое сальдо субсчета 90-1 закрывается проводкой:

Дебет 90-1 Кредит 90-9 - закрыт субсчет 90-1 по окончании года;

б) дебетовые сальдо субсчетов 90-2, 90-3, 90-4, 90-5 и 90-6 закрываются проводками:

Дебет 90-9 Кредит 90-2 (90-3, 90-4, 90-5, 90-6) - закрыты субсчета 90-2, 90-3, 90-4, 90-5 и 90-6 по окончании года.

В результате сделанных проводок дебетовые и кредитовые обороты по субсчетам счета 90 будут равны.

Таким образом, по состоянию на 1 января 2002 г. сальдо как по счету 90 в целом, так и по всем открытым к нему субсчетам будет равно нулю.

Пример. Воспользуемся данными предыдущего примера и предположим, что у ЗАО "Актив" после января и до конца года продаж не было. "Актив" вел учет в 2001 г. по новому Плану счетов.

Бухгалтер "Актива" 31 декабря должен сделать проводки:

Дебет 90-1 Кредит 90-9 - 120 000 руб. - закрыт субсчет 90-1;

Дебет 90-9 Кредит 90-2 - 70 000 руб. - закрыт субсчет 90-2;

Дебет 90-9 Кредит 90-3 - 20 000 руб. - закрыт субсчет 90-3.

Сальдо по счету 90 в целом и по всем открытым к нему субсчетам по состоянию на 1 января 2002 г. равно нулю.

Учет выручки кассовым методом

Как уже отмечалось, право использования кассового метода учета доходов и расходов предоставлено только малым предприятиям.

Предприятие является малым, если оно отвечает критериям, установленным Федеральным законом от 14 июня 1995 г. N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации".

В соответствии с Рекомендациями Минфина России, утвержденными Приказом от 21 декабря 1998 г. N 64н, малые предприятия могут вести бухгалтерский учет по упрощенной форме и использовать кассовый метод отражения выручки.

Все расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции (товаров, работ, услуг), малым предприятиям рекомендуется учитывать на счете 20 "Основное производство" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов). При этом отражению в учете подлежат только те расходы, которые оплачены организацией.

Стоимость проданных товаров подлежит списанию с кредита счета 41 "Товары" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (по старому Плану счетов) или субсчета 90-2 (по новому Плану счетов) только в том случае, если эти товары оплачены поставщику.

Оценку товаров при их выбытии (списании) рекомендуется производить по методу средней себестоимости. Выручка от реализации товаров отражается по кредиту счета 46 (субсчета 90-1) и соответственно по строке 010 формы N 2 в момент фактического поступления денег на расчетный счет (в кассу) малого предприятия.

Учет доходов и расходов кассовым методом рекомендуется малым предприятиям с небольшим количеством хозяйственных операций за отчетный период. Этот метод отрицательно сказывается на достоверности учета. Так, например, фактически произведенные издержки не отражаются в учете, если они не оплачены. Поэтому только при небольшом количестве хозяйственных операций бухгалтер сможет отслеживать, какая часть из фактически произведенных операций отражена в бухгалтерском учете организации.

Особенности определения выручки от продаж

В п.6 ПБУ 9/99 установлено, как определять выручку, если:

- организация предоставляет коммерческий кредит;

- вместо денежных средств в оплату за отгруженные товары (работы, услуги) организация получает товарно - материальные ценности;

- стоимость товаров (работ, услуг) выражена в условных денежных единицах;

- покупателю предоставляются скидки (накидки).

Отражение выручки при предоставлении

покупателям коммерческого кредита

В договоре купли - продажи организация может предусмотреть, что покупателю предоставляется отсрочка или рассрочка платежа за проданные ему товары (коммерческий кредит).

Обычно при таких условиях покупатель должен оплатить как стоимость самого товара, так и проценты за отсрочку его оплаты. Сумма процентов, которую получит организация, увеличивает выручку от продажи.

В данной ситуации следует:

а) отразить выручку в день перехода права собственности на товары к покупателю;

б) увеличить выручку на сумму процентов, которые покупатель заплатит за отсрочку платежа.

В учете это отражается следующими проводками.

По старому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 46 - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 62 Кредит 46 - увеличена выручка на сумму процентов за отсрочку платежа.

По новому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 90-1 - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 62 Кредит 90-1 - увеличена выручка на сумму процентов за отсрочку платежа.

Пример. ЗАО "Актив" продает товар, цена которого согласно договору составляет 12 000 руб. (НДС не облагается). По условиям договора покупатель должен оплатить товар через 60 дней после его получения. При этом покупатель должен уплатить 0,1 процента от стоимости товара за каждый день отсрочки.

Общая сумма процентов за отсрочку по оплате товара составит:

12 000 руб. x 0,1% x 60 дн. = 720 руб.

Бухгалтер "Актива" должен отразить выручку от продажи следующими записями.

По старому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 46 - 12 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 62 Кредит 46 - 720 руб. - доначислена выручка от продажи на сумму процентов;

Дебет 51 Кредит 62 - 12 720 руб. (12 000 + 720) - поступили деньги от покупателя.

По новому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 90-1 - 12 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 62 Кредит 90-1 - 720 руб. - доначислена выручка от продажи на сумму процентов;

Дебет 51 Кредит 62 - 12 720 руб. (12 000 + 720) - поступили деньги от покупателя.

По строке 010 формы N 2 отражается сумма выручки в размере 12 750 руб.

В аналогичном порядке доначисляется выручка, если покупатель товаров выдал в их оплату собственный вексель. Только в этом случае выручка доначисляется на сумму процентов, которые организация должна получить по векселю.

Отражение выручки по товарообменному

(бартерному) договору

Существуют особенности отражения выручки по товарообменным (бартерным) сделкам. Дело в том, что если иное не предусмотрено договором, то право собственности на товар, который вы передаете по бартерному договору, переходит к покупателю только после того, как вы получите от него имущество, которое он должен передать взамен. До этого момента товар, который вы передали покупателю по бартерному договору, учитывается на счете 45 "Товары отгруженные" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

Сумма выручки по бартерному договору рассчитывается исходя из рыночной стоимости того имущества, которое организация получила взамен.

Если стоимость полученных ценностей установить невозможно, то выручка будет равна стоимости переданного имущества.

Пример. ЗАО "Актив" и ООО "Пассив" заключили договор мены. ЗАО "Актив" передает по договору партию товара. Себестоимость товаров - 10 000 руб. В обычных условиях ЗАО "Актив" реализует такую же партию товара за 18 000 руб.

В обмен на товары "Актив" получает от ООО "Пассив" партию материалов. В обычных условиях "Актив" покупает такую же партию материалов за 18 000 руб.

Для упрощения примера порядок исчисления НДС не рассматривается.

Бухгалтер "Актива" должен сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 45 Кредит 41 - 10 000 руб. - списана себестоимость товаров, отгруженных по товарообменному договору;

Дебет 10 Кредит 60 - 18 000 руб. - оприходованы материалы, полученные по товарообменному договору.

При отражении выручки в учете делаются следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 46 - 18 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 46 Кредит 45 - 10 000 руб. - учтена в себестоимости продаж себестоимость товаров, ранее отгруженных по товарообменному договору;

Дебет 60 Кредит 62 - 18 000 руб. - проведен зачет задолженностей.

По новому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 90-1 - 18 000 руб. - отражена выручка от продажи товаров;

Дебет 90-2 Кредит 45 - 10 000 руб. - учтена в себестоимости продаж себестоимость товаров, ранее отгруженных по товарообменному договору;

Дебет 60 Кредит 62 - 18 000 руб. - проведен зачет задолженностей.

По строке 010 формы N 2 отражается сумма выручки в размере 18 000 руб.

Если цена товаров, установленная по товарообменному договору, ниже рыночной более чем на 20 процентов, то все налоги по договору необходимо исчислять исходя из рыночной цены товаров (п.2 ст.154 НК РФ).

Таким образом, при осуществлении операций по обмену имуществом бухгалтерам следует постоянно сравнивать сумму выручки от реализации переданных ценностей с их рыночной стоимостью.

Определяя рыночную стоимость, бухгалтер должен использовать официальные источники информации о рыночных ценах на сырье, материалы, объекты основных средств и т.п. Такими источниками могут служить:

- официальные сведения о биржевых котировках;

- информация государственных органов статистики и ценообразования;

- информация о рыночных ценах, опубликованная в печатных изданиях.

Располагая документально подтвержденной информацией, предприятие сможет обезопасить себя от возможных споров с налоговыми органами.

Если все же выяснится, что цены, в которых отражена стоимость реализованного имущества, ниже рыночных более чем на 20 процентов, то рекомендуем бухгалтерам самостоятельно исчислить налоги исходя из рыночной стоимости переданного имущества.

Пример. ЗАО "Актив" решило обменять 100 штук силикатного (белого) кирпича на 100 штук красного кирпича и заключило с поставщиком договор мены.

Белый кирпич числится в учете "Актива" на счете 10 "Материалы" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) по цене 20 руб. за штуку.

В договоре мены стороны установили, что ЗАО "Актив" передает белый кирпич по фактической себестоимости. Следовательно, продажная стоимость передаваемого белого кирпича составляет:

20 руб/шт. х 100 шт. + 20 руб/шт. х 100 шт. х 20% = 2400 руб. (в том числе НДС - 400 руб.).

ЗАО "Актив" обычно приобретало красный кирпич у поставщика по цене 19,2 руб. за штуку (в том числе НДС - 3,2 руб.). Такая же цена на красный кирпич установлена договором мены. Таким образом, стоимость приобретаемого красного кирпича составила 1920 руб. (19,2 руб. х 100 шт.), включая НДС - 320 руб. (3,2 руб. х 100 шт.). Обмен признан сторонами равноценным.

В учете "Актива" были сделаны следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 48 - 1920 руб. - отражена выручка от продажи белого кирпича исходя из стоимости красного кирпича;

Дебет 48 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 320 руб. - начислен НДС;

Дебет 48 Кредит 10 - 2000 руб. (2400 - 400) - списана фактическая себестоимость кирпича;

Дебет 80 Кредит 48 - 400 руб. (1920 - 320 - 2000) - выявлен убыток от продажи белого кирпича;

Дебет 10 Кредит 60 - 2000 руб. (2400 - 400) - оприходован красный кирпич исходя из продажной стоимости белого кирпича;

Дебет 19 Кредит 60 - 400 руб. - учтен НДС по оприходованному красному кирпичу;

Дебет 60 Кредит 62 - 2400 руб. - произведен зачет взаимных требований исходя из продажной стоимости белого кирпича;

Дебет 62 Кредит 80 - 480 руб. (2400 - 1920) - учтена разница между стоимостью полученных материалов и выручкой от реализации переданных материалов;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 320 руб. - произведен налоговый вычет (в части, не превышающей сумму НДС по переданным материалам);

Дебет 80 Кредит 19 - 80 руб. (400 - 320) - списан НДС в части, превышающей сумму НДС по реализованным материалам.

По новому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 91-1 - 1920 руб. - отражена выручка от продажи белого кирпича исходя из стоимости красного кирпича;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 320 руб. - начислен НДС;

Дебет 91-2 Кредит 10 - 2000 руб. (2400 - 400) - списана фактическая себестоимость кирпича;

Дебет 99 Кредит 91-9 - 400 руб. (1920 - 320 - 2000) - выявлен убыток от продажи белого кирпича;

Дебет 10 Кредит 60 - 2000 руб. (2400 - 400) - оприходован красный кирпич исходя из продажной стоимости белого кирпича;

Дебет 19 Кредит 60 - 400 руб. - учтен НДС по оприходованному красному кирпичу;

Дебет 60 Кредит 62 - 2400 руб. - произведен зачет взаимных требований исходя из продажной стоимости белого кирпича;

Дебет 62 Кредит 91-1 - 480 руб. (2400 - 1920) - учтена разница между стоимостью полученных материалов и выручкой от реализации переданных материалов;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 320 руб. - произведен налоговый вычет (в части, не превышающей сумму НДС по переданным материалам);

Дебет 91-2 Кредит 19 - 80 руб. (400 - 320) - списан НДС в части, превышающей сумму НДС по реализованным материалам.

Получив сведения о биржевых котировках, а также проанализировав сообщения в печатных изданиях, бухгалтер "Актива" выяснил, что на момент совершения бартерной сделки рыночная цена на белый кирпич составила 26,4 руб. (в том числе НДС - 4,4 руб.).

Следовательно, стоимость переданного белого кирпича в рыночных ценах равна 2640 руб. (26,4 руб. х 100 шт.), включая НДС - 440 руб. (4,4 руб. х 100 шт.).

Стоимость материалов в рыночных ценах (2640 руб.) оказалась выше выручки от реализации этих материалов (1920 руб.) более чем на 20 процентов.

Поэтому бухгалтер "Актива" должен начислить НДС исходя из рыночных цен на белый кирпич. Следовательно, сумма этого налога, подлежащая уплате в бюджет, будет равна 440 руб.

Бухгалтер "Актива" должен доначислить НДС следующими проводками.

По старому Плану счетов:

Дебет 48 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 120 руб. (440 - 320) - доначислен НДС исходя из рыночной цены реализованных материалов;

Дебет 80 Кредит 48 - 120 руб. - сумма доначисленного НДС списана на убыток по бартерной сделке.

По новому Плану счетов:

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 120 руб. (440 - 320) - доначислен НДС исходя из рыночной цены реализованных материалов;

Дебет 99 Кредит 91-9 - 120 руб. - сумма доначисленного НДС списана на убыток по бартерной сделке.

Отражение выручки при продаже

товаров (работ, услуг), цена которых

установлена в условных денежных единицах

Цена товара (работ, услуг) в договоре может быть установлена в любой иностранной валюте или условных денежных единицах. Однако на территории России расчеты производятся только в рублях. Поэтому цена, установленная в иностранной валюте или условных единицах, должна пересчитываться в рубли.

Так, договор купли - продажи может предусматривать условие, что товар оплачивается в рублях по курсу иностранной валюты на день перечисления денег покупателем.

В такой ситуации вы должны:

а) отразить выручку в день перехода права собственности на товары к покупателю (по курсу иностранной валюты, действующему в этот день);

б) скорректировать (увеличить или уменьшить) выручку исходя из суммы денежных средств, фактически поступивших от покупателя.

Если курс иностранной валюты на дату оплаты товара будет больше, чем на дату его отгрузки, то возникает положительная суммовая разница. На эту сумму вы должны доначислить выручку:

по старому Плану счетов

Дебет 62 Кредит 46 - доначислена выручка на сумму положительной суммовой разницы;

по новому Плану счетов

Дебет 62 Кредит 90-1 - доначислена выручка на сумму положительной суммовой разницы.

Положительные суммовые разницы по счету 46 (субсчету 90-1) включаются в оборот, облагаемый НДС, налогом с продаж и налогом на пользователей автомобильных дорог.

Пример. ЗАО "Актив" продает товар, цена которого согласно договору составляет 12 000 долл. США (НДС не облагается). Оплатить товар покупатель должен в рублях по курсу, действующему на день оплаты.

Курс доллара США составил (цифры условные):

- на дату передачи товара покупателю - 27,62 руб/USD;

- на дату оплаты товара - 29,50 руб/USD.

Бухгалтер "Актива" должен отразить выручку от продажи при помощи следующих проводок.

По старому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 46 - 331 440 руб. (12 000 USD x 27,62 руб/USD) - отражена выручка от продажи товара (по курсу на день передачи товара покупателю);

Дебет 51 Кредит 62 - 354 000 руб. (12 000 USD x 29,50 руб/USD) - поступили деньги от покупателя в оплату товара;

Дебет 62 Кредит 46 - 22 560 руб. (354 000 - 331 440) - доначислена выручка от продажи (отражена положительная суммовая разница).

По новому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 90-1 - 331 440 руб. (12 000 USD x 27,62 руб/USD) - отражена выручка от продажи товара (по курсу на день передачи товара покупателю);

Дебет 51 Кредит 62 - 354 000 руб. (12 000 USD x 29,50 руб/USD) - поступили деньги от покупателя в оплату товара;

Дебет 62 Кредит 90-1 - 22 560 руб. (354 000 - 331 440) - доначислена выручка от продажи (отражена положительная суммовая разница).

По строке 010 формы N 2 отражается сумма выручки в размере 354 000 руб. (331 440 + 22 560).

Если курс иностранной валюты на дату оплаты товара будет меньше, чем на дату его отгрузки, то возникает отрицательная суммовая разница. На эту сумму вам необходимо уменьшить выручку. В учете вы должны сделать сторнировочную проводку:

     
        —————————————————————————¬
        |Дебет 62   Кредит   90—1|   —  уменьшена  выручка  на  сумму
        L—————————————————————————
   

отрицательной суммовой разницы.

Отрицательные суммовые разницы по субсчету 90-1 уменьшают оборот, облагаемый НДС, налогом с продаж и налогом на пользователей автомобильных дорог.

Пример. ЗАО "Актив" продает товар, цена которого согласно договору составляет 12 000 долл. США (НДС не облагается).

Оплатить товар покупатель должен в рублях по курсу, действующему на день оплаты.

Курс доллара США составил (цифры условные):

- на дату передачи товара покупателю - 29,50 руб/USD;

- на дату оплаты товара - 27,62 руб/USD.

Бухгалтер "Актива" должен отразить выручку от продажи при помощи следующих проводок.

По старому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 46 - 354 000 руб. (12 000 USD x 29,50 руб/USD) - отражена выручка от продажи товара (по курсу на день передачи товара покупателю);

Дебет 51 Кредит 62 - 331 440 руб. (12 000 USD x 27,62 руб/USD) - поступили деньги от покупателя в оплату товара;

     
                             ————————————¬
        Дебет 62 Кредит 46 — |22 560 руб.|  (354  000  —  331  440) —
                             L————————————
   

уменьшена выручка от продажи (отражена отрицательная суммовая разница).

По новому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 90-1 - 354 000 руб. (12 000 USD x 29,50 руб/USD) - отражена выручка от продажи товара (по курсу на день передачи товара покупателю);

Дебет 51 Кредит 62 - 331 440 руб. (12 000 USD x 27,62 руб/USD) - поступили деньги от покупателя в оплату товара;

     
                                ————————————¬
        Дебет 62 Кредит 90—1  — |22 560 руб.| (354 000  — 331 440)  —
                                L————————————
   

уменьшена выручка от продажи (отражена отрицательная суммовая разница).

По строке 010 формы N 2 отражается сумма выручки в размере 331 440 руб. (354 000 - 22 560).

В большинстве случаев в учете организации возникают положительные суммовые разницы. Связано это с тем, что с момента отгрузки до момента оплаты товара курс иностранной валюты, в которой выражена стоимость товара, увеличивается. Это приводит к увеличению базы, облагаемой налогом на пользователей автомобильных дорог. Однако в данной ситуации есть возможность не переплачивать налог в бюджет.

Так, согласно ст.330 Гражданского кодекса РФ стороны могут предусмотреть в договоре поставки, что при просрочке оплаты товара продавец должен будет уплатить покупателю пени. При этом порядок расчета пеней должен определяться договором. В соответствии с ПБУ 9/99 сумма пеней, начисленных за нарушение условий договоров, учитывается в составе внереализационных доходов организации и, следовательно, налогом на пользователей автодорог не облагается.

Стороны договора вправе установить, что пени за просрочку оплаты товара будут зависеть от курса иностранной валюты на день платежа. В результате разница между курсом иностранной валюты на день отгрузки товара и курсом, действующим на день его оплаты, будет рассматриваться не как суммовая разница (учитываемая в составе выручки), а как пени (учитываемые в составе внереализационных доходов).

При этом сумма пеней, начисляемых за просрочку оплаты товара, может рассчитываться по формуле:

Сумма пеней = Стоимость товара х Курс валюты, действующий -

в долларах США на дату оплаты товара

- Стоимость товара - Курс валюты, действующий

в долларах США на дату отгрузки товара

Такой порядок расчета пеней должен быть отражен в договоре поставки. Поясним сказанное на примере.

Пример. ЗАО "Актив" реализует продукцию собственного производства. Согласно договору поставки, стоимость продукции составляет 40 000 долл. США по официальному курсу, установленному Банком России на день ее отгрузки. По договору покупатель должен оплатить продукцию в день отгрузки. Себестоимость реализованной продукции - 600 000 руб. Право собственности на продукцию переходит от продавца к покупателю в момент ее отгрузки. "Актив" определяет выручку от реализации для целей налогообложения "по отгрузке".

В соответствии с условиями договора при несвоевременной оплате продукции продавец начисляет пени. Сумма пеней исчисляется в следующем порядке:

Курс

Курс доллара США, доллара США,

40 000 USD х действующий - 40 000 USD х действующий на

на дату оплаты дату отгрузки

продукции продукции

Покупатель оплатил поставленный товар несвоевременно. Официальный курс доллара США составил (цифры условные):

- на день отгрузки продукции - 27,0 руб/USD;

- на день оплаты продукции - 28,78 руб/USD. Сумма пеней, начисляемая за несвоевременную оплату товара, составит:

40 000 USD x 28,78 руб/USD - 40 000 USD х 27,0 руб/USD = 71 200 руб.

Операции по реализации продукции отражаются в учете "Актива" следующими записями.

По старому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 46 - 1 080 000 руб. (40 000 USD x 27,0 руб/USD) - отражен доход от продажи продукции по курсу Банка России на день отгрузки;

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 180 000 руб. (1 080 000 руб. х 16,67%) - начислен НДС;

Дебет 46 Кредит 40 - 600 000 руб. - списана себестоимость проданной продукции;

Дебет 26 Кредит 67 - 9000 руб. ((1 080 000 руб. - 180 000 руб.) х 1%) - начислен налог на пользователей автомобильных дорог;

Дебет 46 Кредит 26 - 9000 руб. - списан налог на пользователей автомобильных дорог;

Дебет 46 Кредит 80 - 291 000 руб. (1 080 000 - 180 000 - 600 000 - 9000) - отражен финансовый результат;

Дебет 51 Кредит 76 - 1 151 200 руб. - поступили денежные средства от покупателя (в том числе пени, начисленные за несвоевременную оплату товара);

Дебет 76 Кредит 62 - 1 080 000 руб. - зачтена задолженность покупателя;

Дебет 76 Кредит 80 - 71 200 руб. - сумма пеней учтена в составе внереализационных доходов;

Дебет 80 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 11 867 руб. (71 200 руб. х 16,67%) - начислен налог на добавленную стоимость с суммы поступивших пеней.

По новому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 90-1 - 1 080 000 руб. (40 000 USD х 27,0 руб/USD) - отражен доход от продажи продукции по курсу Банка России на день отгрузки;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 180 000 руб. (1 080 000 руб. х 16,67%) - начислен НДС;

Дебет 90-2 Кредит 43 - 600 000 руб. - списана себестоимость проданной продукции;

Дебет 44 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на пользователей автодорог" - 9000 руб. ((1 080 000 руб. - 180 000 руб.) х 1%) - начислен налог на пользователей автомобильных дорог;

Дебет 90-2 Кредит 44 - 9000 руб. - списан налог на пользователей автомобильных дорог;

Дебет 90-9 Кредит 99 - 291 000 руб. (1 080 000 - 180 000 - 600 000 - 9000) - отражен финансовый результат от продаж (по итогам отчетного месяца);

Дебет 51 Кредит 76 - 1 151 200 руб. - поступили денежные средства от покупателя (в том числе пени, начисленные за несвоевременную оплату товара);

Дебет 76 Кредит 62 - 1 080 000 руб. - зачтена задолженность покупателя;

Дебет 76 Кредит 91-1 - 71 200 руб. - сумма пеней учтена в составе внереализационных доходов;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 11 867 руб. (71 200 руб. х 16,67%) - начислен налог на добавленную стоимость с суммы поступивших пеней;

Дебет 91-9 Кредит 99 - 59 333 руб. (71 200 - 11 867) - отражено сальдо прочих доходов и расходов (по итогам отчетного месяца).

По строке 010 формы N 2 отражается сумма выручки в размере 900 000 руб. (1 080 000 - 180 000).

Особенности отражения выручки

по посредническим договорам

Договоры комиссии

Учет выручки у комитента

Основной особенностью договора комиссии является то, что при отгрузке товара от комитента комиссионеру право собственности на товар к комиссионеру не переходит. В соответствии со ст.996 ГК РФ вещь, поступившая от комитента к комиссионеру либо приобретенная комиссионером за счет комитента, является собственностью комитента. Поэтому товар, переданный на комиссию, учитывается комитентом в составе собственных активов на счете 45 "Товары отгруженные" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) и включается в налогооблагаемую базу по налогу на имущество.

Передача товара комиссионеру отражается в учете у комитента проводкой (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 45 Кредит 41 - передан товар на реализацию комиссионеру.

До получения извещения от комиссионера об отгрузке товаров покупателям выручка от реализации товара в учете не начисляется и в строке 010 формы N 2 не отражается.

Основанием для отражения в бухгалтерском учете операций по продаже товара у комитента служит отчет комиссионера о реализации товаров, предусмотренный ст.999 ГК РФ. Только на основании этого отчета в бухгалтерском учете комитента делаются следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 46 Кредит 45 - списана себестоимость реализованного товара;

Дебет 62 Кредит 46 - отражена выручка за реализованный товар.

По новому Плану счетов:

Дебет 90-2 Кредит 45 - списана себестоимость реализованного товара;

Дебет 62 Кредит 90-1 - отражена выручка за реализованный товар.

Объектом обложения налогом на прибыль у предприятия - комитента является прибыль, исчисленная как разница между выручкой от реализации товаров (без НДС) и затратами, относимыми на издержки обращения. В числе затрат, включаемых комитентом в издержки обращения, отражается и сумма вознаграждения, причитающегося комиссионеру. При этом согласно ст.999 ГК РФ после исполнения поручения комиссионер обязан передать комитенту все полученное по договору комиссии. Очевидно, что под термином "все полученное" подразумевается вся сумма денежных средств, полученных от покупателей в качестве оплаты за реализованный товар. Таким образом, выручкой от реализации товаров у комитента будет являться весь объем денежных средств, уплачиваемых покупателями, включая удерживаемое комиссионером вознаграждение. Таким образом, по строке 010 формы N 2 указывается сумма выручки от продажи товара, включающая в себя вознаграждение комиссионера.

Выручка от продажи товаров отражается комитентом в учете независимо от того, поступили к нему денежные средства от покупателей или нет. Однако начисление и уплата налогов производятся в зависимости от принятого в учетной политике метода определения выручки от реализации товаров для целей налогообложения (по моменту оплаты или отгрузки).

Таким образом, если комитент определяет выручку от реализации товаров по моменту оплаты, он должен производить начисление налогов к уплате в бюджет в момент поступления денежных средств за проданный комиссионером товар на свой расчетный счет (если комиссионер не участвует в расчетах) или на расчетный счет комиссионера (если он участвует в расчетах).

Когда комитент определяет выручку от реализации товаров по моменту отгрузки, возникает вопрос: когда наступает момент отгрузки - во время передачи товаров комиссионеру или во время отгрузки товара покупателям?

Поскольку право собственности на товар переходит при получении его покупателем, начисление налогов комитент производит в момент отгрузки товара покупателю, то есть в момент получения от комиссионера отчета о реализации.

Рассмотрим порядок отражения выручки от продаж на примерах при различных вариантах расчетов между собственником товара (комитентом) и посредником (комиссионером).

Пример. ЗАО "Актив" занимается оптовой торговлей. "Активом" заключен договор комиссии. По условиям договора денежные средства за товар, реализуемый в рамках этого договора, поступают от покупателей на расчетный счет "Актива", минуя расчетный счет посредника. Комиссионным вознаграждением является фиксированный процент от стоимости проданного товара. Себестоимость товара - 5500 руб. Стоимость товара в ценах реализации, указанных комитентом в договоре, - 9000 руб. (в том числе НДС - 1500 руб.).

Комиссионное вознаграждение установлено в размере 10 процентов от стоимости проданного товара и составляет 900 руб. (в том числе НДС - 150 руб.). "Актив" определяет выручку от реализации для целей налогообложения по моменту оплаты.

В учете "Актива" будут сделаны следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 45 Кредит 41 - 5500 руб. - передан товар на реализацию комиссионеру;

Дебет 62 Кредит 46 - 9000 руб. - отражена выручка за проданный товар в момент представления комиссионером отчета о реализации;

Дебет 46 Кредит 45 - 5500 руб. - списана себестоимость проданного товара в момент представления комиссионером отчета о реализации;

Дебет 46 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" - 1500 руб. - начислен НДС;

Дебет 44 Кредит 76 - 750 руб. (900 - 150) - начислено комиссионное вознаграждение;

Дебет 19 Кредит 76 - 150 руб. - учтен НДС по комиссионному вознаграждению;

Дебет 51 Кредит 62 - 9000 руб. - поступили денежные средства от покупателей на расчетный счет комитента;

Дебет 76 Кредит 51 - 900 руб. - перечислено вознаграждение комиссионеру;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 150 руб. - произведен вычет по НДС;

Дебет 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС" - 1500 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет;

Дебет 44 Кредит 67 - 20 руб. ((9000 руб. - 1500 руб. - 5500 руб.) х 1%) - начислен налог на пользователей автодорог;

Дебет 46 Кредит 44 - 770 руб. (750 + 20) - списаны затраты;

Дебет 46 Кредит 80 - 1230 руб. (9000 - 1500 - 5500 - 770) - отражен финансовый результат.

По новому Плану счетов:

Дебет 45 Кредит 41 - 5500 руб. - передан товар на реализацию комиссионеру;

Дебет 62 Кредит 90-1 - 9000 руб. - отражена выручка за проданный товар в момент представления комиссионером отчета о реализации;

Дебет 90-2 Кредит 45 - 5500 руб. - списана себестоимость проданного товара в момент представления комиссионером отчета о реализации;

Дебет 90-3 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" - 1500 руб. - начислен НДС;

Дебет 44 Кредит 76 - 750 руб. (900 - 150) - начислено комиссионное вознаграждение;

Дебет 19 Кредит 76 - 150 руб. - учтен НДС по комиссионному вознаграждению;

Дебет 51 Кредит 62 - 9000 руб. - поступили денежные средства от покупателей на расчетный счет комитента;

Дебет 76 Кредит 51 - 900 руб. - перечислено вознаграждение комиссионеру;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 150 руб. - произведен вычет по НДС;

Дебет 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС" - 1500 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет;

Дебет 44 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на пользователей автодорог" - 20 руб. ((9000 руб. - 1500 руб. - 5500 руб.) х 1%) - начислен налог на пользователей автодорог;

Дебет 90-2 Кредит 44 - 770 руб. (750 + 20) - списаны затраты;

Дебет 90-9 кредит 99 - 1230 руб. (9000 - 1500 - 5500 - 770) - отражен финансовый результат.

По строке 010 формы N 2 отражается сумма выручки в размере 7500 руб. (9000 - 1500).

Пример. Сохраним условия предыдущего примера с той разницей, что денежные средства от покупателей поступают на расчетный счет посредника. После этого комиссионер перечисляет выручку на расчетный счет "Актива" за вычетом установленного комиссионного вознаграждения. Выручка для целей налогообложения определяется "Активом" "по отгрузке".

В учете "Актива" будут сделаны следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 45 Кредит 41 - 5500 руб. - отгружен товар на реализацию комиссионеру;

Дебет 62 Кредит 46 - 9000 руб. - отражена выручка от продажи товара в момент представления комиссионером отчета о реализации;

Дебет 46 Кредит 45 - 5500 руб. - списана себестоимость проданного товара в момент представления комиссионером отчета о реализации;

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 1500 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет;

Дебет 44 Кредит 67 - 20 руб. ((9000 руб. - 1500 руб. - 5500 руб.) х 1%) - начислен налог на пользователей автодорог;

Дебет 44 Кредит 76 - 750 руб. (900 - 150) - начислено комиссионное вознаграждение;

Дебет 19 Кредит 76 - 150 руб. - учтен НДС по комиссионному вознаграждению;

Дебет 46 Кредит 44 - 770 руб. (750 + 20) - списаны затраты;

Дебет 46 Кредит 80 - 1230 руб. (9000 - 1500 - 5500 - 770) - отражен финансовый результат;

Дебет 51 Кредит 62 - 8100 руб. (9000 - 900) - поступили на расчетный счет комитента денежные средства от комиссионера за проданный товар за вычетом комиссионного вознаграждения;

Дебет 76 Кредит 62 - 900 руб. - зачтено комиссионное вознаграждение;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 150 руб. - произведен вычет по НДС.

По новому Плану счетов:

Дебет 45 Кредит 41 - 5500 руб. - отгружен товар на реализацию комиссионеру;

Дебет 62 Кредит 90-1 - 9000 руб. - отражена выручка от продажи товара в момент представления комиссионером отчета о реализации;

Дебет 90-2 Кредит 45 - 5500 руб. - списана себестоимость проданного товара в момент представления комиссионером отчета о реализации;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 1500 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет;

Дебет 44 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на пользователей автодорог" - 20 руб. ((9000 руб. - 1500 руб. - 5500 руб.) х 1%) - начислен налог на пользователей автодорог;

Дебет 44 Кредит 76 - 750 руб. (900 - 150) - начислено комиссионное вознаграждение;

Дебет 19 Кредит 76 - 150 руб. - учтен НДС по комиссионному вознаграждению;

Дебет 90-2 Кредит 44 - 770 руб. (750 + 20) - списаны затраты;

Дебет 90-9 Кредит 99 - 1230 руб. (9000 - 1500 - 5500 - 770) - отражен финансовый результат;

Дебет 51 Кредит 62 - 8100 руб. (9000 - 900) - поступили на расчетный счет комитента денежные средства от комиссионера за проданный товар за вычетом комиссионного вознаграждения;

Дебет 76 Кредит 62 - 900 руб. - зачтено комиссионное вознаграждение;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 150 руб. - произведен вычет по НДС.

По строке 010 формы N 2 отражается сумма выручки в размере 7500 руб. (9000 - 1500).

Пример. ЗАО "Актив" занимается оптовой торговлей. "Активом" заключен договор комиссии. В рамках этого договора "Актив" передал комиссионеру партию товара, себестоимость которого составляет 12 000 руб. Стоимость той же партии товара в ценах, указанных комитентом в договоре, - 15 000 руб. (в том числе НДС - 2500 руб.).

По условиям договора комиссионер обязан реализовать товар, участвуя в расчетах с покупателями, по ценам, установленным им самостоятельно. При этом комиссионным вознаграждением будет являться разница между стоимостью товара, объявленной комитентом в договоре (15 000 руб.), и стоимостью товара, исчисленной из цен, установленных комиссионером. Согласно отчету комиссионера стоимость товара в ценах, установленных комиссионером, - 20 000 руб. (в том числе НДС - 3333 руб.).

Сумма комиссионного вознаграждения составила 5000 руб. (20 000 - 15 000), в том числе НДС - 833 руб. "Актив" определяет выручку для целей налогообложения "по оплате".

В бухгалтерском учете "Актива" делаются следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 45 Кредит 41 - 12 000 руб. - передан товар комиссионеру;

Дебет 46 Кредит 45 - 12 000 руб. - списана себестоимость проданного товара в момент получения от комиссионера отчета о реализации;

Дебет 62 Кредит 46 - 20 000 руб. - отражена выручка за проданный товар в момент получения от комиссионера отчета о реализации;

Дебет 46 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" - 3333 руб. - начислен НДС;

Дебет 44 Кредит 76 - 4167 руб. (5000 - 833) - начислено комиссионное вознаграждение;

Дебет 19 Кредит 76 - 833 руб. - учтен НДС по комиссионному вознаграждению;

Дебет 51 Кредит 62 - 15 000 руб. (20 000 - 5000) - поступили от комиссионера денежные средства за проданный товар за вычетом комиссионного вознаграждения;

Дебет 76 Кредит 62 - 5000 руб. - зачтено комиссионное вознаграждение;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 833 руб. - произведен вычет НДС по комиссионному вознаграждению;

Дебет 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС" - 3333 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет;

Дебет 44 Кредит 67 - 47 руб. ((20 000 руб. - 3333 руб. - 12 000 руб.) х 1%) - начислен налог на пользователей автодорог;

Дебет 46 Кредит 44 - 4214 руб. (4167 + 47) - списаны затраты;

Дебет 46 Кредит 80 - 453 руб. (20 000 - 3333 - 12 000 - 4214) - отражен финансовый результат.

По новому Плану счетов:

Дебет 45 Кредит 41 - 12 000 руб. - передан товар комиссионеру;

Дебет 90-2 Кредит 45 - 12 000 руб. - списана себестоимость проданного товара в момент получения от комиссионера отчета о реализации;

Дебет 62 Кредит 90-1 - 20 000 руб. - отражена выручка за проданный товар в момент получения от комиссионера отчета о реализации;

Дебет 90-3 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" - 3333 руб. - начислен НДС;

Дебет 44 Кредит 76 - 4167 руб. (5000 - 833) - начислено комиссионное вознаграждение;

Дебет 19 Кредит 76 - 833 руб. - учтен НДС по комиссионному вознаграждению;

Дебет 51 Кредит 62 - 15 000 руб. (20 000 - 5000) - поступили от комиссионера денежные средства за проданный товар за вычетом комиссионного вознаграждения;

Дебет 76 Кредит 62 - 5000 руб. - зачтено комиссионное вознаграждение;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 833 руб. - произведен вычет НДС по комиссионному вознаграждению;

Дебет 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 3333 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет;

Дебет 44 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на пользователей автодорог" - 47 руб. ((20 000 руб. - 3333 руб. - 12 000 руб.) х 1%) - начислен налог на пользователей автодорог;

Дебет 90-2 Кредит 44 - 4214 руб. (4167 + 47) - списаны затраты;

Дебет 90-9 Кредит 99 - 453 руб. (20 000 - 3333 - 12 000 - 4214) - отражен финансовый результат.

По строке 010 формы N 2 отражается сумма выручки в размере 16 667 руб. (20 000 - 3333).

Учет выручки у комиссионера

Товары, принятые от комитента, учитываются комиссионером на забалансовом счете 004 "Товары, принятые на комиссию". Учет товаров на счете 004 ведется в ценах, предусмотренных в приемо - сдаточных актах. Аналитический учет по счету 004 ведется по видам товаров и по предприятиям - комитентам.

Суммы, подлежащие оплате за отгруженные товары, отражаются в учете комиссионера на дату отгрузки товаров покупателям по кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" на отдельном субсчете (кредиторская задолженность перед комитентом) в корреспонденции с дебетом счета 62 "Расчеты с покупателями" (дебиторская задолженность покупателей) (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов). При этом в форме N 2 по строке 010 комиссионер отражает только сумму своего комиссионного вознаграждения, учтенную по кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (по старому Плану счетов) или субсчета 90-1 "Выручка" (по новому Плану счетов).

Порядок отражения выручки от продаж зависит от того, участвует комиссионер в расчетах с покупателями или нет (то есть поступают деньги за отгруженный товар на расчетный счет комиссионера или на расчетный счет комитента, минуя комиссионера).

Общий порядок отражения хозяйственных операций в бухгалтерском учете комиссионера, участвующего в расчетах, будет следующим (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 004 - оприходован товар, полученный от комитента;

Кредит 004 - отгружен товар покупателям;

Дебет 62 Кредит 76 - отражены задолженности в момент отгрузки товара покупателям;

Дебет 51 Кредит 62 - поступили денежные средства от покупателей за отгруженный товар;

Дебет 76 Кредит 51 - перечислены денежные средства комитенту за вычетом удержанного комиссионного вознаграждения.

Комиссионное вознаграждение отражается записью:

по старому Плану счетов

Дебет 76 Кредит 46 - отражена выручка комиссионера;

по новому Плану счетов

Дебет 76 Кредит 90-1 - отражена выручка комиссионера.

Операции, связанные с продажей товара, предприятия - комиссионера, не участвующего в расчетах, отражаются следующими проводками:

Дебет 004 - оприходован товар, полученный от комитента;

Кредит 004 - отгружен товар покупателям.

Комиссионное вознаграждение отражается записью:

по старому Плану счетов

Дебет 76 Кредит 46 - отражена выручка комиссионера;

по новому Плану счетов

Дебет 76 Кредит 90-1 - отражена выручка комиссионера.

Комиссионер отражает по строке 010 формы N 2 сумму комиссионного вознаграждения без налога на добавленную стоимость и налога с продаж.

Независимо от того, участвует комиссионер в расчетах или нет, НДС облагается только сумма комиссионного вознаграждения.

Сумма НДС, подлежащая перечислению в бюджет комиссионером, определяется в виде разницы между суммами НДС, исчисленными с комиссионного вознаграждения, и суммами НДС по оплаченным материальным ценностям (работам, услугам), относимым на издержки обращения.

Как было сказано выше, все организации уплачивают налоги в бюджет в зависимости от принятого метода определения выручки для целей налогообложения (по моменту отгрузки или по моменту оплаты). Для комиссионера моментом оплаты будет являться момент поступления комиссионного вознаграждения на его расчетный счет, а в случае, если комиссионер участвует в расчетах, - момент поступления на расчетный счет денежных средств от покупателей. Момент отгрузки у комиссионера будет наступать в момент оказания им услуги комитенту, то есть в момент передачи товара покупателю и составления отчета о реализации.

Рассмотрим порядок отражения выручки от продаж на примерах при различных вариантах расчетов между собственником товара (комитентом) и посредником (комиссионером).

Пример. ЗАО "Актив" является посредником и продает товар по договору комиссии.

Комитент передает "Активу" товар, стоимость которого составляет 9000 руб. (в том числе НДС - 1500 руб.). Комиссионер обязан продать товар по этой цене. Комиссионное вознаграждение установлено в размере 10 процентов от стоимости товара - 900 руб. (в том числе НДС - 150 руб.). Денежные средства от покупателей за проданный товар поступают непосредственно к комитенту, минуя расчетный счет "Актива" (то есть комиссионер в расчетах не участвует). "Актив" определяет выручку для целей налогообложения "по оплате".

В учете "Актива" будут сделаны следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 004 - 9000 руб. - оприходован товар на основании приемо - сдаточного акта;

Кредит 004 - 9000 руб. - отгружен товар покупателю;

Дебет 76 Кредит 46 - 900 руб. - начислено причитающееся комиссионное вознаграждение;

Дебет 46 Кредит 76 субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" - 150 руб. - начислен НДС;

Дебет 51 Кредит 76 - 900 руб. - поступило на расчетный счет "Актива" комиссионное вознаграждение;

Дебет 76 субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС" - 150 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет;

Дебет 44 Кредит 67 - 8 руб. ((900 руб. - 150 руб.) х 1%) - начислен налог на пользователей автодорог;

Дебет 46 Кредит 44 - 8 руб. - списаны затраты;

Дебет 46 Кредит 80 - 742 руб. (900 - 150 - 8) - отражен финансовый результат.

По новому Плану счетов:

Дебет 004 - 9000 руб. - оприходован товар на основании приемо - сдаточного акта;

Кредит 004 - 9000 руб. - отгружен товар покупателю;

Дебет 76 Кредит 90-1 - 900 руб. - начислено причитающееся комиссионное вознаграждение;

Дебет 90-3 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" - 150 руб. - начислен НДС;

Дебет 51 Кредит 76 - 900 руб. - поступило на расчетный счет "Актива" комиссионное вознаграждение;

Дебет 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 150 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет;

Дебет 44 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на пользователей автодорог" - 8 руб. ((900 руб. - 150 руб.) х 1%) - начислен налог на пользователей автодорог;

Дебет 90-2 Кредит 44 - 8 руб. - списаны затраты;

Дебет 90-9 Кредит 99 - 742 руб. (900 - 150 - 8) - отражен финансовый результат.

По строке 010 формы N 2 отражается сумма выручки в размере 750 руб. (900 - 150).

Пример. ЗАО "Актив" является посредником и продает товар по договору комиссии.

Стоимость товара, принимаемого "Активом" от комитента в ценах, указанных комитентом в договоре, - 15 000 руб. (в том числе НДС - 2500 руб.). Комиссионным вознаграждением является разница между стоимостью товара, объявленной комитентом в договоре (15 000 руб.), и стоимостью товара в ценах, установленных комиссионером, - 20 000 руб. (в том числе НДС - 3333 руб.).

Сумма комиссионного вознаграждения составит 5000 руб. (20 000 - 15 000), в том числе НДС - 833 руб. "Актив" участвует в расчетах и определяет выручку для целей налогообложения "по оплате".

В бухгалтерском учете "Актива" делаются следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 004 - 15 000 руб. - оприходован товар на основании приемо - сдаточного акта;

Кредит 004 - 15 000 руб. - отгружен товар покупателю;

Дебет 62 Кредит 76 - 20 000 руб. - отражены задолженности в момент отгрузки товара;

Дебет 76 Кредит 46 - 5000 руб. - отражена выручка комиссионера (комиссионное вознаграждение);

Дебет 51 Кредит 62 - 20 000 руб. - поступили денежные средства от покупателей за отгруженный товар;

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 833 руб. - начислена сумма НДС;

Дебет 44 Кредит 67 - 42 руб. ((5000 руб. - 833 руб.) х 1%) - начислен налог на пользователей автодорог;

Дебет 46 Кредит 44 - 42 руб. - списаны затраты;

Дебет 46 Кредит 80 - 4125 руб. (5000 - 833 - 42) - отражен финансовый результат;

Дебет 76 Кредит 51 - 15 000 руб. - перечислены комитенту денежные средства, причитающиеся ему за проданный товар.

По новому Плану счетов:

Дебет 004 - 15 000 руб. - оприходован товар на основании приемо - сдаточного акта;

Кредит 004 - 15 000 руб. - отгружен товар покупателю;

Дебет 62 Кредит 76 - 20 000 руб. - отражены задолженности в момент отгрузки товара;

Дебет 76 Кредит 90-1 - 5000 руб. - отражена выручка комиссионера (комиссионное вознаграждение);

Дебет 51 Кредит 62 - 20 000 руб. - поступили денежные средства от покупателей за отгруженный товар;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 833 руб. - начислена сумма НДС;

Дебет 44 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на пользователей автодорог" - 42 руб. ((5000 руб. - 833 руб.) х 1%) - начислен налог на пользователей автодорог;

Дебет 90-2 Кредит 44 - 42 руб. - списаны затраты;

Дебет 90-9 Кредит 99 - 4125 руб. (5000 - 833 - 42) - отражен финансовый результат;

Дебет 76 Кредит 51 - 15 000 руб. - перечислены комитенту денежные средства, причитающиеся ему за проданный товар.

По строке 010 формы N 2 отражается сумма выручки в размере 4167 руб. (5000 - 833).

Агентские договоры

По агентскому договору одна сторона (агент) обязуется за вознаграждение совершить по поручению другой стороны (принципала) юридические и иные действия от своего имени, но за счет принципала либо от имени и за счет принципала.

Если агент действует от своего имени, то взаимоотношения агента и принципала строятся в том же порядке, что и по договору комиссии. Если же агент действует от имени принципала, то его взаимоотношения с принципалом строятся в том же порядке, что и по договору поручения. В зависимости от этого к агентскому договору применяются правила, предусмотренные для договоров либо комиссии, либо поручения.

И в том и в другом случае предметом агентского договора могут быть не только юридические, но и другие действия. На эту особенность указывает ст.1011 Гражданского кодекса РФ, в которой отмечено, что правила, предусмотренные для договоров комиссии или поручения, применяются к агентским договорам только тогда, когда эти правила не противоречат существу агентского договора.

Поэтому агентский договор нельзя однозначно отнести к посредническим. Оценивая характер конкретного агентского договора, необходимо выяснить, является ли предметом такого договора только посредническая деятельность.

Так, Высший Арбитражный Суд РФ в своем Постановлении от 26 января 1999 г. N 5056/98 указал, что к посреднической деятельности не относятся услуги судового агента по агентскому договору, предусматривающие техническое снабжение, ремонт, обеспечение водой и продовольствием иностранных судов, прибывающих в порт.

Расходы, которые оплачивает агент, выполняя свои обязанности по договору, могут:

- возмещаться принципалом;

- оплачиваться за счет средств агента;

- включаться в себестоимость услуг агента.

Как предусмотрено ст.ст.975 и 1001 Гражданского кодекса РФ, кроме уплаты вознаграждения принципал должен возместить агенту все расходы, связанные с исполнением договора. При этом данная норма Кодекса является обязательной. Поэтому если в договоре стороны указали, что расходы, связанные с исполнением поручения принципала, возложены на агента, то данное положение договора будет считаться недействительным.

Денежные средства, которые получены агентом в качестве компенсации его затрат по договору, не являются выручкой агента и не отражаются на счете 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (по старому Плану счетов) или 90 "Продажи" (по новому Плану счетов).

В бухгалтерском учете агента расходы отражаются записями (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 60 Кредит 51 - оплачены услуги соответствующих организаций, связанные с исполнением договора (с учетом НДС);

Дебет 76 Кредит 60 - отражены расходы, которые, согласно договору, возмещаются принципалом (с учетом НДС);

Дебет 51 Кредит 76 - получены от принципала денежные средства в счет возмещения расходов, произведенных агентом (с учетом НДС).

При этом агент должен документально подтвердить все расходы, произведенные им по договору и компенсируемые принципалом. Иначе денежные средства, полученные от принципала, будут рассматриваться как полученные безвозмездно. Такие средства агенту придется включить в состав внереализационных доходов и учесть при расчете налога на прибыль.

Поскольку вознаграждение агента, в отличие от компенсации его расходов по договору, является выручкой, то в договоре нужно отдельно указать сумму вознаграждения агента и отдельно те расходы, которые возмещает принципал.

Иногда на практике стороны устанавливают сумму вознаграждения уже с учетом компенсации расходов агента по договору. Однако это приводит к необоснованному завышению выручки агента. Кроме того, агент не может списать произведенные расходы на себестоимость, поскольку в соответствии с ГК РФ они возмещаются принципалом. Также он не может принять к зачету НДС по таким расходам, так как сами расходы на себестоимость не относятся.

Если агент не согласен с тем, что принципал отказывается возмещать ему те или иные расходы по договору, то на сумму этих расходов он может предъявить принципалу претензию.

В бухгалтерском учете агента это отражается проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 63 Кредит 76, субсчет "Расчеты с принципалом" - предъявлена претензия принципалу на сумму расходов, которую он отказался возмещать (с учетом НДС);

по новому Плану счетов

Дебет 76-2 Кредит 76, субсчет "Расчеты с принципалом" - предъявлена претензия принципалу на сумму расходов, которую он отказался возмещать (с учетом НДС).

Оказывая услуги, агент может оплачивать расходы, которые прямо не связаны с предметом договора (например, оплачивать аренду своего офиса, производить коммунальные платежи, размещать в СМИ рекламу о своей фирме и т.п.). Если эти расходы непосредственно связаны с производственной деятельностью агента, то они включаются в себестоимость его услуг и принципалом не возмещаются.

Расходы, включаемые в себестоимость услуг агента, отражаются у него в бухгалтерском учете на счете 44 "Издержки обращения" (по старому Плану счетов) или 26 "Общехозяйственные расходы" (по новому Плану счетов).

В бухгалтерском учете агента расходы отражаются следующими проводками.

По старому Плану счетов:

Дебет 44 Кредит 02 (69, 70...) - отражены расходы, связанные с деятельностью агента;

Дебет 19 Кредит 60 (76) - отражен НДС по расходам, связанным с деятельностью агента;

Дебет 60 (76) Кредит 51 - оплачены работы и услуги;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - произведен вычет по НДС.

По новому Плану счетов:

Дебет 26 Кредит 02 (69, 70...) - отражены расходы, связанные с деятельностью агента;

Дебет 19 Кредит 60 (76) - отражен НДС по расходам, связанным с деятельностью агента;

Дебет 60 (76) Кредит 51 - оплачены работы и услуги;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - произведен вычет по НДС.

Рассмотрим порядок отражения операций, связанных с осуществлением агентского договора, на конкретном примере.

Пример. ООО "Пассив" (агент) был заключен агентский договор с ЗАО "Актив" (принципал). По договору "Актив" поручил "Пассиву" провести рекламную кампанию на телевидении и в прессе. Бюджет рекламной кампании был установлен в сумме, не превышающей 240 000 руб. (с учетом НДС). Размер вознаграждения агента составляет 5 процентов от суммы расходов, произведенных в рамках установленной сметы на рекламную кампанию.

Сумма вознаграждения составляет 12 000 руб. (240 000 руб. х 5%).

Затраты агента, относимые на себестоимость (заработная плата сотрудников, амортизация основных средств и т.д.), составили 5000 руб.

"Пассив" определяет выручку от реализации для целей налогообложения "по отгрузке".

В бухгалтерском учете "Пассива" делаются следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 51 Кредит 76 - 240 000 руб. - получены денежные средства от принципала в счет возмещения расходов по проведению рекламной кампании;

Дебет 60 Кредит 51 - 240 000 руб. - оплачены услуги соответствующих организаций по проведению рекламной кампании (с учетом НДС);

Дебет 76 Кредит 60 - 240 000 руб. - отражены расходы, связанные с проведением рекламной кампании и возмещаемые принципалом (с учетом НДС);

Дебет 76 Кредит 46 - 12 000 руб. - начислено вознаграждение после утверждения принципалом отчета агента;

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 2000 руб. (12 000 руб. х 16,67%) - начислен НДС с суммы вознаграждения;

Дебет 44 Кредит 02 (69, 70) - 5000 руб. - отражены расходы "Пассива";

Дебет 44 Кредит 67 - 100 руб. ((12 000 руб. - 2000 руб.) х 1%) - начислен налог на пользователей автомобильных дорог;

Дебет 46 Кредит 44 - 5100 руб. (5000 + 100) - списаны расходы;

Дебет 46 Кредит 80 - 4900 руб. (12 000 - 2000 - 5100) - отражен финансовый результат;

Дебет 51 Кредит 76 - 252 000 руб. (240 000 + 12 000) - получено вознаграждение от принципала.

По новому Плану счетов:

Дебет 51 Кредит 76 - 240 000 руб. - получены денежные средства от принципала в счет возмещения расходов по проведению рекламной кампании;

Дебет 60 Кредит 51 - 240 000 руб. - оплачены услуги соответствующих организаций по проведению рекламной кампании (с учетом НДС);

Дебет 76 Кредит 60 - 240 000 руб. - отражены расходы, связанные с проведением рекламной кампании и возмещаемые принципалом (с учетом НДС);

Дебет 76 Кредит 90-1 - 12 000 руб. - начислено вознаграждение после утверждения принципалом отчета агента;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 2000 руб. (12 000 руб. х 16,67%) - начислен НДС с суммы вознаграждения;

Дебет 26 Кредит 02 (69, 70) - 5000 руб. - отражены расходы "Пассива";

Дебет 26 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на пользователей автодорог" - 100 руб. ((12 000 руб. - 2000 руб.) х 1%) - начислен налог на пользователей автомобильных дорог;

Дебет 90-2 Кредит 26 - 5100 руб. (5000 + 100) - списаны расходы;

Дебет 90-9 Кредит 99 - 4900 руб. (12 000 - 2000 - 5100) - отражен финансовый результат;

Дебет 51 Кредит 76 - 252 000 руб. (240 000 + 12 000) - получено вознаграждение от принципала.

По строке 010 формы N 2 "Пассив" должен отразить сумму выручки в размере 10 000 руб. (12 000 - 2000).

Строка 020 "Себестоимость проданных

товаров, продукции, работ, услуг"

По строке 020 отражаются расходы по обычным видам деятельности организации, выручка от продажи которых отражена по строке 010 формы N 2. Данный показатель указывается по строке 020 в круглых скобках.

Согласно п.5 ПБУ 10/99 "Расходы организации" расходы по обычным видам деятельности - это затраты, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров. Также расходами по обычным видам деятельности считаются затраты, осуществление которых связано с выполнением работ, оказанием услуг.

В соответствии с п.16 ПБУ 10/99 расходы признаются в бухгалтерском учете, если выполнены следующие условия:

- расход производится в соответствии с конкретным договором, требованиями законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

- сумма расхода может быть определена;

- есть уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организации.

Если в отношении любых расходов, осуществленных организацией, не исполнено хотя бы одно из названных условий, в бухгалтерском учете организации признаются не расходы, а дебиторская задолженность.

Если доход организации по какому-либо виду деятельности составляет более 5 процентов от общей суммы доходов, то сумма расходов, связанных с получением этого дохода, отражается в форме N 2 отдельной строкой. Расшифровка расходов приводится по строкам 021 - 023.

Пример. В 2001 г. ЗАО "Актив" получило выручку от основной деятельности - 180 000 руб. (включая НДС - 30 000 руб.), в том числе:

- от продажи собственной продукции - 120 000 руб. (в том числе НДС - 20 000 руб.);

- от продажи покупных товаров - 60 000 руб. (в том числе НДС - 10 000 руб.).

В 2000 г. выручка организации от основной деятельности составляла 120 000 руб. (включая НДС - 20 000 руб.), в том числе:

- от продажи собственной продукции - 90 000 руб. (в том числе НДС - 15 000 руб.);

- от продажи покупных товаров - 30 000 руб. (в том числе НДС - 5000 руб.).

Предположим, что в 2001 г. расходы "Актива" составили 90 000 руб., в том числе:

- от продажи собственной продукции - 55 000 руб.;

- от продажи покупных товаров - 35 000 руб.

В 2000 г. расходы "Актива" от основной деятельности составляли 55 000 руб., в том числе:

- от продажи собственной продукции - 40 000 руб.;

- от продажи покупных товаров - 15 000 руб.

Таким образом, в отчете за 2001 г. ЗАО "Актив" должно отразить по строке 020:

- в столбце 3 - 90 000 руб. (55 000 + 35 000);

- в столбце 4 - 55 000 руб. (40 000 + 15 000).

По строке 021 указываются расходы от продажи собственной продукции:

- в столбце 3 - 55 000 руб.;

- в столбце 4 - 40 000 руб.

По строке 022 отражаются расходы от продажи покупных товаров:

- в столбце 3 - 35 000 руб.;

- в столбце 4 - 15 000 руб.

Организации, выполняющие работы (оказывающие услуги), указывают по строке 020 все расходы, понесенные при выполнении работ (оказании услуг) и относимые на себестоимость. При этом используются данные, отраженные по кредиту счета 20 "Основное производство" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) в корреспонденции с дебетом счета 46 "Реализация продукции (товаров, услуг)" (по старому Плану счетов) или субсчета 90-2 "Себестоимость продаж" (по новому Плану счетов).

Малые предприятия могут вести учет доходов и расходов кассовым методом. При таком методе учета доходов и расходов затраты, связанные с производством и продажей продукции (работ, услуг), отражаются на счете 20 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) только в части фактически оплаченных материальных ценностей, услуг и т.п. Соответственно, и списанию на себестоимость подлежат затраты, фактически оплаченные другим организациям.

Промышленные предприятия указывают в строке 020 прямые расходы, связанные с выпуском продукции, расходы вспомогательных производств, расходы, связанные с управлением и обслуживанием производства, потери от брака. Эти предприятия отражают по строке 020 все расходы, относимые на себестоимость продукции и связанные с выпуском готовой продукции, проданной покупателям. Другими словами, по данной строке указываются суммы, списанные с кредита счета 40 "Готовая продукция" (по старому Плану счетов) или 43 с таким же названием (по новому Плану счетов) в дебет счета 46 "Реализация продукции (товаров, услуг)" (по старому Плану счетов) или субсчета 90-2 "Себестоимость продаж" (по новому Плану счетов).

Организации, оказывающие посреднические услуги, отражают по строке 020 суммы затрат, понесенных при осуществлении посреднической деятельности и списанных с кредита счета 44 "Издержки обращения" (по старому Плану счетов) или 26 "Общехозяйственные расходы" (по новому Плану счетов) в дебет счета 46 "Реализация продукции (товаров, услуг)" (по старому Плану счетов) или субсчета 90-2 "Себестоимость продаж" (по новому Плану счетов).

Организации оптовой торговли указывают по этой строке фактическую себестоимость проданных товаров, списанную с кредита счета 41 "Товары" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) в дебет счета 46 "Реализация продукции (товаров, услуг)" (по старому Плану счетов) или субсчета 90-2 "Себестоимость продаж" (по новому Плану счетов). Этот же показатель используют и организации розничной торговли, ведущие учет товаров в покупных ценах.

Организации розничной торговли, ведущие учет товаров в продажных ценах, отражают по строке 020 покупную стоимость (фактическую себестоимость) проданных товаров. При этом разница между суммами, указанными в строках 010 и 020 формы N 2, отражает величину реализованной торговой наценки.

Метод определения себестоимости (покупной стоимости) реализованных товаров является элементом учетной политики организации. В соответствии с п.15 действующего в 2001 г. ПБУ 5/98 оценка отдельных видов (групп) материально - производственных запасов при их выбытии производится одним из следующих способов:

- по себестоимости каждой единицы;

- по средней себестоимости;

- по себестоимости первых по времени приобретения материально - производственных запасов (метод ФИФО);

- по себестоимости последних по времени приобретения материально - производственных запасов (метод ЛИФО).

Применение этих способов подробно рассмотрено при описании строки 214 баланса.

У организаций торговли, определяющих выручку для целей налогообложения "по отгрузке", разница между строками 010 и 020 должна соответствовать данным, отраженным в расчете налога на пользователей автомобильных дорог за 2001 г.

Затраты, связанные со сбытом продукции, а также издержки обращения по строке 020 не отражаются. Эти затраты отражаются по строке 030 формы N 2.

При определении себестоимости проданной продукции (работ, услуг) в 2001 г. следует руководствоваться ПБУ 10/99 "Расходы организации", Положением о составе затрат, а также отраслевыми методическими рекомендациями по формированию себестоимости.

Следует отметить, что отраслевые рекомендации лишь детализируют или дополняют Положение о составе затрат с учетом специфики той или иной деятельности, поэтому для целей бухгалтерского учета их можно использовать без каких-либо ограничений.

Формирование на счетах бухгалтерского учета себестоимости продукции (работ, услуг), как правило, осуществляется по принципу учета всех расходов, связанных с ее производством.

Корректировка затрат с учетом утвержденных лимитов, норм и нормативов производится только для целей налогообложения и не предполагает записей в регистрах бухгалтерского учета.

Организации, учетная политика которых не предусматривает списания общехозяйственных расходов непосредственно в дебет счета 46 "Реализация продукции (товаров, услуг)" (по старому Плану счетов) или субсчета 90-2 "Себестоимость продаж" (по новому Плану счетов), отражают по строке 020 сумму общехозяйственных расходов, учтенную на счете 26 "Общехозяйственные расходы" и отнесенную в дебет счета 20 "Основное производство" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

Если в соответствии с принятой учетной политикой организация использует для учета затрат на производство счет 37 "Выпуск продукции (работ, услуг)" (по старому Плану счетов) или 40 с таким же названием (по новому Плану счетов), сумма превышения фактической производственной себестоимости выпущенной продукции (работ, услуг) над ее нормативной (плановой) себестоимостью, списанная в дебет счета 46 (90-2), также отражается по строке 020. Если фактическая производственная себестоимость ниже нормативной (плановой), сумма этого отклонения по строке 020 не отражается.

Строка 029 "Валовая прибыль"

По строке 029 Отчета о прибылях и убытках отражается валовая прибыль организации. Она определяется как разница между строкой 010 "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)" и строкой 020 "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг". Если вы получили отрицательный результат, то в строке 029 вы должны указать сумму в круглых скобках.

Строка 030 "Коммерческие расходы"

Организации, осуществляющие производство продукции (выполнение работ, оказание услуг), по данной строке отражают расходы, связанные со сбытом продукции. Организации торговли по этой строке отражают сумму издержек обращения.

Эти расходы указываются по строке 030 формы N 2, только если они были списаны на счета по учету выручки от продаж.

Коммерческие расходы в производственных организациях учитываются по дебету счета 43 "Коммерческие расходы" (по старому Плану счетов) или 44 "Расходы на продажу" (по новому Плану счетов).

Издержки обращения в торговых организациях учитываются по дебету счета 44 "Издержки обращения" (по новому Плану счетов этот счет называется "Расходы на продажу").

Сумма коммерческих расходов (издержек обращения) отражается в Отчете о прибылях и убытках в круглых скобках.

Особенности формирования коммерческих

расходов на производственных предприятиях

К коммерческим расходам могут относиться, в частности, следующие виды затрат:

- на рекламу продукции (работ, услуг);

- на транспортировку продукции до места назначения;

- на погрузочно - разгрузочные работы;

- на содержание помещений для хранения продукции в местах ее продажи.

Промышленные предприятия здесь также могут отражать расходы на тару и упаковку продукции, комиссионные вознаграждения, уплаченные торговым и снабженческо - сбытовым организациям, заработную плату продавцов готовой продукции и другие аналогичные расходы.

Учет коммерческих расходов

При формировании коммерческих расходов в учете организации делаются следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 43 Кредит 10 - списаны материалы на упаковку продукции на складе;

Дебет 43 Кредит 23 - списаны расходы вспомогательных производств по изготовлению тары, а также доставке и погрузке продукции;

Дебет 43 Кредит 70 - начислена заработная плата рабочим, занятым упаковкой и погрузкой продукции;

Дебет 43 Кредит 69 - начислены единый социальный налог и взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний с заработной платы рабочих, занятых в упаковке и погрузке продукции;

Дебет 43 Кредит 60, 76 - учтены расходы по доставке и погрузке продукции силами сторонних организаций;

Дебет 43 Кредит 60, 76 - учтены затраты на рекламу продукции.

По новому Плану счетов:

Дебет 44 Кредит 10 - списаны материалы на упаковку продукции на складе;

Дебет 44 Кредит 23 - списаны расходы вспомогательных производств по изготовлению тары, а также доставке и погрузке продукции;

Дебет 44 Кредит 70 - начислена заработная плата рабочим, занятым упаковкой и погрузкой продукции;

Дебет 44 Кредит 69 - начислены единый социальный налог и взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний с заработной платы рабочих, занятых в упаковке и погрузке продукции;

Дебет 44 Кредит 60, 76 - учтены расходы по доставке и погрузке продукции силами сторонних организаций;

Дебет 44 Кредит 60, 76 - учтены затраты на рекламу продукции.

Рассмотрим порядок формирования и отражения в учете коммерческих расходов на примере.

Пример. ЗАО "Актив" занимается производством продукции. В 2001 г. сотрудникам отдела сбыта готовой продукции была начислена заработная плата в общей сумме 15 000 руб.

В 2001 г. организация провела рекламную кампанию. Расходы на ее проведение составили 36 000 руб. (в том числе НДС - 6000 руб.).

Организация уплачивает взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний по ставке 3 процента, а единый социальный налог - по ставке 35,6 процента.

Для упрощения примера предполагается, что при исчислении налога на доходы физических лиц сотрудники организации не имеют права на стандартные налоговые вычеты.

Бухгалтер "Пассива" сделал следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 43 Кредит 70 - 15 000 руб. - начислена зарплата сотрудникам отдела сбыта готовой продукции;

Дебет 43 Кредит 69-1 - 450 руб. (15 000 руб. x 3%) - начислен взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний;

Дебет 43 Кредит 69-1 - 600 руб. (15 000 руб. x 4%) - начислен ЕСН в части, которая подлежит уплате в Фонд социального страхования РФ;

Дебет 43 Кредит 69-2 - 4200 руб. (15 000 руб. x 28%) - начислен ЕСН в части, которая подлежит уплате в Пенсионный фонд РФ;

Дебет 43 Кредит 69-3 - 540 руб. (15 000 руб. x 3,6%) - начислен ЕСН в части, которая подлежит уплате в фонды медицинского страхования;

Дебет 70 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц" - 1950 руб. (15 000 руб. x 13%) - удержан с заработной платы сотрудников отдела сбыта налог на доходы физических лиц;

Дебет 70 Кредит 50-1 - 13 050 руб. (15 000 - 1950) - выдана из кассы заработная плата сотрудникам отдела сбыта;

Дебет 43 Кредит 60 - 30 000 руб. (36 000 - 6000) - отражены расходы по проведению рекламной компании;

Дебет 19 Кредит 60 - 6000 руб. - учтен НДС по расходам на проведение рекламной кампании;

Дебет 60 Кредит 51 - 36 000 руб. - оплачены расходы по проведению рекламной кампании;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 6000 руб. - произведен вычет по НДС.

По новому Плану счетов:

Дебет 44 Кредит 70 - 15 000 руб. - начислена зарплата сотрудникам отдела сбыта готовой продукции;

Дебет 44 Кредит 69-1 - 450 руб. (15 000 руб. x 3%) - начислен взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний;

Дебет 44 Кредит 69-1 - 600 руб. (15 000 руб. x 4%) - начислен ЕСН в части, которая подлежит уплате в Фонд социального страхования РФ;

Дебет 44 Кредит 69-2 - 4200 руб. (15 000 руб. x 28%) - начислен ЕСН в части, которая подлежит уплате в Пенсионный фонд РФ;

Дебет 44 Кредит 69-3 - 540 руб. (15 000 руб. x 3,6%) - начислен ЕСН в части, которая подлежит уплате в фонды медицинского страхования;

Дебет 70 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц" - 1950 руб. (15 000 руб. x 13%) - удержан с заработной платы сотрудников отдела сбыта налог на доходы физических лиц;

Дебет 70 Кредит 50-1 - 13 050 руб. (15 000 - 1950) - выдана из кассы заработная плата сотрудникам отдела сбыта;

Дебет 44 Кредит 60 - 30 000 руб. (36 000 - 6000) - отражены расходы по проведению рекламной кампании;

Дебет 19 Кредит 60 - 6000 руб. - учтен НДС по расходам на проведение рекламной кампании;

Дебет 60 Кредит 51 - 36 000 руб. - оплачены расходы по проведению рекламной кампании;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 6000 руб. - произведен вычет по НДС.

Все указанные расходы были списаны в 2001 г. на счета по учету выручки от продаж.

Сумма коммерческих расходов, отражаемая по строке 030 формы N 2 за 2001 г., составит:

15 000 руб. + 450 руб. + 600 руб. + 4200 руб. + 540 руб. + 30 000 руб. = 50 790 руб.

Списание коммерческих расходов

Расходы на упаковку и транспортировку, входящие в состав коммерческих расходов, списываются на счета по учету продаж соответствующих видов продукции. Таким образом, они должны быть включены в расходы на продажу именно той продукции, при реализации которой они были осуществлены. Если определить, к какой именно продукции они относятся, невозможно, то указанные расходы распределяются между отдельными видами проданной продукции ежемесячно исходя из выручки от ее продажи, затрат на производство или других показателей.

Все остальные коммерческие расходы ежемесячно списываются на себестоимость проданной продукции (работ, услуг).

При списании коммерческих расходов в учете делается запись:

по старому Плану счетов

Дебет 46 Кредит 43 - списаны коммерческие расходы, относящиеся к проданной продукции;

по новому Плану счетов

Дебет 90-2 Кредит 44 - списаны коммерческие расходы, относящиеся к проданной продукции.

Способ списания коммерческих расходов зависит от порядка перехода права собственности на отгруженную продукцию. При переходе права собственности на продукцию после ее отгрузки продавцом покупателю коммерческие расходы списываются непосредственно в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (по старому Плану счетов) или 90 "Продажи" (по новому Плану счетов).

Если согласно договору поставки право собственности на отгруженную продукцию переходит к покупателю только после ее оплаты, коммерческие расходы могут списываться в дебет счета 45 "Товары отгруженные" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов). В дополнение отметим, что в этом случае указанные расходы могут также учитываться на счете 43 (44) до поступления денежных средств от покупателя. После поступления средств они списываются в дебет счета 46 (90). Если отгруженная продукция оплачена не полностью, коммерческие расходы распределяются между реализованной и нереализованной продукцией пропорционально полученной выручке, затратам по производству продукции или другому показателю. Конкретный порядок распределения коммерческих расходов устанавливается учетной политикой организации.

Пример. В 2001 г. на склад ЗАО "Актив" поступило 6000 единиц готовой продукции, в том числе:

- продукции А - 1500 единиц;

- продукции Б - 2000 единиц;

- продукции С - 2500 единиц.

Общая сумма коммерческих расходов за 2001 г. составила 28 000 руб. (в том числе расходы на упаковку изделий на складе - 12 000 руб., прочие коммерческие расходы - 16 000 руб.).

Согласно учетной политике "Актива" расходы на упаковку и транспортировку распределяются между видами продукции исходя из объема ее выпуска. Согласно договору поставки право собственности на продукцию переходит к покупателю после ее оплаты. В отчетном периоде продукция А и Б отгружена и оплачена покупателями полностью. За продукцию С оплата от покупателей не поступила.

При отражении коммерческих расходов в учете организации была сделана проводка:

по старому Плану счетов

Дебет 43 Кредит 10 (69, 70...) - 28 000 руб. - отражены коммерческие расходы;

по новому Плану счетов

Дебет 44 Кредит 10 (69, 70...) - 28 000 руб. - отражены коммерческие расходы.

Распределим расходы на упаковку по каждому виду продукции исходя из способа, принятого в учетной политике "Актива":

продукция А

1500 ед. : 6000 ед. x 12 000 руб. = 3000 руб.;

продукция Б

2000 ед. : 6000 ед. x 12 000 руб. = 4000 руб.;

продукция С

2500 ед. : 6000 ед. x 12 000 руб. = 5000 руб.

Расходы на упаковку и транспортировку, относящиеся к реализованной продукции А и Б, составляют 7000 руб. (3000 + 4000). Общая сумма коммерческих расходов, списываемая в дебет счета 46 (по старому Плану счетов) или 90 (по новому Плану счетов), составляет 23 000 руб. (7000 + 16 000).

При списании коммерческих расходов бухгалтер "Актива" сделал запись:

по старому Плану счетов

Дебет 46 Кредит 43 - 23 000 руб. - списаны коммерческие расходы;

по новому Плану счетов

Дебет 90-2 Кредит 44 - 23 000 руб. - списаны коммерческие расходы.

Эта сумма должна быть указана по строке 030 формы N 2 за 2001 г.

На конец 2001 г. в учете на счете 43 (44) будет остаток коммерческих расходов в сумме 5000 руб. (28 000 - 23 000), приходящийся на продукцию С.

Организация может применять и другой способ списания коммерческих расходов. В соответствии с п.9 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99) коммерческие и управленческие расходы могут полностью включаться в себестоимость проданной продукции, если они признаются расходами по обычным видам деятельности.

Если организация с начала 2001 г. перешла на такой порядок списания коммерческих расходов, то указанные расходы, не списанные в прошлом году, могут быть включены в себестоимость готовой продукции, проданной в 2001 г. Также организацией может быть принято решение о списании этих расходов в течение какого-либо периода времени (например, квартала или полугодия).

Поясним сказанное на примере.

Пример. ООО "Пассив" занимается производством. Согласно учетной политике организации на 2001 г. все коммерческие расходы признаются расходами по обычным видам деятельности и полностью учитываются в себестоимости проданной продукции. Организация приняла решение о равномерном списании суммы коммерческих расходов, не списанной в 2000 г. на себестоимость продаж, в течение первого полугодия 2001 г.

Остаток коммерческих расходов на 1 января 2001 г. составил 6000 руб. Коммерческие расходы за I квартал 2001 г. составили 30 000 руб.

В I квартале "Пассив" продал готовую продукцию не полностью. Однако в соответствии с учетной политикой организации списанию в дебет счета 46 (90) подлежит вся сумма коммерческих расходов, понесенных в I квартале.

При этом дополнительно списывается часть коммерческих расходов за 2000 г. Сумма этих расходов составит:

6000 руб. : 6 мес. x 3 мес. = 3000 руб.

Общая сумма коммерческих расходов, подлежащая списанию в I квартале 2001 г., составит:

30 000 руб. + 3000 руб. = 33 000 руб.

Особенности формирования издержек обращения

в организациях торговли

Организации оптовой и розничной торговли по строке 030 отражают расходы, списанные с кредита счета 44 "Издержки обращения" (по новому Плану счетов этот счет называется "Расходы на продажу") в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (по старому Плану счетов) или 90 "Продажи" (по новому Плану счетов).

На счете 44 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) учитываются все расходы организации, связанные с ведением обычной деятельности:

- заработная плата административно - управленческого персонала и продавцов;

- расходы по аренде офисных помещений и складов;

- оплата услуг охраны;

- амортизация основных средств и нематериальных активов;

- налоги, включаемые в издержки обращения (например, налог на пользователей автомобильных дорог);

- расходы на рекламу;

- представительские расходы и т.д.

Кроме того, организации торговли могут отражать на счете 44 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) транспортные расходы, связанные с приобретением товаров. Такие расходы, относящиеся к проданным товарам, списываются с кредита счета 44 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (по старому Плану счетов) или 90 "Продажи" (по новому Плану счетов) и отражаются по строке 030 формы N 2.

Учетной политикой организации может быть установлено, что транспортные расходы включаются в фактическую себестоимость товаров. В этом случае эти расходы учитываются на счете 41 "Товары" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) и отражаются по строке 020 формы N 2 в составе себестоимости товаров.

Состав расходов организаций торговли и порядок расчета суммы издержек обращения, приходящейся на проданные товары, установлены Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденными Роскомторгом и Минфином России от 20 апреля 1995 г. N 1-550/32-2.

Расходы организаций торговли, относимые на издержки обращения, можно условно разделить на три группы:

1) затраты, подлежащие распределению между проданными и непроданными товарами. Такие затраты учитываются на счете 44 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) в полном объеме, но списываются на счета по учету выручки от продаж пропорционально реализованным товарам. К этим затратам относятся транспортные расходы;

2) затраты, подлежащие корректировке для целей налогообложения в пределах установленных лимитов, норм и нормативов. Такие затраты списываются на себестоимость в полном объеме, но при определении налогооблагаемой прибыли подлежат корректировке. Основными из этих затрат являются:

- расходы на рекламу;

- представительские расходы;

- расходы на подготовку кадров;

- командировочные расходы;

3) прочие затраты, относимые на издержки обращения и на себестоимость и учитываемые при определении налогооблагаемой прибыли в полном объеме. К таким затратам относятся:

- расходы на оплату труда;

- расходы на аренду и содержание зданий, сооружений, помещений, оборудования и инвентаря;

- амортизация основных средств;

- расходы на ремонт основных средств и др.

На основании изложенного можно выделить следующие основные отраслевые особенности учета расходов:

- организациям торговли предоставлено право самостоятельно выбирать, будут затраты по заготовке и доставке товаров включаться в их покупную стоимость и учитываться на счете 41 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) или отражаться на счете 44 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов);

- при учете транспортных расходов на счете 44 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) списанию на счета по учету выручки от продаж подлежит разница между суммами всех транспортных расходов и суммами этих расходов, относящихся к остатку товаров, не проданных на конец 2001 г.;

- общехозяйственные расходы учитываются на счете 44 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) и списываются в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (по старому Плану счетов) или 90 "Продажи" (по новому Плану счетов) в полном объеме в том отчетном периоде, когда они произведены.

Если транспортные расходы учитываются по дебету счета 44, сумма расходов, подлежащая списанию, исчисляется по следующей методике:

1) суммируются расходы по оплате транспортных расходов, приходящиеся на остаток товаров на начало месяца, и расходы, произведенные в отчетном месяце;

2) определяется сумма товаров, реализованных в отчетном месяце, и остатка товаров на конец месяца;

3) делением суммы издержек обращения, определенной в пп.1, на сумму реализованных и оставшихся товаров, определенную в пп.2, рассчитывается средний процент транспортных расходов по отношению к общей стоимости товаров;

4) умножением суммы остатка товаров на конец отчетного месяца на средний процент указанных расходов определяется сумма этих расходов, относящаяся к остатку нереализованных товаров на конец месяца;

5) определяется разница между суммой всех фактически произведенных транспортных расходов и суммой этих расходов, относящихся к остатку нереализованных товаров. Эта разница подлежит списанию с кредита счета 44 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (по старому Плану счетов) или 90 "Продажи" (по новому Плану счетов).

При отражении транспортных расходов в учете делаются следующие проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 44 Кредит 60 (76) - учтены транспортные расходы;

Дебет 19 Кредит 60 (76) - учтен НДС по транспортным расходам;

Дебет 60 (76) Кредит 51 - оплачены транспортные расходы;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - произведен налоговый вычет.

Однако как уже отмечалось, списанию на себестоимость подлежат не все транспортные расходы, отраженные по дебету счета 44 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов), а только та их часть, которая относится к проданным товарам. После расчета суммы указанных расходов, относящейся к проданным товарам, на эту сумму в учете делается проводка:

по старому Плану счетов

Дебет 46 Кредит 44 - списана часть транспортных расходов, относящаяся к проданным товарам;

по новому Плану счетов

Дебет 90-2 Кредит 44 - списана часть транспортных расходов, относящаяся к проданным товарам.

Рассмотрим порядок списания транспортных расходов на примере.

Пример. Остаток транспортных расходов в организации оптовой торговли ООО "Пассив" на начало отчетного месяца составляет 10 000 руб.

За отчетный месяц сумма транспортных расходов составила 70 000 руб.

Остаток непроданных товаров на конец отчетного месяца (сальдо по счету 41) составил 120 000 руб.

Стоимость товаров, проданных в отчетном месяце, составила 300 000 руб.

Сумма транспортных расходов, которая подлежит списанию за отчетный месяц, определяется так:

1) сумма транспортных расходов на начало месяца и транспортных расходов за отчетный месяц составляет:

10 000 руб. + 70 000 руб. = 80 000 руб.;

2) стоимость остатка непроданных товаров на конец отчетного месяца и товаров, проданных за месяц, равна:

120 000 руб. + 300 000 руб. = 420 000 руб.

3) средний процент транспортных расходов составит:

(80 000 руб. : 420 000 руб.) x 100% = 19,05%;

4) остаток транспортных расходов, соответствующий остатку нереализованных товаров, равен:

120 000 руб. x 19,05% = 22 860 руб.;

5) транспортные расходы, подлежащие списанию на себестоимость в отчетном месяце, составляют:

80 000 руб. - 22 860 руб. = 57 140 руб.

В учете должна быть сделана проводка:

по старому Плану счетов

Дебет 46 Кредит 44 - 57 140 руб. - списана часть транспортных расходов;

по новому Плану счетов

Дебет 90-2 Кредит 44 - 57 140 руб. - списана часть транспортных расходов.

Строка 040 "Управленческие расходы"

По строке 040 формы N 2 отражаются общехозяйственные расходы организации. Сумма этих расходов указывается в Отчете о прибылях и убытках в круглых скобках.

Организации, занимающиеся производством продукции (работ, услуг), по строке 040 указывают косвенные расходы, непосредственно не связанные с производственным процессом:

- расходы на оплату труда административного персонала;

- расходы на подготовку и переподготовку кадров;

- расходы на содержание имущества общехозяйственного назначения;

- расходы по оплате аудиторских услуг и т.п.

Расходы, связанные с управлением производством, отражаются на счете 26 "Общехозяйственные расходы" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

Амортизация по имуществу, которое используется в процессе управления производством, начисляется проводкой:

Дебет 26 Кредит 02 (05) - начислена амортизация по основным средствам (нематериальным активам) общехозяйственного назначения.

Если на общехозяйственные нужды вы израсходовали материальные ценности (например, строительные материалы на ремонт административного помещения) или полуфабрикаты собственного производства, их себестоимость списывается проводкой:

Дебет 26 Кредит 10 (21) - включена в состав общехозяйственных расходов себестоимость материалов (полуфабрикатов собственного производства).

Если работы (услуги), связанные с управлением производством (например, аудиторские или консультационные), оказывают сторонние организации, стоимость таких работ (услуг) отражается записью:

Дебет 26 Кредит 60 (76) - учтена в составе общехозяйственных расходов стоимость работ (услуг), выполненных сторонними организациями.

Суммы НДС, указанные в счетах - фактурах сторонних организаций, учитываются так:

Дебет 19 Кредит 60 (76) - учтен НДС по работам (услугам) сторонних организаций.

После оплаты работ (услуг) сумма НДС подлежит возмещению из бюджета. В учете делаются записи:

Дебет 60 (76) Кредит 50 (51) - оплачены работы (услуги) сторонних организаций, связанные с обслуживанием производственного процесса;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - произведен налоговый вычет.

Заработная плата административно - хозяйственного персонала начисляется проводкой:

Дебет 26 Кредит 70 - начислена заработная плата административно - хозяйственного персонала.

Сразу после начисления заработной платы начисляются единый социальный налог и взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний. Для этого в учете делается проводка:

Дебет 26 Кредит 69 (по соответствующим субсчетам) - начислены единый социальный налог и взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний с заработной платы административно - хозяйственного персонала.

Общехозяйственные расходы должны ежемесячно списываться. Порядок списания общехозяйственных расходов зависит от того, каким способом формируется себестоимость продукции (работ, услуг):

- по полной производственной себестоимости;

- по сокращенной себестоимости.

Если вы учитываете готовую продукцию (работы, услуги) по полной производственной себестоимости, то общехозяйственные расходы списывайте в дебет счетов учета производственных затрат (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов): 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства". В этом случае сумма общехозяйственных расходов по строке 040 не отражается, а указывается в строке 020 формы N 2.

Если вы ведете учет готовой продукции (работ, услуг) по сокращенной себестоимости, общехозяйственные расходы списывайте в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (по старому Плану счетов) или субсчета 90-2 "Себестоимость продаж" (по новому Плану счетов).

Выбранный способ списания общехозяйственных расходов должен быть закреплен в учетной политике организации.

Рассмотрим второй способ списания общехозяйственных расходов.

В момент перехода права собственности на отгруженную продукцию (результаты работ или услуг) к покупателю в учете делаются следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 46 - отражена выручка от продажи продукции;

Дебет 46 Кредит 40 (20) - списана фактическая себестоимость отгруженной продукции (выполненных работ, оказанных услуг);

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС.

В конце месяца списывается сумма общехозяйственных расходов и определяется финансовый результат от продажи готовой продукции (работ, услуг):

Дебет 46 Кредит 26 - включены в себестоимость продаж общехозяйственные расходы;

Дебет 46 Кредит 80 - отражена прибыль от продажи готовой продукции (работ, услуг)

или

Дебет 80 Кредит 46 - отражен убыток от продажи готовой продукции (работ, услуг).

По новому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 90-1 - отражена выручка от продажи продукции;

Дебет 90-2 Кредит 43 (20) - списана фактическая себестоимость отгруженной продукции (выполненных работ, оказанных услуг);

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС.

В конце месяца списывается сумма общехозяйственных расходов и определяется финансовый результат от продажи готовой продукции (работ, услуг):

Дебет 90-2 Кредит 26 - включены в себестоимость продаж общехозяйственные расходы;

Дебет 90-9 Кредит 99 - отражена прибыль от продажи готовой продукции (работ, услуг)

или

Дебет 99 Кредит 90-9 - отражен убыток от продажи готовой продукции (работ, услуг).

Пример. Учетной политикой ООО "Марк" установлено, что общехозяйственные расходы ежемесячно в полном объеме списываются на себестоимость продаж.

В 2001 г. "Марк" продал готовую продукцию на сумму 240 000 руб. (в том числе НДС - 40 000 руб.). Себестоимость проданной продукции составила 150 000 руб. Общехозяйственные расходы за отчетный период составили 16 000 руб.

Бухгалтер "Марка" сделал следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 46 - 240 000 руб. - отражена выручка от продажи продукции;

Дебет 51 Кредит 62 - 240 000 руб. - поступили денежные средства от покупателей;

Дебет 46 Кредит 40 - 150 000 руб. - списана себестоимость проданной продукции;

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 40 000 руб. - отражена сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет;

Дебет 46 Кредит 26 - 16 000 руб. - списаны общехозяйственные расходы на себестоимость продаж;

Дебет 46 Кредит 80 - 34 000 руб. (240 000 - 150 000 - 40 000 - 16 000) - отражен финансовый результат от продажи продукции.

По новому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 90-1 - 240 000 руб. - отражена выручка от продажи продукции;

Дебет 51 Кредит 62 - 240 000 руб. - поступили денежные средства от покупателей;

Дебет 90-2 Кредит 43 - 150 000 руб. - списана себестоимость проданной продукции;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 40 000 руб. - отражена сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет;

Дебет 90-2 Кредит 26 - 16 000 руб. - списаны общехозяйственные расходы на себестоимость продаж;

Дебет 90-9 Кредит 99 - 34 000 руб. (240 000 - 150 000 - 40 000 - 16 000) - отражен финансовый результат от продажи продукции.

Сумма общехозяйственных расходов в размере 16 000 руб. отражается по строке 040 формы N 2 за 2001 г.

Если организация осуществляет несколько видов деятельности, доход от которых облагается по разным ставкам налога на прибыль, для целей налогообложения общехозяйственные расходы распределяются пропорционально выручке, полученной от каждого вида деятельности.

Строка 050 "Прибыль (убыток) от продаж"

По этой строке показывается прибыль (убыток) от продаж товаров (продукции, работ, услуг). Финансовый результат от продаж отражается следующими проводками.

По старому Плану счетов:

Дебет 46 Кредит 80 - получена прибыль от продажи товаров (продукции, работ, услуг);

Дебет 80 Кредит 46 - получен убыток от продажи товаров (продукции, работ, услуг).

По новому Плану счетов:

Дебет 90-9 Кредит 99 - получена прибыль от продажи товаров (продукции, работ, услуг);

Дебет 99 Кредит 90 - получен убыток от продажи товаров (продукции, работ, услуг).

Для определения данных, вписываемых в строку, из выручки от продаж (строка 010) вычитается сумма затрат, отраженных по строкам 020 "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг", 030 "Коммерческие расходы" и 040 "Управленческие расходы".

Если организация получает убыток от продажи товаров (продукции, работ, услуг), он должен быть отражен по строке 050 в круглых скобках.

Строка 060 "Проценты к получению"

По строке 060 отражаются суммы доходов, причитающиеся к получению и не связанные с участием организации в уставных капиталах других предприятий, а также ведением совместной деятельности. По этой строке, в частности, указываются проценты, полученные:

- по облигациям;

- по депозитам;

- за пользование денежными средствами, находящимися на банковских счетах организации;

- за предоставление денежных средств (другого имущества) по договору займа.

Пример. ЗАО "Актив" открыло расчетный счет в коммерческом банке. В соответствии с договором на расчетно - кассовое обслуживание банк ежемесячно начисляет ЗАО "Актив" проценты за пользование денежными средствами. Согласно выпискам банка общая сумма процентов, начисленная за 2001 г., составила 500 руб.

В бухгалтерском учете ЗАО "Актив" делается проводка:

по старому Плану счетов

Дебет 51 Кредит 80 - 500 руб. - получены проценты на расчетный счет;

по новому Плану счетов

Дебет 51 Кредит 91-1 - 500 руб. - получены проценты на расчетный счет.

ЗАО "Актив" должно указать сумму процентов в размере 500 руб. по строке 060 формы N 2 за 2001 г.

Обратите внимание: проценты, полученные по договору займа, предоставленного в денежной форме, налогом на добавленную стоимость не облагаются (пп.15 п.4 ст.149 НК РФ).

Пример. В ноябре 2001 г. ООО "Пассив" заключило с ЗАО "Актив" договор займа. Согласно договору ООО "Пассив" предоставляет ЗАО "Актив" денежные средства в размере 1 000 000 руб. на один месяц.

"Актив" выплачивает проценты за пользование займом по ставке 60 процентов годовых.

В декабре 2001 г. "Актив" вернул "Пассиву" сумму займа и уплатил проценты.

В бухгалтерском учете ООО "Пассив" были сделаны следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 58 Кредит 51 - 1 000 000 руб. - перечислена сумма займа ЗАО "Актив";

Дебет 76 Кредит 80 - 50 000 руб. (1 000 000 руб. x 60% : 12 мес.) - начислены проценты по договору займа;

Дебет 51 Кредит 58 - 1 000 000 руб. - возвращена сумма займа;

Дебет 51 Кредит 76 - 50 000 руб. - получены проценты от заемщика.

По новому Плану счетов:

Дебет 58 Кредит 51 - 1 000 000 руб. - перечислена сумма займа ЗАО "Актив";

Дебет 76 Кредит 91-1 - 50 000 руб. (1 000 000 руб. x 60% : 12 мес.) - начислены проценты по договору займа;

Дебет 51 Кредит 58 - 1 000 000 руб. - возвращена сумма займа;

Дебет 51 Кредит 76 - 50 000 руб. - получены проценты от заемщика.

ООО "Пассив" должно указать по строке 060 Отчета о прибылях и убытках за 2001 г. 50 000 руб.

Обратите внимание: перечисленные доходы отражаются по строке 060 лишь в том случае, если они не связаны с обычными видами деятельности организации. В противном случае они должны отражаться по строке 010 формы N 2.

Строка 070 "Проценты к уплате"

Проценты, уплачиваемые организацией за полученные во временное пользование денежные средства (кредиты и займы), указываются по строке 070 формы N 2.

К этой группе расходов относятся затраты по уплате процентов по кредитам и займам, которые не связаны с покупкой имущества. Затраты по уплате процентов по кредитам и займам, взятым для приобретения имущества (основных средств, материалов, товаров и т.д.), включаются в его фактическую себестоимость.

В соответствии с п.73 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации задолженность организации по займам и кредитам отражается в бухгалтерской отчетности с учетом процентов, причитающихся к уплате. Начисление процентов производится независимо от времени их фактической уплаты.

В бухгалтерском учете начисление процентов по кредитам и займам отражается следующими проводками.

По старому Плану счетов:

Дебет 80 Кредит 90 (92), субсчет "Проценты по кредитам" - начислены проценты за пользование кредитами;

Дебет 80 Кредит 94 (95), субсчет "Проценты по займам" - начислены проценты за пользование займами.

По новому Плану счетов:

Дебет 91-2 Кредит 66 (67) - начислены проценты за пользование кредитами и займами.

В 2001 г. согласно Положению о составе затрат расходы на оплату процентов по банковским кредитам, полученным в рублях, учитываются при налогообложении прибыли в пределах учетной ставки Банка России, увеличенной на три пункта.

Расходы на оплату процентов по банковским кредитам, полученным в иностранной валюте, учитываются при налогообложении прибыли в пределах 15 процентов годовых.

Затраты на оплату процентов по займам, полученным от юридических лиц, не являющихся кредитными организациями, при налогообложении прибыли не учитываются.

Пример. В ноябре 2001 г. ЗАО "Актив" получило по договору займа от ООО "Пассив" денежные средства в размере 1 000 000 руб. на один месяц. ЗАО "Актив" должно уплатить проценты за пользование займом по ставке 60 процентов годовых.

В декабре 2001 г. ЗАО "Актив" вернуло сумму займа и уплатило проценты.

В бухгалтерском учете "Актива" были сделаны следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 51 Кредит 94, субсчет "Полученные займы" - 1 000 000 руб. - поступили денежные средства по договору займа на расчетный счет;

Дебет 80 Кредит 94, субсчет "Проценты по займам" - 50 000 руб. (1 000 000 руб. x 60% : 12 мес.) - начислены проценты за пользование займом;

Дебет 94, субсчет "Проценты по займам" Кредит 51 - 50 000 руб. - перечислены проценты заимодавцу;

Дебет 94, субсчет "Полученные займы" Кредит 51 - 1 000 000 руб. - возвращены денежные средства по договору займа.

По новому Плану счетов:

Дебет 51 Кредит 66, субсчет "Полученные займы" - 1 000 000 руб. - поступили денежные средства по договору займа на расчетный счет;

Дебет 91-2 Кредит 66, субсчет "Проценты по займам" - 50 000 руб. (1 000 000 руб. x 60% : 12 мес.) - начислены проценты за пользование займом;

Дебет 66, субсчет "Проценты по займам" Кредит 51 - 50 000 руб. - перечислены проценты заимодавцу;

Дебет 66, субсчет "Полученные займы" Кредит 51 - 1 000 000 руб. - возвращены денежные средства по договору займа.

ЗАО "Актив" должно указать сумму 50 000 руб. по строке 070 формы N 2 за 2001 г.

Строка 080 "Доходы от участия

в других организациях"

По строке 080 формы N 2 отражаются:

- поступления от долевого участия в уставных капиталах других организаций (включая проценты и иные доходы по ценным бумагам);

- прибыль от совместной деятельности.

Доходы от долевого участия в уставных капиталах других организаций или дивиденды по акциям отражаются в бухгалтерском учете по мере объявления их размеров организацией, которая их выплачивает.

В учете организации, получающей эти доходы, делается проводка:

по старому Плану счетов

Дебет 76 Кредит 80 - отражены доходы от долевого участия в уставном капитале (дивиденды по акциям), причитающиеся к получению;

по новому Плану счетов

Дебет 76 Кредит 91-1 - отражены доходы от долевого участия в уставном капитале (дивиденды по акциям) причитающиеся к получению.

В 2001 г. доходы от долевого участия в других предприятиях, созданных на территории Российской Федерации, и дивиденды по акциям облагаются налогом на прибыль по ставке 15 процентов. Этот налог удерживает и перечисляет в бюджет та организация, которая выплачивает дивиденды (доходы от долевого участия в уставном капитале).

Поэтому организация получает сумму дивидендов (доходов), уменьшенную на сумму налога на прибыль.

В день поступления дивидендов (доходов) в бухгалтерском учете организации делаются следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 81 Кредит 76 - отражена сумма налога на доход, которую удержала организация, выплачивающая дивиденды (доходы);

Дебет 51 (50, 52...) Кредит 76 - получены дивиденды (доходы от долевого участия) за вычетом налога на доход.

По новому Плану счетов:

Дебет 99 Кредит 76 - отражена сумма налога на доход, которую удержала организация, выплачивающая дивиденды (доходы);

Дебет 51 (50, 52...) Кредит 76 - получены дивиденды (доходы от долевого участия) за вычетом налога на доход.

В целях налогообложения валовая прибыль организации уменьшается на сумму дивидендов по акциям и доходов от долевого участия в деятельности других организаций (кроме доходов, полученных за пределами Российской Федерации).

Пример. ЗАО "Актив" принадлежит 1000 акций ОАО "Стелз". В 2001 г. собрание акционеров ОАО "Стелз" решило выплатить дивиденды за 2000 г. в размере 100 руб. на одну акцию. Дивиденды были выплачены денежными средствами.

В бухгалтерском учете ЗАО "Актив" были сделаны следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 76 Кредит 80 - 100 000 руб. (1000 шт. x 100 руб/шт.) - отражена сумма дивидендов, объявленная ОАО "Стелз";

Дебет 81 Кредит 76 - 15 000 руб. (100 000 руб. x 15%) - отражена сумма налога на доход, удержанная ОАО "Стелз";

Дебет 51 Кредит 76 - 85 000 руб. (100 000 - 15 000) - поступила сумма дивидендов на расчетный счет.

По новому Плану счетов:

Дебет 76 Кредит 91-1 - 100 000 руб. (1000 шт. x 100 руб/шт.) - отражена сумма дивидендов, объявленная ОАО "Стелз";

Дебет 99 Кредит 76 - 15 000 руб. (100 000 руб. x 15%) - отражена сумма налога на доход, удержанная ОАО "Стелз";

Дебет 51 Кредит 76 - 85 000 руб. (100 000 - 15 000) - поступила сумма дивидендов на расчетный счет.

По строке 080 формы N 2 за 2001 г. необходимо указать 100 000 руб., а по строке 150 "Налог на прибыль и иные аналогичные обязательные платежи" - 15 000 руб.

Если участие в уставных капиталах других организаций является предметом деятельности организации, то полученные дивиденды по акциям и доходы от долевого участия в уставных капиталах других организаций считаются выручкой от обычных видов деятельности и указываются по строке 010 формы N 2.

Участники совместной деятельности отражают причитающиеся им доходы проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 74 Кредит 80 - отражена сумма дохода, причитающаяся к получению от участия в совместной деятельности;

по новому Плану счетов

Дебет 76, субсчет "Расчеты по договору о совместной деятельности" Кредит 91-1 - отражена сумма дохода, причитающаяся к получению от участия в совместной деятельности.

Строка 090 "Прочие операционные доходы"

Согласно п.7 ПБУ 9/99 к операционным доходам, отражаемым по строке 090 формы N 2, относятся:

- поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;

- поступления, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

- поступления от продажи основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты).

Поступления, связанные с предоставлением

за плату во временное пользование

активов организации

В соответствии со ст.606 Гражданского кодекса РФ организации могут предоставлять свое имущество за плату во временное пользование по договору аренды. В аренду могут быть переданы земельные участки и иные обособленные природные объекты, здания, сооружения, оборудование, транспортные средства и другие вещи.

В бухгалтерском учете доходы от сдачи имущества в аренду учитываются на счете 80 "Прибыли и убытки" (по старому Плану счетов) или 91 "Прочие доходы и расходы" (по новому Плану счетов). В форме N 2 сумма этих доходов отражается по строке 090.

Указанные доходы отражаются в строке 090 за вычетом НДС и налога с продаж (если доходы облагаются этими налогами).

Обратите внимание: поступления от сдачи имущества в аренду относятся к операционным доходам только в том случае, если предоставление активов за плату во временное пользование не является предметом деятельности организации.

Если предоставление активов за плату во временное пользование является предметом деятельности организации, то поступившие суммы арендной платы относятся к доходам от обычных видов деятельности. В этом случае такие доходы учитываются по кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (по старому Плану счетов) или 90 "Продажи" (по новому Плану счетов). В форме N 2 они отражаются по строке 010 "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)".

Пример. Производственное предприятие ОАО "Меркурий" сдает в аренду две комнаты в своем административном здании. Ежемесячная сумма арендной платы, которую получает ОАО "Меркурий", составляет 24 000 руб. (в том числе НДС - 4000 руб.). Сдача имущества в аренду не является предметом деятельности "Меркурия".

В бухгалтерском учете ОАО "Меркурий" поступление арендной платы отражается следующими проводками.

По старому Плану счетов:

Дебет 76 Кредит 80 - 24 000 руб. - начислена арендная плата;

Дебет 80 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 4000 руб. (24 000 руб. x 16,67%) - начислен НДС;

Дебет 51 Кредит 76 - 24 000 руб. - поступила арендная плата.

По новому Плану счетов:

Дебет 76 Кредит 91-1 - 24 000 руб. - начислена арендная плата;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 4000 руб. (24 000 руб. x 16,67%) - начислен НДС;

Дебет 51 Кредит 76 - 24 000 руб. - поступила арендная плата.

Общая сумма арендной платы (без НДС), которую ОАО "Меркурий" получило за 2001 г., составила 240 000 руб. ((24 000 руб. - 4000 руб.) x 12 мес.). Эту сумму необходимо отразить по строке 090 формы N 2 за 2001 г.

Поступления, связанные с предоставлением

за плату прав, возникающих из патентов

на изобретения, промышленные образцы

и других видов интеллектуальной

собственности

Как правило, такие доходы могут получать организации, обладающие исключительными правами на объекты интеллектуальной собственности.

Согласно ст.3 Патентного закона РФ от 23 сентября 1992 г. N 3517-1 право организации на изобретения, полезные модели или промышленные образцы должно быть зарегистрировано в государственном патентном ведомстве РФ (Роспатенте). Документами, подтверждающими право организации на интеллектуальную собственность, являются патент на изобретение, свидетельство на полезную модель или промышленный образец.

В соответствии со ст.13 Патентного закона РФ организация - патентообладатель может предоставить право на использование объекта промышленной собственности другому лицу на основе лицензионного договора. Лицензионный договор также должен быть зарегистрирован в Роспатенте.

Суммы лицензионных платежей, поступающие по договору, считаются операционными доходами организации и учитываются по кредиту счета 80 "Прибыли и убытки" (по старому Плану счетов) или 91 "Прочие доходы и расходы" (по новому Плану счетов). В форме N 2 суммы лицензионных платежей отражаются по строке 090.

Если предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, является предметом деятельности организации, то суммы, поступающие по лицензионному договору, считаются выручкой организации и относятся к доходам от обычных видов деятельности. В этом случае такие доходы указываются по строке 010 формы N 2.

Поступления от продажи основных

средств и иных активов

(кроме иностранной валюты)

К этой группе операционных доходов относятся суммы, полученные от реализации основных средств и другого имущества организации (нематериальных активов, материалов, ценных бумаг, дебиторской задолженности и т.д.). К этой группе доходов относится также рыночное поступление материальных ценностей, оставшихся после списания основных средств (эти материальные ценности должны быть оприходованы по рыночной стоимости).

В бухгалтерском учете суммы, поступившие от продажи основных средств и других активов, учитываются по кредиту счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" и кредиту счета 48 "Реализация прочих активов" (по старому Плану счетов) или 91 "Прочие доходы и расходы" (по новому Плану счетов). Стоимость материальных ценностей, оприходованных после ликвидации основных средств, учитывается по дебету счетов учета материалов и кредиту счета 80 "Прибыли и убытки" (по старому Плану счетов) или 91 "Прочие доходы и расходы" (по новому Плану счетов).

Все расходы, связанные с продажей прочего имущества, отражаются по строке 100 "Прочие операционные расходы" формы N 2. По этой же строке учитывается остаточная стоимость проданных основных средств (нематериальных активов).

Пример. В декабре 2001 г. ЗАО "Актив" реализовало 500 штук кирпича по цене 12 руб. за штуку (в том числе НДС - 2 руб.). Кирпич был учтен на счете 10 "Материалы" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) по цене 8 руб. за штуку.

В бухгалтерском учете продажа кирпича отражается следующими проводками.

По старому Плану счетов:

Дебет 76 Кредит 48 - 6000 руб. (500 шт. x 12 руб/шт.) - отражена выручка от продажи кирпича (включая НДС);

Дебет 48 Кредит 10 - 4000 руб. (500 шт. x 8 руб/шт.) - списана себестоимость проданного кирпича;

Дебет 48 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 1000 руб. (6000 руб. x 16,67%) - начислен НДС;

Дебет 51 Кредит 76 - 6000 руб. - поступили денежные средства от покупателя;

Дебет 48 Кредит 80 - 1000 руб. - отражена прибыль от продажи.

По новому Плану счетов:

Дебет 76 Кредит 91-1 - 6000 руб. (500 шт. x 12 руб/шт.) - отражена выручка от продажи кирпича (включая НДС);

Дебет 91-2 Кредит 10 - 4000 руб. (500 шт. x 8 руб/шт.) - списана себестоимость проданного кирпича;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 1000 руб. (6000 руб. x 16,67%) - начислен НДС;

Дебет 51 Кредит 76 - 6000 руб. - поступили денежные средства от покупателя;

Дебет 91-9 Кредит 99 - 1000 руб. - отражена прибыль от продажи.

По строке 090 "Прочие операционные доходы" формы N 2 за 2001 г. необходимо указать 5000 руб. (6000 - 1000).

По строке 100 "Прочие операционные расходы" формы N 2 указывается балансовая стоимость проданного кирпича - 4000 руб.

Доход, полученный от продажи основных средств и прочего имущества, отражается по строке 090 с учетом суммовых разниц, если в договоре купли - продажи стоимость основных средств (прочего имущества) установлена в условных денежных единицах (долларах США, евро и т.п.).

Рассмотрим на примере порядок отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций, связанных с продажей основных средств, стоимость которых выражена в условных денежных единицах.

Пример. ЗАО "Актив" продает основное средство. Первоначальная стоимость основного средства - 84 000 руб. К моменту выбытия на него была начислена амортизация в сумме 6000 руб.

Согласно договору цена основного средства составляет 5000 долл. США, а оплата осуществляется по курсу Банка России на дату перечисления денежных средств покупателем. "Актив" определяет выручку от реализации для целей налогообложения "по отгрузке". Расходы "Актива", связанные с продажей основного средства (демонтаж и транспортировка основного средства), составили 3000 руб.

Официальный курс доллара США, установленный Банком России, составил (цифры условные):

- на дату передачи основного средства покупателю - 27 руб/USD;

- на дату оплаты основного средства - 28 руб/USD.

В учете "Актива" были сделаны следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 76 Кредит 47 - 135 000 руб. (5000 USD x 27 руб/USD) - отражена сумма, причитающаяся к получению от покупателей;

Дебет 47 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 22 500 руб. (135 000 руб. x 16,67%) - начислен НДС;

Дебет 02 Кредит 47 - 6000 руб. - списана амортизация, начисленная по выбывающему основному средству;

Дебет 47 Кредит 01 - 84 000 руб. - списана первоначальная стоимость основного средства;

Дебет 47 Кредит 10 (69, 70...) - 3000 руб. - учтены расходы, связанные с продажей основного средства;

Дебет 47 Кредит 80 - 31 500 руб. (135 000 - 22 500 + 6000 - 84 000 - 3000) - отражен финансовый результат от продажи основного средства (по итогам отчетного месяца);

Дебет 51 Кредит 76 - 140 000 руб. (5000 USD x 28 руб/USD) - поступили денежные средства от покупателя (по курсу Банка России на день их перечисления);

Дебет 76 Кредит 47 - 5000 руб. (140 000 - 135 000) - доначислена сумма, причитающаяся к получению от покупателей;

Дебет 47 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 833 руб. (5000 руб. x 16,67%) - доначислен НДС;

Дебет 47 Кредит 80 - 4167 руб. (5000 - 833) - скорректирован финансовый результат от продажи основного средства.

По новому Плану счетов:

Дебет 76 Кредит 91-1 - 135 000 руб. (5000 USD x 27 руб/USD) - отражена сумма, причитающаяся к получению от покупателей;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 22 500 руб. (135 000 руб. x 16,67%) - начислен НДС;

Дебет 02 Кредит 01 - 6000 руб. - списана амортизация, начисленная по выбывающему основному средству;

Дебет 91-2 Кредит 01 - 78 000 руб. (84 000 - 6000) - списана остаточная стоимость основного средства;

Дебет 91-2 Кредит 10 (69, 70...) - 3000 руб. - учтены расходы, связанные с продажей основного средства;

Дебет 91-9 Кредит 99 - 31 500 руб. (135 000 - 22 500 + 6000 - 84 000 - 3000) - отражен финансовый результат от продажи основного средства (по итогам отчетного месяца);

Дебет 51 Кредит 76 - 140 000 руб. (5000 USD x 28 руб/USD) - поступили денежные средства от покупателя;

Дебет 76 Кредит 91-1 - 5000 руб. (140 000 - 135 000) - доначислена сумма, причитающаяся к получению от покупателей;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 833 руб. (5000 руб. x 16,67%) - доначислен НДС;

Дебет 91-9 Кредит 99 - 4167 руб. (5000 - 833) - скорректирован финансовый результат от продажи основного средства.

Форма N 2 будет заполнена так:

- по строке 090 указывается общая сумма выручки от продажи основного средства с учетом суммовой разницы (за вычетом НДС):

135 000 руб. - 22 500 руб. + 5000 руб. - 833 руб. = 116 667 руб.;

- по строке 100 отражается остаточная стоимость основного средства, а также сумма расходов, связанных с его продажей:

84 000 руб. - 6000 руб. + 3000 руб. = 81 000 руб.

Сразу отметим, что при выбытии основных средств (или другого имущества) ввиду их непригодности к дальнейшей эксплуатации (например, из-за морального износа), а также при их безвозмездной передаче возникший убыток отражается по строке 130 "Внереализационные расходы" формы N 2. Если списание основного средства произошло в чрезвычайной ситуации (например, в результате пожара), такой убыток указывается по строке 180 "Чрезвычайные расходы".

Строка 100 "Прочие операционные расходы"

В соответствии с п.11 ПБУ 10/99 расходами организации, отражаемыми по этой строке формы N 2, являются:

- затраты по предоставлению за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации;

- затраты по предоставлению за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

- затраты, связанные с продажей, выбытием и прочим списанием основных средств и иных активов, отличных от денежных средств (кроме иностранной валюты);

- затраты по оплате услуг, оказываемых кредитными организациями;

- прочие расходы.

Все суммы указываются в строке 100 в круглых скобках.

Расходы, связанные с предоставлением

за плату во временное пользование

(временное владение и пользование)

активов организации

К этому виду операционных расходов относятся суммы амортизации, начисленные по имуществу, сданному в аренду, а также затраты, связанные с выполнением обязанностей арендодателя. Эти обязанности устанавливаются договором аренды или законодательством. Например, в договоре аренды можно предусмотреть, что арендодатель должен производить за свой счет ремонт имущества, сданного в аренду, оплачивать коммунальные услуги по сданным в аренду помещениям и т.п.

В бухгалтерском учете суммы расходов, связанных с предоставлением за плату во временное пользование имущества организации, учитываются по дебету счета 80 "Прибыли и убытки" (по старому Плану счетов) или 91 "Прочие доходы и расходы" (по новому Плану счетов). В форме N 2 эти расходы отражаются по строке 100.

Если предоставление за плату во временное пользование своих активов является предметом деятельности организации, то все указанные затраты относятся к расходам от обычных видов деятельности. В этом случае суммы этих расходов отражаются в форме N 2 по строке 020.

Пример. В 2001 г. ОАО "Вымпел" сдало в аренду производственную линию. Первоначальная стоимость производственной линии - 120 000 руб. ОАО "Вымпел" начисляет амортизацию в соответствии с Едиными нормами амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР.

Согласно Единым нормам годовая норма амортизации по производственной линии составляет 10 процентов.

Сумма ежемесячной амортизации, которую ОАО "Вымпел" начисляет на производственную линию, составит 1000 руб. (120 000 руб. x 10% : 12 мес.).

Ежемесячно в бухгалтерском учете ОАО "Вымпел" делается проводка:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 02 - 1000 руб. - начислена амортизация по производственной линии, сданной в аренду;

по новому Плану счетов

Дебет 91-2 Кредит 02 - 1000 руб. - начислена амортизация по производственной линии, сданной в аренду.

Общая сумма расходов, связанных с предоставлением производственной линии в аренду, за 2001 г. составит 12 000 руб. (1000 руб. x 12 мес.). Эту сумму необходимо указать по строке 100 формы N 2 за 2001 г.

Расходы, связанные с предоставлением

за плату прав, возникающих из патентов

на изобретения, промышленные образцы

и других видов интеллектуальной собственности

Исключительные права, возникающие из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, учитываются в составе нематериальных активов. Стоимость нематериальных активов погашается путем начисления амортизации в течение всего срока их полезного использования. Если срок полезного использования нематериальных активов определить невозможно, то нормы амортизационных отчислений по ним устанавливаются в расчете на 20 лет (но не более срока деятельности организации).

Сумма амортизации объектов интеллектуальной собственности, право на использование которых предоставлено другому лицу, относится к операционным расходам.

При начислении амортизации на эти объекты в учете делается проводка:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 05 - начислена амортизация по объектам интеллектуальной собственности, право на использование которых передано другим лицам;

по новому Плану счетов

Дебет 91-2 Кредит 05 - начислена амортизация по объектам интеллектуальной собственности, право на использование которых передано другим лицам.

К операционным относятся также и другие расходы, связанные с предоставлением за плату прав, возникающих из объектов интеллектуальной собственности. Суммы этих расходов также учитываются по дебету счета 80 (91).

В форме N 2 общая сумма расходов, связанных с предоставлением за плату во временное пользование прав на объекты интеллектуальной собственности, отражается по строке 100 "Прочие операционные расходы".

Если предоставление за плату прав на объекты интеллектуальной собственности является предметом деятельности организации, то все затраты, связанные с этой деятельностью, относятся к расходам от обычных видов деятельности. В форме N 2 они отражаются по строке 020.

Расходы, связанные с продажей, выбытием

и списанием основных средств и прочих активов

В составе этой группы операционных расходов учитываются:

- остаточная стоимость выбывающих основных средств и нематериальных активов;

- балансовая стоимость выбывающих материалов и других активов (например ценных бумаг);

- затраты на демонтаж и утилизацию выбывающего имущества (в том числе заработная плата рабочих и ЕСН с заработной платы рабочих, занятых в демонтаже);

- другие расходы, связанные с продажей, списанием и прочим выбытием имущества организации.

В бухгалтерском учете суммы этих расходов учитываются по дебету счетов 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" и 48 "Реализация прочих активов" (по старому Плану счетов) или счета 91 "Прочие доходы и расходы" (по новому Плану счетов).

В форме N 2 общая сумма операционных расходов, связанных с выбытием основных средств и других активов, отражается по строке 100 "Прочие операционные расходы".

Пример. В декабре 2001 г. ЗАО "Актив" продало основное средство за 420 000 руб. (в том числе НДС - 70 000 руб.).

Первоначальная стоимость основного средства - 500 000 руб. Сумма амортизации, начисленная за время эксплуатации основного средства, составила 300 000 руб.

Расходы, связанные с демонтажом основного средства (заработная плата рабочих, ЕСН с их заработной платы и т.д.), составили 50 000 руб.

В бухгалтерском учете "Актива" были сделаны следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 76 Кредит 47 - 420 000 руб. - отражена сумма, причитающаяся к получению от покупателя;

Дебет 47 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 70 000 руб. - начислен НДС;

Дебет 47 Кредит 01 - 500 000 руб. - списана первоначальная стоимость основного средства;

Дебет 02 Кредит 47 - 300 000 руб. - списана сумма амортизации, начисленная за время эксплуатации основного средства;

Дебет 47 Кредит 10 (70, 69...) - 50 000 руб. - учтены расходы по демонтажу основного средства;

Дебет 47 Кредит 80 - 100 000 руб. (420 000 - 70 000 - 500 000 + 300 000 - 50 000) - отражена прибыль, полученная от продажи основного средства.

По новому Плану счетов:

Дебет 76 Кредит 91-1 - 420 000 руб. - отражена сумма, причитающаяся к получению от покупателя;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 70 000 руб. - начислен НДС;

Дебет 02 Кредит 01 - 300 000 руб. - списана сумма амортизации, начисленная за время эксплуатации основного средства;

Дебет 91-2 Кредит 01 - 200 000 руб. (500 000 - 300 000) - списана остаточная стоимость основного средства;

Дебет 91-2 Кредит 10 (70, 69...) - 50 000 руб. - учтены расходы по демонтажу основного средства;

Дебет 91-9 Кредит 99 - 100 000 руб. (420 000 - 70 000 - 200 000 - 50 000) - отражена прибыль, полученная от продажи основного средства.

Общая сумма операционных расходов, связанных с продажей основного средства, составит 250 000 руб. (500 000 - 300 000 + 50 000). Эту сумму необходимо указать по строке 100 формы N 2 за 2001 г.

По строке 090 "Прочие операционные доходы" формы N 2 необходимо указать сумму, полученную от продажи основного средства за минусом НДС, - 350 000 руб. (420 000 - 70 000).

Расходы, связанные с оплатой услуг,

оказываемых кредитными организациями

К этой группе операционных расходов относятся суммы, которые предприятие уплачивает кредитным организациям:

- за расчетно - кассовое обслуживание;

- за покупку или продажу иностранной валюты;

- за другие услуги.

Стоимость этих услуг и порядок их оплаты устанавливаются договором, который предприятие заключает с кредитной организацией.

В бухгалтерском учете суммы расходов, связанных с оплатой услуг, оказываемых кредитными организациями, отражаются так:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 51 - оплачены услуги банка;

по новому Плану счетов

Дебет 91-2 Кредит 51 - оплачены услуги банка.

В форме N 2 по строке 100 отражается общая сумма этих расходов за 2001 г.

Прочие операционные расходы

К этой группе операционных расходов относятся, например, налоги и сборы, относимые на финансовые результаты деятельности организации (например, налог на имущество, налог на рекламу и т.д.). В бухгалтерском учете начисление этих налогов и сборов отражается следующей проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 68 (по соответствующим субсчетам) - начислен налог (сбор);

по новому Плану счетов

Дебет 91-2 Кредит 68 (по соответствующим субсчетам) - начислен налог (сбор).

В форме N 2 по строке 100 "Прочие операционные расходы" отражается общая сумма указанных налогов, начисленных в 2001 г.

Строка 120 "Внереализационные доходы"

В соответствии с п.8 ПБУ 9/99 к внереализационным доходам, отражаемым по строке 120 формы N 2, относятся:

- штрафы, пени и неустойки, получаемые за нарушение контрагентом условий договоров;

- поступления, связанные с возмещением убытков, причиненных организации;

- активы, полученные безвозмездно, в том числе по договору дарения;

- прибыль прошлых лет, выявленная в отчетном году;

- суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой истек срок исковой давности;

- положительные курсовые разницы;

- прочие внереализационные доходы.

Штрафы, пени, неустойки

за нарушение условий договоров

Согласно ст.330 Гражданского кодекса РФ за невыполнение или несвоевременное выполнение обязательств договором может быть предусмотрена выплата должником неустойки. Неустойка может выплачиваться в виде штрафов или пеней.

В бухгалтерском учете предприятия - кредитора сумма неустойки отражается по кредиту счета 80 "Прибыли и убытки" (по старому Плану счетов) или 91 "Прочие доходы и расходы" (по новому Плану счетов), но при условии, что она присуждена судом или признана должником. До этого момента неустойка в составе доходов организации не отражается.

Согласно п.14 Положения о составе затрат во внереализационные доходы организации, учитываемые при налогообложении прибыли, включаются присужденные судом или признанные должником штрафы, пени, неустойки и другие штрафные санкции за нарушение условий хозяйственных договоров. Причем эти штрафные санкции облагаются налогом на прибыль не в момент их получения, а в момент присуждения судом или признания должником.

Однако Конституционный Суд РФ в Постановлении от 28 октября 1999 г. N 14-П признал такое требование Положения о составе затрат неконституционным. В связи с этим штрафные санкции должны облагаться налогом на прибыль только после их получения. Если организация получила штрафы, пени или неустойки частично, то налогом на прибыль облагается только полученная часть.

Согласно части второй НК РФ сумма штрафов, полученная организацией по договору, предусматривающему поставку товаров (выполнение работ, оказание услуг), облагаемых НДС, также облагается этим налогом.

Пример. В 2001 г. по договору купли - продажи ООО "Пассив" отгрузило ЗАО "Актив" товары на сумму 120 000 руб. Договором установлено, что товары должны быть оплачены не позднее 3 дней с момента их получения. В случае просрочки оплаты начисляются пени в размере 1 процента от суммы договора за каждый день просрочки.

ЗАО "Актив" перечислило денежные средства через 10 дней с момента получения товара (то есть просрочка платежа составила 7 дней). В связи с этим "Активу" были начислены пени в размере 8400 руб. (120 000 руб. x 1% x 7 дн.). "Актив" сумму пеней признал.

В учете ООО "Пассива" делаются следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 76 Кредит 80 - 8400 руб. - начислены штрафные санкции за нарушение договорных обязательств;

Дебет 80 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" - 1400 руб. (8400 руб. x 16,67%) - учтен налог на добавленную стоимость с признанных штрафных санкций;

Дебет 51 Кредит 76 - 8400 руб. - получены денежные средства в оплату штрафных санкций;

Дебет 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 1400 руб. - начислен налог на добавленную стоимость к уплате в бюджет.

По новому Плану счетов:

Дебет 76 Кредит 91-1 - 8400 руб. - начислены штрафные санкции за нарушение договорных обязательств;

Дебет 91-2 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" - 1400 руб. (8400 руб. x 16,67%) - учтен налог на добавленную стоимость с признанных штрафных санкций;

Дебет 51 Кредит 76 - 8400 руб. - получены денежные средства в оплату штрафных санкций;

Дебет 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 1400 руб. - начислен налог на добавленную стоимость к уплате в бюджет.

Сумма штрафных санкций за вычетом НДС в размере 7000 руб. (8400 - 1400) отражается по строке 120 формы N 2 за 2001 г.

Обратите внимание: с 1 января 2002 г. порядок учета штрафных санкций меняется. О том, какие изменения произошли и как учесть их в работе, читайте в разделе "Как подготовиться к уплате налога на прибыль по новым правилам".

Поступления, связанные с возмещением

убытков, причиненных организации

Согласно ст.15 Гражданского кодекса РФ при нарушении контрагентом договорных обязательств организация может потребовать от него возмещения понесенных в связи с этим убытков. Эти суммы отражаются в учете организации записью:

по старому Плану счетов

Дебет 63 Кредит 80 - учтена сумма понесенных убытков;

по новому Плану счетов

Дебет 76, субсчет "Расчеты по претензиям" Кредит 91-1 - учтена сумма понесенных убытков.

Эти суммы облагаются НДС в том же порядке, что и штрафные санкции, полученные организацией за нарушение ее контрагентом условий хозяйственных договоров.

Пример. ООО "Пассив" выполнило научно - исследовательские работы для ЗАО "Актив". Однако "Актив" выполненные работы не оплатил. В связи с этим "Пассив" обратился в суд и потребовал оплатить стоимость выполненных работ и возместить ему убытки, понесенные в результате несвоевременной оплаты работ. Суд требования "Пассива" признал правомерными.

В учете "Пассива" были сделаны следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 63 Кредит 80 - 300 000 руб. - начислена сумма понесенных убытков, присужденная судом;

Дебет 51 Кредит 63 - 300 000 руб. - поступили денежные средства в счет возмещения понесенных убытков;

Дебет 80 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 50 000 руб. (300 000 руб. x 16,67%) - начислен налог на добавленную стоимость с полученных средств.

По новому Плану счетов:

Дебет 76, субсчет "Расчеты по претензиям" Кредит 91-1 - 300 000 руб. - начислена сумма понесенных убытков, присужденных судом;

Дебет 51 Кредит 76, субсчет "Расчеты по претензиям" - 300 000 руб. - поступили денежные средства в счет возмещения понесенных убытков;

Дебет 91-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 50 000 руб. (300 000 руб. x 16,67%) - начислен налог на добавленную стоимость с полученных средств.

Активы, полученные безвозмездно

(в том числе по договору дарения)

Организация может получить безвозмездно основные средства, денежные средства, нематериальные активы, материалы и т.д. Это имущество может быть получено как от юридических, так и от физических лиц (в том числе и по договору дарения).

Стоимость материальных ценностей, безвозмездно полученных от другой организации, облагается налогом на прибыль, который нужно заплатить по итогам того отчетного периода, когда эти ценности получены.

Безвозмездно полученные основные средства отражаются в учете организации по дебету счета 08 "Капитальные вложения" (по новому Плану счетов этот счет называется "Вложения во внеоборотные активы") в корреспонденции с кредитом счета 83 "Доходы будущих периодов" (по старому Плану счетов) или 98 с таким же названием (по новому Плану счетов).

При начислении амортизации на основное средство делается проводка (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 20 (26, 44) Кредит 02 - начислена амортизация безвозмездно полученного основного средства.

Одновременно на сумму начисленной амортизации ежемесячно делается проводка:

по старому Плану счетов

Дебет 83 Кредит 80 - списана часть стоимости безвозмездно полученного основного средства (в сумме начисленной амортизации);

по новому Плану счетов

Дебет 98 Кредит 91-1 - списана часть стоимости безвозмездно полученного основного средства (в сумме начисленной амортизации).

Оприходование безвозмездно полученных нематериальных активов производится в том же порядке. В бухгалтерском учете делаются следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 08 Кредит 83 - оприходован безвозмездно полученный нематериальный актив;

Дебет 04 Кредит 08 - принят к учету безвозмездно полученный нематериальный актив;

Дебет 20 (26, 44) Кредит 05 - начислена амортизация на безвозмездно полученный нематериальный актив (ежемесячно);

Дебет 83 Кредит 80 - списана часть стоимости безвозмездно полученного нематериального актива (в сумме начисленной амортизации).

По новому Плану счетов:

Дебет 08 Кредит 98 - оприходован безвозмездно полученный нематериальный актив;

Дебет 04 Кредит 08 - принят к учету безвозмездно полученный нематериальный актив;

Дебет 20 (26, 44) Кредит 05 - начислена амортизация на безвозмездно полученный нематериальный актив

или

Дебет 20 (26, 44) Кредит 04 - начислена амортизация на безвозмездно полученный нематериальный актив (ежемесячно);

Дебет 98 Кредит 91-1 - списана часть стоимости безвозмездно полученного нематериального актива (в сумме начисленной амортизации).

Пример. В ноябре 2001 г. ЗАО "Актив" безвозмездно получило компьютер стоимостью 28 000 руб. и исключительные права на программное обеспечение стоимостью 8000 руб. В декабре на компьютер и программное обеспечение была начислена амортизация.

Учетной политикой организации установлено, что амортизация основных средств начисляется по Единым нормам амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР (то есть ежегодная норма для компьютера составляет 10%), амортизация нематериальных активов - линейным способом исходя из 20 лет использования.

В учете "Актива" были сделаны следующие проводки.

По старому Плану счетов:

в ноябре

Дебет 08 Кредит 83 - 28 000 руб. - принят к учету компьютер;

Дебет 01 Кредит 08 - 28 000 руб. - компьютер введен в эксплуатацию;

Дебет 08 Кредит 83 - 8000 руб. - приняты к учету исключительные права на программное обеспечение;

Дебет 04 Кредит 08 - 8000 руб. - права на программное обеспечение учтены в составе нематериальных активов;

в декабре

Дебет 20 Кредит 02 - 233,33 руб. (28 000 руб. x 10% : 12 мес.) - начислена амортизация на компьютер;

Дебет 83 Кредит 80 - 233,33 руб. - списана часть стоимости компьютера;

Дебет 20 Кредит 05 - 33,33 руб. (8000 руб. : 20 лет : 12 мес.) - начислена амортизация по нематериальному активу;

Дебет 83 Кредит 80 - 33,33 руб. - списана часть стоимости нематериального актива.

По новому Плану счетов:

в ноябре

Дебет 08 Кредит 98 - 28 000 руб. - принят к учету компьютер;

Дебет 01 Кредит 08 - 28 000 руб. - компьютер введен в эксплуатацию;

Дебет 08 Кредит 98 - 8000 руб. - приняты к учету исключительные права на программное обеспечение;

Дебет 04 Кредит 08 - 8000 руб. - права на программное обеспечение учтены в составе нематериальных активов;

в декабре

Дебет 20 Кредит 02 - 233,33 руб. (28 000 руб. x 10% : 12 мес.) - начислена амортизация на компьютер;

Дебет 98 Кредит 91-1 - 233,33 руб. - списана часть стоимости подаренного компьютера;

Дебет 20 Кредит 05 (04) - 33,33 руб. (8000 руб. : 20 лет : 12 мес.) - начислена амортизация по нематериальному активу;

Дебет 98 Кредит 91-1 - 33,33 руб. - списана часть стоимости нематериального актива.

По строке 120 формы N 2 за 2001 г. указывается сумма в размере 266,66 руб. (233,33 + 33,33).

Стоимость других ценностей, которые организация получила безвозмездно, отражается проводкой:

по старому Плану счетов

Дебет 10 (11, 41...) Кредит 83 - получены безвозмездно иные материальные ценности;

по новому Плану счетов

Дебет 10 (11, 41...) Кредит 98 - получены безвозмездно иные материальные ценности.

Стоимость этих ценностей включается в состав внереализационных доходов по мере передачи их в производство (или списания с баланса по другим причинам). Для этого в учете делаются следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 20 (23, 44...) Кредит 10 - отпущены в производство безвозмездно полученные материалы;

Дебет 83 Кредит 80 - соответствующая доля доходов будущих периодов учтена в составе прочих доходов.

По новому Плану счетов:

Дебет 20 (23, 44...) Кредит 10 - отпущены в производство безвозмездно полученные материалы;

Дебет 98 Кредит 91-1 - соответствующая доля доходов будущих периодов учтена в составе прочих доходов.

Прибыль прошлых лет,

выявленная в отчетном году

В состав внереализационных доходов также включаются суммы прибылей прошлых лет, выявленные в отчетном году. К таким суммам, в частности, относятся расходы, ошибочно включенные в себестоимость в прошлом отчетном периоде. Это связано с тем, что ошибки, допущенные в бухгалтерской отчетности, которая была утверждена (например, в отчетности за 2000 г.), организация должна исправить в том отчетном периоде, в котором ошибки были выявлены.

Пример. В 2000 г. ООО "Пассив" неправомерно включило в себестоимость продукции затраты, связанные с покупкой основного средства, - 2000 руб.

Бухгалтер "Пассива" выявил ошибку в IV квартале 2001 г.

В учете организации делается проводка:

по старому Плану счетов

Дебет 01 Кредит 80 - 2000 руб. - учтены затраты по покупке основного средства в его первоначальной стоимости;

по новому Плану счетов

Дебет 01 Кредит 91-1 - 2000 руб. - учтены затраты по покупке основного средства в его первоначальной стоимости.

Указанная сумма приводится по строке 120 формы N 2 за 2001 г.

Суммы кредиторской и депонентской задолженности,

по которой истек срок исковой давности

Суммы кредиторской и депонентской задолженности, по которой истек срок исковой давности, списываются в кредит счета 80 "Прибыли и убытки" (по старому Плану счетов) или 91 "Прочие доходы и расходы" (по новому Плану счетов) в том отчетном периоде, в котором этот срок истек. Согласно ГК РФ срок исковой давности составляет три года.

Пример. В IV квартале 2001 г. ЗАО "Рассвет" списало кредиторскую задолженность поставщика товаров в связи с истечением срока исковой давности. Сумма задолженности составила 60 000 руб. (в том числе НДС - 10 000 руб.).

В учете "Рассвета" были сделаны следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 60 Кредит 80 - 60 000 руб. - списана кредиторская задолженность в связи с истечением срока исковой давности;

Дебет 80 Кредит 19 - 10 000 руб. - списан налог на добавленную стоимость по полученным и неоплаченным товарам.

По новому Плану счетов:

Дебет 60 Кредит 91-1 - 60 000 руб. - списана кредиторская задолженность в связи с истечением срока исковой давности;

Дебет 91-2 Кредит 19 - 10 000 руб. - списан налог на добавленную стоимость по полученным и неоплаченным товарам.

Положительные курсовые разницы

Чтобы учесть денежные средства, кредиторскую или дебиторскую задолженность в иностранной валюте, вы должны пересчитать их в рубли.

Для пересчета нужно использовать официальный курс валюты, действующий на дату получения валютных средств или принятия к учету валютной задолженности.

Из-за изменения курса иностранных валют вам надо периодически пересчитывать как стоимость денежных средств, так и размер задолженности исходя из нового курса.

Такой пересчет делается либо на дату осуществления операции в иностранной валюте, либо на дату составления бухгалтерской отчетности (последний день отчетного периода). В результате такого пересчета образуются положительные или отрицательные курсовые разницы.

Положительные курсовые разницы, образовавшиеся в учете организации в течение 2001 г., отражаются по строке 120 формы N 2.

Положительные курсовые разницы образуются:

- при пересчете денежных средств на валютном счете или валюты в кассе, если на дату осуществления операции с валютой (дату составления отчетности) ее курс вырос;

- при пересчете кредиторской задолженности, если на дату погашения задолженности (дату составления отчетности) курс валюты оказался ниже, чем на дату ее возникновения;

- при пересчете дебиторской задолженности, если на дату погашения задолженности (дату составления отчетности) курс валюты оказался выше, чем на дату ее возникновения.

Сумма положительной курсовой разницы отражается записью:

по старому Плану счетов

Дебет 50 (52, 60, 62, 76...) Кредит 80 - отражена положительная курсовая разница;

по новому Плану счетов

Дебет 50 (52, 60, 62, 76...) Кредит 91-1 - отражена положительная курсовая разница.

Пример. Цифры примера условные.

У ЗАО "Актив" на валютном счете числится 200 000 долл. США. На момент зачисления средств официальный курс доллара составил 27 руб/USD. На 31 декабря 2001 г. курс составил 29 руб/USD.

В учете "Актива" организации делается проводка:

по старому Плану счетов

Дебет 52 Кредит 80 - 400 000 руб. (200 000 USD x (29 руб/USD - 27 руб/USD)) - отражена положительная курсовая разница;

по новому Плану счетов

Дебет 52 Кредит 91-1 - 400 000 руб. (200 000 USD x (29 руб/USD - 27 руб/USD)) - отражена положительная курсовая разница.

Строка 130 "Внереализационные расходы"

Суммы внереализационных расходов отражаются по строке 130 в круглых скобках. В соответствии с п.12 ПБУ 10/99 внереализационными расходами, учитываемыми по строке 130, являются:

- штрафы, пени, неустойки за нарушение условий договоров;

- возмещение причиненных организацией убытков;

- убытки прошлых лет, признанные в отчетном году;

- суммы дебиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, а также суммы других долгов, нереальных для взыскания;

- отрицательные курсовые разницы;

- сумма уценки активов;

- прочие внереализационные расходы (в том числе судебные расходы).

Отметим, что в 2001 г. к внереализационным расходам также относятся затраты, связанные с благотворительной деятельностью, затраты на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно - просветительского характера и иных аналогичных мероприятий.

Штрафы, пени и неустойки, уплачиваемые

за нарушения условий договоров

Штрафные санкции за нарушения договорных обязательств взыскиваются с должника в соответствии со ст.330 Гражданского кодекса РФ. Для организации - должника штрафные санкции являются внереализационным расходом и отражаются по дебету счета 80 "Прибыли и убытки" (по старому Плану счетов) или 91 "Прочие доходы и расходы" (по новому Плану счетов).

Пример. По договору купли - продажи ЗАО "Актив" получило от ООО "Пассив" товары на сумму 120 000 руб. Договором установлено, что товары должны быть оплачены "Активом" не позднее 3 дней с момента их получения. В случае просрочки оплаты начисляются пени в размере 1 процента от суммы договора за каждый день просрочки.

ЗАО "Актив" перечислило денежные средства только через 10 дней с момента получения товара (т.е. просрочка платежа составила 7 дней). В связи с этим ему были начислены пени в сумме 8400 руб. (120 000 руб. x 1% x 7 дн.). "Актив" штрафные санкции признал.

В учете ЗАО "Актив" делаются следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 80 Кредит 76 - 8400 руб. - начислены штрафные санкции за нарушение договорных обязательств;

Дебет 76 Кредит 51 - 8400 руб. - перечислены "Пассиву" денежные средства в оплату штрафных санкций.

По новому Плану счетов:

Дебет 91-2 Кредит 76 - 8400 руб. - начислены штрафные санкции за нарушение договорных обязательств;

Дебет 76 Кредит 51 - 8400 руб. - перечислены "Пассиву" денежные средства в оплату штрафных санкций.

Сумма в размере 8400 руб. указывается по строке 130 формы N 2.

Возмещение причиненных

организацией убытков

Основанием для отражения в учете таких расходов является соответствующее решение суда или организации о признании убытков (если договор возмещение таких убытков предусматривает).

Пример. Согласно заключенному договору ЗАО "Актив" должно было выполнить научно - исследовательские работы и представить отчет ООО "Пассив". Однако такие работы ЗАО "Актив" проведены не были. В связи с этим ООО "Пассив" потребовало возместить ему понесенные убытки в сумме 300 000 руб. ЗАО "Актив" претензии "Пассива" признало и перечислило эту сумму на его расчетный счет.

В учете "Актива" были сделаны следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 80 Кредит 76 - 300 000 руб. - начислена сумма убытков, понесенных ООО "Пассив" и признанных ЗАО "Актив";

Дебет 76 Кредит 51 - 300 000 руб. - перечислены денежные средства в возмещение убытков.

По новому Плану счетов:

Дебет 91-2 Кредит 76 - 300 000 руб. - начислена сумма убытков, понесенных ООО "Пассив" и признанных ЗАО "Актив";

Дебет 76 Кредит 51 - 300 000 руб. - перечислены денежные средства в возмещение убытков.

Сумма в размере 300 000 руб. указывается по строке 130 Отчета о прибылях и убытках.

Убытки прошлых лет,

признанные в отчетном году

К убыткам прошлых лет, признанным в отчетном году, относятся, например, расходы, ошибочно не включенные в себестоимость в предыдущих отчетных периодах. Отражение этих затрат в составе внереализационных расходов связано с тем, что все ошибки, допущенные в отчетности за прошлые отчетные периоды (после ее утверждения), организация должна исправлять в том отчетном периоде, в котором они были выявлены.

Пример. В 2000 г. ЗАО "Актив" проводило текущий ремонт основного средства. Затраты на ремонт составили 1200 руб. и ошибочно были отнесены на увеличение первоначальной стоимости основного средства. В соответствии с Положением о составе затрат расходы организации на текущий ремонт основных средств относятся на себестоимость продукции (работ, услуг).

Эту ошибку бухгалтер выявил в IV квартале 2001 г. и отразил как убыток прошлых лет.

В учете "Актива" была сделана проводка:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 01 - 1200 руб. - отражены затраты на текущий ремонт основного средства;

по новому Плану счетов

Дебет 91-2 Кредит 01 - 1200 руб. - отражены затраты на текущий ремонт основного средства.

Указанная сумма отражается по строке 130 формы N 2 за 2001 г.

Суммы дебиторской задолженности,

по которой истек срок исковой давности,

а также суммы других долгов,

нереальных для взыскания

Согласно п.77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, а также другие долги, нереальные для взыскания, списываются на финансовые результаты деятельности организации (если по ним ранее не был создан резерв по сомнительным долгам).

Напомним, что срок исковой давности составляет три года с момента возникновения задолженности.

Долги, списанные на убытки организации, являются ее внереализационными расходами.

Для списания просроченной дебиторской задолженности необходимо провести инвентаризацию задолженностей и оформить приказ руководителя организации на списание задолженности.

Списанная дебиторская задолженность в течение пяти лет учитывается на забалансовом счете 007 "Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

Пример. В IV квартале 2001 г. ЗАО "Пассив" списало дебиторскую задолженность покупателя в связи с истечением срока исковой давности. Сумма задолженности составила 100 000 руб.

Резерв по сомнительным долгам по этой задолженности не создавался.

В учете "Пассива" данная операция была отражена следующими проводками.

По старому Плану счетов:

Дебет 80 Кредит 62 - 100 000 руб. - списана дебиторская задолженность покупателя в связи с истечением срока исковой давности;

Дебет 007 - 100 000 руб. - учтена списанная дебиторская задолженность за балансом.

По новому Плану счетов:

Дебет 91-2 Кредит 62 - 100 000 руб. - списана дебиторская задолженность покупателя в связи с истечением срока исковой давности;

Дебет 007 - 100 000 руб. - учтена списанная дебиторская задолженность за балансом.

Сумма в размере 100 000 руб. отражается по строке 130 формы N 2 за 2001 г.

Отрицательные курсовые разницы

Отрицательные курсовые разницы образуются:

- при пересчете денежных средств на валютном счете или валюты в кассе, если на дату осуществления операции с валютой (дату составления отчетности) ее курс снизился;

- при пересчете кредиторской задолженности, если на дату погашения задолженности (дату составления отчетности) курс валюты оказался выше, чем на дату ее возникновения;

- при пересчете дебиторской задолженности, если на дату погашения задолженности (дату составления отчетности) курс валюты оказался ниже, чем на дату ее возникновения.

Сумма отрицательной курсовой разницы отражается записью:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 50 (52, 60, 62, 76...) - отражена отрицательная курсовая разница;

по новому Плану счетов

Дебет 91-2 Кредит 50 (52, 60, 62, 76...) - отражена отрицательная курсовая разница.

Сумма уценки активов

К внереализационным расходам относятся суммы уценки активов организации, которая проводится в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации.

К таким активам относятся сырье, основные и вспомогательные материалы, топливо, покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, запасные части, тара, используемая для упаковки и транспортировки продукции, готовая продукция и товары.

Согласно п.62 этого Положения если цена на вышеуказанные ценности в течение отчетного года снизилась либо они морально устарели или частично потеряли свое первоначальное качество, то на конец отчетного года они отражаются в бухгалтерском балансе по цене возможной реализации с отнесением разницы в ценах в дебет счета 80 "Прибыли и убытки" (по старому Плану счетов) или 91 "Прочие доходы и расходы" (по новому Плану счетов).

Отметим, что по этой строке может также отражаться сумма уценки основных средств.

Так, если в ходе переоценки стоимость объектов основных средств, которые ранее были дооценены, уменьшается, то сумма уценки, равная сумме предыдущей дооценки, уменьшает добавочный капитал. Превышение суммы уценки над суммой дооценки включается в состав внереализационных расходов и отражается в строке 130 формы N 2.

Строка 140 "Прибыль (убыток) до налогообложения"

По строке 140 показывается финансовый результат (прибыль или убыток), полученный от деятельности организации за 2001 г. Он определяется так:

Строка 140 = Строка 050 + Строка 060 + Строка 080 + Строка 090 + Строка 120 - Строка 070 - Строка 100 - Строка 130.

Отметим, что при исчислении налога на прибыль данные строки 140 увеличиваются на сумму чрезвычайных доходов и уменьшаются на сумму чрезвычайных расходов. Полученный показатель отражается по строке 1 Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли".

Строка 150 "Налог на прибыль и иные

аналогичные обязательные платежи"

По строке 150 указывается сумма налога на прибыль, начисленная к уплате в бюджет. Также по этой строке следует отражать подлежащие уплате в бюджет суммы штрафных санкций за нарушения налогового законодательства. Эти суммы отражаются следующими записями.

По старому Плану счетов:

Дебет 81 Кредит 68 - начислен налог на прибыль;

Дебет 81 Кредит 68 - начислены штрафы за нарушения налогового законодательства.

По новому Плану счетов:

Дебет 99 Кредит 68 - начислен налог на прибыль;

Дебет 99 Кредит 68 - начислены штрафы за нарушения налогового законодательства.

Строка 160 "Прибыль (убыток)

от обычной деятельности"

По строке 160 формы N 2 отражается прибыль (убыток) от обычной деятельности организации. Она определяется так:

Строка 160 = Строка 140 - Строка 150.

Строки 170 "Чрезвычайные доходы"

и 180 "Чрезвычайные расходы"

В соответствии с ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 чрезвычайными доходами и расходами считаются поступления и расходы, возникающие как последствия чрезвычайных обстоятельств (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.).

Согласно Гражданскому кодексу РФ чрезвычайными обстоятельствами не являются:

- нарушение своих обязанностей партнерами предприятия;

- отсутствие на рынке необходимых предприятию материально - производственных запасов (товаров, сырья, материалов и т.п.);

- отсутствие у предприятия необходимых денежных средств.

Чрезвычайные расходы - это затраты, возникшие в результате непредвиденных обстоятельств (стихийного бедствия, пожара, аварии, национализации и т.п.).

Как чрезвычайные расходы могут быть, в частности, учтены:

- остаточная стоимость утраченных в результате чрезвычайных обстоятельств основных средств, материалов, готовой продукции, товаров, иного имущества;

- расходы, понесенные организацией в связи с ликвидацией последствий чрезвычайных обстоятельств.

Согласно п.15 Положения о составе затрат для целей налогообложения в состав внереализационных расходов предприятия включаются следующие виды чрезвычайных расходов:

1) некомпенсируемые потери от стихийных бедствий:

- уничтожение и порча производственных запасов, готовых изделий и других материальных ценностей;

- потери от остановки производства;

- затраты, связанные с предотвращением или ликвидацией последствий стихийных бедствий;

2) некомпенсируемые убытки в результате пожаров, аварий и других чрезвычайных обстоятельств, вызванных экстремальными условиями.

Списание материально - производственных запасов, уничтоженных в результате наступления чрезвычайных обстоятельств, отражается следующими проводками.

По старому Плану счетов:

Дебет 80 Кредит 10 - списана фактическая себестоимость уничтоженных сырья и материалов;

Дебет 80 Кредит 41 - списана фактическая себестоимость уничтоженных товаров;

Дебет 80 Кредит 40 - списана себестоимость уничтоженной готовой продукции.

По новому Плану счетов:

Дебет 99 Кредит 10 - списана фактическая себестоимость уничтоженных сырья и материалов;

Дебет 99 Кредит 41 - списана фактическая себестоимость уничтоженных товаров;

Дебет 99 Кредит 43 - списана себестоимость уничтоженной готовой продукции.

Выбытие уничтоженных объектов основных средств отражается в учете следующими проводками.

По старому Плану счетов:

Дебет 47 Кредит 01 - отражено выбытие уничтоженного основного средства по первоначальной стоимости;

Дебет 02 Кредит 47 - списана сумма начисленной амортизации по уничтоженному основному средству;

Дебет 80 Кредит 47 - отражен убыток от списания основного средства, уничтоженного в результате чрезвычайного обстоятельства.

По новому Плану счетов:

Дебет 01, субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01 - отражено выбытие уничтоженного основного средства по первоначальной стоимости;

Дебет 02 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств" - списана сумма начисленной амортизации по уничтоженному основному средству;

Дебет 99 Кредит 01 - отражен убыток от списания основного средства, уничтоженного в результате чрезвычайного обстоятельства.

Факт возникновения чрезвычайных обстоятельств должен быть документально подтвержден. За подтверждением того, что понесенные предприятием убытки действительно стали следствием чрезвычайного обстоятельства, необходимо обратиться в службы, которые занимаются ликвидацией последствий таких обстоятельств (МЧС России, Государственную противопожарную службу, органы внутренних дел и т.д.).

Чрезвычайные доходы - поступления, возникшие в результате непредвиденных обстоятельств.

Как чрезвычайные доходы могут быть, в частности, учтены:

- стоимость материальных ценностей, оприходованных после списания непригодного к восстановлению имущества организации, поврежденного в результате чрезвычайных обстоятельств;

- страховое возмещение убытков, понесенных организацией в результате чрезвычайных обстоятельств.

Согласно п.14 Положения о составе затрат доходы от возмещения причиненных убытков для целей налогообложения включаются в состав внереализационных доходов организации.

Материальные ценности, остающиеся от списания объектов имущества, не пригодных к восстановлению, отражаются в учете по цене возможного использования. При оприходовании таких ценностей в учете делается проводка:

по старому Плану счетов

Дебет 10 Кредит 80 - отражена стоимость оприходованных материалов, оставшихся после списания уничтоженных объектов имущества;

по новому Плану счетов

Дебет 10 Кредит 99 - отражена стоимость оприходованных материалов, оставшихся после списания уничтоженных объектов имущества.

Если уничтоженное имущество было застраховано, то сумма страхового возмещения отражается следующими проводками.

По старому Плану счетов:

Дебет 65 Кредит 80 - отражена сумма страхового возмещения по уничтоженному объекту имущества;

Дебет 51 Кредит 65 - поступила на расчетный счет сумма страхового возмещения.

По новому Плану счетов:

Дебет 76, субсчет "Расчеты по имущественному и личному страхованию" Кредит 99 - отражена сумма страхового возмещения по уничтоженному объекту имущества;

Дебет 51 Кредит 76, субсчет "Расчеты по имущественному и личному страхованию" - поступила на расчетный счет сумма страхового возмещения.

Пример. В 2001 г. в результате наводнения ООО "Сатурн" понесло следующие убытки:

- разрушено здание склада;

- утрачены материалы, хранившиеся на складе.

Первоначальная стоимость склада, по данным бухгалтерского учета, - 70 000 руб., сумма начисленной амортизации - 30 000 руб. Инвентаризационная комиссия, включающая представителей МЧС России, установила, что здание склада восстановлению не подлежит и должно быть демонтировано.

Демонтаж здания склада "Сатурн" произвел собственными силами, расходы на демонтаж составили 15 000 руб. В процессе демонтажа были оприходованы материалы, лом, утиль (по цене возможного использования). Общая стоимость оприходованных материалов составила 12 000 руб.

Инвентаризационная комиссия также установила, что себестоимость утраченных материалов составила 120 000 руб.

Здание склада и материалы застрахованы не были. Результаты инвентаризации последствий чрезвычайной ситуации бухгалтер "Сатурна" отразит следующими проводками.

По старому Плану счетов:

Дебет 47 Кредит 01 - 70 000 руб. - списана первоначальная стоимость склада;

Дебет 02 Кредит 47 - 30 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;

Дебет 80 Кредит 47 - 40 000 руб. - отражен убыток от списания стоимости склада;

Дебет 80 Кредит 23 - 15 000 руб. - списаны расходы на демонтаж здания склада;

Дебет 10 Кредит 80 - 12 000 руб. - оприходованы материалы, лом, утиль (по цене возможного использования), полученные при демонтаже;

Дебет 80 Кредит 10 - 120 000 руб. - списана себестоимость утраченных материалов, хранившихся на складе.

По новому Плану счетов:

Дебет 01, субсчет "Выбытие основных средств" Кредит 01 - 70 000 руб. - списана первоначальная стоимость склада;

Дебет 02 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств" - 30 000 руб. - списана сумма начисленной амортизации;

Дебет 99 Кредит 01, субсчет "Выбытие основных средств" - 40 000 руб. - списана остаточная стоимость склада;

Дебет 99 Кредит 23 - 15 000 руб. - списаны расходы на демонтаж здания склада;

Дебет 10 Кредит 99 - 12 000 руб. - оприходованы материалы, лом, утиль (по цене возможного использования), полученные при демонтаже;

Дебет 99 Кредит 10 - 120 000 руб. - списана себестоимость утраченных материалов, хранившихся на складе.

В форме N 2 за 2001 г. указывается:

- по строке 170 - стоимость ценностей, полученных при демонтаже склада, - 12 000 руб.;

- по строке 180 - убытки от списания ценностей в результате наводнения - 175 000 руб. (40 000 + 15 000 + 120 000).

Суммы чрезвычайных расходов отражаются по строке 180 формы N 2 в круглых скобках.

Строка 190 "Чистая прибыль

(нераспределенная прибыль (убыток)

отчетного периода)"

По строке 190 формы N 2 отражается общая сумма чистой прибыли (убытка), полученной организацией за 2001 г. Она определяется так:

Строка 190 = Строка 160 + Строка 170 - Строка 180.

Если вы получили отрицательный результат (убыток), то он указывается по строке 190 в круглых скобках.

Справочные данные

По строкам 201 - 204 формы N 2 акционерное общество отражает данные о сумме дивидендов, приходящейся на одну привилегированную или обыкновенную акцию. Также в этом разделе отражаются данные о предполагаемой сумме дивидендов на одну акцию, которая будет выплачена в 2002 г.

При отражении этих данных следует руководствоваться Методическими рекомендациями по раскрытию информации о прибыли, приходящейся на одну акцию, утвержденными Приказом Минфина России от 21 марта 2000 г. N 29н.

В соответствии с указанными Методическими рекомендациями прибыль на одну акцию определяется как отношение прибыли отчетного периода к средневзвешенному количеству обыкновенных акций, находящихся в обращении в течение отчетного периода.

При этом средневзвешенное количество акций определяется путем суммирования количества обыкновенных акций, находящихся в обращении на 1-е число каждого календарного месяца отчетного периода, и деления полученной суммы на число календарных месяцев в отчетном периоде.

Для расчета средневзвешенного количества обыкновенных акций, находящихся в обращении, используются данные реестра акционеров на 1-е число каждого месяца отчетного периода.

Пример. Движение обыкновенных акций акционерного общества в 2001 г. приведем в таблице:

     
   —————————————T———————————————————T—————————————T—————————————————¬
   |По состоянию|Кол—во дополнитель—|Кол—во выкуп—|Кол—во обыкновен—|
   |            |ных акций, оплачен—|ленных акций |ных акций, нахо— |
   |            |ных денежными сред—|(шт.)        |дящихся в обраще—|
   |            |ствами (шт.)       |             |нии (шт.)        |
   +————————————+———————————————————+—————————————+—————————————————+
   |На 1 января |                   |             |       1000      |
   +————————————+———————————————————+—————————————+—————————————————+
   |На 1 апреля |        500        |             |       1500      |
   +————————————+———————————————————+—————————————+—————————————————+
   |На 1 октября|                   |     300     |       1200      |
   +————————————+———————————————————+—————————————+—————————————————+
   |Итого на    |        500        |     300     |       1200      |
   |31 декабря  |                   |             |                 |
   L————————————+———————————————————+—————————————+——————————————————
   

Средневзвешенное количество обыкновенных акций, находящихся в обращении, составит:

(1000 шт. x 3 мес. + 1500 шт. x 6 мес. + 1200 шт. x 3 мес.) : 12 мес. = 1300 шт.

Данные о средневзвешенном количестве обыкновенных акций, находящихся в обращении, корректируются в случаях:

- размещения акционерным обществом обыкновенных акций без их оплаты, не влияющего на распределение прибыли между акционерами;

- размещения дополнительных обыкновенных акций по цене ниже их рыночной стоимости. Рыночная стоимость ценных бумаг определяется в соответствии с Федеральным законом от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах".

В заключение отметим, что любая существенная для пользователей бухгалтерской отчетности информация в отношении показателей прибыли (убытка) на одну акцию подлежит раскрытию в пояснительной записке.

Расшифровка отдельных прибылей и убытков

В форме N 2 расшифровываются наиболее значительные виды внереализационных доходов и расходов:

- по строке 210 указываются суммы штрафов, пеней и неустоек за нарушение хозяйственных договоров, полученные или уплаченные организацией;

- по строке 220 отражается прибыль (убыток) прошлых лет, выявленная в 2001 г.;

- по строке 230 отражаются суммы убытков, причиненных неисполнением или ненадлежащим исполнением обязательств, которые получает или, наоборот, возмещает организация;

- по строке 240 отражаются курсовые разницы, возникающие при переоценке активов и обязательств организации, стоимость которых выражена в иностранной валюте;

- по строке 250 отражаются суммы уценки материально - производственных запасов (кроме оборудования к установке);

- по строке 260 отражаются суммы дебиторской и кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности.

Порядок заполнения формы N 2 за 2001 г. рассмотрим на примере.

Пример. Цифры примера условные.

В 2001 г. ООО "Пассив" продавало продукцию собственного производства на сумму 600 000 руб. (в том числе НДС - 100 000 руб.). Общая сумма положительных суммовых разниц, которые возникли при расчетах с покупателями в 2001 г., составила 60 000 руб. (в том числе НДС - 10 000 руб.).

Выручка от реализации продукции собственного производства за 2000 г. составила 240 000 руб. (в том числе НДС - 40 000 руб.). Общая сумма положительных суммовых разниц, которые возникали при расчетах с покупателями в 2000 г., составила 24 000 руб. (в том числе НДС - 4000 руб.).

По строке 010 формы N 2 указываются следующие суммы:

- в столбце 3 - 550 000 руб. (600 000 - 100 000 + 60 000 - 10 000);

- в столбце 4 - 220 000 руб. (240 000 - 40 000 + 24 000 - 4000).

Себестоимость продукции, проданной в 2001 г., составила 400 000 руб. Себестоимость продукции, проданной в 2000 г., составила 160 000 руб.

По строке 020 формы N 2 указываются следующие суммы:

- в столбце 3 - 400 000 руб.;

- в столбце 4 - 160 000 руб.

Чтобы рассчитать валовую прибыль "Пассива", из общей суммы выручки от продажи продукции (строка 010) необходимо вычесть себестоимость проданной продукции (строка 020).

По строке 029 формы N 2 необходимо сделать следующие записи:

- в столбце 3 - 150 000 руб. (550 000 - 400 000);

- в столбце 4 - 60 000 руб. (220 000 - 160 000).

Общая сумма расходов, связанных со сбытом продукции, в 2001 г. составила 10 000 руб. В эту сумму вошли расходы на рекламу и расходы по доставке продукции покупателям. Общая сумма расходов, связанных со сбытом продукции, в 2000 г. составила 4000 руб.

По строке 030 формы N 2 указываются следующие суммы:

- в столбце 3 - 10 000 руб.;

- в столбце 4 - 4000 руб.

Общая сумма общехозяйственных расходов за 2001 г. составила 30 000 руб. Общая сумма общехозяйственных расходов за 2000 г. - 12 000 руб.

По строке 040 формы N 2 указываются следующие суммы:

- в столбце 3 - 30 000 руб.;

- в столбце 4 - 12 000 руб.

Чтобы определить прибыль (убыток) от продаж, из выручки от продажи товаров (продукции, работ, услуг) (строка 010) необходимо вычесть расходы, отраженные по строкам 020, 030, 040.

По строке 050 формы N 2 указываются следующие суммы:

- в столбце 3 - 110 000 руб. (550 000 - 400 000 - 10 000 - 30 000);

- в столбце 4 - 44 000 руб. (220 000 - 160 000 - 4000 - 12 000).

В 2001 г. банк начислил "Пассиву" проценты за пользование денежными средствами, находящимися на расчетном счете организации. Сумма процентов составила 5000 руб. Общая сумма процентов, начисленных банком, за 2000 г. составила 2000 руб.

По строке 060 формы N 2 указываются следующие суммы:

- в столбце 3 - 5000 руб.;

- в столбце 4 - 2000 руб.

Общая сумма процентов, которые "Пассив" уплатил по выпущенным облигациям, за 2001 г. составила 10 000 руб. Общая сумма процентов по облигациям, которую организация уплатила в 2000 г., составила 4000 руб.

По строке 070 формы N 2 указываются следующие суммы:

- в столбце 3 - 10 000 руб.;

- в столбце 4 - 4000 руб.

Доходов от участия в уставных капиталах "Пассив" в 2000 и 2001 гг. не получал. Поэтому строка 080 прочеркивается.

Общая сумма доходов, полученных от сдачи помещений в аренду, за 2001 г. составила 30 000 руб. (в том числе НДС - 5000 руб.). При этом сдача имущества в аренду не является обычным видом деятельности организации. Также в 2001 г. ООО "Пассив" реализовало материалы. Сумма, полученная от продажи материалов, составила 18 000 руб. (в том числе НДС - 3000 руб.).

За 2000 г. доходы от сдачи помещений в аренду составили 12 000 руб. (в том числе НДС - 2000 руб.). Также в 2000 г. ООО "Пассив" продало исключительное право на объект нематериальных активов. Сумма, полученная от продажи прав, составила 7200 руб. (в том числе НДС - 1200 руб.).

По строке 090 формы N 2 указываются следующие суммы:

- в столбце 3 - 40 000 руб. (30 000 - 5000 + 18 000 - 3000);

- в столбце 4 - 16 000 руб. (12 000 - 2000 + 7200 - 1200).

Общая сумма расходов, связанных со сдачей помещения в аренду, за 2001 г. составила 1000 руб., фактическая себестоимость проданных материалов - 10 000 руб. Общая сумма налога на имущество, уплаченная "Пассивом" в 2001 г., составила 10 000 руб.

Первоначальная стоимость нематериального актива, проданного в 2000 г., составила 4000 руб. (амортизация по этому объекту нематериальных активов не начислялась). Сумма расходов, связанных со сдачей помещений в аренду, составила 2000 руб. Общая сумма налога на содержание жилищного фонда и объектов социально - культурной сферы, уплаченная в 2000 г., составила 3000 руб., налога на имущество - 2000 руб.

По строке 100 формы N 2 указываются следующие суммы:

- в столбце 3 - 21 000 руб. (1000 + 10 000 + 10 000);

- в столбце 4 - 11 000 руб. (4000 + 2000 + 3000 + 2000).

Общая сумма положительных курсовых разниц, образовавшихся в учете "Пассива" в 2001 г., составила 5000 руб. Сумма положительных курсовых разниц, образовавшихся в учете организации в 2000 г., составила 2000 руб.

По строке 120 формы N 2 указываются следующие суммы:

- в столбце 3 - 5000 руб.;

- в столбце 4 - 2000 руб.

В 2001 г. в соответствии с решением арбитражного суда предприятие заплатило неустойку за несвоевременную оплату материалов. Сумма неустойки составила 3000 руб. Общая сумма неустоек, уплаченных в соответствии с решениями суда, в 2000 г. составила 1000 руб.

По строке 130 формы N 2 указываются следующие суммы:

- в столбце 3 - 3000 руб.;

- в столбце 4 - 1000 руб.

Прибыль (убыток) до налогообложения рассчитывается по следующей формуле:

Строка 050 + Строка 060 - Строка 070 + Строка 080 + Строка 090 - Строка 100 + Строка 120 - Строка 130.

По строке 140 формы N 2 указываются следующие суммы:

- в столбце 3 - 126 000 руб. (110 000 + 5000 - 10 000 + 40 000 - 21 000 + 5000 - 3000);

- в столбце 4 - 48 000 руб. (44 000 + 2000 - 4000 + 16 000 - 11 000 + 2000 - 1000).

Общая сумма налога на прибыль, начисленная к уплате в бюджет по расчету за 2001 г., составила 37 800 руб.; общая сумма штрафных санкций и пеней за нарушения налогового законодательства - 2200 руб.

Общая сумма налога на прибыль, начисленная к уплате в бюджет по расчету за 2000 г., составила 14 400 руб., а общая сумма штрафных санкций и пеней за нарушения налогового законодательства - 3200 руб.

По строке 150 формы N 2 указываются следующие суммы:

- в столбце 3 - 40 000 руб. (37 800 + 2200);

- в столбце 4 - 17 600 руб. (14 400 + 3200).

Прибыль (убыток) от обычной деятельности определяется по формуле:

Строка 140 - Строка 150.

По строке 160 формы N 2 указываются следующие суммы:

- в столбце 3 - 86 000 руб. (126 000 - 40 000);

- в столбце 4 - 30 400 руб. (48 000 - 17 600).

В 2001 г. автомобиль "Пассива" попал в аварию. Первоначальная стоимость автомобиля - 100 000 руб. Сумма амортизации, начисленная за время эксплуатации автомобиля, составила 50 000 руб. Восстановить автомобиль оказалось невозможным, поэтому он был списан с баланса по остаточной стоимости. Расходы по списанию автомобиля составили 5000 руб. Стоимость запасных частей, оставшихся после ликвидации автомобиля, составила 10 000 руб.

По строке 170 формы N 2 указывается следующая сумма:

- в столбце 3 - 10 000 руб.

По строке 180 формы N 2 указывается следующая сумма:

- в столбце 3 - 55 000 руб. (100 000 - 50 000 + 5000).

Чистая прибыль предприятия рассчитывается по формуле:

Строка 160 + Строка 170 - Строка 180.

По строке 190 формы N 2 указываются следующие суммы:

- в столбце 3 - 41 000 руб. (86 000 + 10 000 - 55 000);

- в столбце 4 - 30 400 руб.

По строке 210 расшифровки отдельных прибылей и убытков указываются следующие суммы:

- в столбце 4 - 3000 руб.;

- в столбце 6 - 1000 руб.

По строке 240 расшифровки отдельных прибылей и убытков указываются следующие суммы:

- в столбце 3 - 5000 руб.;

- в столбце 5 - 2000 руб.

(руб.)

     
   —————————————————————————————T——————————T———————————T————————————¬
   |   Наименование показателя  |Код строки|За отчетный|За аналогич—|
   |                            |          |   период  |ный период  |
   |                            |          |           |предыдущего |
   |                            |          |           |года        |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |              1             |     2    |     3     |      4     |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |                 I. Доходы и расходы по обычным                 |
   |                       видам деятельности                       |
   +————————————————————————————T——————————T———————————T————————————+
   |Выручка (нетто) от продажи  |    010   |  550 000  |   220 000  |
   |товаров,  продукции,  работ,|          |           |            |
   |услуг (за минусом налога на |          |           |            |
   |добавленную стоимость, акци—|          |           |            |
   |зов и аналогичных обязатель—|          |           |            |
   |ных платежей)               |          |           |            |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |в том числе от продажи:     |          |           |            |
   |продукции собственного про— |    011   |  550 000  |   220 000  |
   |изводства                   |          |           |            |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |                            |    012   |     —     |      —     |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |                            |    013   |     —     |      —     |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |Себестоимость проданных то— |    020   | (400 000) |  (160 000) |
   |варов, продукции, работ, ус—|          |           |            |
   |луг                         |          |           |            |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |в том числе проданных:      |          |           |            |
   |продукции собственного про— |    021   | (400 000) |  (160 000) |
   |изводства                   |          |           |            |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |                            |    022   |     —     |      —     |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |                            |    023   |     —     |      —     |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |Валовая прибыль             |    029   |  150 000  |    60 000  |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |Коммерческие расходы        |    030   |  (10 000) |    (4 000) |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |Управленческие расходы      |    040   |  (30 000) |   (12 000) |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |Прибыль (убыток) от продаж  |    050   |  110 000  |    44 000  |
   |(строки 010 — 020 — 030 —   |          |           |            |
   |040)                        |          |           |            |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |               II. Операционные доходы и расходы                |
   +————————————————————————————T——————————T———————————T————————————+
   |Проценты к получению        |    060   |    5 000  |     2 000  |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |Проценты к уплате           |    070   |  (10 000) |    (4 000) |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |Доходы от участия в других  |    080   |     —     |      —     |
   |организациях                |          |           |            |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |Прочие операционные доходы  |    090   |   40 000  |    16 000  |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |Прочие операционные расходы |    100   |  (21 000) |   (11 000) |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |            III. Внереализационные доходы и расходы             |
   +————————————————————————————T——————————T———————————T————————————+
   |Внереализационные доходы    |    120   |    5 000  |     2 000  |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |Внереализационные расходы   |    130   |   (3 000) |    (1 000) |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |Прибыль (убыток) до налого— |    140   |  126 000  |    48 000  |
   |обложения (строки 050 +     |          |           |            |
   |060 — 070 + 080 + 090 —     |          |           |            |
   |100 + 120 — 130)            |          |           |            |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |Налог на прибыль и иные ана—|    150   |  (40 000) |   (17 600) |
   |логичные обязательные плате—|          |           |            |
   |жи                          |          |           |            |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |Прибыль (убыток) от обычной |    160   |   86 000  |    30 400  |
   |деятельности                |          |           |            |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |               IV. Чрезвычайные доходы и расходы                |
   +————————————————————————————T——————————T———————————T————————————+
   |Чрезвычайные доходы         |    170   |   10 000  |      —     |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |Чрезвычайные расходы        |    180   |  (55 000) |      —     |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |Чистая прибыль (нераспреде— |    190   |   41 000  |    30 400  |
   |ленная прибыль (убыток) от— |          |           |            |
   |четного периода) (стро—     |          |           |            |
   |ки 160 + 170 — 180)         |          |           |            |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |Справочно. Дивиденды, прихо—|          |           |            |
   |дящиеся на одну акцию <1>:  |          |           |            |
   |по привилегированным        |    201   |     —     |      —     |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |по обычным                  |    202   |     —     |      —     |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |Предполагаемые в следующем  |          |           |            |
   |отчетном году суммы дивиден—|          |           |            |
   |дов, приходящиеся на одну   |          |           |            |
   |акцию <1>:                  |          |           |            |
   |по привилегированным        |    203   |     —     |      —     |
   +————————————————————————————+——————————+———————————+————————————+
   |по обычным                  |    204   |     —     |      —     |
   L————————————————————————————+——————————+———————————+—————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Заполняется в годовой бухгалтерской отчетности.

Расшифровка отдельных прибылей и убытков

     
   ————————————————————————————T——————T——————————————T——————————————¬
   |  Наименование показателя  |  Код |  За отчетный |За аналогичный|
   |                           |строки|    период    |период преды— |
   |                           |      |              |дущего года   |
   |                           |      +———————T——————+———————T——————+
   |                           |      |прибыль|убыток|прибыль|убыток|
   +———————————————————————————+——————+———————+——————+———————+——————+
   |             1             |   2  |   3   |   4  |   5   |   6  |
   +———————————————————————————+——————+———————+——————+———————+——————+
   |Штрафы, пени и неустойки,  |  210 |   —   | 3000 |   —   | 1000 |
   |признанные или по которым  |      |       |      |       |      |
   |получены решения суда (ар— |      |       |      |       |      |
   |битражного суда) об их     |      |       |      |       |      |
   |взыскании                  |      |       |      |       |      |
   +———————————————————————————+——————+———————+——————+———————+——————+
   |Прибыль (убыток) прошлых   |  220 |   —   |   —  |   —   |   —  |
   |лет                        |      |       |      |       |      |
   +———————————————————————————+——————+———————+——————+———————+——————+
   |Возмещение убытков, причи— |  230 |   —   |   —  |   —   |   —  |
   |ненных неисполнением или   |      |       |      |       |      |
   |ненадлежащим исполнением   |      |       |      |       |      |
   |обязательств               |      |       |      |       |      |
   +———————————————————————————+——————+———————+——————+———————+——————+
   |Курсовые разницы по опера— |  240 |  5000 |   —  |  2000 |   —  |
   |циям в иностранной валюте  |      |       |      |       |      |
   +———————————————————————————+——————+———————+——————+———————+——————+
   |Снижение себестоимости ма— |  250 |   x   |   —  |   x   |   —  |
   |териально — производствен— |      |       |      |       |      |
   |ных запасов на конец отчет—|      |       |      |       |      |
   |ного периода               |      |       |      |       |      |
   +———————————————————————————+——————+———————+——————+———————+——————+
   |Списание дебиторских и кре—|  260 |   —   |   —  |   —   |   —  |
   |диторских задолженностей,  |      |       |      |       |      |
   |по которым истек срок иско—|      |       |      |       |      |
   |вой давности               |      |       |      |       |      |
   +———————————————————————————+——————+———————+——————+———————+——————+
   |                           |  270 |   —   |   —  |   —   |   —  |
   L———————————————————————————+——————+———————+——————+———————+———————
   

ОТЧЕТ ОБ ИЗМЕНЕНИЯХ КАПИТАЛА (ФОРМА N 3)

Отчет по форме N 3 заполняется на основании Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных Приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. N 60н. Согласно этому документу в форме N 3 отражаются данные о движении собственного капитала, к которому, в частности, относятся:

- уставный (складочный) капитал организации;

- добавочный капитал;

- резервный капитал;

- фонды организации, образуемые в соответствии с учредительными документами и принятой учетной политикой;

- средства целевого финансирования.

Строка 010 "Уставный (складочный) капитал"

В графе 3 "Остаток на начало отчетного года" строки 010 организация отражает сумму уставного капитала на начало отчетного года - сальдо по кредиту счета 85 "Уставный капитал" (по старому Плану счетов) или 80 с таким же названием (по новому Плану счетов).

Если в течение года уставный капитал был увеличен, соответствующая сумма отражается в графе 4 строки 010, а если уменьшен - в графе 5. То есть в графе 4 указывается оборот по кредиту счета 85 (80), а в графе 5 - оборот по дебету этого счета.

При этом уменьшение уставного (складочного) капитала возможно в случаях:

- изъятия вкладов участниками (учредителями);

- аннулирования собственных акций акционерным обществом;

- уменьшения вкладов или номинальной стоимости акций.

В графе 6 показывается остаток по счету 85 (80) по состоянию на 1 января 2002 г.

Строка 020 "Добавочный капитал"

По этой строке отражаются данные о движении добавочного капитала.

В графе 3 "Остаток на начало отчетного года" строки 020 показывается остаток добавочного капитала по состоянию на 1 января 2002 г. (сальдо по кредиту счета 87 "Добавочный капитал" (по старому Плану счетов) или счету 83 с таким же названием (по новому Плану счетов)).

В графе 4 "Поступило в отчетном году" отражается увеличение добавочного капитала в 2001 г. (оборот по кредиту счета 87 (83)). Увеличение добавочного капитала происходит в результате:

- прироста стоимости основных средств в результате их дооценки;

- получения эмиссионного дохода.

В графе 5 отражается уменьшение добавочного капитала (оборот по дебету счета 87 (83) за год). Уменьшение добавочного капитала происходит в результате:

- уценки или списания основных средств, ранее подвергавшихся дооценке;

- направления средств добавочного капитала на увеличение уставного капитала;

- погашения убытка, выявленного по результатам работы организации за год.

В графе 6 показывается остаток по кредиту счета 87 (83) по состоянию на 1 января 2002 г.

Строка 030 "Резервный фонд"

В этой строке отражается информация о движении средств резервного фонда. В графе 3 указывается кредитовое сальдо по счету 86 "Резервный капитал" (по старому Плану счетов) или 82 с таким же названием (по новому Плану счетов) на 1 января 2002 г.

Отчисления в резервный фонд, осуществленные в течение 2001 г., показываются в графе 4. Таким образом, здесь отражается оборот по кредиту счета 86 (82).

Резервный фонд формируется за счет чистой прибыли организации. Акционерные общества должны формировать резервный фонд в обязательном порядке.

Так, Федеральным законом от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" установлено, что акционерные общества обязаны формировать резервный фонд в размере не менее 15 процентов от уставного капитала. Часть чистой прибыли акционерного общества должна направляться в резервный фонд до тех пор, пока он не достигнет размера, предусмотренного учредительными документами.

Общества с ограниченной ответственностью могут направлять чистую прибыль в резервный фонд в порядке, предусмотренном их уставом и учетной политикой.

Таким образом, если участники ООО решили создать резервный фонд, то ни по размерам, ни по порядку его формирования ограничений нет.

Также в соответствии с действующим законодательством могут создавать резервный фонд на условиях, установленных уставом, кооперативы и унитарные предприятия. В некоммерческих организациях создание резервного фонда не предусмотрено.

При направлении средств резервного фонда на покрытие убытков, погашение облигаций акционерного общества и выкуп его акций в случае отсутствия иных средств соответствующие суммы отражаются в графе 5 строки 030. Таким образом, по этой графе указывается дебетовый оборот по счету 86 (82).

В графе 6 показывается кредитовое сальдо по счету 86 (82) по состоянию на 1 января 2002 г.

Строки 050 - 055 "Нераспределенная

прибыль прошлых лет"

По строке 050 отражается движение сумм нераспределенной прибыли прошлых лет, отраженной на счете 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)", субсчет 2 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет" (по старому Плану счетов) или 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" (по новому Плану счетов).

В графе 3 показывается остаток нераспределенной прибыли прошлых лет по состоянию на 1 января 2001 г. (кредитовое сальдо по счету 88-2 (84)).

В графе 4 отражается оборот по кредиту счета 88-2 (84) в течение 2001 г.

В графе 5 строки 050 отражается оборот по дебету счета 88-2 (84). То есть в этой графе показываются суммы нераспределенной прибыли прошлых лет, использованные в отчетном году. Нераспределенная прибыль прошлых лет может направляться в течение года на следующие цели:

- выплату дивидендов акционерам (участникам) организации;

- создание и пополнение резервного капитала;

- другие цели, определенные общим собранием акционеров (участников) организации (например, выплату материальной помощи, премий и т.д.).

В графе 6 показывается остаток нераспределенной прибыли прошлых лет по состоянию на 1 января 2002 г. Таким образом, здесь отражается кредитовое сальдо по счету 88-2 (84).

Строка 060 "Фонд социальной сферы"

В отчетности за 2001 г. в этой строке указывается информация о движении средств фонда социальной сферы. Эту строку заполняют те организации, которые используют старый План счетов. Новый План счетов создание фонда социальной сферы не предусматривает.

В графе 3 показывается остаток фонда социальной сферы на 1 января 2001 г. (кредитовое сальдо счета 88-4 "Фонд социальной сферы").

В графе 4 отражается сумма средств, направленная в течение 2001 г. на формирование фонда социальной сферы (то есть оборот по кредиту счета 88-4).

В графе 5 указываются средства, израсходованные в 2001 г. за счет фонда социальной сферы (то есть оборот по дебету счета 88-4). Средства этого фонда могут использоваться на финансирование строительства объектов социальной сферы, на проведение благотворительных мероприятий и т.п.

В графе 6 показывается кредитовое сальдо счета 88-4 "Фонд социальной сферы" по состоянию на 1 января 2002 г.

Строки 070 - 073 "Целевые

финансирование и поступления"

Строки 070 - 073 заполняют только некоммерческие организации.

По этим строкам отражаются целевые средства, получаемые организацией для осуществления тех или иных мероприятий, учтенные по кредиту счета 96 "Целевые финансирование и поступления" (по старому Плану счетов) или 86 "Целевое финансирование" (по новому Плану счетов).

Отдельно по строке 071 показывается целевое финансирование, поступившее из бюджета.

В графе 3 показывается остаток средств целевого финансирования на 1 января 2001 г. (кредитовое сальдо счета 96 или 86).

В графе 4 отражается сумма целевых средств, поступивших в течение 2001 г. (то есть оборот по кредиту счета 96 или 86).

В графе 5 указываются целевые средства, израсходованные в 2001 г. (т.е. оборот по дебету счета 96 или 86).

В графе 6 показывается кредитовое сальдо счета 96 (86) по состоянию на 1 января 2002 г.

Строка 079 "ИТОГО по разделу I"

По этой строке показывается информация о движении собственного капитала организации за 2001 г., полученная путем суммирования данных, отраженных в строках 010 - 073 формы N 3.

Строки 080 - 086 "Резервы

предстоящих расходов"

По указанным строкам отражаются данные о движении резервов предстоящих расходов.

Для покрытия затрат, предстоящих в будущем, организации вправе создавать, в частности, следующие резервы:

- на предстоящую оплату отпусков работникам;

- на ежегодную выплату вознаграждения за выслугу лет;

- на подготовительные работы в связи с сезонным характером их производства;

- на ремонт основных средств.

Сумма резерва учитывается по кредиту счета 89 "Резервы предстоящих расходов и платежей" (по старому Плану счетов) или 96 с таким же названием (по новому Плану счетов).

В графе 3 показывается остаток резерва на 1 января 2001 г. (кредитовое сальдо счета 89 или 96).

В графе 4 отражается сумма средств, направленных на создание резерва в течение 2001 г. (т.е. оборот по кредиту счета 89 или 96).

В графе 5 указывается сумма резерва, израсходованная в 2001 г. на покрытие тех или иных расходов (то есть оборот по дебету счета 89 или 96).

В графе 6 показывается кредитовое сальдо счета 89 (96) по состоянию на 1 января 2002 г.

Кроме того, согласно Методическим рекомендациям в этом разделе может отражаться также информация об оценочных резервах организации (резервы по сомнительным долгам, резервы под обесценение вложений в ценные бумаги).

Такие резервы учитываются по кредиту счета 82 "Оценочные резервы" (по старому Плану счетов) или счетов 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги" и 63 "Резервы по сомнительным долгам" (по новому Плану счетов).

Подробная расшифровка оценочных резервов дается в разд.III формы N 3. Также здесь раскрывается информация о движении средств каждого резерва в течение отчетного периода.

Строка 089 "ИТОГО по разделу II"

По этой строке показывается информация о движении резервов предстоящих расходов и платежей за 2001 г., полученная путем суммирования данных, отраженных в строках 080 - 086 формы N 3.

Строки 090 - 092 "Оценочные резервы"

В этих строках приводится расшифровка данных о движении оценочных резервов, созданных организацией (резервы по сомнительным долгам, резервы под обесценение вложений в ценные бумаги).

Как мы указали выше, такие резервы учитываются по кредиту счета 82 "Оценочные резервы" (по старому Плану счетов) или счетов 59 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги" и 63 "Резервы по сомнительным долгам" (по новому Плану счетов).

Если организация использует старый План счетов, к счету 82 могут быть открыты следующие субсчета:

- 82-1 "Резервы по сомнительным долгам";

- 82-2 "Резервы под обесценение вложений в ценные бумаги".

Отметим, что в 2001 г. организация была вправе создавать резерв по сомнительным долгам не только в конце года, но и каждый квартал по результатам инвентаризации дебиторской задолженности.

Если до конца отчетного года, следующего за годом создания резерва, он не будет использован (полностью или частично), неиспользованные суммы присоединяются в конце отчетного года к финансовым результатам. То есть если резерв был создан в 2000 г., но не использован до конца 2001 г., то неиспользованные суммы этого резерва должны быть отнесены на финансовые результаты 2001 г.

При отражении созданного резерва по сомнительным долгам в бухгалтерской отчетности следует руководствоваться следующими принципами:

- созданный резерв уменьшает величину балансовой прибыли;

- на сумму резерва уменьшаются данные о дебиторской задолженности по соответствующим строкам актива баланса;

- в пассиве баланса сумма созданного резерва не отражается.

В графе 3 показывается остаток резерва на 1 января 2001 г. (кредитовое сальдо счета 82 или 59 (63)).

В графе 4 отражается сумма средств, направленных на создание резерва в течение 2001 г. (т.е. оборот по кредиту счета 82 или 59 (63)).

В графе 5 указывается сумма резерва, израсходованная в 2001 г. на покрытие тех или иных расходов (т.е. оборот по дебету счета 82 или 59 (63)).

В графе 6 показывается кредитовое сальдо счета 82 или 59 (63) по состоянию на 1 января 2002 г.

Строка 099 "ИТОГО по разделу III"

По этой строке отражается итоговая информация о движении средств оценочных резервов, полученная путем суммирования данных, отраженных по строкам 090 - 092 формы N 3.

Строка 100 "Величина капитала

на начало отчетного периода"

Строки 100 - 130 заполняют только хозяйственные товарищества и общества. Перечень таких организаций приведен в гл.4 Гражданского кодекса РФ.

По этим строкам приводится информация об источниках увеличения капитала организации на конец отчетного года (то есть об увеличении капитала по сравнению с данными, отраженными в итоговой части разд.I "Капитал" в графе 3 этой формы). Следует обратить внимание на то, что внутренние обороты, связанные с увеличением (уменьшением) одной составляющей капитала за счет другой, отражаться в этом разделе не должны (например, направление добавочного капитала на увеличение уставного капитала).

В графе "За отчетный год" указывается сумма, отраженная по строке 079 в графе 3 формы N 3. В графе "За предыдущий год" отражаются данные о сумме капитала организации по состоянию на 1 января 2001 г.

Строки 110 - 115 "Увеличение капитала"

По этим строкам (графа "За отчетный год") приводятся источники увеличения капитала. В частности, увеличение капитала может произойти за счет:

- дополнительного выпуска акций (строка 111);

- переоценки основных средств (строка 112);

- получения основных средств и другого имущества безвозмездно (строка 113). Отметим, что эту строку заполняют только некоммерческие организации;

- слияния предприятий (строка 114);

- прочих доходов (строка 115).

Для заполнения этих строк могут быть использованы данные, отраженные в графе 4 разд.I "Капитал" формы N 3.

Строки 120 - 124 "Уменьшение капитала"

По этим строкам (графа "За отчетный год") отражаются суммы, на которые в 2001 г. был уменьшен собственный капитал. Уменьшение капитала, в частности, может произойти за счет:

- уменьшения номинальной стоимости акций (строка 121);

- уменьшения количества акций (строка 122);

- реорганизации (разделения) организации (строка 123).

Для заполнения указанных строк могут быть использованы данные, отраженные в графе 5 разд.I "Капитал" формы N 3.

Строка 130 "Величина капитала

на конец отчетного периода"

По строке 130 в графе "За отчетный год" указывается сумма, исчисленная следующим образом:

Строка 100 + Строка 110 - Строка 120.

Полученная величина отражает размер собственного капитала организации на конец 2001 г. Данная сумма должна совпадать с показателем строки 079 формы N 3 (графа 6).

Справки

В Справке к Отчету об изменениях капитала организация по строке 150 отражает данные о стоимости чистых активов. Некоммерческие организации эту строку не заполняют.

При исчислении стоимости чистых активов следует руководствоваться порядком, изложенным в Приказе Минфина России и Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 5 августа 1996 г. N 71/149 "О порядке оценки стоимости чистых активов акционерных обществ".

Если при определении суммы чистых активов получен отрицательный результат, то он указывается по строке 150 в круглых скобках.

По строке 160 Справки к Отчету отражаются суммы целевого финансирования, полученные организацией в 2001 г. из бюджета и внебюджетных фондов на расходы по обычным видам деятельности. По строкам 161 - 163 приводится их расшифровка. Например:

- строка 161 - средства, предназначенные для покупки материалов;

- строка 162 - средства, предназначенные для покупки товаров, и т.д.

По строке 170 Справки отражаются суммы целевого финансирования, полученные организацией в 2001 г. из бюджета и внебюджетных фондов на финансирование вложений во внеоборотные активы. В строках 171 - 173 приводится их расшифровка. Например:

- строка 171 - средства, предназначенные для покупки основных средств;

- строка 172 - средства, предназначенные для покупки нематериальных активов, и т.д.

Рассмотрим порядок заполнения формы N 3 за 2001 г. на конкретном примере.

Пример. Цифры примера условные.

По данным баланса ЗАО "Актив" величина уставного капитала на начало 2001 г. - 360 000 руб. В течение 2001 г. размер уставного капитала не менялся.

По строке 010 формы N 3 отражаются следующие данные:

- в графе 3 - 360 000 руб.;

- в графе 4 - прочерк;

- в графе 5 - прочерк;

- в графе 6 - 360 000 руб.

Сальдо счета 87 "Добавочный капитал" (по старому Плану счетов) или 83 с таким же названием (по новому Плану счетов) на начало 2001 г. - 80 000 руб. В 2001 г. по приказу директора "Актива" была проведена переоценка основных фондов. Первоначальная стоимость фондов составила 40 000 руб., сумма начисленной амортизации - 20 000 руб. Восстановительная стоимость основных фондов по документально подтвержденным рыночным ценам составила 50 000 руб.

При переоценке бухгалтер "Актива" должен:

1) определить коэффициент увеличения стоимости имущества в результате переоценки:

50 000 руб. : 40 000 руб. = 1,25;

2) определить сумму амортизации по основным средствам после переоценки:

20 000 руб. x 1,25 = 25 000 руб.;

3) определить разницу между старыми и новыми суммами амортизации:

25 000 руб. - 20 000 руб. = 5000 руб.

При отражении переоценки в учете были сделаны следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 01 Кредит 87 - 10 000 руб. (50 000 - 40 000) - отражено увеличение балансовой стоимости основных средств в результате переоценки;

Дебет 87 Кредит 02 - 5000 руб. - отражено увеличение суммы амортизации основных средств после переоценки.

По новому Плану счетов:

Дебет 01 Кредит 83 - 10 000 руб. (50 000 - 40 000) - отражено увеличение балансовой стоимости основных средств в результате переоценки;

Дебет 83 Кредит 02 - 5000 руб. - отражено увеличение суммы амортизации основных средств после переоценки.

При заполнении формы N 3 по строке 020 отражаются следующие данные:

- в графе 3 - 80 000 руб.;

- в графе 4 - 10 000 руб.;

- в графе 5 - 5000 руб.;

- в графе 6 - 85 000 руб. (80 000 + 10 000 - 5000).

В соответствии с учредительными документами "Актив" создает резервный фонд, величина которого составляет 50 000 руб. Резервный фонд формируется путем ежегодных отчислений. По состоянию на 1 января 2001 г. размер резервного фонда достиг 30 000 руб. В отчетном году на формирование резервного фонда была направлена часть нераспределенной прибыли прошлого года. Величина отчислений из прибыли - 10 000 руб. В учете была сделана проводка:

по старому Плану счетов

Дебет 88-2 Кредит 86 - 10 000 руб. - направлена часть нераспределенной прибыли на формирование резервного фонда;

по новому Плану счетов

Дебет 84 Кредит 82 - 10 000 руб. - направлена часть нераспределенной прибыли на формирование резервного фонда.

В течение 2001 г. средства резервного фонда не использовались.

По строке 030 формы N 3 отражаются следующие данные:

- в графе 3 - 30 000 руб.;

- в графе 4 - 10 000 руб.;

- в графе 5 - прочерк;

- в графе 6 - 40 000 руб. (30 000 + 10 000).

По состоянию на 1 января 2001 г. сальдо счета 88-2 (по старому Плану счетов) или 84 (по новому Плану счетов) составило 15 000 руб. Сумма нераспределенной прибыли, полученной в 2001 г., составила 75 000 руб.

В январе 2001 г. в бухгалтерском учете была сделана проводка (по старому Плану счетов):

Дебет 88-1 Кредит 88-2 - 75 000 руб. - переведена сумма прибыли с субсчета "Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного года" на субсчет "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет".

В январе 2001 г. часть нераспределенной прибыли прошлого года в сумме 10 000 руб. была направлена на формирование резервного фонда.

По строке 050 формы N 3 отражаются следующие данные:

- в графе 3 - 15 000 руб.;

- в графе 4 - 75 000 руб.;

- в графе 5 - 10 000 руб.;

- в графе 6 - 80 000 руб. (15 000 + 75 000 - 10 000).

По строкам 051 - 055 организация может привести расшифровку изменения состава нераспределенной прибыли прошлых лет в 2001 г. Например:

- строка 051 (графа 4) - увеличение прибыли прошлых лет за счет прибыли 2000 г. - 75 000 руб.;

- строка 052 (графа 5) - уменьшение прибыли прошлых лет за счет формирования резервного фонда - 10 000 руб. и т.д.

Фонды социальной сферы организация не создавала. Поэтому строка 060 прочеркивается.

По строке 079 "Итого по разделу I" формы N 3 отражаются следующие данные:

- в графе 3 - 485 000 руб. (360 000 + 80 000 + 30 000 + 15 000);

- в графе 4 - 95 000 руб. (10 000 + 10 000 + 75 000);

- в графе 5 - 15 000 руб. (5000 + 10 000);

- в графе 6 - 565 000 руб. (360 000 + 85 000 + 40 000 + 80 000).

На начало 2001 г. ЗАО "Актив" имело остаток неиспользованного резерва предстоящих расходов в сумме 6000 руб. Резерв был создан на ежегодную выплату вознаграждения за выслугу лет. В течение года указанный резерв был полностью использован.

При использовании резерва в бухгалтерском учете была сделана проводка:

по старому Плану счетов

Дебет 89 Кредит 70 - 6000 руб. - использован резерв на выплату вознаграждения за выслугу лет;

по новому Плану счетов

Дебет 96 Кредит 70 - 6000 руб. - использован резерв на выплату вознаграждения за выслугу лет.

В 2001 г. организация создала резерв на предстоящий в 2002 г. ремонт основных средств. Резерв был создан в сумме 80 000 руб. При создании резерва в бухгалтерском учете была сделана проводка:

по старому Плану счетов

Дебет 20 Кредит 89 - 80 000 руб. - создан резерв на ремонт основных средств;

по новому Плану счетов

Дебет 20 Кредит 96 - 80 000 руб. - создан резерв на ремонт основных средств.

По строке 080 формы N 3 отражаются следующие данные:

- в графе 3 - 6000 руб.;

- в графе 4 - 80 000 руб.;

- в графе 5 - 6000 руб.;

- в графе 6 - 80 000 руб.

В строках 081 и 082 можно привести расшифровку резерва.

По строке 089 "Итого по разделу II" формы N 3 отражаются следующие данные:

- в графе 3 - 6000 руб.;

- в графе 4 - 80 000 руб.;

- в графе 5 - 6000 руб.;

- в графе 6 - 80 000 руб.

В 2001 г. "Актив" создал резервы по сомнительной дебиторской задолженности в сумме 12 000 руб. На конец 2001 г. указанная дебиторская задолженность была списана за счет резерва. При создании резерва и списании задолженности в учете организации были сделаны следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 80 Кредит 82-1 - 12 000 руб. - создан резерв сомнительных долгов;

Дебет 82-1 Кредит 62 - 12 000 руб. - списана дебиторская задолженность за счет образованного резерва.

По новому Плану счетов:

Дебет 91-2 Кредит 63 - 12 000 руб. - создан резерв сомнительных долгов;

Дебет 63 Кредит 62 - 12 000 руб. - списана дебиторская задолженность за счет образованного резерва.

Неиспользованных остатков указанных резервов на начало 2001 г. нет.

В строке 090 формы N 3 указывается:

- в графе 3 - прочерк;

- в графе 4 - 12 000 руб.;

- в графе 5 - 12 000 руб.;

- в графе 6 - прочерк.

В строке 091 можно привести расшифровку резерва.

В разд.IV "Изменение капитала" приводится расшифровка источников увеличения капитала, а также показывается, за счет чего произошло его уменьшение. На основании данных примера величина капитала на начало отчетного года составила 485 000 руб. Предположим, что та же величина на начало предыдущего года равна 412 000 руб.

По строке 100 формы N 3 отражаются следующие данные:

- в графе "За отчетный год" - 485 000 руб.;

- в графе "За предыдущий год" - 412 000 руб.

Как мы указывали, внутренние обороты капитала (его перераспределение) в данном разделе формы N 3 не отражаются.

В 2001 г. увеличение капитала произошло за счет:

- переоценки стоимости основных фондов на сумму 5000 руб. (10 000 - 5000) (сумма дооценки за вычетом суммы доначисленной амортизации);

- нераспределенной прибыли 2000 г. в размере 75 000 руб.

Будем считать, что аналогичные показатели за прошлый год составили 3000 руб. и 45 000 руб. соответственно.

По строке 110 формы N 3 отражаются следующие данные:

- в графе "За отчетный год" - 80 000 руб. (5000 + 75 000);

- в графе "За предыдущий год" - 48 000 руб. (3000 + 45 000).

По строке 112 формы N 3 будут отражены следующие суммы:

- в графе "За отчетный год" - 5000 руб.;

- в графе "За предыдущий год" - 3000 руб.

По строке 115 формы N 3 будет отражено:

- в графе "За отчетный год" - 75 000 руб.;

- в графе "За предыдущий год" - 45 000 руб.

По строкам 111 и 114 формы ставятся прочерки.

Уменьшения капитала в отчетном и предыдущем годах не было.

Поэтому по строке 120 формы N 3 отражаются следующие данные:

- в графе "За отчетный год" - прочерк;

- в графе "За предыдущий год" - прочерк.

По строкам 121 - 124 разд.IV также проставляются прочерки.

По строке 130 формы N 3 указывается величина капитала на конец отчетного периода:

- в графе "За отчетный год" - 565 000 руб. (485 000 + 80 000);

- в графе "За предыдущий год" - 460 000 руб. (412 000 + 48 000).

Расчет чистых активов при заполнении Справки к форме N 3 производится в соответствии с Приказом Минфина России и Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг от 5 августа 1996 г. N 71/149 "О порядке оценки стоимости чистых активов акционерных обществ". Предположим, что в 2001 г. размер чистых активов составил 870 000 руб. на начало года и 980 000 руб. - на конец.

В строке 150 формы N 3 отражаются следующие данные:

- в графе 3 - 870 000 руб.;

- в графе 4 - 980 000 руб.

В 2001 г. "Актив" получил средства целевого финансирования из бюджета в сумме 28 000 руб. на осуществление ремонта помещения. В 2000 г. организация целевых средств не получала.

В учете "Актива" была сделана проводка:

по старому Плану счетов

Дебет 51 Кредит 96 - 28 000 руб. - средства целевого финансирования поступили на расчетный счет;

по новому Плану счетов

Дебет 51 Кредит 86 - 28 000 руб. - средства целевого финансирования поступили на расчетный счет.

За счет указанных средств "Активом" были приобретены и израсходованы для ремонта материалы стоимостью 8000 руб. (без НДС).

В учете общества были сделаны следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 10 Кредит 60 - 8000 руб. - оприходованы материалы;

Дебет 96 Кредит 83 - 8000 руб. - стоимость материалов отражена в составе доходов будущих периодов;

Дебет 20 Кредит 10 - 8000 руб. - списаны материалы, израсходованные при ремонте;

Дебет 83 Кредит 80 - 8000 руб. - стоимость материалов отражена в составе доходов будущих периодов.

По новому Плану счетов:

Дебет 10 Кредит 60 - 8000 руб. - оприходованы материалы;

Дебет 86 Кредит 98 - 8000 руб. - стоимость материалов отражена в составе доходов будущих периодов;

Дебет 20 Кредит 10 - 8000 руб. - списаны материалы, израсходованные при ремонте;

Дебет 98 Кредит 91-1 - 8000 руб. - стоимость материалов отражена в составе доходов будущих периодов.

По строке 160 формы N 3 указывается сумма целевого финансирования в размере 28 000 руб. Назначение этой суммы приводится в строке 161. Во всех остальных строках и графах Справки ставятся прочерки.

Заполним Отчет об изменениях капитала.

Отчет об изменениях капитала

(руб.)

     
   ————————————————————————T—————T———————T—————————T————————T———————¬
   |Наименование показателя|Код  |Остаток|Поступило|Израсхо—|Остаток|
   |                       |стро—|на на— |в отчет— |довано  |на ко— |
   |                       |ки   |чало   |ном году |(исполь—|нец от—|
   |                       |     |отчет— |         |зовано) |четного|
   |                       |     |ного   |         |в отчет—|года   |
   |                       |     |года   |         |ном году|       |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |           1           |  2  |   3   |    4    |    5   |   6   |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |                           I. Капитал                           |
   +———————————————————————T—————T———————T—————————T————————T———————+
   |Уставный (складочный)  | 010 |360 000|    —    |    —   |360 000|
   |капитал                |     |       |         |        |       |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |Добавочный капитал     | 020 | 80 000|  10 000 |  5 000 | 85 000|
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |Резервный фонд         | 030 | 30 000|  10 000 |    —   | 40 000|
   |                       | 040 |   —   |    —    |    —   |   —   |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |Нераспределенная при—  | 050 | 15 000|  75 000 | 10 000 | 80 000|
   |быль прошлых лет — все—|     |       |         |        |       |
   |го                     |     |       |         |        |       |
   |в том числе:           |     |       |         |        |       |
   |увеличение нераспреде— | 051 |   —   |  75 000 |    —   |   —   |
   |ленной прибыли за счет |     |       |         |        |       |
   |прибыли 2000 г.        |     |       |         |        |       |
   |уменьшение прибыли за  | 052 |   —   |    —    | 10 000 |   —   |
   |счет формирования ре—  |     |       |         |        |       |
   |зервного фонда         |     |       |         |        |       |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |                       | 053 |   —   |    —    |    —   |   —   |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |                       | 054 |   —   |    —    |    —   |   —   |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |                       | 055 |   —   |    —    |    —   |   —   |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |Фонд социальной сферы  | 060 |   —   |    —    |    —   |   —   |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |Целевые финансирование | 070 |   —   |    —    |    —   |   —   |
   |и поступления — всего  |     |       |         |        |       |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |в том числе:           |     |       |         |        |       |
   |из бюджета             | 071 |   —   |    —    |    —   |   —   |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |                       | 072 |   —   |    —    |    —   |   —   |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |                       | 073 |   —   |    —    |    —   |   —   |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |Итого по разд.I        | 079 |485 000|  95 000 | 15 000 |565 000|
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |II. Резервы предстоящих| 080 |  6 000|  80 000 |  6 000 | 80 000|
   |расходов — всего       |     |       |         |        |       |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |в том числе:           |     |       |         |        |       |
   |резерв на выплату воз— | 081 |  6 000|    —    |  6 000 |   —   |
   |награждения  за выслугу|     |       |         |        |       |
   |лет                    |     |       |         |        |       |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |резерв на ремонт основ—| 082 |   —   |  80 000 |    —   | 80 000|
   |ных средств            |     |       |         |        |       |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |                       | 083 |   —   |    —    |    —   |   —   |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |                       | 084 |   —   |    —    |    —   |   —   |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |                       | 085 |   —   |    —    |    —   |   —   |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |                       | 086 |   —   |    —    |    —   |   —   |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |Итого по разд.II       | 089 |   —   |    —    |    —   |   —   |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |III. Оценочные резер—  | 090 |   —   |  12 000 | 12 000 |   —   |
   |вы — всего             |     |       |         |        |       |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |в том числе:           |     |       |         |        |       |
   |резерв по сомнительным | 091 |   —   |  12 000 | 12 000 |   —   |
   |долгам                 |     |       |         |        |       |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |                       | 092 |   —   |    —    |    —   |   —   |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |Итого по разд.III      | 099 |   —   |  12 000 | 12 000 |   —   |
   +———————————————————————+—————+———————+—————————+————————+———————+
   |                   IV. Изменение капитала <2>                   |
   +———————————————————————T——————T———————————————T—————————————————+
   |Наименование показателя|  Код |За отчетный год|За предыдущий год|
   |                       |строки|               |                 |
   +———————————————————————+——————+———————————————+—————————————————+
   |Величина капитала на   |  100 |    485 000    |     412 000     |
   |начало отчетного перио—|      |               |                 |
   |да                     |      |               |                 |
   +———————————————————————+——————+———————————————+—————————————————+
   |Увеличение капитала —  |  110 |     80 000    |      48 000     |
   |всего                  |      |               |                 |
   +———————————————————————+——————+———————————————+—————————————————+
   |в том числе:           |      |               |                 |
   |за счет дополнительного|  111 |       —       |        —        |
   |выпуска акций          |      |               |                 |
   +———————————————————————+——————+———————————————+—————————————————+
   |за счет переоценки ак— |  112 |      5 000    |       3 000     |
   |тивов                  |      |               |                 |
   +———————————————————————+——————+———————————————+—————————————————+
   |за счет прироста иму—  |  113 |       —       |        —        |
   |щества                 |      |               |                 |
   +———————————————————————+——————+———————————————+—————————————————+
   |за счет реорганизации  |  114 |       —       |        —        |
   |юридического лица (сли—|      |               |                 |
   |яние, присоединение)   |      |               |                 |
   +———————————————————————+——————+———————————————+—————————————————+
   |за счет доходов, кото— |  115 |     75 000    |      45 000     |
   |рые в соответствии с   |      |               |                 |
   |правилами бухгалтерско—|      |               |                 |
   |го учета и отчетности  |      |               |                 |
   |относятся непосредст—  |      |               |                 |
   |венно на увеличение ка—|      |               |                 |
   |питала                 |      |               |                 |
   +———————————————————————+——————+———————————————+—————————————————+
   |Уменьшение капитала —  |  120 |       —       |        —        |
   |всего                  |      |               |                 |
   +———————————————————————+——————+———————————————+—————————————————+
   |в том числе:           |      |               |                 |
   |за счет уменьшения но— |  121 |       —       |        —        |
   |минала акций           |      |               |                 |
   +———————————————————————+——————+———————————————+—————————————————+
   |за счет уменьшения ко— |  122 |       —       |        —        |
   |личества акций         |      |               |                 |
   +———————————————————————+——————+———————————————+—————————————————+
   |за счет реорганизации  |  123 |       —       |        —        |
   |юридического лица (раз—|      |               |                 |
   |деление, выделение)    |      |               |                 |
   +———————————————————————+——————+———————————————+—————————————————+
   |за счет расходов, кото—|  124 |       —       |        —        |
   |рые в соответствии с   |      |               |                 |
   |правилами бухгалтерско—|      |               |                 |
   |го учета и отчетности  |      |               |                 |
   |относятся непосредст—  |      |               |                 |
   |венно на уменьшение ка—|      |               |                 |
   |питала                 |      |               |                 |
   +———————————————————————+——————+———————————————+—————————————————+
   |Величина капитала на   |  130 |    565 000    |     460 000     |
   |конец отчетного периода|      |               |                 |
   L———————————————————————+——————+———————————————+——————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Заполняют и представляют в составе бухгалтерской отчетности только хозяйственные товарищества и общества.

Справки

     
   ————————————————————————T——————T———————————————T—————————————————¬
   |Наименование показателя|  Код |Остаток на на— | Остаток на конец|
   |                       |строки|чало отчетного |  отчетного года |
   |                       |      |года           |                 |
   +———————————————————————+——————+———————————————+—————————————————+
   |           1           |   2  |       3       |        4        |
   +———————————————————————+——————+———————————————+—————————————————+
   |1) Чистые активы       |  150 |    870 000    |     980 000     |
   +———————————————————————+——————+———————————————+—————————————————+
   |                       |      |   из бюджета  | из внебюджетных |
   |                       |      |               |   организаций   |
   +———————————————————————+——————+———————T———————+—————————T———————+
   |                       |      |за от— |за пре—|за отчет—|за пре—|
   |                       |      |четный |дыдущий|ный год  |дыдущий|
   |                       |      |год    |год    |         |год    |
   +———————————————————————+——————+———————+———————+—————————+———————+
   |           1           |   2  |   3   |   4   |    5    |   6   |
   +———————————————————————+——————+———————+———————+—————————+———————+
   |2) Получено на:        |      |       |       |         |       |
   |расходы по обычным ви— |  160 | 28 000|   —   |    —    |   —   |
   |дам деятельности — все—|      |       |       |         |       |
   |го                     |      |       |       |         |       |
   |в том числе:           |      |       |       |         |       |
   |на текущий ремонт      |  161 | 28 000|   —   |    —    |   —   |
   |                       |  162 |   —   |   —   |    —    |   —   |
   |                       |  163 |   —   |   —   |    —    |   —   |
   |капитальные вложения во|  170 |   —   |   —   |    —    |   —   |
   |внеоборотные активы    |      |       |       |         |       |
   |в том числе:           |  171 |   —   |   —   |    —    |   —   |
   |                       |  172 |   —   |   —   |    —    |   —   |
   |                       |  173 |   —   |   —   |    —    |   —   |
   L———————————————————————+——————+———————+———————+—————————+————————
   

ОТЧЕТ О ДВИЖЕНИИ ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ (ФОРМА N 4)

В форме N 4 отражаются данные о движении денежных средств организации, учитываемых на счетах:

- 50 "Касса" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов);

- 51 "Расчетный счет" (по новому Плану счетов этот счет называется "Расчетные счета");

- 52 "Валютный счет" (по новому Плану счетов этот счет называется "Валютные счета");

- 55 "Специальные счета в банках" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

Отчет о движении денежных средств составляется в рублях. Если у организации есть средства в иностранной валюте, сначала составляется расчет в иностранной валюте по каждому ее виду. После этого данные каждого расчета, составленного в иностранной валюте, пересчитываются по курсу Банка России, установленному на 31 декабря 2001 г. Полученные данные по отдельным расчетам суммируются при заполнении соответствующих строк формы N 4.

Так как форма заполняется в разрезе текущей (основной), инвестиционной и финансовой деятельности (графы 4, 5 и 6 формы N 4), большое значение имеет правильное разделение движения денежных средств по видам деятельности организации.

Текущая - это основная (уставная) деятельность, осуществляемая в соответствии с предметом и целями деятельности организации.

Инвестиционная деятельность связана с осуществлением капитальных вложений в недвижимость, оборудование, нематериальные и другие внеоборотные активы. Кроме того, к инвестиционной деятельности относится осуществление долгосрочных финансовых вложений (приобретение ценных бумаг, вложение денежных средств в уставные капиталы других организаций и т.п.).

В графе "По инвестиционной деятельности" показываются также доходы, полученные от продажи объектов капитальных вложений (основных средств, нематериальных активов и т.п.).

Финансовой является деятельность, связанная с осуществлением краткосрочных финансовых вложений (вложение средств на срок менее 12 месяцев), а также с выпуском облигаций или других краткосрочных ценных бумаг (например векселей).

По строке 010 в графе 3 отражается общая сумма денежных средств, числящаяся на банковских счетах организации и находящаяся в кассе по состоянию на 1 января 2002 г.

По строке 020 отражается общая сумма денежных средств, поступивших на счета и в кассу предприятия в течение 2001 г.

По строке 030 отражается выручка, поступившая от продажи продукции (товаров, работ, услуг). Выручка от продажи отражается в учете организации следующими записями.

По старому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 46 - отражена выручка от продажи продукции (товаров, работ, услуг);

Дебет 51 (50, 52...) Кредит 62 - поступила оплата за проданную продукцию (товары, работы, услуги) от покупателей.

По новому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 90-1 - отражена выручка от продажи продукции (товаров, работ, услуг);

Дебет 51 (50, 52...) Кредит 62 - поступила оплата за проданную продукцию (товары, работы, услуги) от покупателей.

Таким образом, по строке 030 формы N 4 отражаются обороты по дебету счетов учета денежных средств (50, 51, 52) в корреспонденции с кредитом счета 62 "Расчеты с покупателями" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

По строке 040 указывают суммы, поступившие от продажи основных средств и прочего имущества организации (например, нематериальных активов, материалов, иностранной валюты и т.д.). Это отражается в учете следующими проводками.

По старому Плану счетов:

Дебет 62 (76) Кредит 47 - отражены суммы, причитающиеся к получению от продажи основных средств;

Дебет 62 (76) Кредит 48 - отражены суммы, причитающиеся к получению от продажи прочего имущества;

Дебет 51 (51, 52...) Кредит 62 (76) - поступили денежные средства за проданные основные средства (нематериальные активы, материалы и т.п.).

По новому Плану счетов:

Дебет 62 (76) Кредит 91-1 - отражены суммы, причитающиеся к получению от продажи основных средств и прочего имущества;

Дебет 51 (51, 52...) Кредит 62 (76) - поступили денежные средства за проданные основные средства (нематериальные активы, материалы и т.п.).

Общая сумма денежных средств, полученных от продажи основных средств и прочего имущества, отражается в графе 3 строки 040, в том числе:

- в графе 4 (текущая деятельность) показываются суммы, полученные от продажи излишков материалов и других запасов, используемых в производственном процессе;

- в графе 5 (инвестиционная деятельность) указываются суммы, полученные от продажи основных средств;

- в графе 6 (финансовая деятельность) отражается выручка от реализации ценных бумаг.

По строке 050 (графы 3 и 4) отражаются суммы авансов, полученные от покупателей и заказчиков в счет предстоящих поставок продукции (выполнения работ, оказания услуг), с учетом налога на добавленную стоимость. При получении авансовых платежей в учете организации делается проводка:

по старому Плану счетов

Дебет 51 (51, 52) Кредит 64 - поступили авансы от покупателей и заказчиков.

по новому Плану счетов

Дебет 51 (51, 52) Кредит 62, субсчет "Расчеты по авансам полученным" - поступили авансы от покупателей и заказчиков.

По строке 060 отражаются денежные средства, полученные в качестве целевого финансирования, при этом:

- в графе 3 указывается общая сумма поступивших средств;

- в графе 4 указывается сумма средств, поступивших на финансирование текущей деятельности организации;

- в графе 5 указывается сумма средств, поступивших на финансирование инвестиционной деятельности организации (например, на приобретение оборудования);

- в графе 6 указывается сумма средств, поступивших на финансирование краткосрочных финансовых вложений.

При поступлении целевых средств в учете организации делается проводка:

по старому Плану счетов

Дебет 51 Кредит 96 - поступили средства целевого финансирования;

по новому Плану счетов

Дебет 51 Кредит 86 - поступили средства целевого финансирования.

По строке 070 показываются средства, безвозмездно полученные от других организаций или физических лиц. Получение указанных средств отражается в учете следующими проводками.

По старому Плану счетов:

Дебет 51 Кредит 83 - получены безвозмездно денежные средства от юридических лиц;

Дебет 50 Кредит 83 - получены безвозмездно денежные средства от физических лиц.

По новому Плану счетов:

Дебет 51 Кредит 98 - получены безвозмездно денежные средства от юридических лиц;

Дебет 50 Кредит 98 - получены безвозмездно денежные средства от физических лиц.

При этом суммы безвозмездно полученных средств отражаются по строке 070 следующим образом:

- в графе 3 указывается общая сумма безвозмездно полученных средств;

- в графе 4 показывается сумма средств, поступивших на финансирование текущей деятельности организации (например, на закупку сырья и материалов, товаров);

- в графе 5 указывается сумма средств, поступивших на финансирование инвестиционной деятельности организации (например, на приобретение оборудования);

- в графе 6 указывается сумма средств, поступивших на финансирование краткосрочных финансовых вложений.

По строке 080 указываются суммы кредитов, поступивших в кассу или на банковские счета организации в течение 2001 г.

При получении кредитов в учете организации делаются следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 51 (52, 55) Кредит 90 - получен краткосрочный кредит банка;

Дебет 51 (52, 55) Кредит 92 - получен долгосрочный кредит банка.

По новому Плану счетов:

Дебет 51 (52, 55) Кредит 66, субсчет "Краткосрочные кредиты" - получен краткосрочный кредит банка;

Дебет 51 (52, 55) Кредит 67, субсчет "Долгосрочные кредиты" - получен долгосрочный кредит банка.

Суммы кредитов, полученных в течение 2001 г., отражаются по строке 080 формы N 4 следующим образом:

- в графе 3 указывается общая сумма кредитов, поступивших в 2001 г.;

- в графе 4 указываются суммы, полученные на кредитование текущей деятельности (пополнение оборотных средств, приобретение сырья и материалов и т.п.);

- в графе 5 отражается сумма, поступившая на кредитование инвестиционной деятельности организации (например, на приобретение оборудования);

- в графе 6 указывается сумма, поступившая на кредитование финансовой деятельности организации (например, на приобретение краткосрочных ценных бумаг).

По строке 085 указываются суммы займов, полученных организацией в течение 2001 г.

При получении займов в учете организации делаются следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 51 (50) Кредит 94 - получен краткосрочный заем;

Дебет 51 (50) Кредит 95 - получен долгосрочный заем.

По новому Плану счетов:

Дебет 51 (50) Кредит 66, субсчет "Краткосрочные займы" - получен краткосрочный заем;

Дебет 51 (50) Кредит 67, субсчет "Долгосрочные займы" - получен долгосрочный заем.

Суммы займов, полученных в течение 2001 г., отражаются по строке 085 формы N 4 также в разрезе видов деятельности организации.

По строке 090 отражаются дивиденды и проценты по финансовым вложениям, полученные организацией в течение 2001 г. Суммы этих доходов указываются в графах 3, 5 и 6 строки 090. По строке 090 могут также отражаться полученные проценты по векселям, выданным займам и т.п.

При этом в графе 3 указывается общая сумма полученных доходов.

В графе 5 отражаются доходы, если они получены от финансовых вложений, осуществленных на срок более 12 месяцев. В графе 6 показываются доходы, если они получены от финансовых вложений, осуществленных на срок менее 12 месяцев.

При получении доходов в учете делаются, например, такие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 76, субсчет "Расчеты по дивидендам" Кредит 80 - начислены дивиденды по акциям на основании решения о распределении прибыли;

Дебет 51 (50...) Кредит 76, субсчет "Расчеты по дивидендам" - получены дивиденды по акциям.

По новому Плану счетов:

Дебет 76, субсчет "Расчеты по дивидендам" Кредит 91-1 - начислены дивиденды по акциям на основании решения о распределении прибыли;

Дебет 51 (50...) Кредит 76, субсчет "Расчеты по дивидендам" - получены дивиденды по акциям.

По строке 110 показывается сумма средств, поступивших на банковские счета или в кассу организации, не нашедшая отражения по предыдущим строкам формы N 4.

Здесь, в частности, могут быть отражены:

- суммы денежных средств, возвращенные в кассу подотчетными лицами;

- суммы денежных средств, возвращенные заемщиками в погашение ранее выданных займов;

- полученные суммы штрафов, пеней, неустоек за нарушения условий хозяйственных договоров и т.п.

Прочие поступления денежных средств могут отражаться в учете, например, следующими проводками.

По старому Плану счетов:

Дебет 50 Кредит 71 - возвращена сотрудником в кассу неизрасходованная часть суммы, ранее выданной под отчет;

Дебет 50 Кредит 73 - погашен заем, ранее выданный сотруднику;

Дебет 51 Кредит 63 - поступила на расчетный счет сумма неустойки, ранее признанная контрагентом.

По новому Плану счетов:

Дебет 50 Кредит 71 - возвращена сотрудником в кассу неизрасходованная часть суммы, ранее выданной под отчет;

Дебет 50 Кредит 73 - погашен заем, ранее выданный сотруднику;

Дебет 51 Кредит 76, субсчет "Расчеты по претензиям" - поступила на расчетный счет сумма неустойки, ранее признанная контрагентом.

По строке 120 отражается общая сумма денежных средств, перечисленных организацией с банковских счетов и выданных из кассы для оплаты тех или иных расходов.

По строке 130 указывается сумма денежных средств, перечисленных (выданных) поставщикам и подрядчикам для оплаты им товаров (выполненных работ, оказанных услуг).

Эта сумма отражается по строке 130 в следующем порядке:

- в графе 3 указывается общая сумма денежных средств, перечисленных поставщикам товаров (материалов, продукции, работ, услуг);

- в графе 4 отражаются суммы, уплаченные поставщикам и подрядчикам за оприходованные материально - производственные запасы, а также выполненные работы и оказанные услуги, связанные с текущей (основной) деятельностью организации;

- в графе 5 указываются суммы, уплаченные за работы, услуги, связанные с инвестиционной деятельностью; в этой графе также могут указываться суммы, уплаченные продавцам основных средств, нематериальных и других внеоборотных активов;

- в графе 6 показываются суммы, уплаченные за услуги, связанные с финансовой деятельностью организации (например, оплата услуг посреднических организаций по приобретению или продаже краткосрочных ценных бумаг).

Операции по перечислению (выдаче) денежных средств поставщикам и подрядчикам отражаются в учете проводкой (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 60 (76) Кредит 50 (51, 52, 55) - произведена оплата поставщикам (подрядчикам) за полученные товары (выполненные работы, оказанные услуги).

По строке 140 отражается сумма денежных средств, выданных из кассы или перечисленных с расчетного счета на оплату труда сотрудников. Указанная сумма вписывается в графу 3 строки 140.

Выдача (перечисление) денежных средств на оплату труда отражается в учете проводкой (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 70 Кредит 50 (51) - выдана (перечислена) заработная плата сотрудникам организации.

По строке 150 (графа 3) показывается общая сумма авансовых платежей по единому социальному налогу, перечисленная во внебюджетные фонды в течение 2001 г. Здесь же отражается и сумма взноса на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний, перечисленная в 2001 г. в Фонд социального страхования РФ.

При перечислении средств в указанные фонды в учете делаются проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 69-1 Кредит 51 - перечислены единый социальный налог и взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний в Фонд социального страхования РФ;

Дебет 69-2 Кредит 51 - перечислен единый социальный налог в Пенсионный фонд РФ;

Дебет 69-3 Кредит 51 - перечислен единый социальный налог в фонды обязательного медицинского страхования.

По строке 160 отражаются денежные средства, выданные из кассы подотчетным лицам в течение 2001 г. При этом в графу 3 вписывается общая сумма денежных средств, выданных под отчет. В том числе указываются:

- в графе 4 - суммы, выданные на приобретение материально - производственных запасов, необходимых для текущей деятельности организации (материалов, товаров и т.п.);

- в графе 5 - суммы, выданные на приобретение внеоборотных активов (основных средств, нематериальных активов и т.д.);

- в графе 6 - суммы, выданные под отчет для приобретения краткосрочных ценных бумаг.

При выдаче денежных средств под отчет в учете делается запись (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 71 Кредит 50 - выданы денежные средства под отчет.

По строке 170 отражаются суммы авансовых платежей, перечисленных (выданных из кассы) в 2001 г. поставщикам и подрядчикам.

Указанные средства отражаются по строке 170 в следующем порядке:

- в графе 3 показывается общая сумма авансов, перечисленная (выданная) поставщикам и подрядчикам;

- в графе 4 указывается сумма авансов, перечисленная (выданная) поставщикам сырья, материалов и других материально - производственных запасов, а также подрядчикам в счет предстоящего выполнения работ или оказания услуг, связанных с текущей деятельностью организации;

- в графе 5 отражаются авансовые платежи, перечисленные поставщикам основных средств, нематериальных и других внеоборотных активов;

- в графе 6 указывается сумма авансов, перечисленная продавцам краткосрочных ценных бумаг.

При перечислении (выдаче) авансов поставщикам и подрядчикам в учете делается запись:

по старому Плану счетов

Дебет 61 Кредит 50 (51, 52, 55) - выданы из кассы (перечислены по безналичному расчету) авансы поставщикам (подрядчикам);

по новому Плану счетов

Дебет 60, субсчет "Расчеты по авансам выданным" Кредит 50 (51, 52, 55) - выданы из кассы (перечислены по безналичному расчету) авансы поставщикам (подрядчикам).

По строке 180 отражаются денежные средства, перечисленные или выданные на финансирование долевого участия в строительстве. Эти суммы вписываются в графы 3 и 5 строки 180.

По строке 190 отражаются суммы, перечисленные в 2001 г. поставщикам за оприходованные основные средства (производственные машины, оборудование, а также транспортные средства).

При приобретении оборудования в учете делаются записи (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 60 (76) Кредит 50 (51) - перечислены денежные средства поставщикам оборудования;

Дебет 08 Кредит 60 (76) - учтено полученное оборудование в составе капитальных вложений;

Дебет 19 Кредит 60 (76) - учтен НДС по поступившему оборудованию.

По строке 200 отражаются суммы средств, направленных на осуществление других финансовых вложений (приобретение краткосрочных и долгосрочных ценных бумаг, долей в уставных капиталах других организаций, выдачу займов, ссуд и т.п.).

При осуществлении финансовых вложений в учете делаются следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 06 Кредит 51 - осуществлены долгосрочные финансовые вложения (например, приобретены акции другой организации);

Дебет 58 Кредит 51 - осуществлены краткосрочные финансовые вложения (например, приобретен финансовый вексель со сроком погашения менее 12 месяцев).

По новому Плану счетов:

Дебет 58, субсчет "Долгосрочные финансовые вложения" Кредит 51 - осуществлены долгосрочные финансовые вложения (например, приобретены акции другой организации);

Дебет 58, субсчет "Краткосрочные финансовые вложения" Кредит 51 - осуществлены краткосрочные финансовые вложения (например, приобретен финансовый вексель со сроком погашения менее 12 месяцев).

По строке 210 указываются суммы дивидендов (процентов), начисленных и выплаченных акционерам (участникам) организации. При выплате доходов акционерам (участникам) в учете организации делается проводка (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 75 Кредит 51 - выплачены дивиденды акционерам (участникам).

По строке 220 отражаются суммы, перечисленные организацией в 2001 г. в бюджет (налоги, сборы, штрафные санкции и т.д.). Указанные суммы указываются в форме в следующем порядке:

- в графе 3 - общая сумма налогов и сборов;

- в графе 4 - сумма налогов и сборов, перечисленная в бюджет в процессе осуществления текущей деятельности организации;

- в графе 6 - сумма налогов и сборов, перечисленная в бюджет в процессе осуществления финансовой деятельности организации (например, продажи ценных бумаг).

При перечислении платежей в бюджет в учете делается проводка (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 68, соответствующий субсчет Кредит 51 - перечислены налоговые платежи в бюджет.

По строке 230 указываются суммы процентов, а также суммы кредитов и займов, фактически возвращенных кредиторам в течение 2001 г.

Суммы этих выплат отражаются по строке 230 так:

- в графе 3 - общая сумма уплаченных за год процентов и возвращенных сумм кредитов (займов);

- в графе 4 - выплаты по кредитам, полученным на пополнение оборотных средств организации (т.е. кредитов, полученных для осуществления текущей деятельности);

- в графе 5 - выплаты по кредитам, полученным для осуществления инвестиционной деятельности (например, на приобретение производственного оборудования);

- в графе 6 - выплаты по кредитам, полученным для осуществления финансовой деятельности (например, на приобретение краткосрочных ценных бумаг).

По строке 250 показываются суммы, перечисленные со счетов организации, выданные из кассы в течение отчетного года и не нашедшие отражения по предыдущим строкам формы N 4.

Здесь, в частности, могут быть отражены суммы, выданные работникам организации, не отражаемые в составе фонда заработной платы (например, материальная помощь и т.д.).

По строке 260 (в графе 3) отражается остаток денежных средств в кассе, а также на расчетных, валютных и специальных счетах в банках по состоянию на 1 января 2002 г. Показатель этой строки рассчитывается по формуле:

Строка 010 + Строка 020 - Строка 120 = Строка 260.

По строке 270 указывается общая сумма наличных денежных средств, поступивших за год в кассу организации. В том числе отражаются:

- по строке 280 - наличные денежные средства, полученные от юридических лиц;

- по строке 290 - наличные денежные средства, полученные от физических лиц.

Из общей суммы наличных денежных средств, полученных от физических лиц, выделяются суммы:

- по строке 291 - наличные деньги, полученные от физических лиц с применением контрольно - кассовых аппаратов;

- по строке 292 - наличные деньги, полученные от физических лиц с применением бланков строгой отчетности.

По строке 295 показывается общая сумма наличных денежных средств, поступивших за 2001 г. из банка в кассу предприятия. То есть по этой строке отражается оборот за 2001 г. по дебету счета 50 в корреспонденции с кредитом счета 51, 52 и 55 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

По строке 296 отражается общая сумма наличных денежных средств, сданных из кассы в банк для зачисления на расчетный, валютный и специальные счета организации. То есть по данной строке показывается оборот за 2001 г. по дебету счета 51, 52 и 55 в корреспонденции с кредитом счета 50 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

В дополнение необходимо отметить, что при наличии по строкам 110 "Прочие поступления" и 250 "Прочие выплаты, перечисления и т.п." существенных оборотов бухгалтер может привести их расшифровку по вписываемым строкам, например по строкам 111, 112 и 251, 252. Дополнительные строки в бухгалтерскую отчетность вписываются бухгалтером самостоятельно.

Рассмотрим порядок заполнения формы N 4 за 2001 г. на конкретном примере.

Пример. Цифры примера условные.

По состоянию на 1 января 2001 г. ЗАО "Актив" имеет остатки денежных средств:

- на счете 50 "Касса" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) - 3000 руб.;

- на счете 51 "Расчетный счет" (по новому Плану счетов этот счет называется "Расчетные счета") - 60 000 руб.;

- на счете 52 "Валютный счет" (по новому Плану счетов этот счет называется "Валютные счета") - 400 долл. США.

Предположим, что официальный курс доллара США, установленный Банком России на 31 декабря 2001 г., составил 29 руб/USD.

По строке 010 в графе 3 организация должна отразить сумму:

3000 руб. + 60 000 руб. + (400 USD x 29 руб/USD) = 74 600 руб.

Общая сумма выручки от продажи продукции, поступившей в кассу и на расчетный счет "Актива" в течение 2001 г., составила 1 800 000 руб. (в том числе НДС - 300 000 руб.).

По строке 030 в графах 3 и 4 бухгалтер указывает сумму 1 800 000 руб.

В 2001 г. предприятие продало основное средство, излишки материалов, а также краткосрочные ценные бумаги. Сумма, полученная от продажи объекта основных средств, составила 84 000 руб. (в том числе НДС - 14 000 руб.). Излишки материалов были проданы за 12 000 руб. (в том числе НДС - 2000 руб.). Ценные бумаги были проданы за 10 000 руб. (НДС не облагается).

Таким образом, общая сумма, поступившая на расчетный счет "Актива" за проданное имущество, составила:

84 000 руб. + 12 000 руб. + 10 000 руб. = 106 000 руб.

Следовательно, по строке 040 отражаются следующие суммы:

- в графе 3 - 106 000 руб.;

- в графе 4 (текущая деятельность) указывается выручка от продажи излишков материалов в размере 12 000 руб.;

- в графе 5 (инвестиционная деятельность) указывается выручка от продажи основных средств в размере 84 000 руб.;

- в графе 6 (финансовая деятельность) отражается выручка от продажи ценных бумаг в размере 10 000 руб.

В течение 2001 г. на расчетный счет "Актива" поступили авансовые платежи от покупателей на сумму 480 000 руб. (в том числе НДС - 80 000 руб.).

По строке 050 в графах 3 и 4 отражается сумма 480 000 руб.

Ассигнований из бюджета и средства целевого финансирования ЗАО "Актив" в 2001 г. не получало. Поэтому строка 060 прочеркивается.

В 2001 г. на расчетный счет "Актива" были зачислены денежные средства в размере 7000 руб., безвозмездно полученные от другой организации. Эти средства были использованы в текущей деятельности организации.

По строке 070 в графах 3 и 4 отражается сумма 7000 руб.

В 2001 г. ЗАО "Актив" получило кредит банка в сумме 250 000 руб. на приобретение сырья и материалов, необходимых для производственной деятельности. Кроме того, в 2001 г. был получен заем от другой организации в сумме 350 000 руб. Заем был использован на приобретение производственного оборудования.

По строке 080 отражаются следующие суммы:

- в графе 3 указывается общая сумма полученного кредита в размере 250 000 руб.;

- в графе 4 указывается эта же сумма кредита, полученного на закупку сырья и материалов, - 250 000 руб.;

- в графе 5 ставится прочерк.

По строке 085 отражаются следующие суммы:

- в графе 3 указывается сумма полученного займа - 350 000 руб.;

- в графе 4 ставится прочерк;

- в графе 5 указывается сумма займа, полученного на приобретение оборудования, - 350 000 руб.

В отчетном году дивидендов и процентов по финансовым вложениям ЗАО "Актив" не получало. Поэтому строка 090 прочеркивается.

В 2001 г. сотрудник "Актива" вернул в кассу неиспользованный остаток суммы, ранее выданной под отчет на закупку материалов. Размер остатка - 1000 руб. Кроме того, в 2001 г. поступили на расчетный счет денежные средства от взыскания неустоек за нарушение хозяйственных договоров, связанных с продажей "Активом" продукции, в сумме 210 000 руб.

По строке 110 в графах 3 и 4 отражается сумма в размере 211 000 руб. (1000 + 210 000).

По строке 020 отражаются общие суммы денежных средств, поступивших за год на счета и в кассу "Актива":

- в графе 3 указывается сумма 3 204 000 руб. (1 800 000 + 106 000 + 480 000 + 7000 + 250 000 + 350 000 + 211 000);

- в графе 4 указывается сумма 2 760 000 руб. (1 800 000 + 12 000 + 480 000 + 7000 + 250 000 + 211 000);

- в графе 5 указывается сумма 434 000 руб. (84 000 + 350 000);

- в графе 6 указывается сумма 10 000 руб.

В течение 2001 г. организация перечислила поставщикам сырья и материалов денежные средства в общей сумме 960 000 руб. (в том числе НДС - 160 000 руб.).

Кроме того, в 2001 г. "Актив" приобрел и оплатил исключительное право пользования компьютерной программой. Стоимость этого права составила 24 000 руб. (в том числе НДС - 4000 руб.).

Указанные суммы отражаются по строке 130 следующим образом:

- в графе 3 указывается общая сумма денежных средств, перечисленных поставщикам (продавцам), - 984 000 руб. (960 000 + 24 000);

- в графе 4 указывается сумма 960 000 руб.;

- в графе 5 указывается сумма 24 000 руб.;

- в графе 6 ставится прочерк.

Общая сумма денежных средств, выданных за год из кассы для оплаты труда сотрудников, составила 150 000 руб. Эта сумма указывается по строке 140 в графе 3.

Общая сумма авансовых платежей по единому социальному налогу, а также взносов на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний, перечисленная "Активом" в 2001 г. в государственные внебюджетные фонды, составила 56 000 руб.

Эта сумма отражается по строке 150 в графе 3.

В течение 2001 г. из кассы выдавались денежные средства подотчетным лицам.

За год было выдано под отчет:

- на закупку материалов - 8000 руб.;

- на покупку оборудования - 35 000 руб.;

- на приобретение ценных бумаг - 15 000 руб.

По строке 160 отражаются следующие данные:

- в графе 3 - общая сумма денежных средств, выданных под отчет, - 58 000 руб. (8000 + 35 000 + 15 000);

- в графе 4 - сумма денежных средств, выданных на закупку материалов, - 8000 руб.;

- в графе 5 - сумма денежных средств, выданных на покупку оборудования, - 35 000 руб.;

- в графе 6 - сумма денежных средств, выданных на приобретение ценных бумаг, - 15 000 руб.

В 2001 г. организация перечислила авансовые платежи поставщикам материально - производственных ценностей (работ, услуг) в сумме 540 000 руб. (в том числе НДС). Из общей суммы авансовых платежей было перечислено:

- поставщикам сырья, материалов и других материально - производственных запасов - 360 000 руб. (в том числе НДС - 60 000 руб.);

- поставщикам оборудования - 120 000 руб. (в том числе НДС - 20 000 руб.);

- продавцам ценных бумаг - 60 000 руб. (НДС не облагается).

По строке 170 указанные средства отражаются так:

- в графе 3 - 540 000 руб.;

- в графе 4 - 360 000 руб.;

- в графе 5 - 120 000 руб.;

- в графе 6 - 60 000 руб.

В 2001 г. долевого участия в строительстве "Актив" не принимал, поэтому строка 180 прочеркивается.

В течение 2001 г. организация перечислила поставщикам оприходованного производственного оборудования денежные средства в сумме 84 000 руб. (в том числе НДС - 14 000 руб.).

Эта сумма отражается по строке 190 в графах 3 и 5.

В 2001 г. "Актив" приобрел финансовый вексель со сроком погашения семь месяцев стоимостью 15 000 руб. и акции другой организации на сумму 18 000 руб.

Строка 200 заполняется так:

- в графе 3 отражается общая сумма денежных средств, направленных на приобретение ценных бумаг, - 33 000 руб. (15 000 + 18 000);

- в графе 5 указывается сумма денежных средств, направленных на приобретение долгосрочных ценных бумаг в размере 18 000 руб.;

- в графе 6 указывается сумма средств, направленных на приобретение краткосрочных ценных бумаг в размере 15 000 руб.

Графа 4 строки 200 прочеркивается.

В 2001 г. дивиденды и проценты по собственным ценным бумагам организация не выплачивала. Поэтому строка 210 прочеркивается.

Общая сумма налоговых платежей, перечисленных в бюджет в 2001 г., составила 360 000 руб. Эта сумма отражается по строке 220 в графах 3 и 4.

Сумма процентов, выплаченных банку за пользование кредитом за 2001 г., составила 150 000 руб. Кредит был получен на приобретение сырья и материалов. Сумма процентов, выплаченная за год другой организации за пользование займом, составила 200 000 руб. Заем был получен на приобретение производственного оборудования.

Строка 230 заполняется так:

- в графе 3 указывается общая сумма выплаченных процентов - 350 000 руб. (150 000 + 200 000);

- в графе 4 отражается сумма 150 000 руб.;

- в графе 5 указывается сумма 200 000 руб.

Графа 6 строки 230 прочеркивается.

В течение 2001 г. общая сумма наличных денежных средств, выданных работникам в качестве материальной помощи и других выплат, не включаемых в фонд оплаты труда, составила 210 000 руб.

Эта сумма отражается по строке 250 в графах 3 и 4.

По строке 120 отражаются общие суммы денежных средств, перечисленных за год со счетов и выданных из кассы "Актива":

- в графе 3 указывается сумма 2 825 000 руб. (984 000 + 150 000 + 56 000 + 58 000 + 540 000 + 84 000 + 33 000 + 360 000 + 350 000 + 210 000);

- в графе 4 указывается сумма 2 048 000 руб. (960 000 + 8000 + 360 000 + 360 000 + 150 000 + 210 000);

- в графе 5 указывается сумма 481 000 руб. (24 000 + 35 000 + 120 000 + 84 000 + 18 000 + 200 000);

- в графе 6 указывается сумма 90 000 руб. (15 000 + 60 000 + 15 000).

По строке 260 в графе 3 отражается общая сумма остатков денежных средств в кассе, на расчетных, валютных, специальных счетах в банке по состоянию на 1 января 2002 г.

Показатель этой строки рассчитывается по формуле:

Строка 010 + Строка 020 - Строка 120 = Строка 260.

По строке 260 указывается сумма 453 600 руб. (74 600 + 3 204 000 - 2 825 000).

В течение года в кассу "Актива" поступило по наличному расчету 300 000 руб. Наличные расчеты производились только с юридическими лицами. Поэтому в форме N 4 справочно отражаются следующие суммы:

- по строке 270 - 300 000 руб.;

- по строке 280 - 300 000 руб.

Строки 290, 291 и 292 прочеркиваются.

В течение 2001 г. с расчетного счета было снято и оприходовано в кассу 60 000 руб. Эта сумма указывается справочно по строке 295.

В течение 2001 г. в банк из кассы организации было сдано 210 000 руб. Эта сумма указывается справочно по строке 296.

Рассмотрим, как будет выглядеть заполненная форма N 4.

Отчет о движении денежных средств

(руб.)

     
   —————————————T——————T—————————T——————————————————————————————————¬
   |Наименование|  Код |  Сумма  |              Из нее              |
   | показателя |строки|         +——————————T———————————T———————————+
   |            |      |         |по теку—  |по инвест. |по финансо—|
   |            |      |         |щей дея—  |деятельнос—|вой дея—   |
   |            |      |         |тельности |ти         |тельности  |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |      1     |   2  |    3    |     4    |     5     |     6     |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |1. Остаток  |  010 |   74 600|     х    |     х     |     х     |
   |денежных    |      |         |          |           |           |
   |средств на  |      |         |          |           |           |
   |начало года |      |         |          |           |           |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |2. Поступило|  020 |3 204 000| 2 760 000|  434 000  |   10 000  |
   |денежных    |      |         |          |           |           |
   |средств —   |      |         |          |           |           |
   |всего       |      |         |          |           |           |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |в том числе:|      |         |          |           |           |
   |выручка от  |  030 |1 800 000| 1 800 000|     х     |     х     |
   |продажи то— |      |         |          |           |           |
   |варов, про— |      |         |          |           |           |
   |дукции, ра— |      |         |          |           |           |
   |бот и услуг |      |         |          |           |           |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |выручка от  |  040 |  106 000|    12 000|   84 000  |   10 000  |
   |продажи ос— |      |         |          |           |           |
   |новных      |      |         |          |           |           |
   |средств и   |      |         |          |           |           |
   |иного иму—  |      |         |          |           |           |
   |щества      |      |         |          |           |           |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |авансы, по— |  050 |  480 000|   480 000|     х     |     х     |
   |лученные от |      |         |          |           |           |
   |покупателей |      |         |          |           |           |
   |(заказчиков)|      |         |          |           |           |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |бюджетные   |  060 |    —    |     —    |     —     |     —     |
   |ассигнования|      |         |          |           |           |
   |и иное целе—|      |         |          |           |           |
   |вое финанси—|      |         |          |           |           |
   |рование     |      |         |          |           |           |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |безвозмездно|  070 |    7 000|     7 000|     —     |     —     |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |кредиты по— |  080 |  250 000|   250 000|     —     |     —     |
   |лученные    |      |         |          |           |           |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |займы полу— |  085 |  350 000|     —    |  350 000  |     —     |
   |ченные      |      |         |          |           |           |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |дивиденды,  |  090 |    —    |     х    |     —     |     —     |
   |проценты по |      |         |          |           |           |
   |финансовым  |      |         |          |           |           |
   |вложениям   |      |         |          |           |           |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |прочие по—  |  110 |  211 000|   211 000|     —     |     —     |
   |ступления   |      |         |          |           |           |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |3. Направле—|  120 |2 825 000| 2 048 000|  481 000  |   90 000  |
   |но денежных |      |         |          |           |           |
   |средств —   |      |         |          |           |           |
   |всего       |      |         |          |           |           |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |в том числе:|      |         |          |           |           |
   |на оплату   |  130 |  984 000|   960 000|   24 000  |     —     |
   |приобретен— |      |         |          |           |           |
   |ных товаров,|      |         |          |           |           |
   |работ, услуг|      |         |          |           |           |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |на оплату   |  140 |  150 000|     х    |     х     |     х     |
   |труда       |      |         |          |           |           |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |отчисления в|  150 |   56 000|     х    |     х     |     х     |
   |государст—  |      |         |          |           |           |
   |венные вне— |      |         |          |           |           |
   |бюджетные   |      |         |          |           |           |
   |фонды       |      |         |          |           |           |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |на выдачу   |  160 |   58 000|     8 000|   35 000  |   15 000  |
   |подотчетных |      |         |          |           |           |
   |сумм        |      |         |          |           |           |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |на выдачу   |  170 |  540 000|   360 000|  120 000  |   60 000  |
   |авансов     |      |         |          |           |           |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |на оплату   |  180 |    —    |     х    |     —     |     х     |
   |долевого    |      |         |          |           |           |
   |участия в   |      |         |          |           |           |
   |строительст—|      |         |          |           |           |
   |ве          |      |         |          |           |           |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |на оплату   |  190 |   84 000|     х    |   84 000  |     х     |
   |машин, обо— |      |         |          |           |           |
   |рудования и |      |         |          |           |           |
   |транспортных|      |         |          |           |           |
   |средств     |      |         |          |           |           |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |на финансо— |  200 |   33 000|     —    |   18 000  |   15 000  |
   |вые вложения|      |         |          |           |           |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |на выплату  |  210 |    —    |     х    |     —     |     —     |
   |дивидендов, |      |         |          |           |           |
   |процентов   |      |         |          |           |           |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |на расчеты с|  220 |  360 000|   360 000|     х     |     —     |
   |бюджетом    |      |         |          |           |           |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |на оплату   |  230 |  350 000|   150 000|  200 000  |     —     |
   |процентов и |      |         |          |           |           |
   |основной    |      |         |          |           |           |
   |суммы по по—|      |         |          |           |           |
   |лученным    |      |         |          |           |           |
   |кредитам,   |      |         |          |           |           |
   |займам      |      |         |          |           |           |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |прочие вы—  |  250 |  210 000|   210 000|     —     |     —     |
   |платы, пере—|      |         |          |           |           |
   |числения    |      |         |          |           |           |
   |и т.п.      |      |         |          |           |           |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+———————————+
   |4. Остаток  |  260 |  453 600|     х    |     х     |     х     |
   |денежных    |      |         |          |           |           |
   |средств на  |      |         |          |           |           |
   |конец отчет—|      |         |          |           |           |
   |ного периода|      |         |          |           |           |
   +————————————+——————+—————————+——————————+———————————+————————————
   

¦Справочно: ¦ ¦ ¦ ¦Из стро- ¦ 270 ¦ 300 000¦ ¦ки 020 по- ¦ ¦ ¦ ¦ступило по ¦ ¦ ¦ ¦наличному ¦ ¦ ¦ ¦расчету ¦ ¦ ¦ ¦(кроме дан- ¦ ¦ ¦ ¦ных по стро-¦ ¦ ¦ ¦ке 100) - ¦ ¦ ¦ ¦всего ¦ ¦ ¦ +------------+------+---------+ ¦в том числе ¦ ¦ ¦ ¦по расчетам:¦ ¦ ¦ ¦с юридичес- ¦ 280 ¦ 300 000¦ ¦кими лицами ¦ ¦ ¦ +------------+------+---------+ ¦с физически-¦ 290 ¦ - ¦ ¦ми лицами ¦ ¦ ¦ +------------+------+---------+ ¦из них с ¦ ¦ ¦ ¦применением:¦ ¦ ¦ ¦контрольно -¦ 291 ¦ - ¦ ¦кассовых ап-¦ ¦ ¦ ¦паратов ¦ ¦ ¦ +------------+------+---------+ ¦бланков ¦ 292 ¦ - ¦ ¦строгой от- ¦ ¦ ¦ ¦четности ¦ ¦ ¦ +------------+------+---------+ ¦Наличные де-¦ ¦ ¦ ¦нежные сред-¦ ¦ ¦ ¦ства: ¦ ¦ ¦ ¦поступило из¦ 295 ¦ 60 000¦ ¦банка в ¦ ¦ ¦ ¦кассу орга- ¦ ¦ ¦ ¦низации ¦ ¦ ¦ +------------+------+---------+ ¦сдано в банк¦ 296 ¦ 210 000¦ ¦из кассы ор-¦ ¦ ¦ ¦ганизации ¦ ¦ ¦ L------------+------+-------- ————

ПРИЛОЖЕНИЕ К БУХГАЛТЕРСКОМУ БАЛАНСУ (ФОРМА N 5)

Организации представляют форму N 5 "Приложение к бухгалтерскому балансу" по образцу, утвержденному Приказом Минфина России от 13 января 2000 г. N 4н "О формах бухгалтерской отчетности организаций". Эта форма содержит показатели, которые расшифровывают данные бухгалтерского баланса.

В форме N 5 указывается:

- движение заемных средств;

- наличие дебиторской и кредиторской задолженности;

- наличие амортизируемого имущества (нематериальных активов и основных средств);

- движение средств, направляемых на финансирование долгосрочных инвестиций и финансовых вложений;

- наличие финансовых вложений и долгосрочных инвестиций;

- информация о расходах по обычным видам деятельности;

- социальные показатели деятельности организации (платежи по добровольному пенсионному страхованию, платежи в государственные внебюджетные фонды и т.д.).

В разд.1 "Движение заемных средств" отражается следующая информация:

- по строке 110 - остатки и обороты по счету 92 "Долгосрочные кредиты банков" (по старому Плану счетов) или 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам", субсчет "Долгосрочные кредиты" (по новому Плану счетов);

- по строке 120 - остатки и обороты по счету 95 "Долгосрочные займы" (по старому Плану счетов) или 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам", субсчет "Долгосрочные займы" (по новому Плану счетов);

- по строке 130 - остатки и обороты по счету 90 "Краткосрочные кредиты банков" (по старому Плану счетов) или 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", субсчет "Краткосрочные кредиты" (по новому Плану счетов);

- по строке 140 - остатки и обороты по счету 94 "Краткосрочные займы" (по старому Плану счетов) или 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам", субсчет "Краткосрочные займы" (по новому Плану счетов).

При этом в графе 3 "Остаток на начало года" указывается кредитовое сальдо по указанным счетам по состоянию на 1 января 2001 г. В графе 4 "Получено" отражаются суммы заемных средств, полученных в течение 2001 г. (обороты по кредиту счетов 90, 92, 94, 95 или 66, 67). В графе 5 "Погашено" отражаются суммы погашенной за год задолженности по кредитам и займам (обороты по дебету счетов 90, 92, 94, 95 или 66, 67). В графе 6 "Остаток на конец года" указывается дебетовое сальдо по счетам 90, 92, 94, 95 или 66, 67 по состоянию на 1 января 2002 г.

По строкам 111, 121, 131 и 141 отражаются заемные средства, которые не были возвращены в срок, определенный законом или договором. В пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организация может приводить характеристику заемных обязательств по срокам (годам) их погашения.

В разд.2 "Дебиторская и кредиторская задолженность" отражается информация о дебиторской задолженности организации, учтенной на счетах:

- 61 "Расчеты по авансам выданным" (по старому Плану счетов) или 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", субсчет "Расчеты по авансам выданным" (по новому Плану счетов);

- 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов);

- 63 "Расчеты по претензиям" (по старому Плану счетов) или 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", субсчет "Расчеты по претензиям" (по новому Плану счетов);

- 71 "Расчеты с подотчетными лицами" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов);

- 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов);

- 75 "Расчеты с учредителями" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов);

- 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) и др.

По строке 210 указывается сумма краткосрочной дебиторской задолженности (задолженности со сроком погашения менее одного года). Из общей суммы краткосрочной дебиторской задолженности выделяются суммы просроченной задолженности (строка 211), в том числе длительностью свыше трех месяцев (строка 212).

По строке 220 указывается сумма долгосрочной дебиторской задолженности (задолженности со сроком погашения более одного года). Из общей суммы долгосрочной дебиторской задолженности выделяются суммы просроченной задолженности (строка 221), в том числе длительностью свыше трех месяцев (строка 222). Кроме того, из строки 220 выделяются суммы задолженности, платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты (строка 243).

В этом разделе также отражается информация о кредиторской задолженности, учтенной на счетах:

- 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов);

- 64 "Расчеты по авансам полученным" (по старому Плану счетов) или 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", субсчет "Расчеты по авансам полученным" (по новому Плану счетов);

- 68 "Расчеты с бюджетом" (в новом Плане счетов этот счет называется "Расчеты по налогам и сборам");

- 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов);

- 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов);

- 71 "Расчеты с подотчетными лицами" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов);

- 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов);

- 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) и др.

По строке 230 указывается сумма краткосрочной кредиторской задолженности (задолженности со сроком погашения менее одного года). Из общей суммы краткосрочной кредиторской задолженности выделяются суммы просроченной задолженности (строка 231), в том числе длительностью свыше трех месяцев (строка 232).

По строке 240 указывается сумма долгосрочной кредиторской задолженности (задолженности со сроком погашения более одного года). Из общей суммы долгосрочной кредиторской задолженности выделяются суммы просроченной задолженности (строка 241), в том числе длительностью свыше трех месяцев (строка 242). Кроме того, из строки 240 выделяются суммы задолженности, платежи по которой ожидаются более чем через 12 месяцев после отчетной даты (строка 243).

При заполнении разд.2 формы N 5 в графе 3 "Остаток на начало года" указывают сальдо по вышеуказанным счетам по состоянию на 1 января 2001 г. (по дебиторской задолженности - дебетовое, по кредиторской - кредитовое). В графе 4 "Возникло обязательств" отражаются суммы дебиторской и кредиторской задолженности, возникшей в течение 2001 г. В графе 5 "Погашено обязательств" отражаются суммы погашенной за год дебиторской и кредиторской задолженности. В графе 6 "Остаток на конец года" показываются остатки дебиторской и кредиторской задолженности по состоянию на 1 января 2002 г.

По строке 250 указываются данные, отраженные в учете по счету 008 "Обеспечения обязательств и платежей полученные" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов). Суммы обеспечений, учтенные на этом счете, списываются по мере погашения задолженности, в счет которой они выданы. Отдельно по строке 251 выделяется информация о полученных обеспечениях от третьих лиц.

По строке 260 приводятся данные, отраженные в учете по счету 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов). Из общей суммы обеспечений также выделяются обеспечения, выданные третьим лицам (строка 261).

В Справке к разд.2 отражается следующая информация:

- по строке 262 показываются данные о движении выданных векселей, в том числе просроченных (строка 263). По строке 264 отражается информация о движении полученных векселей, в том числе просроченных (строка 265);

- по строке 266 отражается фактическая себестоимость продукции (товаров) в результате поставки которой возникла дебиторская задолженность.

В этой Справке приводится также перечень предприятий дебиторов и кредиторов, имеющих по состоянию на 1 января 2002 г. существенную задолженность. Задолженность той или иной организации можно считать существенной, если она превышает 5 процентов от ее общей суммы.

В разд.3 "Амортизируемое имущество" расшифровывается состав нематериальных активов, основных средств и малоценных и быстроизнашивающихся предметов (для организаций, ведущих учет по старому Плану счетов), принадлежащих организации.

Данное имущество отражается в этом разделе по первоначальной стоимости. В графе 3 показывается стоимость амортизируемого имущества на 1 января 2001 г. В графе 4 отражается стоимость имущества, поступившего в 2001 г., а в графе 5 - стоимость выбывшего имущества в течение 2001 г. В графе 6 указывается стоимость амортизируемого имущества по состоянию на 1 января 2002 г.

В подразделе I "Нематериальные активы" отражается следующая информация:

- по строке 310 "Права на объекты интеллектуальной (промышленной) собственности" показывается стоимость соответствующих исключительных прав. По строкам 311 - 313 дается расшифровка по их видам;

- по строке 320 "Права на пользование обособленными природными объектами" показывается стоимость прав на использование земельных участков, природных ресурсов (воды, недр и др.);

- по строке 330 "Организационные расходы" показывается сумма расходов, связанных с образованием юридического лица, признанная в соответствии с учредительными документами вкладом акционеров (участников) в уставный капитал.

Следует помнить, что расходы организации, связанные с переоформлением учредительных и других документов (при расширении организации, изменении видов деятельности и т.п.), не являются нематериальными активами и учитываются по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов). Поэтому данные о таких расходах по строке 330 формы N 5 не приводятся.

Строку 340 "Деловая репутация организации", как правило, заполняют организации, приватизированные в процессе проведения аукционов и конкурсов, а также предприятия, консолидирующие отчетность головной и дочерних организаций.

В процессе проведения аукциона организация может быть куплена по цене, которая превышает ее оценочную (начальную) стоимость. В этом случае разница между покупной ценой и оценочной стоимостью отражается по дебету счета 04 "Нематериальные активы" и кредиту счета 85 "Уставный капитал" (по старому Плану счетов) или 80 "Уставный капитал" (по новому Плану счетов) и указывается по строке 340 формы N 5.

При составлении консолидированной отчетности стоимостная оценка деловой репутации возникает, если номинальная стоимость акций дочернего общества ниже балансовой оценки финансовых вложений головной организации в дочернее общество. Разница между номинальной стоимостью акций дочернего общества и балансовой оценкой финансовых вложений головной организации указывается по строке 340 сводной формы N 5.

По строке 350 отражается общая стоимость всех нематериальных активов.

В подразделе II "Основные средства" отражается стоимость всех основных средств, числящихся на балансе организации.

В подразделе, в частности, отражается стоимость:

- земельных участков и объектов природопользования (строка 360);

- зданий (строка 361);

- сооружений (строка 362);

- машин и оборудования (строка 363);

- транспортных средств (строка 364);

- производственного и хозяйственного инвентаря (строка 365);

- рабочего скота (строка 366);

- продуктивного скота (строка 367);

- многолетних насаждений (строка 368);

- других видов основных средств (строка 369).

По строке 370 отражается общая стоимость объектов основных средств. Из общей стоимости объектов основных средств выделяется стоимость объектов производственного (строка 371) и непроизводственного (строка 372) назначения.

В подразделе III "Доходные вложения в материальные ценности" отражается первоначальная стоимость материальных ценностей, специально приобретенных организацией для предоставления их во временное владение и пользование по договору аренды или проката:

- по строке 381 показывается имущество, приобретенное для передачи в лизинг;

- по строке 382 - имущество, предоставляемое по договору проката;

- по строке 383 - прочее имущество.

По строке 385 показывается сумма строк 381 - 383, т.е. общая стоимость указанного имущества.

Отметим, что в разд.3 формы N 5 может также отражаться наличие и движение малоценных и быстроизнашивающихся предметов, числящихся на балансе организации. Напомним, что МБП могут быть только у тех организаций, которые в 2001 г. работали по старому Плану счетов. МБП отражаются в форме N 5 по первоначальной стоимости.

В Справке к разд.3 по строке 387 показывается стоимость основных средств, переданных в аренду другим предприятиям, в том числе зданий (строка 388) и сооружений (строка 389). Заметим, что здесь указывается только стоимость основных производственных фондов, учтенных по строке 371 формы N 5.

По строке 392 отражается стоимость основных средств, переведенных на консервацию.

Поскольку в разделе "Амортизируемое имущество" все данные отражаются исходя из первоначальной стоимости такого имущества, суммы начисленной амортизации приводятся в Справке к этому разделу.

По строкам 393 - 398 показываются суммы начисленной амортизации:

- по нематериальным активам (строка 393);

- по основным средствам (строка 394), в том числе зданиям и сооружениям (строка 395), машинам, оборудованию и транспортным средствам (строка 396), другим объектам (строка 397);

- по доходным вложениям в материальные ценности (строка 398).

По строкам 401 и 402 отражаются данные о переоценке основных средств:

- по строке 401 отражается кредитовый или дебетовый оборот по счету 01 "Основные средства" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) в корреспонденции со счетом 87 "Добавочный капитал", субсчет "Прирост стоимости имущества по переоценке" (по старому Плану счетов) или 83 с таким же названием (по новому Плану счетов).

Данные, связанные с увеличением стоимости основных средств, приводятся со знаком "плюс", а связанные с уценкой - со знаком "минус";

- по строке 402 отражается кредитовый или дебетовый оборот по счету 02 "Амортизация основных средств" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов) в корреспонденции со счетом 87 "Добавочный капитал", субсчет "Прирост стоимости имущества по переоценке" (по старому Плану счетов) или счетом 83 с таким же названием (по новому Плану счетов).

По строке 403 отражается балансовая стоимость имущества, переданного в залог.

Все показатели приводятся в Справке по состоянию на 1 января 2001 г. (графа 3) и на 1 января 2002 г. (графа 4).

По строке 404 справочно показывается стоимость амортизируемого имущества, по которому амортизация не начисляется. Все данные указываются с расшифровкой по видам имущества:

- по строке 405 указывается стоимость нематериальных активов;

- по строке 406 указывается стоимость основных средств.

В разд.4 "Движение средств финансирования долгосрочных инвестиций и финансовых вложений" указываются данные о средствах, привлеченных организацией (кредиты, займы и т.д.) для финансирования долгосрочных инвестиций:

- в графе "Остаток на начало отчетного года" указываются остатки привлеченных средств на 1 января 2001 г.;

- в графе "Начислено (образовано)" указывается сумма таких средств, поступившая в течение 2001 г.;

- в графе "Использовано" отражаются данные, связанные с возвратом или расходованием этих средств в 2001 г.;

- в графе "Остаток на конец отчетного периода" отражается остаток этих средств по состоянию на 1 января 2002 г.

По строке 410 отражается информация о наличии и движении собственных средств организации, в том числе:

- прибыль, оставшаяся в распоряжении организации (строка 411), учитываемая на счете 88 (по старому Плану счетов) или 84 (по новому Плану счетов);

- суммы привлеченных средств (строка 420).

Информация по строке 420 расшифровывается в разрезе:

- полученных кредитов банков (строка 421), учитываемых по счетам 90, 92 (по старому Плану счетов) или 60, 67 (по новому Плану счетов);

- заемных средств других организаций (строка 422), учитываемых по счетам 94, 95 (по старому Плану счетов) или 60, 67 (по новому Плану счетов);

- средства от долевого участия в строительстве (строка 423);

- средства, привлеченные из бюджета (строка 424);

- средства, привлеченные из внебюджетных фондов (строка 425);

- прочие привлеченные средства (строка 426).

По строке 430 показывается общая сумма собственных и привлеченных средств.

Кроме того, справочно указывается стоимость незавершенного строительства (строка 440), а также сумма инвестиций в дочерние и зависимые общества (строки 450 и 460 соответственно). Под вложениями в дочерние и зависимые общества понимаются вклады в уставный капитал, инвестиции в ценные бумаги обществ, целевые вложения на развитие производства, реконструкцию и т.п.

В графе 4 показываются расходы организации по строительству и приобретению основных средств, а в графе 5 - стоимость основных средств, принятых в 2001 г. к учету.

В разд.5 "Финансовые вложения" отражаются остатки по счетам 06 "Долгосрочные финансовые вложения" и 58 "Краткосрочные финансовые вложения" (по старому Плану счетов) или 58 "Финансовые вложения" (по новому Плану счетов):

- в графе 3 отражается остаток по счету 06 (по старому Плану счетов) или 58, субсчет "Долгосрочные финансовые вложения" (по новому Плану счетов) по состоянию на 1 января 2001 г.;

- в графе 4 показывается сальдо счета 06 (по старому Плану счетов) или 58, субсчет "Долгосрочные финансовые вложения" (по новому Плану счетов) по состоянию на 1 января 2002 г.;

- в графе 5 показывается остаток по счету 58 (по старому Плану счетов) или 58, субсчет "Краткосрочные финансовые вложения" (по новому Плану счетов) по состоянию на 1 января 2001 г.;

- в графе 6 отражается сальдо счета 58 (по старому Плану счетов) или 58, субсчет "Краткосрочные финансовые вложения" (по новому Плану счетов) по состоянию на 1 января 2002 г.

Расшифровка состава долгосрочных и краткосрочных финансовых вложений приводится по строкам 510 - 540 формы N 5:

- по строке 510 "Паи и акции других организаций" показываются суммы вложений организации в акции акционерных обществ, уставные (складочные) капиталы других организаций и т.п.;

- по строке 520 "Облигации и другие долговые обязательства" показывается сумма вложений в государственные ценные бумаги (облигации и другие долговые обязательства) и иные аналогичные ценные бумаги;

- по строке 530 "Предоставленные займы" отражаются суммы средств предприятия, предоставленные другим организациям в виде займов;

- по строке 540 отражаются прочие финансовые вложения, не нашедшие отражения по строкам 510 - 530.

По строке 550 справочно указывается рыночная стоимость облигаций и ценных бумаг, учтенных на этих счетах.

В разд.6 "Расходы по обычным видам деятельности" отражаются суммы затрат, произведенных организацией:

- за отчетный год;

- за предыдущий год.

Таким образом, в разд.6 показываются обороты по дебету счетов учета затрат за 2000 и 2001 гг.

Расходы организации группируются по следующим статьям:

- материальные затраты (строка 610);

- затраты на оплату труда (строка 620);

- отчисления на социальные нужды (строка 630);

- амортизация (строка 640);

- прочие затраты (строка 650).

При этом здесь не учитываются затраты, связанные с передачей тех или иных ценностей для нужд собственного производства и обслуживающих хозяйств; затраты по браку; простоям по внешним причинам; расходы, возмещаемые виновными лицами.

В строке 660 отражается общая сумма затрат, понесенных организацией в 2001 г. (графа 3) и 2000 г. (графа 4).

По строкам 670 - 690 показывается изменение (увеличение или уменьшение) стоимости незавершенного производства, расходов будущих периодов и резервов предстоящих расходов и платежей по сравнению с 2000 г. Увеличение этих показателей указывается со знаком "плюс", уменьшение - "минус".

В разд.7 "Социальные показатели" по строкам 710 - 740 показываются обороты к дебету и кредиту счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов), за исключением оборотов, связанных с начислением и уплатой пеней и финансовых санкций. Напомним, что по этому счету отражается начисление и перечисление единого социального налога и взноса на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний.

Строки 710 - 740 заполняются так:

- по строке 710 указываются суммы ЕСН и взноса на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний, начисленные (графа "Причитается по расчету") и перечисленные (графа "Перечислено в фонды") в Фонд социального страхования РФ. При этом средства, причитающиеся к перечислению в фонд и израсходованные организацией на выплату пособий по нетрудоспособности, оплату путевок, выплату страхового возмещения при наступлении несчастного случая на производстве и т.д., указываются в графе "Израсходовано";

- по строке 720 указываются суммы ЕСН, начисленные (графа "Причитается по расчету") и перечисленные (графа "Перечислено в фонды") в Пенсионный фонд РФ;

- по строке 740 указываются суммы ЕСН, начисленные (графа "Причитается по расчету") и перечисленные (графа "Перечислено в фонды") в фонды обязательного медицинского страхования РФ.

В строке 750 отражаются суммы, начисленные (графа "Причитается по расчету") и перечисленные (графа "Перечислено в фонды") в негосударственные пенсионные фонды.

Отдельно по строке 755 указываются страховые взносы по договорам добровольного страхования пенсий.

По строке 760 указывается среднесписочная численность работников. Напомним, что среднесписочная численность работников рассчитывается в порядке, предусмотренном Инструкцией по статистике численности и заработной платы рабочих и служащих на предприятиях, в учреждениях и организациях, утвержденной Госкомстатом СССР 17 сентября 1987 г. N 17-10-0370.

По строке 770 указываются суммы денежных выплат и поощрений, выданных работникам организации в 2001 г., которые не связаны с производством продукции, выполнением работ и оказанием услуг (например, суммы материальной помощи, премий за непроизводственные результаты работы и т.д.).

По строке 870 указываются доходы, выплаченные работникам, по акциям и вкладам в уставный капитал организации. Доходы, начисленные лицам, которые не являются сотрудниками организации, по этой строке не указываются.

ПОЯСНИТЕЛЬНАЯ ЗАПИСКА

Помимо утвержденных форм в состав бухгалтерской отчетности входит пояснительная записка. Исключение предусмотрено для субъектов малого предпринимательства - они имеют право пояснительную записку не представлять.

В пояснительной записке необходимо привести дополнительные данные, характеризующие финансовое положение организации и не нашедшие отражения в установленных формах бухгалтерской отчетности. В соответствии с Методическими рекомендациями о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденными Приказом Минфина России от 28 июня 2000 г. N 60н, в записке, в частности, указываются данные:

- о количестве акций, выпущенных акционерным обществом (в том числе полностью оплаченных, неоплаченных или оплаченных частично);

- о номинальной стоимости акций дочерних и зависимых обществ, находящихся в собственности организации;

- об объемах продаж продукции, товаров, работ, услуг по видам деятельности и географическим рынкам сбыта;

- о чрезвычайных фактах хозяйственной деятельности и их последствиях;

- о сумме прибыли, приходящейся на одну акцию организации.

Пояснительная записка также должна раскрывать следующие дополнительные данные:

- информацию о составе прочих внереализационных доходов и расходов;

- расшифровку строк формы N 1 "Бухгалтерский баланс" и формы N 2 "Отчет о прибылях и убытках", по которым отражаются прочие активы и пассивы, кредиторы и дебиторы, а также отдельные виды прибылей и убытков, если они являются существенными. При этом следует иметь в виду, что существенной признается сумма, отношение которой к общему итогу соответствующих данных составляет не менее 5 процентов;

- краткую характеристику деятельности организации (виды текущей, инвестиционной и финансовой деятельности), а также основные показатели ее деятельности;

- данные о доходах, расходах и обязательствах, выявленных после составления годовой отчетности, но до ее представления и существенно влияющих на оценку имущественного и финансового положения организации (события после отчетной даты);

- причины изменений вступительного баланса на начало года;

- положения учетной политики, отличные от положений учетной политики 2000 г. Изменения в учетной политике, существенно влияющие на бухгалтерскую отчетность 2001 г., а также причины этих изменений и оценка их последствий в стоимостном выражении должны быть отражены обособленно.

Организации, уплачивающие налоги "по оплате", должны указать в записке суммы отклонений между суммами налогов, подлежащих перечислению в бюджет, и суммами налогов, начисленных "по отгрузке".

В пояснительной записке могут приводиться показатели оценки удовлетворительности структуры баланса (текущей ликвидности, обеспеченности собственными средствами и способности восстановления (утраты) платежеспособности). Кроме того, в записке может быть приведена оценка деловой активности организации:

- широта рынков сбыта продукции, включая поставки товаров (продукции) на экспорт;

- степень выполнения плановых показателей, обеспечения заданных темпов их роста;

- уровень эффективности использования ресурсов.

В пояснительную записку могут включаться данные о динамике важнейших экономических и финансовых показателей работы организации, описания будущих капиталовложений и природоохранных мероприятий, а также другая информация, интересная возможным пользователям отчетности.

Необходимо отметить, что акционерные общества в пояснительной записке приводят фамилии и должности членов совета директоров (наблюдательного совета), членов исполнительного органа, а также общую сумму вознаграждения, выплаченного им в 2001 г. При этом отдельно указываются все виды выплаченного вознаграждения (оплата труда, премии, дивиденды и т.д.).

В заключение добавим, что все данные приводятся в пояснительной записке в виде отдельных разделов.

ВЗАИМОУВЯЗКА ПОКАЗАТЕЛЕЙ ОТЧЕТНОСТИ

Взаимоувязка показателей формы N 2

"Отчет о прибылях и убытках"

и формы N 1 "Бухгалтерский баланс"

     
   —————————————————————————————————T———————————————————————————————¬
   |            Форма N 2           |           Форма N 1           |
   +————————————————T———————————————+———————————————T———————————————+
   |     строка     |    столбец    |     строка    |    столбец    |
   +————————————————+———————————————+———————————————+———————————————+
   |  190 (прибыль) |       3       |      470      |       4       |
   +————————————————+———————————————+———————————————+———————————————+
   |  190 (убыток)  |       3       |      475      |       4       |
   L————————————————+———————————————+———————————————+————————————————
   

Взаимоувязка показателей формы N 3

"Отчет об изменениях капитала"

и формы N 1 "Бухгалтерский баланс"

     
   —————————————————————————————————T———————————————————————————————¬
   |            Форма N 3           |           Форма N 1           |
   +————————————————T———————————————+—————————————————T—————————————+
   |     строка     |    столбец    |      строка     |   столбец   |
   +————————————————+———————————————+—————————————————+—————————————+
   |       010      |       3       |       410       |      3      |
   +————————————————+———————————————+—————————————————+—————————————+
   |       010      |       6       |       410       |      4      |
   +————————————————+———————————————+—————————————————+—————————————+
   |       020      |       3       |       420       |      3      |
   +————————————————+———————————————+—————————————————+—————————————+
   |       020      |       6       |       420       |      4      |
   +————————————————+———————————————+—————————————————+—————————————+
   |       030      |       3       |    431 + 432    |      3      |
   +————————————————+———————————————+—————————————————+—————————————+
   |       030      |       6       |    431 + 432    |      4      |
   +————————————————+———————————————+—————————————————+—————————————+
   |       050      |       3       |       460       |      3      |
   +————————————————+———————————————+—————————————————+—————————————+
   |       050      |       6       |       460       |      4      |
   +————————————————+———————————————+—————————————————+—————————————+
   |       060      |       3       |       440       |      3      |
   +————————————————+———————————————+—————————————————+—————————————+
   |       060      |       6       |       440       |      4      |
   +————————————————+———————————————+—————————————————+—————————————+
   |       070      |       3       |       450       |      3      |
   +————————————————+———————————————+—————————————————+—————————————+
   |       070      |       6       |       450       |      4      |
   +————————————————+———————————————+—————————————————+—————————————+
   |       079      |       3       |410 + 420 + 430 +|      3      |
   |                |               |440 + 450 + 460  |             |
   +————————————————+———————————————+—————————————————+—————————————+
   |       079      |       6       |410 + 420 + 430 +|      4      |
   |                |               |440 + 450 + 460  |             |
   +————————————————+———————————————+—————————————————+—————————————+
   |       080      |       3       |       650       |      3      |
   +————————————————+———————————————+—————————————————+—————————————+
   |       080      |       6       |       650       |      4      |
   +————————————————+———————————————+—————————————————+—————————————+
   |       089      |       3       |       650       |      3      |
   +————————————————+———————————————+—————————————————+—————————————+
   |       089      |       6       |       650       |      4      |
   L————————————————+———————————————+—————————————————+——————————————
   

Взаимоувязка показателей формы N 4

"Отчет о движении денежных средств"

и формы N 1 "Бухгалтерский баланс"

     
   —————————————————————————————————T———————————————————————————————¬
   |            Форма N 4           |           Форма N 1           |
   +————————————————T———————————————+—————————————————T—————————————+
   |     строка     |    столбец    |      строка     |   столбец   |
   +————————————————+———————————————+—————————————————+—————————————+
   |       010      |       3       |261 + 262 + 263 +|      3      |
   |                |               |264 (за исключе— |             |
   |                |               |нием сумм, учтен—|             |
   |                |               |ных по дебету    |             |
   |                |               |счетов 56, 57)   |             |
   +————————————————+———————————————+—————————————————+—————————————+
   |       260      |       3       |261 + 262 + 263 +|      4      |
   |                |               |264 (за исключе— |             |
   |                |               |нием сумм, учтен—|             |
   |                |               |ных по дебету    |             |
   |                |               |счетов 56, 57)   |             |
   L————————————————+———————————————+—————————————————+——————————————
   

Взаимоувязка показателей формы N 5

"Приложение к бухгалтерскому балансу"

и формы N 1 "Бухгалтерский баланс"

     
   —————————————————————————————————T———————————————————————————————¬
   |            Форма N 5           |           Форма N 1           |
   +—————————————————T——————————————+—————————————————T—————————————+
   |     строка      |    столбец   |      строка     |   столбец   |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       110       |       3      |       511       |      3      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       110       |       6      |       511       |      4      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       120       |       3      |       512       |      3      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       120       |       6      |       512       |      4      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |    110 + 120    |       3      |       510       |      3      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |    110 + 120    |       6      |       510       |      4      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       130       |       3      |       611       |      3      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       130       |       6      |       611       |      4      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       140       |       3      |       612       |      3      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       140       |       6      |       612       |      4      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |    130 + 140    |       3      |       610       |      3      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |    130 + 140    |       6      |       610       |      4      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |    210 + 220    |       3      |    230 + 240    |      3      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |    210 + 220    |       6      |    230 + 240    |      4      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       223       |       3      |       230       |      3      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       223       |       6      |       230       |      4      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |    230 + 240    |       3      |       620       |      3      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |    230 + 240    |       6      |       620       |      4      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |     262 <3>     |       3      |     622 <3>     |      3      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |     262 <3>     |       6      |     622 <3>     |      4      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |     264 <3>     |       3      |  232 + 242 <3>  |      3      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |     264 <3>     |       6      |  232 + 242 <3>  |      4      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   | 310 + 320 — 393 |       3      |       111       |      3      |
   |   (столбец 3)   |              |                 |             |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   | 310 + 320 — 393 |       6      |       111       |      4      |
   |   (столбец 4)   |              |                 |             |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |310 + 320 + 330 +|       3      |       110       |      3      |
   |340 + 349 — 393  |              |                 |             |
   |(столбец 3)      |              |                 |             |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |310 + 320 + 330 +|       6      |       110       |      4      |
   |340 + 349 — 393  |              |                 |             |
   |(столбец 3)      |              |                 |             |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       330       |       3      |       112       |      3      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       330       |       6      |       112       |      4      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       340       |       3      |       113       |      3      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       340       |       6      |       113       |      4      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       360       |       3      |       121       |      3      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       360       |       6      |       121       |      4      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |361 + 362 + 363 +|       3      |       122       |      3      |
   |364 + 365 + 366 +|              |                 |             |
   |367 + 368 + 369 —|              |                 |             |
   |394 (столбец 3)  |              |                 |             |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |361 + 362 + 363 +|       6      |       122       |      4      |
   |364 + 365 + 366 +|              |                 |             |
   |367 + 368 + 369 —|              |                 |             |
   |394 (столбец 4)  |              |                 |             |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |381 (за вычетом  |       3      |       136       |      3      |
   |начисленной амор—|              |                 |             |
   |тизации)         |              |                 |             |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |381 (за вычетом  |       6      |       136       |      4      |
   |начисленной амор—|              |                 |             |
   |тизации)         |              |                 |             |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |382 (за вычетом  |       3      |       137       |      3      |
   |начисленной амор—|              |                 |             |
   |тизации)         |              |                 |             |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |382 (за вычетом  |       6      |       137       |      4      |
   |начисленной амор—|              |                 |             |
   |тизации)         |              |                 |             |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       411       |       3      |       460       |      3      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       411       |       6      |     460 + 470   |      4      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       421       |       3      |     511 + 611   |      3      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       421       |       6      |     511 + 611   |      4      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       422       |       3      |     512 + 612   |      3      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       422       |       6      |     512 + 612   |      4      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       450       |       3      |       141       |      3      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       450       |       6      |       141       |      4      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       460       |       3      |       142       |      3      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       460       |       6      |       142       |      4      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       530       |       3      |       144       |      3      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       530       |       4      |       144       |      4      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       530       |       5      |       251       |      4      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       530       |       6      |       251       |      4      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |Сумма строк 710 —|              |       625       |      4      |
   |740 (столбец 3) —|              |                 |             |
   |сумма строк 710 —|              |                 |             |
   |740 (столбец 4) —|              |                 |             |
   |сумма строк 710 —|              |                 |             |
   |740 (столбец 5)  |              |                 |             |
   L—————————————————+——————————————+—————————————————+——————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Данные показатели будут совпадать при условии, что организация не имеет вложений в финансовые векселя.

Взаимоувязка показателей формы N 4 "Отчет

о движении денежных средств" и формы N 5

"Приложение к бухгалтерскому балансу" <4>

     
   —————————————————————————————————T———————————————————————————————¬
   |            Форма N 4           |           Форма N 5           |
   +—————————————————T——————————————+—————————————————T—————————————+
   |     строка      |    столбец   |      строка     |   столбец   |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       080       |       3      |    110 + 130    |      4      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   |       085       |       3      |    120 + 140    |      4      |
   L—————————————————+——————————————+—————————————————+——————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Данные показатели будут совпадать только при условии, что кредиты и займы были получены денежными средствами.

Взаимоувязка показателей формы N 2 "Отчет

о прибылях и убытках" и формы N 5

"Приложение к бухгалтерскому балансу"

     
   —————————————————————————————————T———————————————————————————————¬
   |            Форма N 2           |           Форма N 5           |
   +—————————————————T——————————————+—————————————————T—————————————+
   |     строка      |    столбец   |      строка     |   столбец   |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   | 020 + 030 + 040 |       3      |       660       |      3      |
   +—————————————————+——————————————+—————————————————+—————————————+
   | 020 + 030 + 040 |       4      |       660       |      4      |
   L—————————————————+——————————————+—————————————————+——————————————
   

У организаций, которые определяют выручку от продажи продукции (работ, услуг) для целей налогообложения по моменту отгрузки, некоторые показатели форм бухгалтерской и налоговой отчетности будут совпадать. Сопоставим строки бухгалтерской и налоговой отчетности, числовые значения которых совпадают.

Взаимоувязка показателей форм налоговой

отчетности (для организаций, определяющих

выручку для целей налогообложения "по отгрузке")

     
   ———————————T——————————————————————————T——————————————————————————¬
   |   Форма  | Промышленное предприятие |   Торговое предприятие   |
   | налоговой|                          |                          |
   |отчетности|                          |                          |
   |          +—————————————T————————————+—————————————T————————————+
   |          | строка формы|строка формы| строка формы|строка формы|
   |          |  налоговой  |бухгалтер—  |  налоговой  |бухгалтер—  |
   |          |  отчетности |ской отчет— |  отчетности |ской отчет— |
   |          |             |ности       |             |ности       |
   +——————————+—————————————+————————————+—————————————+————————————+
   |Справка о |Строка 1     |Строка 140 +|Строка 1     |Строка 140 +|
   |порядке   |             |строка 170 —|             |строка 170 —|
   |определе— |             |строка 180  |             |строка 180  |
   |ния дан—  |             |(форма N 2, |             |(форма N 2, |
   |ных, отра—|             |столбец 3)  |             |столбец 3)  |
   |жаемых по |             |            |             |            |
   |строке 1  |             |            |             |            |
   |"Расчета  |             |            |             |            |
   |(налоговой|             |            |             |            |
   |деклара—  |             |            |             |            |
   |ции) нало—|             |            |             |            |
   |га от фак—|             |            |             |            |
   |тической  |             |            |             |            |
   |прибы—    |             |            |             |            |
   |ли" <5>   |             |            |             |            |
   +——————————+—————————————+————————————+—————————————+————————————+
   |Декларация|Строка 1     |Строка 010  |Строка 2     |Строка 010 —|
   |по налогу |(столбец 2)  |(форма N 2, |(столбец 2)  |строка 020  |
   |на пользо—|             |столбец 3)  |             |(форма N 2, |
   |вателей   |             |            |             |столбец 3)  |
   |автомо—   |             |            |             |            |
   |бильных   |             |            |             |            |
   |дорог     |             |            |             |            |
   L——————————+—————————————+————————————+—————————————+—————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<5> Показатели этой строки данной таблицы будут совпадать независимо от способа определения выручки.

Взаимоувязка показателей формы N 1

"Бухгалтерский баланс" и Расчета

среднегодовой стоимости имущества предприятия

     
   ————————————————T———————————————T————————————————T———————————————¬
   |     Строки    | Строки расчета|Строки формы N 1| Строки расчета|
   |   формы N 1   | среднегодовой |   (столбец 4)  | среднегодовой |
   |  (столбец 3)  |   стоимости   |                |   стоимости   |
   |               |   имущества   |                |   имущества   |
   |               |  (столбец 2)  |                |  (столбец 3)  |
   +———————————————+———————————————+————————————————+———————————————+
   |   120 + 135   |     00100     |       120      |     00100     |
   +———————————————+———————————————+————————————————+———————————————+
   |      110      |     00200     |       110      |     00200     |
   +———————————————+———————————————+————————————————+———————————————+
   |      212      |     00411     |       212      |     00411     |
   +———————————————+———————————————+————————————————+———————————————+
   |      213      |00720 + 00821 +|       213      |00720 + 00821 +|
   |               |00923 + 01029 +|                |00923 + 01029 +|
   |               |01130 + 01236 +|                |01130 + 01236 +|
   |               |01544          |                |01544          |
   +———————————————+———————————————+————————————————+———————————————+
   |      211      |00310 + 00500 +|       211      |00310 + 00500 +|
   |               |01616 (в части,|                |01616 (в части,|
   |               |приходящейся на|                |приходящейся на|
   |               |остаток матери—|                |остаток матери—|
   |               |алов)          |                |алов)          |
   +———————————————+———————————————+————————————————+———————————————+
   |      214      |01340 + 01441 +|       214      |01340 + 01441 +|
   |               |01616 (в части,|                |01616 (в части,|
   |               |приходящейся на|                |приходящейся на|
   |               |остаток това—  |                |остаток това—  |
   |               |ров)           |                |ров)           |
   +———————————————+———————————————+————————————————+———————————————+
   |      215      |     01545     |       215      |     01545     |
   +———————————————+———————————————+————————————————+———————————————+
   |      216      |     01231     |       216      |     01231     |
   L———————————————+———————————————+————————————————+————————————————
   

Обратите внимание: у некоторых организаций показатели, приведенные в таблицах, могут не совпадать. Четкую взаимоувязку показателей форм отчетности можно осуществить лишь с учетом специфики деятельности конкретной организации.

ОСОБЕННОСТИ ФОРМИРОВАНИЯ ОТЧЕТНОСТИ

БЮДЖЕТНЫМИ УЧРЕЖДЕНИЯМИ

Составляя отчеты за 2001 г., бюджетные учреждения должны руководствоваться положениями следующих нормативных актов:

- Инструкции по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, утвержденной Приказом Минфина России от 30 декабря 1999 г. N 107н (далее по тексту - Инструкция по бухгалтерскому учету);

- Федерального закона от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете";

- Инструкции о годовой, квартальной и месячной бухгалтерской отчетности бюджетных учреждений и иных организаций, получающих финансирование из бюджета в соответствии с бюджетной росписью, утвержденной Приказом Минфина России от 15 июня 2000 г. N 54н (в ред. изменений, внесенных Приказом Минфина России от 10 сентября 2001 г. N 73н; далее по тексту - Инструкция о бухгалтерской отчетности).

Закрытие бюджетного года и проведение

подготовительных мероприятий

для составления бухгалтерской отчетности

Бюджетные учреждения закрытие финансового (бюджетного) года проводят с учетом требований Бюджетного кодекса Российской Федерации (БК РФ), нормативных актов Минфина России и Центрального банка России, внутриведомственных нормативных актов и Инструкции по бухгалтерскому учету.

В общем случае согласно ст.242 БК РФ, финансовый (бюджетный) год завершается 31 декабря. При этом на практике бюджетный год может быть продлен, но только на основании компетентного законодательного нормативного акта.

До окончания финансового года бюджетные учреждения должны организовать и провести следующие мероприятия:

- спланировать свою потребность в бюджетных ассигнованиях на 2002 г., истребовать данные средства у довольствующего финансового органа, представив сметы доходов и расходов;

- уточнить потребность в бюджетных ассигнованиях до конца 2001 г. по кодам бюджетной классификации, истребовать у довольствующего финансового органа дополнительные ассигнования или уменьшить излишествующие (по соответствующим видам расходов);

- завершить до конца 2001 г. расчеты по приобретенной продукции, выполненным работам, оказанным услугам, заработной плате и довольствию (кроме заработной платы за вторую половину декабря 2001 г., которая будет оплачиваться из средств 2002 г.), по подотчетным суммам;

- истребовать суммы дебиторской задолженности, погасить суммы кредиторской задолженности 2001 г., а при достаточности средств текущего финансирования - согласовать возможность их направления на погашение долгов прошлых лет;

- организовать и провести инвентаризацию имущества и обязательств;

- провести выборочную документальную проверку оформления хозяйственных операций.

Учреждения могут принимать бюджетные обязательства только до 25 декабря 2001 г. включительно (ст.242 БК РФ). В период же с 25 по 31 декабря 2001 г. бюджетные средства могут направляться только на погашение сумм кредиторской задолженности или возвращаться в доход бюджетов.

Счета, используемые для исполнения бюджета 2001 г., должны быть закрыты в 24.00 31 декабря 2001 г. Остатки средств подлежат возврату в доход бюджетов, а остатки лимитов бюджетных обязательств - аннулированию.

Средства, полученные бюджетными учреждениями от предпринимательской и иной разрешенной деятельности, с 1 января 2002 г. переводятся на вновь открываемые лицевые счета в органах федерального казначейства (п.4 ст.242 БК РФ).

Особое внимание бухгалтерам бюджетных учреждений следует обратить на порядок отражения в бухгалтерском учете выявленных при инвентаризации расхождений между фактическим наличием имущества и данными бухгалтерского учета.

Так, излишек имущества на дату проведения инвентаризации приходуется по рыночной стоимости, и соответствующая сумма относится на увеличение:

- целевых средств на содержание учреждения и другие мероприятия (по бюджетной деятельности, а также целевым средствам и безвозмездным поступлениям);

- доходов отчетного периода (по предпринимательской деятельности).

Недостача материальных запасов в пределах норм естественной убыли относится в уменьшение соответствующих источников финансирования. Недостача и порча имущества сверх норм естественной убыли относятся на виновных лиц (по рыночной стоимости).

Если виновные лица судом не установлены либо суд отказал во взыскании убытка, суммы недостач относятся за счет соответствующих источников.

Пример. По итогам проведенной в бюджетном учреждении инвентаризации выявлены следующие расхождения с данными бухгалтерского учета:

- излишек материалов и продуктов питания на складе по уставной бюджетной деятельности - 20 000 руб. (излишнее имущество оценивается по рыночной стоимости на дату проведения инвентаризации, что должно быть подтверждено документально или экспертным путем);

- излишек материалов подсобного хозяйства учреждения, оказывающего разрешенную предпринимательскую деятельность, - 14 000 руб.;

- недостача строительных материалов, используемых для капитального строительства, осуществляемого за счет средств от предпринимательской деятельности, - 43 000 руб. (в том числе в пределах норм естественной убыли - 13 000 руб.);

- недостача продуктов питания - 25 000 руб. (в том числе в пределах норм естественной убыли - 9000 руб.);

- недостача материалов, поступивших в учреждение безвозмездно, - 7600 руб. (в том числе в пределах норм естественной убыли - 2600 руб.);

- недостача объектов основных средств, приобретенных за счет бюджетных ассигнований, - 13 000 руб. (первоначальная стоимость основных средств - 23 000 руб., сумма начисленного износа - 10 000 руб.);

- недостача объектов основных средств, приобретенных за счет средств от предпринимательской деятельности, - 7000 руб. (первоначальная стоимость - 10 000 руб., сумма начисленного износа - 3000 руб.);

- недостача объектов основных средств, поступивших в учреждение безвозмездно, - 9000 руб. (первоначальная стоимость - 14 000 руб., сумма начисленного износа - 5000 руб.);

- недостача наличных денег в кассе - 2100 руб.;

- недостача нематериальных активов и малоценных предметов, приобретенных за счет бюджетных ассигнований, - 4000 руб.;

- недостача нематериальных активов и малоценных предметов, приобретенных за счет средств от предпринимательской деятельности, - 5500 руб.;

- недостача малоценных предметов и нематериальных активов, поступивших в учреждение безвозмездно, - 4300 руб.

По результатам проведенной инвентаризации в бухгалтерском учете учреждения должны быть сделаны следующие записи:

Дебет 06-1 (по соответствующим субсчетам) Кредит 270-3 - 20 000 руб. - отражен излишек имущества в части уставной бюджетной деятельности;

Дебет 06-2 (по соответствующим субсчетам) Кредит 400-2 - 14 000 руб. - отражен излишек имущества, используемого в предпринимательской деятельности;

Дебет 220-2, 241-2 Кредит 041-2 - 13 000 руб. - списана недостача строительных материалов в пределах норм естественной убыли;

Дебет 170-2 Кредит 041-2 - 30 000 руб. (43 000 - 13 000) - списана недостача строительных материалов сверх норм естественной убыли;

Дебет 140-1, 141-1 Кредит 061-1 - 9000 руб. - списана недостача продуктов питания в пределах норм естественной убыли;

Дебет 170-1 Кредит 061-1 - 14 000 руб. (25 000 - 9000) - списана недостача продуктов питания сверх норм естественной убыли;

Дебет 270-3 Кредит 06-3 (по соответствующим субсчетам) - 2600 руб. - списана в пределах норм естественной убыли недостача материалов, поступивших в учреждение безвозмездно;

Дебет 170-3 Кредит 06-3 (по соответствующим субсчетам) - 5000 руб. (7600 - 2600) - списана недостача сверх норм естественной убыли материалов, поступивших в учреждение безвозмездно;

Дебет 170-1 Кредит 173-1 - 13 000 руб. - отражена недостача объектов основных средств, приобретенных за счет бюджетных ассигнований,

и одновременно:

Дебет 020-1 Кредит 01-1 (по соответствующим субсчетам) - 10 000 руб. - списана сумма начисленного износа по недостающим объектам основных средств;

Дебет 250-1 Кредит 01-1 (по соответствующим субсчетам) - 13 000 руб. (23 000 - 10 000) - списана остаточная стоимость недостающих объектов основных средств;

Дебет 170-2 Кредит 401-2 - 7000 руб. - отражена недостача основных средств, приобретенных за счет средств от предпринимательской деятельности,

и одновременно:

Дебет 020-2 Кредит 01-2 (по соответствующим субсчетам) - 3000 руб. - списана сумма начисленного износа по недостающим объектам основных средств;

Дебет 250-2 Кредит 01-2 (по соответствующим субсчетам) - 7000 руб. (10 000 - 3000) - списана остаточная стоимость недостающих объектов основных средств;

Дебет 170-3 Кредит 270-3 - 9000 руб. - отражена недостача основных средств, поступивших в учреждение безвозмездно,

и одновременно:

Дебет 020-3 Кредит 01-2 (по соответствующим субсчетам) - 5000 руб. - списана сумма начисленного износа по недостающим объектам основных средств;

Дебет 250-3 Кредит 01-1 (по соответствующим субсчетам) - 9000 руб. (14 000 - 5000) - списана остаточная стоимость недостающих объектов основных средств;

Дебет 170-1 Кредит 173-1 - 4000 руб. - отражена недостача нематериальных активов и малоценных предметов, приобретенных за счет бюджетных ассигнований,

и одновременно:

Дебет 251-1 (260-1) Кредит 031-1 (07-1) (по соответствующим субсчетам) - 4000 руб. - списана учетная стоимость недостающего имущества;

Дебет 170-2 Кредит 401-2 - 5500 руб. - отражена недостача нематериальных активов и малоценных предметов, приобретенных за счет средств от предпринимательской деятельности,

и одновременно:

Дебет 251-2 (260-2) Кредит 031-2 (07-2) (по соответствующим субсчетам) - 5500 руб. - списана учетная стоимость недостающего имущества;

Дебет 170-3 Кредит 270-3 - 4300 руб. - отражена недостача нематериальных активов и малоценных предметов, поступивших в учреждение безвозмездно,

и одновременно:

Дебет 251-3 (260-3) Кредит 031-3 (07-3) (по соответствующим субсчетам) - 4300 руб. - списана учетная стоимость недостающего имущества;

Дебет 170-1 Кредит 120 - 2100 руб. - отражена недостача наличных денег в кассе учреждения.

Всего с виновных лиц по результатам проведенной инвентаризации подлежит удержанию сумма 93 900 руб. (дебетовые обороты по субсчету 170).

Допустим, по результатам проведенных расследований и судебных заседаний во взыскании с предполагаемых виновных лиц отказано на сумму 16 300 руб., в том числе:

- по недостаче наличных денег - 2100 руб.;

- по имуществу, приобретенному за счет бюджетных ассигнований, - 4200 руб.;

- по имуществу, приобретенному за счет средств от предпринимательской деятельности, - 7200 руб.;

- по имуществу, полученному безвозмездно, - 2800 руб.

В учете будут сделаны следующие записи:

Дебет 140-1, 141-1 Кредит 170-1 - 2100 руб. - списана недостача наличных денег;

Дебет 173-1 Кредит 170-1 - 4200 руб. - списано недостающее имущество, приобретенное за счет бюджетных ассигнований;

Дебет 401-2 Кредит 170-2 - 7200 руб. - списано недостающее имущество, приобретенное за счет средств от предпринимательской деятельности;

Дебет 270-3 Кредит 170-3 - 2800 руб. - списано недостающее имущество, полученное безвозмездно.

Проведение реформации бухгалтерского

баланса бюджетных учреждений

Бухгалтерская отчетность бюджетных учреждений составляется на основании бухгалтерских записей, подтвержденных оправдательными документами. При этом до составления балансов должны быть проведены сверка оборотов и остатков по аналитическим счетам с оборотами и остатками по счетам синтетического учета, выверка расчетов с дебиторами, кредиторами и по другим обязательствам, а также реформация балансов.

Реформация балансов бюджетных учреждений заключается в совершении заключительных оборотов по счетам бухгалтерского учета на отчетную дату.

По состоянию на 31 декабря 2001 г. реформации подвергаются субсчета учета расходов за счет бюджетных ассигнований, которые списываются за счет соответствующих источников финансирования в разрезе кодов экономической классификации. (Если в установленном порядке бюджетный год был продлен, заключительные записи оформляются на последний день бюджетного года.)

Пример. По состоянию на 31 декабря 2001 г. бюджетное учреждение имеет следующие остатки по субсчетам:

- 140 "Расчеты по финансированию из бюджета на расходы учреждения и другие мероприятия" - 12 500 000 руб.;

- 141 "Расчеты по дополнительным источникам бюджетного финансирования на расходы учреждения" - 1 500 000 руб.;

- 143 "Расчеты по финансированию из бюджета на капитальное строительство" - 5 000 000 руб.;

- 200 "Расходы по бюджету на содержание учреждения и другие мероприятия" - 14 000 000 руб.;

- 201 "Расходы за счет дополнительных источников бюджетного финансирования" - 1 500 000 руб.;

- 203 "Расходы по бюджету на капитальное строительство" - 5 200 000 руб.

По окончании года произведенные расходы списываются в пределах полученного бюджетного финансирования:

Дебет 140 Кредит 200 - 12 500 000 руб.

Списание осуществляется в разрезе кодов экономической классификации расходов бюджетов. Остаток по субсчету 200 на конец года в 1 500 000 руб. означает задолженность бюджета (бюджетного учреждения) по оплате расходов (по заработной плате, денежному довольствию перед работниками; перед поставщиками, по обязательным отчислениям и т.п.);

Дебет 141 Кредит 201 - 1 500 000 руб.

Остаток по субсчету 201 на конец года невозможен, так как расходы за счет дополнительных источников бюджетного финансирования могут быть произведены только в пределах выделенных средств;

Дебет 143 Кредит 203 - 5 000 000 руб.

Остаток по субсчету 203 на конец года в 200 000 руб. представляет собой стоимость незаконченных объектов строительства и реконструкции или стоимость неоплаченных капитальных работ (списание выполненных и законченных работ может производиться также и в течение года).

Следует отметить, что до того как в 2001 г. в Инструкцию о бухгалтерской отчетности были внесены изменения, расходы на капитальное строительство допускалось списывать по факту подписания справок и актов о приемке выполненных работ. В настоящее время это разрешается только по законченным строительством объектам одновременно с оприходованием сданных объектов на счета по учету основных средств.

Остатки по субсчетам 140, 141 и 143 на конец года после проведения реформации представляют собой суммы не использованных на конец года бюджетных средств, а по счету 143, кроме того, - объем незавершенного строительства.

Суммы списанных расходов отражаются в справке о движении сумм финансирования из бюджета, включенной в баланс (форму N 1).

Главные распорядители (распорядители) средств бюджета до закрытия счетов текущего учета производят записи по дебету субсчета 230 "Финансирование из бюджета для перевода учреждениям, находящимся в ведении главного распорядителя (распорядителя), и на другие мероприятия" в корреспонденции с кредитом субсчетов 140 и 143 в части средств основного бюджетного финансирования, а по дебету субсчета 231 "Дополнительные источники бюджетного финансирования" и кредиту субсчета 141 "Расчеты по дополнительным источникам бюджетного финансирования" - в части дополнительных источников финансирования.

Списание производится на основании проверенных бухгалтерских отчетов и других документов нижестоящих распорядителей средств бюджета в пределах сумм расходов, произведенных за год учреждениями, находящимися в их ведении.

Расходы бюджетных учреждений за счет целевых средств и средств от предпринимательской деятельности подлежат списанию за счет соответствующих источников по окончании года следующими проводками:

Дебет 240, 241 Кредит 223 - списаны в рамках проводимой в конце года реформации расходы за счет прибыли от предпринимательской деятельности;

Дебет 241 Кредит 224 - списаны расходы по законченным и сданным в эксплуатацию объектам, произведенные за счет средств на содержание и развитие материально - технической базы;

Дебет 270 Кредит 225 - списаны расходы, произведенные за счет целевых средств;

Дебет 272 Кредит 227 - списаны расходы, произведенные за счет средств родителей на содержание детского учреждения.

Кроме того, по состоянию на конец 2001 г. подлежат закрытию счета учета доходов (прибылей и убытков) бюджетного учреждения. Остатка прибыли по субсчету 410 по состоянию на 1 января 2002 г. быть не должно.

В рамках этого определяется превышение доходов над расходами (или наоборот), производится начисление налогов, формируются средства на материальное поощрение и социальные выплаты, а также на содержание и развитие материально - технической базы:

Дебет 400 Кредит 410 - определен финансовый результат от реализации;

Дебет 410 Кредит 173 - начислены суммы налогов и других обязательных платежей, производимых за счет прибыли бюджетного учреждения;

Дебет 410 Кредит 240, 241 - средства нераспределенной прибыли направлены на формирование или увеличение фондов бюджетного учреждения.

Пример. За 2001 г. бюджетная организация оказала платные услуги сторонним организациям на общую сумму 60 000 руб. (в том числе НДС - 10 000 руб.).

Деятельность по оказанию услуг отнесена к предпринимательской. Поэтому организация должна уплатить налог на прибыль с полученных доходов от предпринимательской деятельности и представить в установленном порядке налоговую отчетность.

Сумма прямых затрат, понесенных организацией при оказании услуг, составила 12 000 руб. Кроме того, на затраты по оказанию услуг были списаны общехозяйственные расходы (коммунальные расходы, часть заработной платы и т.п.) на сумму 5600 руб.

Согласно действующему законодательству, бюджетная организация уплачивает налог на прибыль с разницы между доходами и расходами от предпринимательской деятельности (за вычетом сумм НДС и акцизов).

В бухгалтерском учете бюджетной организации должны быть сделаны записи:

Дебет 220 Кредит 067, 180, 193, 194, 198, 150 - 12 000 руб. - списаны прямые расходы по оказанию услуг сторонним потребителям;

Дебет 220 Кредит 200, 210 - 5600 руб. - списаны косвенные затраты по оказанию услуг сторонним потребителям, ранее отнесенные за счет бюджетных ассигнований;

Дебет 153 Кредит 401 - 60 000 руб. - отражена стоимость оказанных услуг (включая НДС);

Дебет 111 Кредит 153 - 60 000 руб. - отражена выручка от реализации услуг.

По итогам 2001 г. в учете учреждения оформляются следующие записи (при этом в течение 2001 г. распределение сумм прибыли должно было производиться по состоянию на 1 июля и 1 октября):

Дебет 401 Кредит 173, субсчет "Расчеты по НДС" - 10 000 руб. - отражен НДС со стоимости реализованных услуг;

Дебет 401 Кредит 400 - 50 000 руб. - отражены доходы от реализации услуг (за минусом сумм НДС);

Дебет 280 Кредит 220-2 - 17 600 руб. (12 000 + 5600) - себестоимость услуг отнесена на реализацию;

Дебет 220 Кредит 173, субсчет "Расчеты по налогу на пользователей автодорог" - 250 руб. ((60 000 руб. - 10 000 руб.) x 0,5%) - начислен налог на пользователей автодорог;

Дебет 280 Кредит 220 - 250 руб. - налог на пользователей автодорог отнесен на реализацию;

Дебет 400 Кредит 280 - 17 850 руб. (17 600 + 250) - списаны на уменьшение доходов отчетного периода себестоимость реализованной продукции и затраты по реализации услуг;

Дебет 400 Кредит 410 - 32 150 руб. (50 000 - 17 850) - определен финансовый результат от реализации;

Дебет 410 Кредит 173, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль с федеральным бюджетом" - 3536 руб. (32 150 руб. x 11%) - начислена сумма налога на прибыль к уплате в федеральный бюджет;

Дебет 410 Кредит 173, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль с бюджетом субъекта РФ" - 6108 руб. (32 150 руб. x 19%) - начислена сумма налога на прибыль к уплате в бюджет субъекта Российской Федерации;

Дебет 410 Кредит 173, субсчет "Расчеты по налогу на прибыль с местным бюджетом" - 1608 руб. (32 150 руб. x 5%) - начислена сумма налога на прибыль к уплате в местный бюджет.

Остаток средств нераспределенной прибыли по итогам года составит 20 898 руб. (32 150 - 3536 - 6108 - 1608).

Этот остаток должен быть направлен на отчетную дату на увеличение фонда средств на материальное поощрение и социальные выплаты (Дебет 410 Кредит 240) или на увеличение фонда средств на содержание и развитие материально - технической базы (Дебет 410 Кредит 241).

Закрытие счетов по подсобным (учебным) сельским хозяйствам, планируемым по сметам доходов и расходов учреждений, а также учет расходов и реализации продукции и изделий осуществляются в следующем порядке:

Дебет 220 Кредит 067, 180, 193, 194, 198, 199, 178... - в течение 2001 г. учтены фактические затраты на изготовление сельскохозяйственной продукции;

Дебет 080 Кредит 220 - оприходована сельскохозяйственная продукция (по плановым ценам);

Дебет 280 Кредит 080 - отражена стоимость переданной покупателю сельскохозяйственной продукции (по плановым ценам);

Дебет 061, 067 Кредит 080 - передана изготовленная продукция подсобных сельских хозяйств для нужд учреждения (по плановым ценам);

Дебет 080 Кредит 220 - в конце года произведена корректировка на сумму разницы между фактической и плановой стоимостью в части нереализованной сельскохозяйственной продукции;

Дебет 280 Кредит 220 - в конце года произведена корректировка на сумму разницы между фактической и плановой стоимостью в части реализованной сельскохозяйственной продукции

или:

     
        ———————————————————————¬
        |Дебет 080  Кредит  220|   —   в   конце   года   произведена
        L———————————————————————
   

корректировка на сумму разницы между плановой и фактической стоимостью в части нереализованной сельскохозяйственной продукции;

     
        —————————————————————————¬
        |Дебет 280   Кредит   220|  —   в   конце   года  произведена
        L—————————————————————————
   

корректировка на сумму разницы между плановой и фактической стоимостью в части реализованной сельскохозяйственной продукции.

В соответствии со ст.45 Закона РФ от 10 июля 1992 г. N 3266-1 "Об образовании" доходы от оказания образовательным учреждением платных дополнительных образовательных услуг (обучение по дополнительным образовательным программам, преподавание специальных курсов и циклов дисциплин, углубленное изучение предметов и другие услуги, не предусмотренные соответствующими образовательными программами и государственными образовательными стандартами) могут реинвестироваться в данное учреждение, т.е. использоваться как дополнительный источник финансирования расходов (в том числе на расходы по заработной плате).

Поэтому у образовательных учреждений при проведении реформации предусматривается также реинвестирование средств, полученных от платной деятельности, на содержание учреждения.

Пример. В 2001 г. образовательное учреждение, финансируемое из местного бюджета, понесло неоплаченные расходы (акцептовало выставленные счета):

- на отопление и освещение - 100 000 руб.;

- на приобретение учебников и прочей литературы - 20 000 руб.

Учреждение оказывает платные услуги. Остаток вырученных средств на конец 2001 г. составил 150 000 руб.

Так как с довольствующим финансовым органом вопрос об оплате образовавшейся задолженности урегулирован не был, учреждение решило реинвестировать на ее погашение средства от платной деятельности.

В учете должны быть сделаны следующие проводки:

Дебет 200-1 Кредит 150-1, 178-1 - 120 000 руб. - отражена стоимость оказанных услуг, поставленной продукции;

Дебет 111-2 Кредит 175-2 - 150 000 руб. - отражены средства от осуществления платной деятельности;

Дебет 220-2 Кредит 200-1 - 120 000 руб. - списаны расходы по основной деятельности;

Дебет 150-1, 178-1 Кредит 111-2 - 150 000 руб. - средства от платной деятельности направлены на погашение задолженности;

Дебет 410 Кредит 220-2 - уменьшена прибыль на суммы реинвестированных средств (ежеквартально).

Состав годовой бухгалтерской

отчетности бюджетных учреждений

Согласно новой редакции п.6 Инструкции о бухгалтерской отчетности в состав годовой бухгалтерской отчетности бюджетных учреждений включены:

- баланс исполнения сметы доходов и расходов - форма N 1 (код 0503001) со справкой о движении сумм финансирования из бюджета;

- баланс исполнения сметы доходов и расходов по внебюджетным источникам - форма N 1-1 (код 0503003);

- отчет об исполнении сметы доходов и расходов по бюджетным средствам - форма N 2 (код 0503004);

- отчет об исполнении сметы доходов и расходов по бюджетным средствам в иностранной валюте - форма N 2-в (код 0503018);

- отчет о доходах и расходах целевого бюджетного фонда - форма N 2-4 (код 0503008);

- отчет об исполнении сметы доходов и расходов по дополнительным источникам финансирования учреждений, находящихся за пределами Российской Федерации, - форма N 2-5 (код 0503006);

- отчет об исполнении сметы доходов и расходов по внебюджетным источникам - форма N 4 (код 0503055);

- отчет об исполнении сметы доходов и расходов по средствам бюджета Союзного государства на территории Российской Федерации - форма N 4-союз (код 0503043);

- отчет о движении основных средств - форма N 5 (код 0503051);

- отчет о движении материальных запасов - форма N 6 (код 0503053);

- отчет о недостачах и хищениях денежных средств и материальных ценностей в бюджетных учреждениях - форма N 15 (код 0503078);

- справка о полученном финансировании из федерального бюджета (код 0503057);

- справка об остатках средств, полученных из федерального бюджета (код 0503058);

- сводная справка об остатках средств, полученных из федерального бюджета (код 0503060);

- справка о перечислении средств в доходы бюджетов субъектов Российской Федерации (по разд.21) (код 0503063);

- пояснительная записка об исполнении сметы доходов и расходов.

Другие организации, получающие финансирование из бюджета (определенные бюджетной росписью), в составе годовой бухгалтерской отчетности за 2001 г. представляют своему финансирующему органу следующие формы:

- отчет об исполнении сметы доходов и расходов по бюджетным средствам - форма N 2 (код 0503004);

- отчет об исполнении сметы доходов и расходов по бюджетным средствам в иностранной валюте - форма N 2-в (код 0503018);

- справку о полученном финансировании из федерального бюджета (код 0503057);

- справку об остатках средств, полученных из федерального бюджета (код 0503058);

- пояснительную записку об исполнении сметы доходов и расходов.

Отчетность представляется вышестоящему распорядителю бюджетных средств в установленные им сроки в сброшюрованном виде с оглавлением и сопроводительным письмом; страницы отчета нумеруются. Кроме того, Инструкция о бухгалтерской отчетности предусматривает обязательное представление отчетности в электронном виде.

В 2001 г. был уточнен порядок формирования отчетности учреждениями, переданными из одного ведения в другое, а также учреждениями, подвергшимися в течение года реорганизации.

Так, новой редакцией п.15 Инструкции о бухгалтерской отчетности определено, что при реорганизации бюджетных учреждений одновременно с их оформлением на дальнейшее финансирование должна производиться передача не только имущества и обязательств, но и бюджетных ассигнований, лимитов бюджетных обязательств, объемов финансирования расходов, кассовых и фактических расходов с начала года.

При передаче учреждений на финансирование с одного уровня бюджета на другой или из одного подчинения в другое к формируемой отчетности дополнительно должны быть приложены акты приемки - передачи имущества и обязательств, справки о закрытии счетов в органах федерального казначейства и кредитных организациях, справка из налоговых органов о снятии с учета. При этом бюджетные ассигнования, лимиты бюджетных обязательств, объемы финансирования расходов, кассовые и фактические расходы подлежат отражению по новой подчиненности с начала года.

Таким образом, во всех случаях изменения довольствующего финансового органа отчетность бюджетного учреждения должна быть сформирована с учетом ранее полученного финансирования и произведенных расходов. Соответственно при формировании сводной бухгалтерской отчетности главными распорядителями (распорядителями) должны быть учтены показатели по средствам учреждений, переданным на финансирование через другие органы, а также по учреждениям, поставленным на финансирование в течение календарного года.

Пример. По состоянию на конец 2001 г. распорядитель кредитов произвел финансирование нижестоящих бюджетных учреждений на сумму 50 000 000 руб., в том числе переданных, в течение года на финансирование через другие финансовые органы - 5 000 000 руб.

Согласно передаточным балансам сумма финансирования учреждений, поставленных на финансирование через этого распорядителя, составила 10 000 000 руб.

При формировании сводной бухгалтерской отчетности сумма финансирования, отражаемая по счету 230, должна составить 55 000 000 руб. (50 000 000 - 5 000 000 + 10 000 000).

Сумма 55 000 000 руб. проставляется по строке 1360 справки к балансу, 50 000 000 руб. - по строке 1220, 5 000 000 руб. - по строке 1130, 10 000 000 руб. - по строке 1230.

По окончании года суммы финансирования, переданные новым распорядителям по переведенным учреждениям, закрываются суммой произведенных ими расходов, в том числе за счет средств прежних довольствующих органов. Соответствующие разницы при реформации баланса означают наличие непокрытой (невзысканной) задолженности или остатки средств на счетах учреждений.

Главные распорядители (распорядители) средств бюджета представляют сводную бухгалтерскую отчетность в порядке, предусмотренном п.22 Инструкции о бухгалтерской отчетности.

Формирование отчетных показателей

Рассмотрим особенности формирования отдельных показателей отчетности бюджетных учреждений.

Данные балансов форм N 1 "Баланс исполнения сметы доходов и расходов" и N 1-1 "Баланс исполнения сметы доходов и расходов по внебюджетным источникам" формируются исходя из показателей по состоянию на 1 января 2002 г. (при продлении бюджетного года - по состоянию на дату, до которой продлен бюджетный год).

При этом необходимо учитывать, что в баланс по форме N 1 включаются остатки по всем субсчетам, а в баланс по форме N 1-1 - остатки по субсчетам с отличительными признаками 2 (по средствам от предпринимательской деятельности) и 3 (по целевым средствам и безвозмездным поступлениям).

Следует отметить, что разделять нужно не все субсчета, поскольку некоторые из них изначально предназначены для отражения операций либо только по бюджетным, либо только по внебюджетным средствам. К таким субсчетам относятся:

для отражения операций с бюджетными средствами

- 090 - 097 "Средства федерального бюджета";

- 100 - 102 "Средства бюджетов субъектов РФ и местных бюджетов";

- 140 - 143 "Внутриведомственные расчеты по финансированию из бюджета";

- 200 - 203 "Расходы по бюджету";

- 230 - 231 "Финансирование из бюджета";

для отражения операций с внебюджетными средствами

- 030 "Долгосрочные финансовые вложения";

- 044 "Спецоборудование для научно - исследовательских работ по договорам с заказчиками";

- 050 "Молодняк животных и животные на откорме";

- 080 "Готовая продукция";

- 110 - 118 "Средства, полученные за счет внебюджетных источников";

- 134 "Краткосрочные финансовые вложения";

- 153 "Расчеты с покупателями и заказчиками за выполненные работы и оказанные услуги";

- 155 "Расчеты по авансам полученным";

- 171 "НДС по приобретенным материальным ценностям, работам и услугам";

- 174 "Расчеты по средствам, поступившим во временное распоряжение учреждения";

- 191 "Расчеты за счет средств, полученных от государственных внебюджетных фондов";

- 220 - 228 "Расходы за счет средств внебюджетных источников";

- 240 - 241 "Средства, формируемые из прибыли";

- 270 - 274 "Средства целевого назначения";

- 280 "Выполненные и сданные заказчикам продукция, работы и услуги";

- 400 - 401 "Доходы";

- 410 "Прибыли и убытки".

По статье "Основные средства и другие долгосрочные финансовые вложения" отражаются:

- стоимость основных средств, приобретенных за счет средств бюджетов и принадлежащих учреждению на праве оперативного управления; полученных за счет целевых средств, безвозмездных поступлений и средств от предпринимательской деятельности, а также безвозмездно (данные по субсчетам счета 01 "Основные средства");

- долгосрочные (на срок более одного года) финансовые вложения в ценные бумаги, в уставные капиталы других организаций, в процентные облигации государственных и местных займов, производимых за счет средств от предпринимательской деятельности (субсчет 030 "Долгосрочные финансовые вложения");

- стоимость нематериальных активов (субсчет 031 "Нематериальные активы").

Основные средства отражаются в балансе по первоначальной стоимости (то есть по фактическим расходам на их приобретение, сооружение и изготовление), а объекты, которые подвергались переоценке, - по восстановительной стоимости.

По статье "Материальные запасы" отражается стоимость принадлежащих учреждению материальных запасов, учтенных по счетам 04 "Оборудование, строительные материалы и материалы для научных исследований" (за исключением оборудования к установке и строительных материалов для капитального строительства), 05 "Молодняк животных и животные на откорме", 06 "Материалы и продукты питания".

По статье "Малоценные предметы" отражается первоначальная стоимость (то есть без учета сумм начисленного износа) принадлежащих учреждению малоценных предметов, белья, постельных принадлежностей, одежды и обуви.

По статье "Готовая продукция" отражается фактическая себестоимость остатка изготовленных в учреждении и его подразделениях (в том числе в производственных (учебных) мастерских, подсобных (учебных) сельских хозяйствах) продукции и изделий.

Кроме того, по данной статье бюджетные учреждения, осуществляющие разрешенную предпринимательскую деятельность, показывают стоимость продуктов питания и товаров для реализации (в продажных ценах). Проводки, связанные с реализацией товаров, выглядят так:

Дебет 080-2 Кредит 061-2, 067-2, 070-2, 072-2 - списана себестоимость материальных запасов и продуктов питания, переведенных в состав товаров;

Дебет 080-2 Кредит 401-2 - отражена сумма наценки;

Дебет 111-2, 120-2 Кредит 080-2 - отражена выручка от реализации товаров;

Дебет 280-2 Кредит 400-2 - получены суммы в оплату стоимости товаров (без наценки);

Дебет 401-2 Кредит 400-2 - получена сумма наценки по реализованным товарам;

Дебет 400-2 Кредит 280-2 - списана себестоимость реализованных товаров на уменьшение доходов отчетного периода;

Дебет 400-2 Кредит 173-2, субсчет "Расчеты по НДС" - начислен НДС со стоимости реализованных товаров;

Дебет 400-2 Кредит 410-2 - отражен финансовый результат от реализации товаров.

По статье "Средства учреждений" показываются остатки бюджетных средств и средств, полученных за счет внебюджетных источников, находящихся на лицевых счетах в органах федерального казначейства или на банковских счетах, а также в кассе бюджетного учреждения.

По статье "Целевые средства и безвозмездные поступления" показываются остатки целевых средств бюджетного учреждения. Обратите внимание: в составе целевых не могут быть учтены средства, поступающие от оказания услуг по основной деятельности учреждения, даже если они и не относятся к предпринимательской деятельности. Такие средства подлежат учету в составе средств от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности (счет 111).

Однако в составе целевых учитываются средства, полученные от реализации материальных ценностей, приобретенных за счет бюджетных средств, целевых средств и безвозмездных поступлений.

Пример. Бюджетное учреждение реализует за 48 000 руб. (в том числе НДС - 8000 руб.) объект основных средств, ранее приобретенный за счет бюджетных ассигнований.

Первоначальная стоимость объекта основных средств - 30 000 руб., сумма начисленного износа - 10 000 руб.

В учете должны быть сделаны записи:

Дебет 110-3 Кредит 178-3 - 48 000 руб. - поступили средства в оплату реализованного имущества;

Дебет 020-1 Кредит 013-1 - 10 000 руб. - списан износ, начисленный по реализованному имуществу;

Дебет 250-1 Кредит 013-1 - 20 000 руб. (30 000 - 10 000) - списана остаточная стоимость реализованного имущества;

Дебет 178-3 Кредит 270-3 - 20 000 руб. - возмещена остаточная стоимость реализованного имущества (увеличен фонд целевых средств на содержание учреждения);

Дебет 178-3 Кредит 173-3 - 8000 руб. - начислен НДС со стоимости реализованного имущества;

Дебет 178-3 Кредит 400-3 - 20 000 руб. (48 000 - 20 000 - 8000) - отражен доход от реализации имущества.

По статье "Средства в пути" показываются денежные средства, перечисленные вышестоящими распорядителями в конце 2001 г., но которые учреждение получит уже в следующем отчетном периоде. Если же такие средства не будут получены учреждением и до даты составления отчетности, в отчетности они отражаться не должны - вопросы по их отражению должен решать вышестоящий орган.

По статьям "Расчеты" актива и пассива баланса показываются суммы соответственно дебиторской и кредиторской задолженности по расчетам с поставщиками, подрядчиками и заказчиками за выполненные работы и оказанные услуги; с подотчетными лицами; с разными дебиторами и кредиторами; по оплате труда и стипендиям; по обязательному социальному страхованию и социальной защите населения.

При этом необходимо учитывать, что все не законченные к концу года расчеты показываются в балансе развернуто: в активе - дебиторская, а в пассиве - кредиторская задолженность (такое разделение производится на уровне аналитических лицевых счетов - в частности, по отдельным заключенным договорам).

По статье "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям, работам и услугам" показывается сумма налога на добавленную стоимость по приобретенным материальным ценностям, работам и услугам, подлежащая вычету в следующих отчетных периодах.

При этом следует учитывать, что налоговый вычет (зачет сумм НДС в уменьшение платежей по данному налогу в бюджет) может производиться только после оплаты товарно - материальных ценностей (работ, услуг) за счет средств от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности (по другим средствам НДС не выделяется, а относится на увеличение первоначальной стоимости материальных ценностей или стоимости работ и услуг).

Пример. За 2001 г. бюджетная организация оказала в рамках разрешенной предпринимательской деятельности услуги на общую сумму 96 000 руб. (в том числе НДС - 16 000 руб.).

Сумма затрат на оказание услуг составила 56 935 руб., в том числе:

- стоимость материалов - 40 000 руб., "входной" НДС по которым составил 8000 руб.;

- стоимость услуг сторонних организаций - 10 000 руб., "входной" НДС по которым составил 2000 руб.;

- затраты на оплату труда - 5000 руб.;

- единый социальный налог - 1935 руб.

Всего за 2001 г. за счет средств от предпринимательской деятельности было приобретено материалов на сумму 24 000 руб. (в том числе НДС - 4000 руб.).

В бухгалтерском учете бюджетной организации должны быть сделаны записи:

Дебет 06-2 (по соответствующим субсчетам) Кредит 150-2, 178-2 - 24 000 руб. - отражена стоимость приобретенных материалов;

Дебет 171-2 Кредит 150-2, 178-2 - 4000 руб. - отражен НДС по приобретенным материалам;

Дебет 150-2, 178-2 Кредит 111-2 - 24 000 руб. - оплачены материалы;

Дебет 173-2, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 171-2 - 4000 руб. - принят к вычету НДС по оплаченным материалам;

Дебет 220-2 Кредит 150-2, 178-2 - 10 000 руб. - отражена стоимость услуг, оказанных сторонними организациями;

Дебет 171-2 Кредит 150-2, 178-2 - 2000 руб. - отражен НДС по услугам сторонних организаций;

Дебет 150-2, 178-2 Кредит 111-2 - 12 000 руб. - оплачены услуги сторонних организаций;

Дебет 173-2 Кредит 171-2 - 2000 руб. - принят к вычету НДС по оплаченным услугам сторонних организаций;

Дебет 220-2 Кредит 06-2 - 40 000 руб. - отражена стоимость материалов, израсходованных на оказание услуг;

Дебет 220-2 Кредит 180-2 - 5000 руб. - отражены затраты на оплату труда;

Дебет 220-2 Кредит 193-2, 194-2, 198-2 - 1935 руб. - начислен единый социальный налог;

Дебет 153-2 Кредит 401-2 - 96 000 руб. - отражена стоимость оказанных услуг (с НДС);

Дебет 111-2 Кредит 153-2 - 96 000 руб. - отражена выручка от реализации услуг;

Дебет 401-2 Кредит 173-2, субсчет "Расчеты по НДС" - 16 000 руб. - начислен НДС со стоимости реализованных услуг;

Дебет 401-2 Кредит 400-2 - 80 000 руб. - отражен доход от реализации услуг (за минусом суммы НДС);

Дебет 280-2 Кредит 220-2 - 56 935 руб. - себестоимость услуг отнесена на реализацию;

Дебет 400-2 Кредит 280-2 - 56 935 руб. - себестоимость реализованных услуг списана на уменьшение доходов отчетного периода;

Дебет 400-2 Кредит 410-2 - 23 065 руб. (80 000 - 56 935) - определен финансовый результат от реализации;

Дебет 173-2, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 111-2 - 10 000 руб. (16 000 - 4000 - 2000) - перечислены по принадлежности суммы налога на добавленную стоимость.

По статье "Расчеты по платежам в бюджет" приводятся суммы задолженности учреждения по платежам в бюджет (в пассиве баланса) или переплаты в бюджет (в активе баланса).

При этом необходимо учитывать, что согласно п.141 Инструкции по бухгалтерскому учету обязанность по уплате налогов в бюджет у бюджетных учреждений наступает только по факту поступления выручки (по НДС - в том числе и с сумм полученных авансов).

По статье "Расходы" показываются не оплаченные бюджетным учреждением по состоянию на конец 2001 г. расходы, а также остатки незавершенного производства (продолжают учитываться как на счетах учета расходов, так и на счетах финансирования). Остатки расходов на конец года по субсчетам 201 и 225 не допускаются.

Остатки по субсчету 210 "Расходы к распределению" в следующих отчетных периодах должны быть распределены между источниками их финансирования.

По статье "Выполненные и сданные заказчикам продукция, работы и услуги" отражается стоимость не оплаченной заказчиками продукции (работ, услуг), отраженная по субсчету 280 с учетом проведенной при реформации баланса корректировки плановой стоимости.

По статье "Доходы, прибыли (убытки)" на конец 2001 г. приводятся суммы выставленных заказчикам счетов, а также суммы курсовых разниц, возникших в связи с предварительной оплатой работ (услуг) в иностранной валюте. Данный показатель представляет собой кредитовый остаток по субсчету 401 (обычно образуется проводкой Дебет 153 Кредит 401).

По статье "Расходы на капитальное строительство" приводятся остатки материальных запасов, предназначенных для нужд капитального строительства (субсчета 040 и 041), суммы дебиторской задолженности в рамках осуществления функций заказчика строительства или стоимость материалов, конструкций и деталей, переданных подрядчикам. Кроме того, по данной статье отражаются расходы по незаконченным объектам нового строительства и реконструкции зданий и сооружений, а также расходы по законченным, но не сданным в эксплуатацию объектам строительства и реконструкции.

По статье "Финансирование из бюджета" приводятся остатки полученного финансирования из бюджета, а также стоимость незавершенного строительства (производства).

По статье "Фонды и средства целевого назначения" показываются остатки средств, формируемых из прибыли, средств целевого назначения, а также стоимость объектов основных средств (фонд в основных средствах + износ основных средств), нематериальных активов (фонд в нематериальных активах) и малоценных предметов (фонд в малоценных предметах).

В 2001 г. был уточнен порядок заполнения "Справки о движении сумм финансирования из бюджета". Дополнительно в ней отражаются следующие средства:

- по строке 1170 - отрицательные курсовые разницы по денежным средствам организации, возникшие в результате изменения в отчетном периоде курса рубля к иностранным валютам (Дебет 140, 141, 143 Кредит 097, 102, 118);

- по строке 1180 - отрицательные курсовые разницы по задолженности бюджетного учреждения, возникшие в результате изменения курса рубля к иностранным валютам (Дебет 140, 141, 143 Кредит 01, 04, 06, 07, 15, 17);

- по строке 1190 - средства, перечисленные по окончании отчетного года со счетов учреждений вышестоящим довольствующим органам (Дебет 140, 141, 143 Кредит 091, 101);

- по строке 1330 - положительные курсовые разницы по денежным средствам учреждения (Дебет 097, 102, 118 Кредит 140, 141, 143);

- по строке 1340 - положительные курсовые разницы по задолженности учреждения (Дебет 01, 04, 06, 07, 15, 17 Кредит 140, 141, 143).

Отчеты об исполнении сметы доходов и расходов по бюджетным средствам по формам N 2 "Отчет об исполнении сметы доходов и расходов по бюджетным средствам" и N 2-в "Отчет об исполнении сметы доходов и расходов по бюджетным средствам в иностранной валюте" содержат данные об исполнении сметы доходов и расходов по отдельным кодам бюджетной классификации Российской Федерации (разделам, подразделам, целевым статьям и видам расходов классификации).

В графе "Профинансировано в текущем году" приводятся суммы финансирования, полученные из бюджета за отчетный период, нарастающим итогом с начала года по соответствующим кодам экономической классификации расходов бюджетов Российской Федерации с учетом отозванных (возвращенных) сумм (согласно книге учета расходов).

Кроме того, в данной графе отражаются также и бюджетные средства, находящиеся в пути. Такие средства принимаются к учету по субсчету 133 "Средства в пути" на основании надлежаще оформленных и доведенных вышестоящим довольствующим органом извещений.

В графе "Кассовые расходы" показываются суммы кассовых расходов, списанных со счетов органа казначейства или кредитной организации (включая суммы, снятые со счетов в кассу и израсходованные), за вычетом сумм, внесенных на соответствующие счета на восстановление кассовых расходов.

В графе "Фактические расходы" показываются фактически произведенные расходы (счет 20) по исполнению сметы доходов и расходов по показателям экономической классификации расходов бюджетов Российской Федерации (кассовые расходы - суммы выданных авансов + кредиторская задолженность за счет бюджетных средств).

Во всех случаях фактические расходы по соответствующим кодам экономической классификации не должны превышать сумму финансирования в текущем году + остатки финансирования на начало года, а также утвержденные на год лимиты бюджетных ассигнований.

По графе "Возврат неиспользованных остатков средств" отражаются средства, перечисленные (при закрытии счетов в установленном порядке) по окончании отчетного года в пользу довольствующих финансовых органов либо в доходы бюджетов.

Следует обратить внимание и на тот факт, что отражаемые в отчете показатели объемов финансирования, остатков финансирования и кассовых расходов должны быть согласованы с территориальными органами федерального казначейства, в которых бюджетному учреждению открыты лицевые счета.

Отчеты заполняются на основании ведомости аналитического учета ассигнований (лимитов бюджетных обязательств), объемов финансирования и кассовых расходов получателя бюджетных средств (форма N 294) и ведомости аналитического учета ассигнований (лимитов бюджетных обязательств) и фактических расходов получателя бюджетных средств (форма N 309).

Отчет по форме N 2-в составляется как в рублях, так и в иностранной валюте. Учет средств в валюте организуется по соответствующим кодам экономической классификации как в рублях, так и в иностранной валюте в накопительной ведомости (форма N 381) и в ведомости аналитического учета ассигнований (лимитов бюджетных обязательств), объемов финансирования и кассовых расходов получателя бюджетных средств (форма N 294).

При заполнении отчета особое внимание следует обратить на установленный порядок пересчета иностранной валюты в рубли: по остаткам денежных средств курс принимается на отчетную дату; по графам "Профинансировано", "Кассовые расходы в рублях" и "Фактические расходы в рублях" - по курсу Центрального банка РФ на день совершения операции.

В учете возникающие курсовые разницы отражаются проводками:

Дебет 097, 102 Кредит 140, 230 - отражена положительная курсовая разница;

Дебет 140, 230 Кредит 097, 102 - отражена отрицательная курсовая разница.

Отчет о доходах и расходах целевого бюджетного фонда (форма N 2-4) составляет орган управления средствами целевого бюджетного фонда.

Отчет об исполнении сметы доходов и расходов (форма N 2-5) составляют учреждения, находящиеся за пределами Российской Федерации, которые финансируются из федерального бюджета и получают доходы, от разрешенных видов деятельности (включая доходы от использования федеральной собственности за рубежом).

Отчет об исполнении сметы доходов и расходов по внебюджетным источникам (форма N 4) составляют бюджетные учреждения, получающие средства от предпринимательской деятельности, целевые средства и имеющие безвозмездные поступления.

Вне зависимости от того, что отчет имеет внебюджетный характер, он составляется по элементам экономической классификации расходов бюджетов.

В первой части отчета "Предпринимательская деятельность" отражаются данные об исполнении смет доходов и расходов учреждений по изготовлению продукции, выполнению работ, оказанию услуг, прочим операциям за отчетный период.

Во второй части отчета "Целевые средства и безвозмездные поступления" отражаются данные об исполнении смет доходов и расходов учреждений по целевым средствам и безвозмездным поступлениям.

В четвертой части отчета "Средства, полученные во временное распоряжение учреждения" отражаются данные по средствам, учтенным за отчетный период по субсчету 114 "Средства, поступившие во временное распоряжение учреждения".

Принятые в 2001 г. изменения предписывают отражать в составе внебюджетных средств наличные деньги в части выручки, используемой учреждением на расходы по предпринимательской и иной платной деятельности (субсчет 120-2); средства в иностранной валюте (субсчета 118-2, 118-3) и средства в пути при переводе денег с одного счета кредитной организации на другой (субсчет 133-2).

Соответственно, данные о средствах, числящихся на субсчетах 118-3 и 133-3, следует приводить по разд.2 отчета.

Уточнен порядок отражения в отчете сумм налогов и сборов. Если они начисляются за счет чистой прибыли (например налог на прибыль), их следует отразить по строке 160 отчета, если за счет расходов (например, налог на пользователей автомобильных дорог) - по строке 040 отчета. Перечисленные суммы НДС отражаются по строке 160 отчета.

Отчет о движении основных средств (форма N 5), отчет о движении материальных запасов (форма N 6), а также отчет о недостачах и хищениях денежных средств и материальных ценностей (форма N 15) содержат показатели в разрезе бюджетных и внебюджетных средств. Эти показатели должны соответствовать остаткам по соответствующим субсчетам с отличительными признаками 1, 2 и 3.

В пояснительной записке учреждение приводит основные факторы, оказавшие влияние на исполнение смет доходов и расходов по бюджетным средствам и средствам, полученным за счет внебюджетных источников, а также данные о результатах инвентаризации.

Согласно принятым в 2001 г. изменениям в пояснительной записке дополнительно должна приводиться подробная расшифровка дебиторской и кредиторской задолженности с указанием даты их возникновения и причин образования, а также расшифровка денежных средств по источникам финансирования по субсчетам 091, 101, 118 и 133.

Кроме того, в качестве фактора, влияющего на состояние исполнения сметы доходов и расходов, в пояснительной записке рекомендуется также отражать данные о суммах начисленной заработной платы, относящейся ко второй половине декабря.

НАЛОГ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

При исчислении и уплате НДС налогоплательщики руководствуются гл.21 Налогового кодекса РФ. Отчетные формы по НДС утверждены Приказом МНС России от 27 ноября 2000 г. N БГ-3-03/407.

Согласно ст.163 НК РФ организации должны ежемесячно представлять в налоговые инспекции декларации по НДС. Исключение предусмотрено для организаций, у которых в течение квартала ежемесячная выручка от реализации товаров (работ, услуг) без НДС и налога с продаж не превысила одного миллиона рублей. Такие организации подают декларации раз в квартал.

Министерство РФ по налогам и сборам Приказом от 27 августа 2001 г. N БГ-3-03/311 (зарегистрирован Минюстом России 11 октября 2001 г. N 2965) внесло изменения в формы деклараций по налогу на добавленную стоимость. Многие из этих изменений носят чисто технический характер: например, некоторые листы декларации дополнены новыми строками. Но есть и более существенные изменения. Например, налоговики полностью поменяли порядок внесения исправлений в ранее поданные декларации.

Рассмотрим эти изменения более подробно.

Отчетность по НДС состоит из двух деклараций:

1) Декларация по налогу на добавленную стоимость, или, как ее еще называют, основная декларация (листы 01 - 10);

2) Декларация по налоговой ставке 0 процентов, или, как ее еще называют, декларация для экспортеров (листы 01 - 07).

Большинство организаций заполняют только основную декларацию (листы 01 - 04). Ранее лист 05 этой декларации предназначался для корректировки сумм НДС (при внесении изменений в ранее представленные декларации). Теперь "корректировочный" лист из декларации исключен, вместо него добавлен лист 05 "Операции по реализации товаров (работ, услуг) в Республику Белоруссия и нефти, включая стабильный газовый конденсат, и природного газа в государства - участники СНГ".

Также исключен "корректировочный" лист 06 в декларации для экспортеров, однако нумерация листов не изменена. Таким образом, новая форма декларации для экспортеров содержит 6 листов с номерами 01 - 05 и 07.

Теперь все суммы в декларациях (как в основной, так и в декларации для экспортеров) нужно указывать в рублях, а не в тысячах рублей, как это было предусмотрено ранее.

Следует заметить, что некоторые налоговые инспекции, например в Москве, и раньше требовали, чтобы декларации заполнялись в рублях. Теперь эти требования фактически узаконены. Для бухгалтеров это даже удобнее, поскольку в этом случае не возникает расхождений между суммой налога, начисленной по кредиту счета 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", и суммой налога, подлежащей уплате в бюджет согласно декларации.

Особенности заполнения

новой налоговой декларации

Лист 01 включает в себя ряд формальных сведений о налогоплательщике: его ИНН, наименование, юридический и фактический адреса и т.д. В этот лист никаких изменений не внесено.

В листе 02 отражаются сведения об объектах налогообложения за отчетный период. Общая сумма налога, начисленная организацией в отчетном периоде, отражается в строке 1. Эта сумма расшифровывается затем в строках 1.1 - 1.11. В частности, по этим строкам указываются данные о товарообменных сделках, о передаче товаров на безвозмездной основе, о реализации сельскохозяйственной продукции, купленной у физических лиц, и т.д.

В этот лист декларации Приказом N БГ-3-03/311 были внесены технические поправки.

Так, графа 3 "Ставка НДС" строки 1.7 "Реализация услуг, оказываемых в интересах другого лица на основе договоров поручения, комиссии либо агентских договоров" дополнена ставкой 20 процентов (ранее в графе 3 для этой строки предусматривалась только ставка 16,67%).

Графа 3 "Ставка НДС" строки 2 "Передача товаров (работ, услуг) для собственных нужд" дополнена ставкой 10 процентов. Поправка связана с тем, что для собственных нужд организации могут передаваться не только товары, облагаемые НДС по ставке 20 процентов, но и товары, облагаемые по льготной ставке (например, продукты питания или товары для детей).

Обратите внимание: налогом облагаются только те товары, затраты по покупке которых не учитываются при налогообложении прибыли. Так, НДС облагается имущество, использованное для обеспечения деятельности объектов здравоохранения, детских дошкольных учреждений, оздоровительных лагерей, объектов культуры и спорта, жилищного фонда и т.п.

Налог исчисляется исходя из цен идентичных (однородных) товаров (работ, услуг), которые вы применяли в предыдущем налоговом периоде. Если в предыдущем периоде такие товары вы не продавали, придется исчислить НДС исходя из их рыночных цен (ст.159 НК РФ).

Пример. В ноябре 2001 г. рабочие вспомогательного производства ОАО "Строймаш" отремонтировали находящееся на балансе организации здание детского оздоровительного лагеря, финансируемого за счет собственных средств.

Расходы на ремонт (стоимость материалов, заработная плата рабочих и т.п.) составили 300 000 руб.

Рыночная стоимость подобного объема ремонтных работ составляет 400 000 руб. (без НДС).

Кроме того, для питания детей сотрудников "Строймаша", отдыхающих в лагере в период осенних каникул, в ноябре 2001 г. были переданы продукты, приобретенные в оптовом магазине:

- облагаемые НДС по ставке 20 процентов - на общую сумму 500 000 руб. (без НДС);

- облагаемые НДС по ставке 10 процентов - на общую сумму 100 000 руб. (без НДС).

Итого в ноябре передано для нужд оздоровительного лагеря товаров и услуг (по стоимости, учитываемой для целей налогообложения):

- облагаемых НДС по ставке 20 процентов - на общую сумму 900 000 руб. (400 000 + 500 000);

- облагаемых НДС по ставке 10 процентов - на общую сумму 100 000 руб.

Листы 02 и 03 налоговой декларации за ноябрь бухгалтер "Строймаша" заполнит так:

Листы 02 и 03

     
   —————————————————————————T———————————————T———————————T———————————¬
   |Налогооблагаемые объекты| Налоговая база| Ставка НДС| Сумма НДС |
   |                        +———————————————+           +———————————+
   |                        |       А       |           |     Б     |
   +———T————————————————T———+———————————————+———————————+———————————+
   |   |        1       |   |       2       |     3     |     4     |
   +———+————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   |...|...             |...|               |           |           |
   +———+————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   | 2 |Передача товаров| 2 |    900 000    |     20    |  180 000  |
   |   |(работ, услуг)  |   |    100 000    |     10    |   10 000  |
   |   |для собственных |   |               |           |           |
   |   |нужд            |   |               |           |           |
   +———+————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   |...|...             |...|               |           |           |
   +———+————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   | 6 |Всего начислено | 6 |       x       |     x     |  190 000  |
   |   |НДС (сложите ве—|   |               |           |           |
   |   |личины в стро—  |   |               |           |           |
   |   |ках 1, 2, 3, 4 и|   |               |           |           |
   |   |5 графы Б)      |   |               |           |           |
   L———+————————————————+———+———————————————+———————————+————————————
   

В листе 03 отражаются данные о расчетах по оплате налогооблагаемых товаров (работ, услуг). В частности, здесь указываются суммы авансовых платежей; суммы, полученные за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи; проценты по векселям и товарным кредитам в части, превышающей процент, рассчитанный по ставкам рефинансирования Банка России; выплаты по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств. При налогообложении сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), применяются расчетные налоговые ставки 9,09 и 16,67 процента.

Авансовые платежи показываются в строке 4.1. Отметим, что некоторые авансовые платежи не облагаются НДС. К ним относятся авансы:

- полученные при экспорте товаров, которые изготавливаются больше полугода (их перечень утверждает Правительство РФ);

- полученные при реализации товаров (работ, услуг) за пределами РФ;

- полученные при осуществлении операций, которые освобождены от НДС в соответствии со ст.149 НК РФ.

Ранее не было определено, по какой строке декларации должны отражаться начисленные суммы НДС, если расчеты по оплате товаров (работ, услуг) производятся с помощью облигаций. Теперь такие суммы должны быть отражены по строке 4.2 листа 03. Также по этой строке отражаются начисленные суммы НДС, если расчеты производились с использованием векселей или с привлечением товарного кредита.

Эти суммы облагаются НДС по расчетным ставкам 16,67 и 9,09 процента. Обратите внимание: проценты по векселям и товарным кредитам облагаются налогом только в той сумме, которая превышает ставку рефинансирования Центрального банка РФ.

Пример. ЗАО "Пассив" в октябре 2001 г. передало покупателю партию товаров. Согласно договору цена товаров - 600 000 руб. (в том числе НДС - 100 000 руб.).

В оплату товара покупатель выдал "Пассиву" собственный вексель. Согласно векселю покупатель должен оплатить "Пассиву" стоимость товаров плюс проценты из расчета 50 процентов годовых. Срок оплаты векселя - месяц после получения товаров.

Сумма процентов векселю определится так:

600 000 руб. х 50% : 12 мес. = 25 000 руб.

"Пассив" определяет выручку для целей налогообложения "по оплате". В ноябре покупатель перечислил 625 000 руб. (600 000 + 25 000) в оплату векселя на расчетный счет "Пассива".

Ставка рефинансирования Банка России - 25 процентов.

Сумма НДС, которую "Пассив" должен уплатить с процентов по векселю, рассчитывается так:

(25 000 руб. - 600 000 руб. х 25% : 12 мес.) х 16,67% = 12 500 руб. х 16,67% = 2084 руб.

Листы 02 и 03 налоговой декларации за ноябрь бухгалтер "Пассива" заполнит так:

Листы 02 и 03

     
   —————————————————————————T———————————————T———————————T———————————¬
   |Налогооблагаемые объекты| Налоговая база| Ставка НДС| Сумма НДС |
   |                        +———————————————+           +———————————+
   |                        |       А       |           |     Б     |
   +———T————————————————T———+———————————————+———————————+———————————+
   |   |        1       |   |       2       |     3     |     4     |
   +———+————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   | 1 |Реализация (пе— | 1 |    500 000    |     20    |  100 000  |
   |   |редача) товаров,|   |               |     10    |           |
   |   |работ, услуг по |   |     12 500    |     16,67 |    2 084  |
   |   |соответствующим |   |               |      9,09 |           |
   |   |ставкам налога —|   |               |           |           |
   |   |всего:          |   |               |           |           |
   |   |в том числе:    |   |               |           |           |
   |   |...             |   |               |           |           |
   |   |реализация по—  |1.9|    500 000    |     20    |  100 000  |
   |   |купных товаров  |   |               |           |           |
   |   |по ставке       |   |               |           |           |
   |   |20 процентов    |   |               |           |           |
   +———+————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   |...|...             |...|               |           |           |
   +———+————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   | 4 |Сумма дохода,   |4.2|     12 500    |     16,67 |    2 084  |
   |   |полученного по  |   |               |      9,09 |           |
   |   |облигациям, век—|   |               |           |           |
   |   |селям, товарному|   |               |           |           |
   |   |кредиту, подле— |   |               |           |           |
   |   |жащая обложению |   |               |           |           |
   +———+————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   |...|...             |...|               |           |           |
   +———+————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   | 6 |Всего начислено | 6 |       x       |     x     |  102 084  |
   |   |НДС (сложите ве—|   |               |           |           |
   |   |личины в стро—  |   |               |           |           |
   |   |ках 1, 2, 3, 4 и|   |               |           |           |
   |   |5 графы Б)      |   |               |           |           |
   L———+————————————————+———+———————————————+———————————+————————————
   

Хотелось бы также обратить внимание читателей на те моменты заполнения листов 02 и 03 декларации, которые всегда вызывают много вопросов, в частности как заполнить декларацию, если реализованы товары, облагаемые НДС по разным ставкам.

Так, и новая, и старая формы декларации предполагают, что налог рассчитывается отдельно по каждому виду операций, подлежащих налогообложению. Так, например, по строке 1.1 нужно отразить сумму налога, начисленного по товарообменным (бартерным) операциям, по строке 1.2 - сумму налога по товарам (работам, услугам), реализованным на безвозмездной основе, и т.д.

Однако новая форма декларации снова не предусматривает отдельной строки для отражения "обычной" реализации.

"Обычную" выручку от реализации товаров (готовой продукции, работ, услуг) вы должны указать в строках 1.9 - 1.11. Так, по строке 1.9 можно указать выручку от продажи готовой продукции, по строке 1.10 - выручку от продажи товаров.

Если ваша организация продает товары, облагаемые НДС по разным ставкам, то выручку от их продажи вы должны отразить в разных строках декларации.

Пример. ЗАО "Актив" занимается производством маргарина и оптовой торговлей продуктами питания (мороженой рыбой и ветчиной). "Актив" уплачивает НДС ежемесячно.

Маргарин и рыба облагаются НДС по ставке 10 процентов, ветчина - по ставке 20 процентов.

В ноябре 2001 года "Актив" продал:

- 500 кг маргарина собственного производства по цене 20 руб/кг плюс НДС (всего на сумму 10 000 руб. плюс НДС);

- 1000 кг мороженой рыбы по цене 30 руб/кг плюс НДС (всего на 30 000 руб. плюс НДС);

- 1000 кг ветчины по цене 70 руб/кг плюс НДС (всего на 70 000 руб. плюс НДС).

Листы 02 и 03 налоговой декларации за ноябрь бухгалтер "Актива" заполнит так:

Листы 02 и 03

     
   ——————————————————————————T——————————————T———————————T———————————¬
   | Налогооблагаемые объекты|Налоговая база| Ставка НДС| Сумма НДС |
   |                         +——————————————+           +———————————+
   |                         |      А       |           |     Б     |
   +———T————————————————T————+——————————————+———————————+———————————+
   |   |        1       |    |      2       |     3     |     4     |
   +———+————————————————+————+——————————————+———————————+———————————+
   | 1 |Реализация (пе— |  1 |    70 000    |     20    |   14 000  |
   |   |редача) товаров,|    |    40 000    |     10    |    4 000  |
   |   |работ, услуг по |    |       —      |     16,67 |     —     |
   |   |соответствующим |    |       —      |      9,09 |     —     |
   |   |ставкам налога —|    |              |           |           |
   |   |всего:          |    |              |           |           |
   |   |в том числе:    |    |              |           |           |
   |   |...             |    |              |           |           |
   |   +————————————————+————+——————————————+———————————+———————————+
   |   |реализация про— | 1.9|    10 000    |     10    |    1 000  |
   |   |дукции собствен—|    |              |           |           |
   |   |ного производст—|    |              |           |           |
   |   |ва реализация   |    |              |           |           |
   |   |покупных товаров|1.10|    30 000    |     10    |    3 000  |
   |   |по ставке       |    |              |           |           |
   |   |10 процентов    |    |              |           |           |
   |   +————————————————+————+——————————————+———————————+———————————+
   |   |реализация по—  |1.11|    70 000    |     20    |   14 000  |
   |   |купных товаров  |    |              |           |           |
   |   |по ставке       |    |              |           |           |
   |   |20 процентов    |    |              |           |           |
   +———+————————————————+————+——————————————+———————————+———————————+
   |...|...             |... |              |           |           |
   +———+————————————————+————+——————————————+———————————+———————————+
   | 6 |Всего начислено |  6 |       x      |     x     |  118 000  |
   |   |НДС (сложите ве—|    |              |           |           |
   |   |личины в стро—  |    |              |           |           |
   |   |ках 1, 2, 3, 4 и|    |              |           |           |
   |   |5 графы Б)      |    |              |           |           |
   L———+————————————————+————+——————————————+———————————+————————————
   

Некоторое имущество отражается с учетом уплаченного по нему НДС. К такому имуществу относятся, например, безвозмездно полученные ценности.

Налогооблагаемая база при продаже таких ценностей определяется как разность между их рыночной стоимостью (с учетом НДС и акцизов, но без налога с продаж) и их балансовой стоимостью.

Пример. ЗАО "Актив" продало станок, ранее полученный безвозмездно. Выручка от продажи составила 120 000 руб. (с учетом НДС). Остаточная стоимость станка на момент продажи составила 90 000 руб.

Сумма НДС, которая указывается в строке 1.4 налоговой декларации, составляет:

(120 000 руб. - 90 000 руб.) х 16,67% = 5001 руб.

Лист 2 декларации ЗАО "Актив" заполнит следующим образом:

Лист 02

     
   —————————————————————————T———————————————T———————————T———————————¬
   |Налогооблагаемые объекты| Налоговая база| Ставка НДС| Сумма НДС |
   |                        +———————————————+           +———————————+
   |                        |       А       |           |     Б     |
   +———T————————————————T———+———————————————+———————————+———————————+
   |   |        1       |   |       2       |     3     |     4     |
   +———+————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   | 1 |Реализация (пе— | 1 |               |     20    |           |
   |   |редача) товаров,|   |               |     10    |           |
   |   |работ, услуг по |   |     30 000    |     16,67 |   5 001   |
   |   |соответствующим |   |               |      9,09 |     —     |
   |   |ставкам налога —|   |               |           |           |
   |   |всего:          |   |               |           |           |
   |   |в том числе:    |   |               |           |           |
   |   |...             |   |               |           |           |
   |   |реализация иму— |1.4|     30 000    |     16,67 |   5 001   |
   |   |щества, подлежа—|   |               |           |           |
   |   |щего учету по   |   |               |           |           |
   |   |стоимости с уче—|   |               |           |           |
   |   |том уплаченного |   |               |           |           |
   |   |налога          |   |               |           |           |
   |   +————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   |   |...             |   |               |           |           |
   L———+————————————————+———+———————————————+———————————+————————————
   

Лист 04 включает в себя два раздела: "Налоговые вычеты" и "Расчеты по НДС за налоговый период".

Отражение в декларации налоговых вычетов

Налоговые вычеты по НДС применяются в соответствии со ст.ст.171 и 172 НК РФ.

Сумма налога, уплаченная поставщику при приобретении товаров (работ, услуг), отражается в строке 7. Эта сумма подлежит вычету, если она выделена в счете - фактуре, а товары приняты к учету и фактически оплачены.

Налог, уплачиваемый таможенным органам при ввозе товаров на таможенную территорию России, указывается в строке 8.

Налог, уплаченный ранее по полученным авансам, принимается к вычету в том периоде, в котором товары (работы, услуги) фактически отгружены. Сумма такого вычета отражается в строке 10.

В строке 11 отражается НДС, уплаченный налоговыми агентами. Он рассчитывается в листе 10 декларации по НДС. Напомним, что согласно ст.161 НК РФ налоговыми агентами являются лица, которые приобретают на территории России товары (работы, услуги) у иностранных лиц.

НДС по реализованным товарам (работам, услугам), которые в отчетном периоде были возвращены покупателями, указывается в строке 12.

Хотелось бы обратить внимание читателей на строку 13 "Суммы налога, уплаченные налогоплательщиком по принятым к учету товарам (работам, услугам), включенные ранее в налоговые вычеты и подлежащие восстановлению" листа 04 декларации.

Речь идет о суммах "входного" НДС, которые были приняты к вычету в прошлых налоговых периодах, а в отчетном налоговом периоде соответствующие товары (работы, услуги) были использованы при осуществлении операций, не признаваемых реализацией (п.2 ст.146 НК РФ) либо не подлежащих налогообложению (п.п.1 - 3 ст.149 НК РФ).

В этом случае принятые ранее к вычету суммы НДС подлежат восстановлению.

Пример. ЗАО "Актив" уплачивает НДС помесячно.

ЗАО "Актив" приобрело в августе 2001 г. материалы на общую сумму 60 000 руб. (в том числе НДС - 10 000 руб.). Сумма "входного" налога после оприходования и фактической оплаты материалов была принята к вычету.

Бухгалтер "Актива" сделал проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 10 Кредит 60 - 50 000 руб. (60 000 - 10 000) - оприходованы материалы на склад (без учета НДС);

Дебет 19 Кредит 60 - 10 000 руб. - отражена сумма НДС по приобретенным материалам;

Дебет 60 Кредит 51 - 60 000 руб. - оплачены материалы поставщику;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 10 000 руб. - принят НДС к вычету.

В декларации за август 2001 г. бухгалтер "Актива" отразил сумму в 10 000 руб. по строке 7 листа 04 налоговой декларации:

Лист 04

     
   ————T——————————————————————————————————————————————T———T—————————¬
   |   |               Налоговые вычеты               |   |Сумма НДС|
   +———+——————————————————————————————————————————————+———+—————————+
   |  7|Сумма налога, предъявленная налогоплательщику |  7|  10 000 |
   |   |и уплаченная им при приобретении товаров (ра— |   |         |
   |   |бот, услуг), подлежащая вычету                |   |         |
   +———+——————————————————————————————————————————————+———+—————————+
   |...|...                                           |...|   ...   |
   +———+——————————————————————————————————————————————+———+—————————+
   | 18|Общая сумма НДС, принимаемая к вычету (сложить| 18|  10 000 |
   |   |величины в строках 7 — 12 и 14 — 17 и вычесть |   |         |
   |   |строку 13)                                    |   |         |
   L———+——————————————————————————————————————————————+———+——————————
   

В ноябре 2001 г. эти материалы были переданы в счет вклада по договору простого товарищества. В соответствии со ст.39 НК РФ такая передача носит инвестиционный характер и поэтому не признается реализацией.

Бухгалтер "Актива" сделал проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 10 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 10 000 руб. - восстановлена сумма НДС, ранее принятая к вычету;

Дебет 58 Кредит 10 - 60 000 руб. - материалы переданы в счет вклада по договору простого товарищества.

В налоговой декларации за ноябрь 2001 г. сумму 10 000 руб. бухгалтер "Актива" укажет по строке 13 листа 04 декларации:

Лист 04

     
   ————T——————————————————————————————————————————————T———T—————————¬
   |   |               Налоговые вычеты               |   |Сумма НДС|
   +———+——————————————————————————————————————————————+———+—————————+
   | 13|Суммы налога, уплаченные налогоплательщиком по| 13|  10 000 |
   |   |принятым к учету товарам (работам, услугам),  |   |         |
   |   |включенные ранее в налоговые вычеты и подлежа—|   |         |
   |   |щие восстановлению                            |   |         |
   +———+——————————————————————————————————————————————+———+—————————+
   |...|...                                           |...|   ...   |
   +———+——————————————————————————————————————————————+———+—————————+
   | 18|Общая сумма НДС, принимаемая к вычету (сложить| 18| —10 000 |
   |   |величины в строках 7 — 12 и 14 — 17 и вычесть |   |         |
   |   |строку 13)                                    |   |         |
   L———+——————————————————————————————————————————————+———+——————————
   

Напомним, что показатель строки 13 уменьшает общую сумму налоговых вычетов. Поэтому при заполнении строки 18 "Общая сумма НДС, принимаемая к вычету" показатели строк 7 - 12 и 14 - 17 складываются и из полученной суммы вычитается показатель строки 13.

Расчеты по НДС за налоговый период

В этом разделе декларации определяется сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет или возмещению из бюджета в отчетном периоде. Сумма НДС рассчитывается путем сравнения показателей строки 6 и строки 18. Если сумма в строке 6 превышает сумму в строке 18, их разность подлежит уплате в бюджет и отражается в строке 19. Если показатель строки 6 меньше показателя строки 18, их разность подлежит возмещению из бюджета и указывается в строке 20.

Здесь изменения затронули строку 23 "Общая сумма НДС, подлежащая уплате организацией". Теперь она называется "Общая сумма НДС" и дополнена двумя новыми подстроками - 23.1 и 23.2. В строке 23.1 отражается итоговая сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет за отчетный период, в строке 23.2 - сумма налога, подлежащая по итогам отчетного периода возмещению из бюджета.

Раньше эти суммы записывались непосредственно в строку 23: положительная сумма показывала сумму НДС к уплате в бюджет по итогам отчетного периода, отрицательная - к возмещению.

В строке 23 отражается общая сумма НДС, подлежащая уплате в бюджет. Причем если у организации есть обособленные подразделения, эта сумма распределяется между ними и головной организацией. Сумма налога, которую должны уплатить филиалы организации, отражается в строке 24. Эта сумма рассчитывается отдельно в Приложении по расчету суммы налога, подлежащей уплате по местонахождению обособленного подразделения организации (лист 08 декларации).

Новый порядок внесения исправлений

в декларацию

Лист 05 декларации полностью изменен. Ранее в этом листе находились корректировочные таблицы, которые нужно было заполнять в тех случаях, когда налогоплательщик вносил изменения в ранее представленные декларации.

Теперь налогоплательщик, обнаруживший ошибки, допущенные в прошлых налоговых периодах, также должен представить в налоговую инспекцию уточненные декларации за те налоговые периоды, в которых были допущены ошибки. Однако корректировочные таблицы больше заполнять не придется.

Пример. В октябре 2001 г. ООО "Пассив" (исполнитель) и ЗАО "Актив" (заказчик) заключили договор на выполнение ремонтных работ. Договор предусматривает перечисление "Пассиву" аванса в сумме 120 000 руб.

Однако "Пассив", чтобы ускорить расчеты, направил "Активу" письмо с просьбой перечислить эту сумму ЗАО "Стройкомплект" в оплату материалов, необходимых для ремонта. "Актив" деньги перечислил и представил "Пассиву" копию платежного поручения.

Бухгалтер "Пассива" сделал проводку (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 60 Кредит 62 - 120 000 руб. - сумма, причитающаяся от "Актива" согласно договору, зачтена в счет оплаты материалов "Стройкомплекту".

Налог на добавленную стоимость с этой суммы бухгалтер "Пассива" не начислил. "Пассив" уплачивает НДС ежемесячно.

В данном случае бухгалтер "Пассива" не учел требований ст.ст.162 и 167 Налогового кодекса РФ:

"Налоговая база по НДС... определяется с учетом сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг" (ст.162 НК РФ). "Оплатой товаров (работ, услуг) признается прекращение встречного обязательства приобретателя указанных товаров (работ, услуг)... которое непосредственно связано с поставкой (передачей) этих товаров (выполнением работ, оказанием услуг)..." (п.2 ст.167 НК РФ).

Применительно к нашей ситуации это означает, что сумму в 120 000 руб., которую "Актив" перечислил "Стройкомплекту" по поручению "Пассива", бухгалтер должен был учесть как аванс, полученный от "Актива" в счет выполнения работ по договору.

С этой суммы бухгалтер "Пассива" должен был начислить НДС по расчетной налоговой ставке 16,67 процента (п.4 ст.164 НК РФ).

Поскольку он этого не сделал, сумма НДС, причитающаяся к уплате в бюджет за октябрь 2001 г., была занижена на 20 004 руб. (120 000 руб. x 16,67%).

Исправление ошибки в учете.

Предположим, что ошибка была обнаружена только в ноябре 2001 г., и к этому моменту работы выполнены не были. В бухгалтерский учет исправления как до, так и после вступления в силу изменений вносятся в одинаковом порядке.

В ноябре бухгалтер "Пассива" должен сделать следующие исправительные проводки.

По старому Плану счетов:

     
                             ——————————————¬
        Дебет 60 Кредит 62 — |120 000  руб.| —  сторнирована неверная
                             L——————————————
   

проводка;

Дебет 60 Кредит 64 - 120 000 руб. - сумма, перечисленная по поручению "Пассива", учтена в качестве аванса;

Дебет 64 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 20 004 руб. (120 000 руб. x 16,67%) - начислен НДС к уплате в бюджет.

По новому Плану счетов:

     
                               —————————————¬
        Дебет 60 Кредит  62  — |120 000 руб.| — сторнирована неверная
                               L—————————————
   

проводка;

Дебет 60 Кредит 62, субсчет "Авансы полученные" - 120 000 руб. - сумма, перечисленная по поручению "Пассива", учтена в качестве аванса;

Дебет 62, субсчет "Авансы полученные" Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 20 004 руб. (120 000 руб. x 16,67%) - начислен НДС к уплате в бюджет.

Внесение исправлений в декларации.

Перерасчет налога нужно сделать в периоде совершения ошибки. Так установлено ст.81 Налогового кодекса РФ.

Это означает, что бухгалтер "Пассива" должен сдать в налоговую инспекцию уточненную декларацию по НДС за октябрь 2001 г. Такой порядок действовал и до вступления в силу изменений и продолжает действовать сейчас. В листе 03 надо указать:

Лист 03

     
   —————————————————————————T———————————————T———————————T———————————¬
   |Налогооблагаемые объекты| Налоговая база| Ставка НДС| Сумма НДС |
   |                        +———————————————+           +———————————+
   |                        |       А       |           |     Б     |
   +———T————————————————T———+———————————————+———————————+———————————+
   |   |        1       |   |       2       |     3     |     4     |
   +———+————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   |...|       ...      |...|      ...      |    ...    |    ...    |
   +———+————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   | 4 |Суммы, связанные| 4 |    120 000    |   16,67   |   20 004  |
   |   |с расчетами по  |   |               |    9,09   |           |
   |   |оплате налогооб—|   |               |           |           |
   |   |лагаемых товаров|   |               |           |           |
   |   |(работ, услуг), |   |               |           |           |
   |   |всего           |   |               |           |           |
   |   |в том числе:    |   |               |           |           |
   |   |сумма авансовых |4.1|    120 000    |   16,67   |   20 004  |
   |   |и иных платежей,|   |               |    9,09   |           |
   |   |полученных в    |   |               |           |           |
   |   |счет предстоящих|   |               |           |           |
   |   |поставок товаров|   |               |           |           |
   |   |или выполнения  |   |               |           |           |
   |   |работ (услуг)   |   |               |           |           |
   +———+————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   |...|...             |...|               |           |           |
   +———+————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   | 6 |Всего начислено | 6 |       x       |     x     |   20 004  |
   |   |НДС (сложите ве—|   |               |           |           |
   |   |личины в стро—  |   |               |           |           |
   |   |ках 1, 2, 3, 4 и|   |               |           |           |
   |   |5 графы Б)      |   |               |           |           |
   L———+————————————————+———+———————————————+———————————+————————————
   

Корректировку суммы НДС, сделанную в бухгалтерском учете в ноябре 2001 г., при исчислении налога за ноябрь 2001 г. бухгалтер "Пассива" учитывать не должен.

Ранее действовавший порядок.

В листе 05 декларации по налогу на добавленную стоимость за ноябрь 2001 г. бухгалтер должен был указать:

Лист 05

Приложение А. Корректировка

начисленной суммы НДС

     
   ————————————————————————T——————T————————————————T————————————————¬
   |Наименование корректи— | Номер|    Величина    |Сумма НДС (+, —)|
   |ровки и налоговый пери—|строки|  корректировки |                |
   |од, за который она вно—|      | налоговой базы |                |
   |сится                  |      |                |                |
   +——T————————————————————+——————+————————————————+————————————————+
   |1.|Доначислен налог за |  4.1 |     120 000    |     +20 004    |
   |  |октябрь 2001 г.     |      |                |                |
   +——+————————————————————+——————+————————————————+————————————————+
   |2.|                    |      |                |                |
   +——+————————————————————+——————+————————————————+————————————————+
   |3.|                    |      |                |                |
   +——+————————————————————+——————+————————————————+————————————————+
   |4.|                    |      |                |                |
   +——+————————————————————+——————+————————————————+————————————————+
   |5.|Итого:              |      |     120 000    |     +20 004    |
   L——+————————————————————+——————+————————————————+—————————————————
   

Порядок, действующий после вступления в силу изменений.

Лист 05 декларации не заполняется. Однако корректировку суммы НДС, сделанную в бухгалтерском учете в ноябре 2001 г., при исчислении налога за ноябрь 2001 г. бухгалтер "Пассива" учитывать также не должен. Для этого бухгалтер должен вести аналитический учет сумм налога, доначисленных за прошлые отчетные периоды.

Приложения Г и Д (листы 06, 07) заполняются справочно. В приложении Г указываются данные об операциях, которые освобождены от налогообложения, а в приложении Д - сведения об операциях, которые не признаются реализацией товаров (работ, услуг).

Лист 08 предназначен для расчета налога, подлежащего уплате по местонахождению обособленного подразделения организации. Состав подразделений указывается в листе 09 декларации.

Комментируемый Приказ уточнил показатель стоимости основных производственных фондов, который налогоплательщик должен применять при расчете НДС по обособленному подразделению. Теперь в качестве такого показателя будет использоваться среднегодовая стоимость основных производственных фондов.

В лист 10, который заполняют налоговые агенты, введены дополнительные строки. В них налоговый агент будет указывать, за кого именно он должен уплатить налог. Так, после строки "Наименование налогового агента" добавлена строка "Наименование налогоплательщика - иностранного лица, реализующего товары (работы, услуги) на территории Российской Федерации, либо арендодателя (органа государственной власти и управления и органа местного самоуправления)".

Заполнение декларации налоговыми агентами

Если организация является налоговым агентом по отношению к нескольким партнерам (например, в течение отчетного периода арендовала муниципальное имущество и выплачивала доходы иностранной фирме на территории России), то необходимо представить два листа 10 декларации. Отметим, что лист 10 заполняется не по каждой отдельной сделке, а по каждому контрагенту, в отношении которого организация являлась налоговым агентом в отчетном налоговом периоде.

Хотелось бы обратить внимание на технические поправки в графе "Ставка НДС" листа 10 декларации. Так, по строкам 1 и 1.1 дополнительно вписаны ставки 20 и 10 процентов, а по строке 1.2 - 20 процентов.

Между тем п.4 ст.164 Налогового кодекса РФ предусматривает, что "при удержании налога налоговыми агентами... налогообложение производится по налоговым ставкам 9,09 процента и 16,67 процента (расчетные налоговые ставки)". А для случая удержания налога при выплате дохода иностранной организации (строка 1.1 листа 10) декларация расчетных налоговых ставок не предусматривает. По нашему мнению, в данном случае следует руководствоваться Налоговым кодексом, то есть использовать ставку 16,67 процента.

Пример. ЗАО "Актив", расположенное в г. Москве, арендует помещение, находящееся в муниципальной собственности. Стоимость аренды - 6000 руб. в месяц. В ноябре 2001 г. арендная плата была перечислена на счет муниципалитета за минусом суммы удержанного налога на добавленную стоимость - 1000 руб. (6000 руб. x 16,67%), который был перечислен на счет федерального казначейства.

Кроме того, в ноябре 2001 г. ЗАО "Актив" в соответствии с заключенным контрактом выплатило вознаграждение за оказанные услуги немецкой фирме "Robert&Robert GmbH", не имеющей представительства в России. Сумма контракта - 180 000 руб. Оказанные услуги облагаются в России НДС по ставке 20 процентов. "Актив" удержал из причитающегося инофирме вознаграждения НДС в сумме 30 006 руб. (180 000 руб. x 16,67%) и перечислил его в бюджет.

В составе декларации по НДС за ноябрь 2001 г. бухгалтер "Актива" представит два листа 10.

Лист 10

(Форма N 2)

Наименование налогового агента

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |                          ЗАО "Актив"                           |
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Наименование налогоплательщика - иностранного лица,

реализующего товары (работы, услуги)

на территории Российской Федерации, либо арендодателя

(органа государственной власти и управления

и органа местного самоуправления)

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |         Департамент муниципального имущества г. Москвы         |
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Все суммы указываются в рублях

     
   —————————————————————————T———————————————T———————————T———————————¬
   |Налогооблагаемые объекты| Налоговая база| Ставка НДС| Сумма НДС |
   |                        +———————————————+           +———————————+
   |                        |       А       |           |     Б     |
   +————————————————————T———+———————————————+———————————+———————————+
   |          1         |   |       2       |     3     |     4     |
   +————————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   |Реализация товаров  | 1 |      6000     |     16,67 |    1000   |
   |(работ, услуг), сум—|   |               |      9,09 |           |
   |ма налога по которым|   |               |     10    |           |
   |исчисляется и упла— |   |               |     20    |           |
   |чивается организаци—|   |               |           |           |
   |ей в качестве нало— |   |               |           |           |
   |гового агента:      |   |               |           |           |
   +————————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   |По товарам (работам,|1.1|               |     10    |           |
   |услугам) иностранных|   |               |     20    |           |
   |лиц, не состоящих на|   |               |           |           |
   |учете в налоговых   |   |               |           |           |
   |органах             |   |               |           |           |
   +————————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   |По услугам по предо—|1.2|      6000     |     16,67 |    1000   |
   |ставлению в аренду  |   |               |     20    |           |
   |федерального иму—   |   |               |           |           |
   |щества, имущества   |   |               |           |           |
   |субъектов Российской|   |               |           |           |
   |Федерации и муници— |   |               |           |           |
   |пального имущества  |   |               |           |           |
   +————————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   |Суммы авансовых и   | 2 |       —       |     16,67 |     —     |
   |иных платежей, пере—|   |               |      9,09 |           |
   |численные иностран— |   |               |           |           |
   |ным лицам, не состо—|   |               |           |           |
   |ящим на учете в на— |   |               |           |           |
   |логовых органах, а  |   |               |           |           |
   |также арендодателям |   |               |           |           |
   |федерального иму—   |   |               |           |           |
   |щества, имущества   |   |               |           |           |
   |субъектов Российской|   |               |           |           |
   |Федерации и муници— |   |               |           |           |
   |пального имущества, |   |               |           |           |
   |в счет предстоящих  |   |               |           |           |
   |поставок товаров    |   |               |           |           |
   |(работ, услуг)      |   |               |           |           |
   +————————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   |Итого сумма НДС,    | 3 |       x       |     x     |    1000   |
   |подлежащая перечис— |   |               |           |           |
   |лению в бюджет за   |   |               |           |           |
   |данный налоговый пе—|   |               |           |           |
   |риод                |   |               |           |           |
   +————————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   |Суммы налога, факти—|3.1|       x       |     x     |    1000   |
   |чески перечисленные |   |               |           |           |
   |в бюджет в данном   |   |               |           |           |
   |налоговом периоде   |   |               |           |           |
   |налоговым агентом   |   |               |           |           |
   +————————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   |Сумма налога, подле—|3.2|       x       |     x     |     —     |
   |жащая доплате в бюд—|   |               |           |           |
   |жет в данном налого—|   |               |           |           |
   |вом периоде (из     |   |               |           |           |
   |стр. 3 вычесть      |   |               |           |           |
   |стр. 3.1)           |   |               |           |           |
   L————————————————————+———+———————————————+———————————+————————————
   

Лист 10

(Форма N 2)

Наименование налогового агента

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |                          ЗАО "Актив"                           |
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Наименование налогоплательщика - иностранного лица,

реализующего товары (работы, услуги)

на территории Российской Федерации, либо арендодателя

(органа государственной власти и управления

и органа местного самоуправления)

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |                      "Robert&Robert GmbH"                      |
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Все суммы указываются в рублях

     
   —————————————————————————T———————————————T———————————T———————————¬
   |Налогооблагаемые объекты| Налоговая база| Ставка НДС| Сумма НДС |
   |                        +———————————————+           +———————————+
   |                        |       А       |           |     Б     |
   +————————————————————T———+———————————————+———————————+———————————+
   |          1         |   |       2       |     3     |     4     |
   +————————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   |Реализация товаров  | 1 |     18 000    |     16,67 |   30 006  |
   |(работ, услуг), сум—|   |               |      9,09 |           |
   |ма налога по которым|   |               |     10    |           |
   |исчисляется и упла— |   |               |     20    |           |
   |чивается организаци—|   |               |           |           |
   |ей в качестве нало— |   |               |           |           |
   |гового агента:      |   |               |           |           |
   +————————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   |По товарам (работам,|1.1|               |     10    |           |
   |услугам) иностранных|   |               |     20    |           |
   |лиц, не состоящих на|   |     18 000    |     16,67 |   30 006  |
   |учете в налоговых   |   |               |           |           |
   |органах             |   |               |           |           |
   +————————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   |По услугам по пре—  |1.2|       —       |     16,67 |     —     |
   |доставлению в аренду|   |               |     20    |           |
   |федерального иму—   |   |               |           |           |
   |щества, имущества   |   |               |           |           |
   |субъектов Российской|   |               |           |           |
   |Федерации и муници— |   |               |           |           |
   |пального имущества  |   |               |           |           |
   +————————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   |Суммы авансовых и   | 2 |       —       |     16,67 |     —     |
   |иных платежей, пере—|   |               |      9,09 |           |
   |численные иностран— |   |               |           |           |
   |ным лицам, не состо—|   |               |           |           |
   |ящим на учете в на— |   |               |           |           |
   |логовых органах, а  |   |               |           |           |
   |также арендодателям |   |               |           |           |
   |федерального иму—   |   |               |           |           |
   |щества, имущества   |   |               |           |           |
   |субъектов Российской|   |               |           |           |
   |Федерации и муници— |   |               |           |           |
   |пального имущества, |   |               |           |           |
   |в счет предстоящих  |   |               |           |           |
   |поставок товаров    |   |               |           |           |
   |(работ, услуг)      |   |               |           |           |
   +————————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   |Итого сумма НДС,    | 3 |       х       |     x     |   30 006  |
   |подлежащая перечис— |   |               |           |           |
   |лению в бюджет за   |   |               |           |           |
   |данный налоговый пе—|   |               |           |           |
   |риод                |   |               |           |           |
   +————————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   |Суммы налога, факти—|3.1|       x       |     x     |   30 006  |
   |чески перечисленные |   |               |           |           |
   |в бюджет в данном   |   |               |           |           |
   |налоговом периоде   |   |               |           |           |
   |налоговым агентом   |   |               |           |           |
   +————————————————————+———+———————————————+———————————+———————————+
   |Сумма налога, подле—|3.2|       x       |     x     |     —     |
   |жащая доплате в бюд—|   |               |           |           |
   |жет в данном налого—|   |               |           |           |
   |вом периоде (из     |   |               |           |           |
   |стр. 3 вычесть      |   |               |           |           |
   |стр. 3.1)           |   |               |           |           |
   L————————————————————+———+———————————————+———————————+————————————
   

Изменения также затронули строку 3 "Итого сумма НДС, подлежащая перечислению в бюджет за данный налоговый период". Теперь она дополнена двумя новыми подстроками: 3.1 "Суммы налога, фактически перечисленные в бюджет в данном налоговом периоде налоговым агентом" и 3.2 "Сумма налога, подлежащая доплате в бюджет в данном налоговом периоде".

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ

В течение 2001 г. законодательство, регулирующее исчисление налогооблагаемой прибыли, не претерпело значительных изменений. Тем не менее мы хотели бы обратить внимание читателей на те моменты, которые всегда вызывают много вопросов. В первую очередь это корректировка балансовой прибыли, полученной по данным бухгалтерского учета, для целей налогообложения.

Корректировка балансовой прибыли

для целей налогообложения

Чтобы одновременно выполнить правила отражения в учете хозяйственных операций и требования налогового законодательства, бухгалтерам следует корректировать балансовую прибыль (убыток) для целей налогообложения. Суммы, на которые балансовая прибыль (убыток) уменьшается или увеличивается, указывают в Справке о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли".

Пункт 1' Справки состоит из нескольких строк:

- строки 1.1', в которой отражается изменение выручки от продажи отгруженной продукции (работ, услуг);

- строки 1.2', в которой отражается изменение себестоимости отгруженной продукции (работ, услуг);

- строки 1', в которой показывается общий результат изменения выручки и себестоимости отгруженной продукции (работ, услуг). Этот результат либо увеличивает, либо уменьшает прибыль (убыток) для целей налогообложения.

Корректировка величины выручки

В некоторых случаях доходы, полученные от участия в уставных капиталах других организаций, учитываются в составе выручки от продаж. Такой порядок отражения этих доходов предусмотрен для случаев, когда их получение является предметом деятельности организации. Однако в соответствии с Положением о составе затрат доходы от участия в уставных капиталах относятся к внереализационным.

Поэтому выручка, полученная организацией по данным бухгалтерского учета, по строке 1.1' Справки уменьшается на сумму доходов от участия в уставных капиталах других организаций. Вычитая сумму этого дохода из выручки от продаж, одновременно необходимо учесть ее в составе внереализационных доходов. Для этого в Справке есть строка 4.18, где налогооблагаемая прибыль увеличивается на указанную сумму.

По строке 1.1' следует отразить стоимость имущества, переданного в уставные капиталы других организаций. Также здесь указывается стоимость имущества, переданного для осуществления совместной деятельности. Согласно ст.39 НК РФ такие операции реализацией продукции не признаются.

Поскольку такая передача активов носит инвестиционный характер и не приводит к появлению выручки от продажи для целей налогообложения, данную сумму необходимо исключить из расчета налогооблагаемой прибыли. Расходы по этой операции одновременно исключаются из расчета по строке 1.2'.

Корректировка величины себестоимости

Из себестоимости продукции вычитаются расходы, связанные с получением доходов, которые отражены по строке 1.1' (например, расходы, связанные с получением прибыли от участия в уставных капиталах других организаций, если это предмет обычной деятельности организации).

Себестоимость уменьшается также на сумму расходов, которые не учитываются при исчислении налога на прибыль, но согласно ПБУ 10/99 являются расходами по обычной деятельности организации. К ним относятся, например, платежи за превышение предельно допустимых выбросов (сбросов) загрязняющих веществ в природную среду.

Кроме того, себестоимость корректируется на сумму расходов по оплате услуг банков и процентов за полученные кредиты. Согласно ПБУ 10/99 указанные расходы отражаются в составе операционных расходов, а в соответствии с Положением о составе затрат включаются в себестоимость продукции (работ, услуг). Поэтому в Справке они отражаются по строке 1.2' и тем самым уменьшают налогооблагаемую прибыль.

Следует помнить, что прибыль по данным бухгалтерского учета, которая является базой для корректировки, сформирована уже с учетом этих расходов (они отражены по дебету счета 80 "Прибыли и убытки" (по старому Плану счетов) или 91 "Прочие доходы и расходы" (по новому Плану счетов)). Чтобы избежать занижения налогооблагаемой прибыли, сумму расходов на оплату услуг банков и процентов за кредит необходимо показать второй раз по строке 4.19 Справки. Сумма процентов за кредит подлежит дополнительной корректировке по строке 4.1, если она превышает норматив, установленный Положением о составе затрат. Ниже мы рассмотрим порядок отражения в Справке процентов по кредитам банков более подробно.

Пример. За 2001 г. ЗАО "Актив" получило выручку от реализации продукции в размере 216 000 руб. (в том числе НДС - 36 000 руб.). Себестоимость реализованной продукции составила 110 000 руб. Кроме того, "Актив" получил доход от участия в уставных капиталах других организаций (дивиденды) в сумме 16 000 руб. Участие в уставных капиталах является обычным видом деятельности "Актива". Расходы, связанные с инвестиционной деятельностью, составили 7600 руб. (без НДС).

В 2001 г. "Актив" заключил договор простого товарищества и передал для совместной деятельности оборудование, которое было оценено участниками товарищества в 100 000 руб. Первоначальная стоимость оборудования равна 134 000 руб. На момент передачи на оборудование была начислена амортизация в сумме 54 000 руб.

Стоимость услуг банка по расчетно - кассовому обслуживанию "Актива" в 2001 г. составила 5000 руб. (без НДС).

Выручка от реализации в целях налогообложения признается "Активом" "по отгрузке".

Для упрощения примера порядок исчисления налога на пользователей автодорог не рассматривается.

В учете "Актива" были сделаны следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 46 - 216 000 руб. - получена выручка от продажи продукции (работ, услуг);

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 36 000 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет;

Дебет 46 Кредит 40 - 110 000 руб. - списана себестоимость проданной продукции;

Дебет 62 Кредит 46 - 16 000 руб. - начислены дивиденды от участия в уставных капиталах других организаций;

Дебет 20 Кредит 02 (05, 60, 70, 69...) - 7600 руб. - отражены затраты, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;

Дебет 46 Кредит 20 - 7600 руб. - списаны затраты, связанные с инвестиционной деятельностью;

Дебет 47 Кредит 01 - 134 000 руб. - списана первоначальная стоимость оборудования, переданного по договору простого товарищества для осуществления совместной деятельности;

Дебет 02 Кредит 47 - 54 000 руб. - списана сумма амортизации по оборудованию, переданному по договору простого товарищества;

Дебет 06 Кредит 47 - 100 000 руб. - отражена стоимость оборудования, передаваемого для совместной деятельности, в оценке, обусловленной договором;

Дебет 80 Кредит 51 - 5000 руб. - оплачены услуги обслуживающего банка.

По новому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 90-1 - 216 000 руб. - получена выручка от продажи продукции (работ, услуг);

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 36 000 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет;

Дебет 90-2 Кредит 43 - 110 000 руб. - списана себестоимость проданной продукции;

Дебет 62 Кредит 90-1 - 16 000 руб. - начислены дивиденды от участия в уставных капиталах других организаций;

Дебет 20 Кредит 02 (05, 60, 70, 69...) - 7600 руб. - отражены затраты, связанные с участием в уставных капиталах других организаций;

Дебет 90-2 Кредит 20 - 7600 руб. - списаны затраты, связанные с инвестиционной деятельностью;

Дебет 02 Кредит 01 - 54 000 руб. - списана сумма амортизации по оборудованию, переданному по договору простого товарищества;

Дебет 91-2 Кредит 01 - 80 000 руб. - списана остаточная стоимость оборудования, переданного по договору простого товарищества для осуществления совместной деятельности;

Дебет 58 Кредит 91-1 - 100 000 руб. - отражена стоимость оборудования, передаваемого для совместной деятельности, в оценке, обусловленной договором;

Дебет 91-2 Кредит 51 - 5000 руб. - оплачены услуги обслуживающего банка.

Определим финансовый результат по данным бухгалтерского учета.

По старому Плану счетов:

Дебет 46 Кредит 80 - 70 000 руб. - отражена прибыль от продажи готовой продукции;

Дебет 46 Кредит 80 - 8400 руб. - отражена прибыль от участия в уставных капиталах других организаций;

Дебет 47 Кредит 80 - 20 000 руб. - отражена разница между договорной и балансовой стоимостью оборудования, переданного для совместной деятельности.

По новому Плану счетов:

Дебет 90-9 Кредит 99 - 70 000 руб. - отражена прибыль от продажи готовой продукции;

Дебет 90-9 Кредит 99 - 8400 руб. - отражена прибыль от участия в уставных капиталах других организаций;

Дебет 91-9 Кредит 99 - 20 000 руб. - отражена разница между договорной и балансовой стоимостью оборудования, переданного для совместной деятельности.

Общий финансовый результат, отражаемый по строке 140 Отчета о прибылях и убытках (форма N 2), составит:

70 000 руб. + 8400 руб. + 20 000 руб. - 5000 руб. = 93 400 руб.

Справка будет заполнена так:

     
   ——————T—————————————————————————————————————————————T————————————¬
   |N п/п|                  Показатели                 |Сумма (руб.)|
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   |  1  |Прибыль (убыток) по данным бухгалтерского    |    93 400  |
   |     |учета...                                     |            |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   |  1' |Изменение величины прибыли (убытка) в резуль—|   —33 400  |
   |     |тате корректировки данных бухгалтерского уче—|            |
   |     |та в соответствии с Положением о составе зат—|            |
   |     |рат (строка 1.1' — строка 1.2'):             |            |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   | 1.1'|Изменение выручки от реализации отгруженной  |            |
   |     |продукции (работ, услуг)                     |            |
   |     |а) доходы от участия в уставных капиталах    |   —16 000  |
   |     |других предприятий, если это является у орга—|            |
   |     |низации предметом деятельности               |            |
   |     +—————————————————————————————————————————————+————————————+
   |     |б) выручка от передачи имущества по договору |  —100 000  |
   |     |простого товарищества                        |            |
   |     +—————————————————————————————————————————————+————————————+
   |     |...                                          |            |
   |     |Итого по строке 1.1' (сумма данных по стро—  |  —116 000  |
   |     |кам "а" — "г", а также по вводимым свободным |            |
   |     |строкам) (—, +)                              |            |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   | 1.2'|Изменение себестоимости отгруженной продукции|            |
   |     |(работ, услуг)                               |            |
   |     |а) сумма расходов на оплату процентов по кре—|     5 000  |
   |     |дитам банков, бюджетных ссуд и услуг банков, |            |
   |     |включаемых в себестоимость продукции (работ, |            |
   |     |услуг) в соответствии с Положением о составе |            |
   |     |затрат и учтенных в составе операционных рас—|            |
   |     |ходов в соответствии с ПБУ 10/99 (+)         |            |
   |     |б) расходы, связанные с получением доходов от|    —7 600  |
   |     |участия в уставных капиталах других организа—|            |
   |     |ций, если это является у организации предме— |            |
   |     |том деятельности (—)                         |            |
   |     |...                                          |            |
   |     |г) остаточная стоимость имущества, переданно—|   —80 000  |
   |     |го по договору простого товарищества         |            |
   |     |...                                          |            |
   |     |Итого по строке 1.2' (сумма данных по стро—  |   —82 600  |
   |     |кам "а" — "д", а также по вводимым свободным |            |
   |     |строкам) (+, —)                              |            |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   | ... |...                                          |     ...    |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   |  4  |Прибыль для целей налогообложения увеличива— |            |
   |     |ется на суммы:                               |            |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   | ... |...                                          |     ...    |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   | 4.18|доходов от участия в уставных капиталах дру— |     8 400  |
   |     |гих организаций, если это является предметом |            |
   |     |деятельности организации                     |            |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   | 4.19|расходов на оплату процентов по кредитам бан—|     5 000  |
   |     |ков, бюджетных ссуд и услуг банков, включае— |            |
   |     |мых в себестоимость продукции (работ, услуг) |            |
   |     |в соответствии с Положением о составе затрат |            |
   |     |и учтенных в составе операционных расходов в |            |
   |     |соответствии с ПБУ 10/99                     |            |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   | ... |...                                          |     ...    |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   |     |Всего по строке 4 (сумма данных по стро—     |    13 400  |
   |     |кам 4.1 — 4.23, а также по вводимым свободным|            |
   |     |строкам)                                     |            |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   | ... |...                                          |     ...    |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   |  6  |Валовая прибыль, отражаемая по строке 1 "Рас—|    73 400  |
   |     |чета налога от фактической прибыли"          |            |
   |     |(стр. 1 +,— стр. 1' +,— стр. 2 + стр. 3 +    |            |
   |     |стр. 4 — стр. 5)                             |            |
   L—————+—————————————————————————————————————————————+—————————————
   

Таким образом, в Расчете (налоговой декларации) налога от фактической прибыли по строке 1 "Валовая прибыль" отражается сумма 73 400 руб. Далее доходы, полученные в виде дивидендов (как и доходы, полученные от долевого участия в других организациях), исключаются из налогооблагаемой прибыли по строке 2 этого Расчета. Это соответствует требованиям п.6.2 Инструкции N 62, согласно которому налог с доходов от участия в других предприятиях взимается у источника выплаты по ставке 15 процентов. Следовательно, база, облагаемая налогом на прибыль у "Актива", равна:

73 400 руб. - 8400 руб. = 65 000 руб.

Корректировка суммы процентов

за пользование кредитами и займами

Согласно ПБУ 10/99 суммы процентов, которые организация уплачивает за пользование кредитами и займами (кроме кредитов и займов, взятых для приобретения имущества), являются операционными расходами. Эти суммы учитываются по дебету счета 80 "Прибыли и убытки" (по старому Плану счетов) или 91 "Прочие доходы и расходы" (по новому Плану счетов) и, следовательно, уменьшают балансовую прибыль организации.

Подпунктом "с" п.2 Положения о составе затрат установлено, что затраты на оплату процентов по рублевым кредитам банков учитываются при налогообложении прибыли в пределах учетной ставки Банка России, увеличенной на три пункта, а затраты на оплату процентов по валютным кредитам - в пределах 15 процентов годовых.

Расходы на оплату процентов по займам, которые организация получила от юридических лиц, не являющихся кредитными организациями, при налогообложении прибыли не учитываются.

Корректировка балансовой прибыли для целей налогообложения производится следующим образом. Суммы процентов по кредитам банков, включаемые в себестоимость продукции (работ, услуг) в соответствии с Положением о составе затрат и учтенные в составе операционных расходов, указываются в строке 1.2' "а" Справки. Таким образом, эта сумма включается в себестоимость отгруженной продукции (работ услуг). Организации, которые определяют выручку для целей налогообложения "по оплате", выделяют из этой себестоимости стоимость отгруженной и оплаченной продукции.

Затем сумма процентов указывается в строке 4.19 Справки. Если сумма процентов по кредитам превысит установленные Положением о составе затрат пределы, то сумму превышения указывают в строке 4.1 "а" или 4.1 "б" Справки.

Суммы процентов за пользование кредитами и займами, не включаемыми в себестоимость в соответствии с Положением о составе затрат и учтенными в составе операционных расходов, указывают в строке 4.20 Справки.

Пример. ООО "Пассив" начало осуществлять свою деятельность в IV квартале 2001 г. По итогам IV квартала "Пассив" имеет следующие показатели:

- стоимость продукции собственного производства, отгруженной покупателям, - 1 200 000 руб. (в том числе НДС - 200 000 руб.);

- себестоимость отгруженной продукции - 600 000 руб.;

- сумма оплаты, поступившая от покупателей за отгруженную продукцию, - 900 000 руб. (в том числе НДС - 150 000 руб.).

В октябре 2001 г. банк предоставил "Пассиву" кредит на сумму 1 000 000 руб. под 30 процентов годовых сроком на 1 год. По условиям кредитного договора "Пассив" ежеквартально перечисляет банку проценты. Сумма процентов, которую предприятие перечислило банку в IV квартале 2001 г., составила 75 000 руб. (1 000 000 руб. x 30% x 3 мес/12 мес.). Ставка рефинансирования, установленная Банком России, составила 25 процентов.

ООО "Пассив" определяет выручку от реализации продукции для целей налогообложения "по оплате".

Чтобы упростить пример, порядок уплаты налога на пользователей автомобильных дорог не рассматривается.

В бухгалтерском учете "Пассива" были сделаны следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 51 Кредит 90 - 1 000 000 руб. - поступила на расчетный счет сумма кредита;

Дебет 62 Кредит 46 - 1 200 000 руб. - отражена выручка от продажи продукции;

Дебет 46 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" - 200 000 руб. - начислен НДС по реализованной, но не оплаченной продукции;

Дебет 46 Кредит 40 - 600 000 руб. - списана себестоимость проданной продукции;

Дебет 51 Кредит 62 - 900 000 руб. - поступила частичная оплата за отгруженную продукцию;

Дебет 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 150 000 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет по отгруженной и оплаченной продукции;

Дебет 46 Кредит 80 - 400 000 руб. (1 200 000 - 200 000 - 600 000) - отражена прибыль, полученная в IV квартале 2001 г.;

Дебет 80 Кредит 90 - 75 000 руб. - начислены проценты по кредиту;

Дебет 90 Кредит 51 - 75 000 руб. - перечислена банку сумма процентов по кредиту.

По новому Плану счетов:

Дебет 51 Кредит 66 - 1 000 000 руб. - поступила на расчетный счет сумма кредита;

Дебет 62 Кредит 90-1 - 1 200 000 руб. - отражена выручка от продажи продукции;

Дебет 90-3 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" - 200 000 руб. - начислен НДС по реализованной, но не оплаченной продукции;

Дебет 90-2 Кредит 43 - 600 000 руб. - списана себестоимость проданной продукции;

Дебет 51 Кредит 62 - 900 000 руб. - поступила частичная оплата за отгруженную продукцию;

Дебет 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 150 000 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет по отгруженной и оплаченной продукции;

Дебет 90-9 Кредит 99 - 400 000 руб. (1 200 000 - 200 000 - 600 000) - отражена прибыль, полученная в IV квартале 2001 г.;

Дебет 90-2 Кредит 66 - 75 000 руб. - начислены проценты по кредиту;

Дебет 66 Кредит 51 - 75 000 руб. - перечислена банку сумма процентов по кредиту.

Таким образом, балансовая прибыль "Пассива" за IV квартал 2001 г. составит 325 000 руб. (400 000 - 75 000). Эту сумму необходимо указать в строке 1 Справки.

В строках 1.2' "а" и 4.19 Справки необходимо указать 75 000 руб.

Выручка от реализации продукции, учитываемая при налогообложении прибыли, составит:

900 000 руб. - 150 000 руб. = 750 000 руб.

Себестоимость реализованной и оплаченной продукции (в том числе проценты по кредиту банка) составит:

750 000 руб. : 1 000 000 руб. x (600 000 руб. + 75 000 руб.) = 506 250 руб.

В строке 2.1 "а" Справки необходимо указать разницу между оплаченной и неоплаченной выручкой от реализации продукции -250 000 руб. (750 000 - 1 000 000).

В строке 2.1 "б" Справки необходимо указать разницу между себестоимостью реализованной продукции и себестоимостью реализованной и оплаченной продукции - 168 750 руб. (675 000 - 506 250).

Сумма процентов, включенная в себестоимость продукции и учитываемая при налогообложении прибыли, составит:

1 000 000 руб. x (25% + 3%) : 12 мес. x 3 мес. = 70 000 руб.

Сумма, на которую проценты по кредиту превышают установленный норматив, в размере 5000 руб. (75 000 - 70 000) отражается по строке 4.1 "а" Справки.

Справка о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли", будет заполнена в следующем порядке:

     
   ——————T—————————————————————————————————————————————T————————————¬
   |N п/п|                  Показатели                 |Сумма (руб.)|
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   |  1  |Прибыль (убыток) по данным бухгалтерского    |   325 000  |
   |     |учета...                                     |            |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   |  1' |Изменение величины прибыли (убытка) в резуль—|   —75 000  |
   |     |тате корректировки данных бухгалтерского уче—|            |
   |     |та в соответствии с Положением о составе зат—|            |
   |     |рат (строка 1.1' — строка 1.2')              |            |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   | ... |...                                          |     ...    |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   | 1.2'|Изменение себестоимости отгруженной продукции|            |
   |     |(работ, услуг)                               |            |
   |     |а) сумма расходов на оплату процентов по кре—|    75 000  |
   |     |дитам банков, бюджетных ссуд и услуг банков, |            |
   |     |включаемых в себестоимость продукции (работ, |            |
   |     |услуг) в соответствии с Положением о составе |            |
   |     |затрат и учтенных в составе операционных рас—|            |
   |     |ходов в соответствии с ПБУ 10/99 (+)         |            |
   |     +—————————————————————————————————————————————+————————————+
   |     |...                                          |            |
   |     |Итого по строке 1.2' (сумма данных по стро—  |    75 000  |
   |     |кам "а" — "д", а также по вводимым свободным |            |
   |     |строкам) (+, —)                              |            |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   |  2  |Изменение величины прибыли (убытка) по пред— |            |
   |     |приятиям, определяющим выручку по моменту оп—|            |
   |     |латы, по отношению к показателям, полученным |            |
   |     |после корректировки согласно п.1':           |            |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   | 2.1 |от реализации продукции (работ, услуг) в ре— |            |
   |     |зультате:                                    |            |
   |     |а) изменения выручки от реализации продукции |  —250 000  |
   |     |(работ, услуг) (+, —)                        |            |
   |     +—————————————————————————————————————————————+————————————+
   |     |б) изменения величины себестоимости реализо— |   168 750  |
   |     |ванной продукции (работ, услуг), включая уп— |            |
   |     |равленческие и коммерческие расходы (+, —)   |            |
   |     +—————————————————————————————————————————————+————————————+
   |     |Итого по строке 2.1 (сумма данных по стро—   |   —81 250  |
   |     |кам "а" — "б" (+, —)                         |            |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   | ... |...                                          |     ...    |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   |  4  |Прибыль для целей налогообложения увеличива— |            |
   |     |ется на суммы:                               |            |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   | 4.1 |превышения фактических затрат, включенных в  |            |
   |     |себестоимость продукции (работ, услуг), над  |            |
   |     |установленными лимитами, нормами и норматива—|            |
   |     |ми по:                                       |            |
   |     |а) оплате процентов по рублевым кредитам бан—|     5 000  |
   |     |ков на производственные нужды сверх ставки   |            |
   |     |рефинансирования Банка России, увеличенной на|            |
   |     |3 пункта                                     |            |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   | ... |...                                          |     ...    |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   | 4.19|расходов на оплату процентов по кредитам бан—|    75 000  |
   |     |ков, бюджетных ссуд и услуг банков, включае— |            |
   |     |мых в себестоимость продукции (работ, услуг) |            |
   |     |в соответствии с Положением о составе затрат |            |
   |     |и учтенных в составе операционных расходов в |            |
   |     |соответствии с ПБУ 10/99                     |            |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   | ... |...                                          |     ...    |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   |     |Всего по строке 4 (сумма данных по стро—     |    75 000  |
   |     |кам 4.1 — 4.24)                              |            |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   | ... |...                                          |     ...    |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   |  6  |Валовая прибыль, отражаемая по строке 1 "Рас—|   248 750  |
   |     |чета налога от фактической прибыли"          |            |
   |     |(стр. 1 +,— стр. 1' +,— стр. 2 + стр. 3 +    |            |
   |     |стр. 4 — стр. 5)                             |            |
   L—————+—————————————————————————————————————————————+—————————————
   

Таким образом, налогооблагаемая прибыль "Пассива" за IV квартал 2001 г. составит 248 750 руб.

Особенности исчисления

нормируемых расходов в 2001 году

Применение норм расходов

на добровольное страхование

С 1 июля 2000 г. вступило в силу Постановление Правительства РФ от 31 мая 2000 г. N 420. Данный документ внес изменения в Положение о составе затрат. Так, были повышены нормы расходов на добровольное страхование, которые организации могут включать в себестоимость и учитывать для целей налогообложения.

Страхование бывает добровольным и обязательным. Платежи по страхованию относятся на себестоимость продукции.

Однако если платежи по обязательным видам страхования полностью включаются в себестоимость продукции, то по добровольному страхованию существуют некоторые ограничения.

В пп."р" п.2 Положения о составе затрат установлено, что на себестоимость продукции относятся платежи (страховые взносы) только по определенным видам добровольного страхования.

Это, в частности, расходы по страхованию средств транспорта (водного, воздушного, наземного) и других видов имущества. Другой вид добровольного страхования, расходы по которому включаются в себестоимость, - страхование гражданской ответственности. Положением о составе затрат предусмотрено два вида такого страхования:

- страхование гражданской ответственности перевозчиков;

- страхование гражданской ответственности организаций - источников повышенной опасности.

К организациям - источникам повышенной опасности относятся предприятия, деятельность которых связана с опасностью для окружающих - использованием транспортных средств, механизмов, электрической энергии высокого напряжения, атомной энергии, взрывчатых веществ, сильнодействующих ядов, осуществлением строительной деятельности и т.д.

Кроме того, на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения относятся расходы по страхованию профессиональной ответственности (например аудиторов).

Положением о составе затрат предусмотрено включение в себестоимость продукции (работ, услуг) расходов организаций по различным видам добровольного личного страхования работников:

- платежей по заключенным в пользу своих работников договорам страхования от несчастных случаев и болезней;

- страховых взносов на добровольное медицинское страхование работников;

- платежей по договорам с негосударственными пенсионными фондами, имеющими государственную лицензию.

Приведенный перечень расходов на добровольное страхование является исчерпывающим, и учитывать при налогообложении прибыли расходы, не предусмотренные пп."р" п.2 Положения о составе затрат, нельзя.

Расходы по вышеперечисленным видам добровольного страхования включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) в полном объеме и нормируются для целей налогообложения.

Отчисления на добровольное страхование, которые включаются в себестоимость продукции (работ, услуг), не могут превышать 3 процента от объема реализуемой продукции.

При этом суммарный размер отчислений на добровольное страхование средств транспорта (водного, воздушного, наземного), имущества, гражданской ответственности организаций - источников повышенной опасности, гражданской ответственности перевозчиков, профессиональной ответственности не может превышать 2 процента от выручки от продаж. Суммарный размер отчислений на страхование работников от несчастных случаев и болезней, медицинское страхование и страхование по договорам с негосударственными пенсионными фондами, имеющими государственную лицензию, не может превышать 1 процент выручки от продаж.

Организации, определяющие выручку от реализации продукции для целей налогообложения "по оплате", при исчислении норматива расходов по страхованию используют показатель оплаченной выручки (Письмо УМНС России по г. Москве от 5 апреля 2000 г. N 03-08/13058).

При этом выручка учитывается без налога на добавленную стоимость.

Расходы по производственным и социальным видам добровольного страхования нормируются в целях налогообложения отдельно.

Пример. ЗАО "Актив" начало осуществление деятельности в IV квартале 2001 г. По итогам IV квартала у "Актива" были следующие показатели:

- продажная стоимость отгруженной продукции собственного производства - 960 000 руб. (в том числе НДС - 160 000 руб.);

- себестоимость отгруженной продукции - 480 000 руб.;

- сумма оплаты, поступившая от покупателей за отгруженную продукцию, - 720 000 руб. (в том числе НДС - 120 000 руб.).

В себестоимость отгруженной продукции входят расходы по страхованию готовой продукции в сумме 20 000 руб. и расходы по добровольному страхованию работников от несчастных случаев и болезней в сумме 12 000 руб.

"Актив" учитывает выручку для целей налогообложения "по оплате".

При отражении в учете операций по реализации продукции в бухгалтерском учете сделаны следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 46 - 960 000 руб. - отражена выручка от продажи продукции;

Дебет 46 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" - 160 000 руб. - начислен НДС по отгруженной продукции;

Дебет 46 Кредит 40 - 480 000 руб. - списана себестоимость отгруженной продукции;

Дебет 46 Кредит 80 - 320 000 руб. (960 000 - 160 000 - 480 000) - отражен финансовый результат от продаж;

Дебет 51 Кредит 62 - 720 000 руб. - поступила частичная оплата за отгруженную продукцию;

Дебет 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 120 000 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет по отгруженной и оплаченной продукции;

Дебет 26 Кредит 67, субсчет "Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог" - 6000 руб. ((720 000 руб. - 120 000 руб.) x 1%) - начислен налог на пользователей автомобильных дорог по отгруженной и оплаченной продукции;

Дебет 46 Кредит 26 - 6000 руб. - списан налог на пользователей автомобильных дорог;

     
                              ——————————¬
        Дебет 46 Кредит  80 — |6000 руб.| — скорректирован финансовый
                              L——————————
   

результат.

По новому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 90-1 - 960 000 руб. - отгружена продукция покупателю;

Дебет 90-3 Кредит 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" - 160 000 руб. - начислен НДС по отгруженной продукции;

Дебет 90-2 Кредит 43 - 480 000 руб. - списана себестоимость отгруженной продукции;

Дебет 90-9 Кредит 99 - 320 000 руб. (960 000 - 160 000 - 480 000) - отражен финансовый результат от продаж;

Дебет 51 Кредит 62 - 720 000 руб. - поступила частичная оплата за отгруженную продукцию;

Дебет 76, субсчет "Расчеты по неоплаченному НДС" Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 120 000 руб. - начислен НДС к уплате в бюджет по отгруженной и оплаченной продукции;

Дебет 26 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог" - 6000 руб. ((720 000 руб. - 120 000 руб.) x 1%) - начислен налог на пользователей автомобильных дорог по отгруженной и оплаченной продукции;

Дебет 90-2 Кредит 26 - 6000 руб. - списан на реализацию налог на пользователей автомобильных дорог;

     
                                   ————————————¬
        Дебет 90—9  Кредит  99  —  |6000   руб.|   —   скорректирован
                                   L————————————
   

финансовый результат.

Выручка от реализации продукции, учитываемая при налогообложении прибыли, составит:

720 000 руб. - 120 000 руб. = 600 000 руб.

Себестоимость реализованной и оплаченной продукции составит:

(480 000 руб. : (960 000 руб. - 160 000 руб.)) x 600 000 руб. = 360 000 руб.

Расходы по добровольному страхованию продукции, принимаемые в целях налогообложения прибыли, составят:

(20 000 руб. : (960 000 руб. - 160 000 руб.)) x 600 000 руб. = 15 000 руб.

Расходы по добровольному страхованию работников организации от несчастных случаев и болезней, учтенные в себестоимости оплаченной продукции, составят:

(12 000 руб. : (960 000 руб. - 160 000 руб.)) x 600 000 руб. = 9000 руб.

Нормативная величина расходов по добровольному страхованию продукции, принимаемая в целях налогообложения прибыли, составит:

(720 000 руб. - 120 000 руб.) x 2% = 12 000 руб.

Нормативная величина расходов по добровольному страхованию работников организации от несчастных случаев и болезней, принимаемая при налогообложении прибыли, составит:

(720 000 руб. - 120 000 руб.) x 1% = 6000 руб.

Общая сумма сверхнормативных расходов организации по добровольному страхованию составит:

(15 000 руб. - 12 000 руб.) + (9000 руб. - 6000 руб.) = 6000 руб.

Налогооблагаемая прибыль будет сформирована следующим образом:

(руб.)

     
   ——————T——————————————————————————T—————————T——————————T——————————¬
   |N п/п|        Показатели        |Данные   |Данные    |Изменение |
   |     |                          |для целей|бухгалтер—|показателя|
   |     |                          |налого—  |ского уче—|для целей |
   |     |                          |обложения|та        |налогооб— |
   |     |                          |         |          |ложения   |
   +—————+——————————————————————————+—————————+——————————+——————————+
   |  1  |Выручка от реализации про—| 600 000 |  800 000 | —200 000 |
   |     |дукции (без НДС)          |         |          |          |
   +—————+——————————————————————————+—————————+——————————+——————————+
   |  2  |Себестоимость реализован— | 366 000 |  486 000 | —120 000 |
   |     |ной продукции (включая об—|         |          |          |
   |     |щехозяйственные расходы), |         |          |          |
   |     |в том числе:              |         |          |          |
   | 2.1 |расходы по добровольному  |  24 000 |   32 000 |     —    |
   |     |страхованию,              |         |          |          |
   |     |в том числе:              |         |          |          |
   |2.1.1|нормативная величина рас— |  18 000 |   24 000 |     —    |
   |     |ходов по добровольному    |         |          |          |
   |     |страхованию               |         |          |          |
   |2.1.2|сверхнормативная величина |   6 000 |    8 000 |     —    |
   |     |расходов по добровольному |         |          |          |
   |     |страхованию (стр. 2.1 —   |         |          |          |
   |     |стр. 2.1.1)               |         |          |          |
   +—————+——————————————————————————+—————————+——————————+——————————+
   |  3  |Прибыль от реализации     | 234 000 |  314 000 |  —80 000 |
   |     |(стр. 1 — стр. 2)         |         |          |          |
   +—————+——————————————————————————+—————————+——————————+——————————+
   |  4  |Сверхнормативная величина |   6 000 |     —    |    6 000 |
   |     |расходов по добровольному |         |          |          |
   |     |страхованию продукции     |         |          |          |
   +—————+——————————————————————————+—————————+——————————+——————————+
   |  5  |Прибыль отчетного периода | 240 000 |  314 000 |  —74 000 |
   |     |(стр. 3 — стр. 4 + стр. 5)|         |          |          |
   L—————+——————————————————————————+—————————+——————————+———————————
   

Заполненная Справка будет выглядеть следующим образом:

     
   ——————T—————————————————————————————————————————————T————————————¬
   |N п/п|                  Показатели                 |Сумма (руб.)|
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   |  1  |Прибыль (убыток) по данным бухгалтерского    |   314 000  |
   |     |учета (с учетом чрезвычайных доходов и расхо—|            |
   |     |дов) (строки 140 + 170 — 180 формы N 2 "Отчет|            |
   |     |о прибылях и убытках")                       |            |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   | ... |...                                          |     ...    |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   |  2  |Изменение величины прибыли (убытка) по пред— |            |
   |     |приятиям, определяющим выручку по моменту оп—|            |
   |     |латы, по отношению к показателям, полученным |            |
   |     |после корректировки согласно п.1':           |            |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   | 2.1 |от реализации продукции (работ, услуг) в ре— |            |
   |     |зультате:                                    |            |
   |     |а) изменения выручки от реализации продукции |  —200 000  |
   |     |(работ, услуг) (+, —)                        |            |
   |     |б) изменения величины себестоимости реализо— |   120 000  |
   |     |ванной продукции (работ, услуг), включая уп— |            |
   |     |равленческие и коммерческие расходы (+, —)   |            |
   |     |Итого по строке 2.1 (сумма данных по стро—   |   —80 000  |
   |     |кам "а" — "б") (+, —)                        |            |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   | ... |...                                          |     ...    |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   |  4  |Прибыль для целей налогообложения увеличива— |            |
   |     |ется на суммы:                               |            |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   | 4.1 |превышения фактических затрат, включенных в  |            |
   |     |себестоимость продукции (работ, услуг), над  |            |
   |     |установленными лимитами, нормами и норматива—|            |
   |     |ми по:                                       |            |
   |     |...                                          |            |
   |     |к) добровольному страхованию                 |     6 000  |
   |     |...                                          |            |
   |     |Итого по строке 4.1 (сумма данных по стро—   |     6 000  |
   |     |кам "а" — "л")                               |            |
   |     |Всего по строке 4 (сумма данных по стро—     |     6 000  |
   |     |кам 4.1 — 4.24)                              |            |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   | ... |...                                          |     ...    |
   +—————+—————————————————————————————————————————————+————————————+
   |  6  |Валовая прибыль, отражаемая по строке 1 "Рас—|   240 000  |
   |     |чета налога от фактической прибыли"          |            |
   |     |(стр. 1 +,— стр. 1' +,— стр. 2 + стр. 3 +    |            |
   |     |стр. 4 — стр. 5)                             |            |
   L—————+—————————————————————————————————————————————+—————————————
   

Применение норм представительских расходов,

расходов на рекламу и на подготовку

и переподготовку кадров

Размер представительских расходов, расходов на рекламу, а также на подготовку и переподготовку кадров, учитываемых при налогообложении прибыли, приведен в Приказе Минфина России от 15 марта 2000 г. N 26н. При этом в марте 2001 г. в этот Приказ были внесены изменения. Эти изменения вступили в силу с 1 апреля 2001 г.

Представительские расходы

К представительским расходам отнесены затраты организации на прием и обслуживание представителей других организаций, прибывших для переговоров. К таким расходам относятся:

- расходы на проведение официального приема (завтрака, обеда и т.п.) представителей (участников);

- расходы на транспортное обеспечение участников приема;

- расходы на буфетное обслуживание во время переговоров и мероприятий культурной программы;

- расходы на оплату услуг переводчиков, не состоящих в штате организации.

Отметим, что вышеуказанные изменения не затронули нормирование представительских расходов. Предельная сумма представительских расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, составляет:

     
   ——————————————————————————T——————————————————————————————————————¬
   | Объем выручки от продаж |  Предельный размер представительских |
   |      (включая НДС)      |                расходов              |
   +—————————————————————————+——————————————————————————————————————+
   |До 30 млн включительно   |1% от выручки                         |
   +—————————————————————————+——————————————————————————————————————+
   |Свыше 30 млн             |0,3 млн руб. + 0,5% с выручки, превы— |
   |                         |шающей 30 млн руб.                    |
   L—————————————————————————+———————————————————————————————————————
   

Организации торговли для расчета предельной величины представительских расходов должны использовать показатель валовой прибыли (разницы между покупной и продажной ценой товаров). Также этот показатель следует использовать и для расчета предельной величины расходов на рекламу.

Пример. Для оплаты представительских расходов ЗАО "Актив" выдало своему сотруднику под отчет 6000 руб. На эти деньги он купил в магазине продукты (минеральную воду, соки и т.п.), общая стоимость которых составила 4160 руб.

ЗАО "Актив" использовало продукты для буфетного обслуживания иностранных партнеров, прибывших для переговоров.

Выручка "Актива" от продажи продукции собственного производства за отчетный период составила 360 000 руб. (в том числе НДС - 60 000 руб.).

В бухгалтерском учете были сделаны проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 71 Кредит 50 - 6000 руб. - выданы деньги под отчет на представительские расходы;

Дебет 10 Кредит 71 - 4160 руб. - оприходованы продукты;

Дебет 50 Кредит 71 - 1840 руб. - возвращен остаток неиспользованных подотчетных средств в кассу организации.

При отражении представительских расходов в учете "Актива" делается запись:

по старому Плану счетов

Дебет 26 Кредит 10 - 4160 руб. - списана стоимость продуктов на представительские расходы;

по новому Плану счетов

Дебет 44 Кредит 10 - 4160 руб. - списана стоимость продуктов на представительские расходы.

Нормативная величина представительских расходов составит:

360 000 руб. x 1% = 3600 руб.

Сверхнормативная величина представительских расходов составит:

4160 руб. - 3600 руб. = 560 руб.

Эту сумму необходимо указать в строке 4.1 "е" Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли".

Расходы на рекламу

Расходы на рекламу - это затраты по целенаправленному информационному воздействию на потребителя для продвижения продукции (работ, услуг) на рынках сбыта.

К рекламным относятся расходы:

- на разработку и издание рекламных изделий (иллюстрированных прейскурантов, каталогов, брошюр, альбомов, проспектов, плакатов, афиш, рекламных писем, открыток и т.п.);

- на разработку и изготовление эскизов этикеток, образцов оригинальных и фирменных пакетов, упаковки, приобретение и изготовление рекламных сувениров и т.д.;

- на рекламные мероприятия через средства массовой информации (объявления в печати, передачи по радио и телевидению);

- на световую и иную наружную рекламу;

- на приобретение, изготовление, копирование, дублирование и демонстрацию рекламных кино-, видео-, диафильмов и т.п.;

- на изготовление стендов, муляжей, рекламных щитов, указателей и т.д.;

- на хранение и экспедирование рекламных материалов;

- на оформление витрин, выставок - продаж, комнат - образцов;

- на участие в выставках, ярмарках, экспозициях;

- на проведение иных рекламных мероприятий, связанных с деятельностью организации.

Предельная сумма представительских расходов, учитываемых при налогообложении прибыли в 2001 г., составляет:

     
   ————————————————————————————————T————————————————————————————————¬
   | С 1 января по 31 марта 2001 г.|С 1 апреля по 31 декабря 2001 г.|
   +——————————————T————————————————+——————————————T—————————————————+
   | Объем выручки|   Предельный   | Объем выручки|Предельный размер|
   |   от продаж  | размер расходов|   от продаж  |     расходов    |
   | (включая НДС)|   на рекламу   | (включая НДС)|    на рекламу   |
   +——————————————+————————————————+——————————————+—————————————————+
   |До 30 млн руб.|5% от объема    |До 30 млн руб.|7,5% от объема   |
   |включительно  |                |включительно  |                 |
   +——————————————+————————————————+——————————————+—————————————————+
   |Свыше         |1,5 млн руб. +  |Свыше         |2,25 млн руб. +  |
   |30 млн руб.   |2,5% с выручки, |30 млн руб.   |3,75% с объема,  |
   |              |превышающей     |              |превышающего     |
   |              |30 млн руб.     |              |30 млн руб.      |
   +——————————————+————————————————+——————————————+—————————————————+
   |Свыше         |8,25 млн руб. + |Свыше         |12,375 млн руб. +|
   |300 млн руб.  |1% с выручки,   |300 млн руб.  |1,5% с суммы,    |
   |              |превышающей     |              |превышающей      |
   |              |300 млн руб.    |              |300 млн руб.     |
   L——————————————+————————————————+——————————————+——————————————————
   

Расчет предельной величины расходов на рекламу, учитываемой при налогообложении прибыли за 2001 г., производится следующим образом.

К нормативной величине рекламных расходов, рассчитанной исходя из норм, установленных с 1 апреля по 31 декабря 2001 г., и выручки, полученной за II - IV кварталы, необходимо прибавить норматив, рассчитанный по нормам, действовавшим с 1 января по 31 марта 2001 г., исходя из выручки, полученной за I квартал.

Пример. За 2001 г. общая сумма расходов на рекламу ООО "Пассив" составила 3 600 000 руб. (в том числе НДС - 600 000 руб.). Общая сумма выручки, которую "Пассив" получил от продажи продукции собственного производства, составила 42 000 000 руб., в том числе:

- в I квартале 2001 г. - 18 000 000 руб. (в том числе НДС - 3 000 000 руб.);

- во II - IV кварталах 2001 г. - 24 000 000 руб. (в том числе НДС - 4 000 000 руб.).

Ставка налога на рекламу в регионе, в котором находится "Пассив", составляет 5 процентов.

При отражении рекламных расходов в учете "Пассива" были сделаны следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 43 Кредит 76 - 3 000 000 руб. - учтены расходы на рекламу;

Дебет 19 Кредит 76 - 600 000 руб. - учтен НДС;

Дебет 76 Кредит 51 - 3 600 000 руб. - оплачены расходы на рекламу;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 600 000 руб. - произведен вычет по НДС;

Дебет 80 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на рекламу" - 150 000 руб. (3 000 000 руб. x 5%) - начислен налог на рекламу.

По новому Плану счетов:

Дебет 44 Кредит 76 - 3 000 000 руб. - учтены расходы на рекламу;

Дебет 19 Кредит 76 - 600 000 руб. - учтен НДС;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 600 000 руб. - произведен вычет по НДС;

Дебет 76 Кредит 51 - 3 600 000 руб. - оплачены расходы на рекламу;

Дебет 90-2 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на рекламу" - 150 000 руб. (3 000 000 руб. x 5%) - начислен налог на рекламу.

Нормативная величина расходов на рекламу, принимаемая при налогообложении прибыли, составит:

24 000 000 руб. x 7,5% + 18 000 000 x 5% = 2 700 000 руб.

Сверхнормативная величина расходов на рекламу составит:

3 000 000 руб. - 2 700 000 руб. = 300 000 руб.

Эту сумму необходимо указать в строке 4.1 "з" Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли".

Расходы на подготовку

и переподготовку кадров

Согласно пп."к" п.2 Положения о составе затрат расходы, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров, повышением квалификации работников организации, можно включать в себестоимость продукции (работ, услуг). Для этого с образовательным учреждением, имеющим соответствующую лицензию, необходимо заключить договор.

Общая величина расходов на подготовку и переподготовку кадров, которую можно включить в себестоимость продукции для целей налогообложения, не должна превышать 4 процента от расходов на оплату труда работников организации.

Пример. ЗАО "Актив" заключило с образовательным учреждением договор на обучение сотрудников. Стоимость обучения составила 10 000 руб. (без НДС).

Общая величина расходов на оплату труда "Актива" за 2001 г. составила 100 000 руб.

При отражении расходов на обучение в учете "Актива" были сделаны проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 26 Кредит 76 - 10 000 руб. - отражены затраты на подготовку кадров;

Дебет 76 Кредит 51 - 10 000 руб. - оплачены услуги образовательного учреждения.

Предельная величина расходов на обучение, которую можно включить в себестоимость продукции для целей налогообложения, составит:

100 000 руб. x 4% = 4000 руб.

Сумма расходов на обучение, превысившая установленный норматив, составит:

10 000 руб. - 4000 руб. = 6000 руб.

Эту сумму необходимо указать в строке 4.1 "ж" Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли".

ЕДИНЫЙ СОЦИАЛЬНЫЙ НАЛОГ (ВЗНОС)

Доходы, начисленные сотрудникам организации, облагаются единым социальным налогом. К выплатам, облагаемым налогом, в частности, относятся:

- заработная плата;

- надбавки и доплаты (например, за выслугу лет, стаж работы, совмещение профессий, работу в ночное время и т.д.);

- выплаты, обусловленные районным регулированием оплаты труда (например, за работу в пустынных и безводных местностях, высокогорных районах);

- премии и вознаграждения.

Налогом облагается общая сумма дохода, которую сотрудник получил от организации, уменьшенная на сумму тех доходов, которые налогом не облагаются.

Доходы, не облагаемые налогом

Перечень доходов, которые не облагаются налогом, приведен в ст.238 части второй НК РФ. К таким доходам, в частности, относятся:

- суммы, выплачиваемые в возмещение вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья;

- суммы, выплачиваемые в качестве компенсации стоимости натурального довольствия, которое полагается сотрудникам по закону (например, работникам таможенных органов, прокуратуры, военнослужащим и т.д.);

- выходное пособие и компенсация за неиспользованный отпуск при увольнении;

- компенсации, выплачиваемые сотрудникам при переезде на работу в другую местность;

- компенсации, выплачиваемые в связи с направлением сотрудника в командировку (суточные в пределах установленных норм, оплата проезда и жилья и т.д.);

- возмещение стоимости проезда к месту проведения отпуска и обратно для сотрудников, работающих в районах Крайнего Севера, и членов их семей;

- единовременная материальная помощь, оказываемая работнику в связи со смертью члена его семьи;

- единовременная материальная помощь, оказываемая работникам, пострадавшим от террористических актов на территории России;

- стоимость сельскохозяйственной продукции и товаров для детей, выданных сотрудникам. Однако если стоимость этих товаров превышает 1000 руб. в расчете на одного работника за календарный месяц, то сумма превышения облагается налогом в общем порядке.

Также не облагаются налогом любые доходы, которые выплачиваются сотрудникам за счет чистой прибыли организации.

Обратите внимание: чистая прибыль может расходоваться только на основании решения общего собрания участников (учредителей) или акционеров организации. Решение о расходовании нераспределенной прибыли оформляется протоколом общего собрания участников (учредителей) или акционеров организации.

Льготы по налогу

Единым социальным налогом не облагаются доходы сотрудников, которые являются инвалидами I, II и III групп. Однако если доходы этих сотрудников превышают 100 000 руб. в год, сумма превышения облагается налогом в обычном порядке.

Чтобы не платить налог с доходов инвалидов, в налоговую инспекцию необходимо представить список инвалидов, в котором указаны их фамилии, имена и отчества, а также номера и даты выдачи справок, подтверждающих факт инвалидности.

Также налогом не облагаются доходы, не превышающие 100 000 руб. в год, работников:

- общественных организаций инвалидов, среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80 процентов;

- организаций, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов и в которых среднесписочная численность инвалидов составляет не менее 50 процентов. При этом доля заработной платы инвалидов в общем фонде оплаты труда должна быть не меньше 25 процентов;

- учреждений, созданных для достижения образовательных, культурных, лечебно - оздоровительных, физкультурно - спортивных и других социальных целей. Льгота предоставляется при условии, что все имущество таких учреждений находится в собственности общественных организаций инвалидов;

- учреждений, созданных для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям - инвалидам и их родителям. Льгота предоставляется при условии, что все имущество таких учреждений находится в собственности общественных организаций инвалидов.

Эти организации имеют право на льготу, если они не занимаются производством или продажей подакцизных товаров, минерального сырья, других полезных ископаемых, а также товаров, список которых утвержден Постановлением Правительства РФ от 22 октября 2000 г. N 884.

Особенности исчисления налога

Единый социальный налог уплачивается во внебюджетные фонды (Пенсионный фонд РФ, Фонд социального страхования РФ, Федеральный и территориальный фонды обязательного медицинского страхования). Поэтому по каждому фонду установлена своя ставка налога.

Налогом, подлежащим уплате в Фонд социального страхования РФ, не облагаются любые вознаграждения, выплачиваемые работникам по договорам гражданско - правового характера (например, договору подряда или поручения), а также авторским и лицензионным договорам.

Ставки налога

Налог начисляется по регрессивной ставке. Это означает, что чем выше сумма облагаемого дохода, приходящаяся на одного сотрудника, тем меньше ставка налога. Доходы, полученные сотрудниками от других организаций, не учитываются.

Ставки налога составляют:

     
   ———————T————————————T———————————T———————————————————————T—————————————¬
   |Сред— |Ставка нало—|Ставка на— |     Ставка налога,    |    Итого    |
   |няя   |га, зачисля—|лога, за—  |  зачисляемого в фонды |             |
   |сумма |емого в Пен—|числяемого |     обязательного     |             |
   |дохо— |сионный     |в Фонд со— |      медицинского     |             |
   |дов,  |фонд РФ     |циального  |      страхования      |             |
   |обла— |            |страхова—  |                       |             |
   |гаемых|            |ния РФ     |                       |             |
   |нало— |            |           |                       |             |
   |гом,  |            |           |                       |             |
   |на    |            |           |                       |             |
   |каждо—|            |           |                       |             |
   |го ра—|            |           |                       |             |
   |ботни—|            |           |                       |             |
   |ка с  |            |           |                       |             |
   |начала|            |           +———————————T———————————+             |
   |года  |            |           |Федеральный|территори— |             |
   |(руб.)|            |           |    фонд   |альный фонд|             |
   +——————+————————————+———————————+———————————+———————————+—————————————+
   |   1  |      2     |     3     |     4     |     5     |      6      |
   +——————+————————————+———————————+———————————+———————————+—————————————+
   |До    |    28,0%   |    4,0%   |    0,2%   |    3,4%   |    35,6%    |
   |100000|            |           |           |           |             |
   +——————+————————————+———————————+———————————+———————————+—————————————+
   |От    |28000 руб. +|4000 руб. +|200 руб. + |3400 руб. +|35600 руб. + |
   |100001|15,8% с сум—|2,2%  с    |0,1% с сум—|1,9% с сум—|20,0% с сум— |
   |до    |мы, превыша—|суммы, пре—|мы, превы— |мы, превы— |мы, превыша— |
   |300000|ющей        |вышающей   |шающей     |шающей     |ющей         |
   |      |100000 руб. |100000 руб.|100000 руб.|100000 руб.|100000 руб.  |
   +——————+————————————+———————————+———————————+———————————+—————————————+
   |От    |59600 руб. +|8400 руб. +|400 руб. + |7200 руб. +|75600 руб. + |
   |300001|7,9% с сум— |1,1% с сум—|0,1% с сум—|0,9% с сум—|10,0% с сум— |
   |до    |мы, превыша—|мы, превы— |мы, превы— |мы, превы— |мы, превыша— |
   |600000|ющей        |шающей     |шающей     |шающей     |ющей         |
   |      |300000 руб. |300000 руб.|300000 руб.|300000 руб.|300000 руб.  |
   +——————+————————————+———————————+———————————+———————————+—————————————+
   |Свыше |83300 руб. +| 11700 руб.|  700 руб. | 9900 руб. |105600 руб. +|
   |600000|2,0% с сум— |           |           |           |2,0% с суммы,|
   |      |мы, превыша—|           |           |           |превышающей  |
   |      |ющей        |           |           |           |600000 руб.  |
   |      |600000 руб. |           |           |           |             |
   L——————+————————————+———————————+———————————+———————————+——————————————
   

Порядок расчета суммы налога

Единый социальный налог уплачивается по итогам года. При этом по итогам каждого месяца организация должна уплачивать авансовые платежи.

Сумма авансовых платежей рассчитывается исходя из дохода, полученного каждым сотрудником организации. Сумма авансовых платежей определяется так:

Сумма облагаемых доходов, Сумма

полученных сотрудником x Ставка налога = авансовых

в течение года платежей

Ежемесячная сумма авансовых платежей определяется так:

Облагаемый доход, Сумма авансовых

полученный x Ставка налога - платежей, уплаченная =

сотрудником в предыдущие месяцы

= Ежемесячная сумма авансовых платежей

Во внебюджетные фонды перечисляется общая сумма авансовых платежей, исчисленная исходя из дохода, полученного каждым сотрудником. Сумма налога, подлежащая перечислению по итогам года, также рассчитывается исходя из дохода, полученного каждым сотрудником организации.

Эта сумма определяется так:

Облагаемый доход, x Ставка налога - Сумма авансовых =

полученный сотрудником платежей

= Сумма налога, подлежащая уплате по итогам года

Разница между суммами авансовых платежей и суммой налога, исчисленной по итогам года, перечисляется в соответствующие внебюджетные фонды.

Если авансовые платежи превышают сумму налога, то эта разница возвращается организации или засчитывается в счет предстоящих платежей по налогу.

Пример. В ЗАО "Актив" числятся 10 сотрудников. Ежемесячный оклад одного сотрудника - 4000 руб. Организация не имеет права на применение регрессивной ставки налога.

Ежемесячные авансовые платежи по единому социальному налогу с заработной платы каждого сотрудника составили (см. табл. 1).

Таблица 1

     
   ———————T————————————————————————T———————————————————————T——————————————————————T———————————————————————¬
   |Пери— |  В Пенсионный фонд РФ  |   В Фонд социального  |  В Федеральный фонд  | В территориальный фонд|
   |од, за|                        |     страхования РФ    |     обязательного    |     обязательного     |
   |кото— |                        |                       |     медицинского     |      медицинского     |
   |рый   |                        |                       |      страхования     |      страхования      |
   |начис—|                        |                       |                      |                       |
   |лен   |                        |                       |                      |                       |
   |доход |                        |                       |                      |                       |
   |со—   +————————————T———————————+————————————T——————————+————————————T—————————+————————————T——————————+
   |труд— |  начислено |причитается|  начислено |причитает—|  начислено |причита— |  начислено |причитает—|
   |нику  |            |  к уплате |            |ся к упла—|            |ется к   |            |ся к упла—|
   |      |            |           |            |те        |            |уплате   |            |те        |
   +——————+————————————+———————————+————————————+——————————+————————————+—————————+————————————+——————————+
   |Январь|4000 руб. x | 1120 руб. |4000 руб. x | 160 руб. |4000 руб. x |  8 руб. |4000 руб. x | 136 руб. |
   |      |28% =       |           |4% =        |          |0,2% =      |         |3,4% =      |          |
   |      |1120 руб.   |           |160 руб.    |          |8 руб.      |         |136 руб.    |          |
   +——————+————————————+———————————+————————————+——————————+————————————+—————————+————————————+——————————+
   |Ян—   |8000 руб. x |2240 руб. —|8000 руб. x |320 руб.— |8000 руб. x |16 руб. —|8000 руб. x |272 руб. —|
   |варь —|28% =       |1120 руб. =|4% =        |160 руб. =|0,2% =      |8 руб. = |3,4% =      |136 руб. =|
   |фев—  |2240 руб.   |1120 руб.  |320 руб.    |160 руб.  |16 руб.     |8 руб.   |272 руб.    |136 руб.  |
   |раль  |            |           |            |          |            |         |            |          |
   +——————+————————————+———————————+————————————+——————————+————————————+—————————+————————————+——————————+
   |Ян—   |12000 руб. x|3360 руб. —|12000 руб. x|480 руб. —|12000 руб. x|24 руб. —|12000 руб. x|408 руб. —|
   |варь —|28% =       |2240 руб. =|4% =        |320 руб. =|0,2% =      |16 руб. =|3,4% =      |272 руб. =|
   |март  |3360 руб.   |1120 руб.  |480 руб.    |160 руб.  |24 руб.     |8 руб.   |408 руб.    |136 руб.  |
   +——————+————————————+———————————+————————————+——————————+————————————+—————————+————————————+——————————+
   |Ян—   |16000 руб. x|4480 руб. —|16000 руб. x|640 руб. —|16000 руб. x|32 руб. —|16000 руб. x|544 руб. —|
   |варь —|28% =       |3360 руб. =|4% =        |480 руб. =|0,2% =      |24 руб. =|3,4% =      |408 руб. =|
   |апрель|4480 руб.   |1120 руб.  |640 руб.    |160 руб.  |32 руб.     |8 руб.   |544 руб.    |136 руб.  |
   +——————+————————————+———————————+————————————+——————————+————————————+—————————+————————————+——————————+
   |Ян—   |20000 руб. x|5600 руб. —|20000 руб. x|800 руб. —|20000 руб. x|40 руб. —|20000 руб. x|680 руб. —|
   |варь —|28% =       |4480 руб. =|4% =        |640 руб. =|0,2% =      |32 руб. =|3,4% =      |544 руб. =|
   |май   |5600 руб.   |1120 руб.  |800 руб.    |160 руб.  |40 руб.     |8 руб.   |680 руб.    |136 руб.  |
   +——————+————————————+———————————+————————————+——————————+————————————+—————————+————————————+——————————+
   |Ян—   |     ...    |    ...    |     ...    |    ...   |     ...    |   ...   |     ...    |    ...   |
   |варь —|            |           |            |          |            |         |            |          |
   |июнь  |            |           |            |          |            |         |            |          |
   L——————+————————————+———————————+————————————+——————————+————————————+—————————+————————————+———————————
   

По итогам 2001 г. общая сумма единого социального налога составит:

- в Пенсионный фонд

4000 руб. x 10 чел. x 12 мес. x 28% = 134 400 руб.

- в Фонд социального страхования

4000 руб. x 10 чел. x 12 мес. x 4% = 19 200 руб.

- в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования

4000 руб. x 10 чел. x 12 мес. x 0,2% = 960 руб.

- в территориальный фонд обязательного медицинского страхования

4000 руб. x 10 чел. x 12 мес. x 3,4% = 16 320 руб.

Общая сумма налога составит:

134 400 руб. + 19 200 руб. + 960 руб. + 16 320 руб. = 170 880 руб.

В данном примере по итогам 2001 г. сумма авансовых платежей будет равна сумме налога, подлежащей уплате по итогам года. Поэтому доплачивать налог не нужно.

Как применить регрессивную ставку налога

Если в течение календарного года сумма дохода того или иного сотрудника превысит 100 000 руб., организация имеет право уплачивать налог с его доходов по пониженной (регрессивной) ставке.

Пониженная ставка начинает применяться с того месяца, в котором доход сотрудника превысил эту сумму.

Частью второй НК РФ установлено два ограничения на применение пониженной (регрессивной) ставки.

Во-первых, не имеют права применять пониженную ставку те организации, в которых средняя сумма облагаемых доходов каждого сотрудника за предыдущий календарный год не превысила 50 000 руб. Такие организации должны уплачивать налог по обычной ставке 35,6 процента.

Во-вторых, не имеют права применять пониженную ставку налога те организации, в которых средняя сумма облагаемых доходов каждого сотрудника меньше 4200 руб., умноженных на количество месяцев, прошедших в календарном году.

Такие организации должны уплачивать налог по обычной ставке 35,6 процента начиная с того месяца, в котором средний доход сотрудников стал меньше указанной величины.

И в первом, и во втором случае не учитываются доходы:

- 10 процентов наиболее высокооплачиваемых сотрудников (если численность организации превышает 30 человек);

- 30 процентов наиболее высокооплачиваемых сотрудников (если численность организации не превышает 30 человек).

Средняя сумма облагаемых доходов, приходящаяся на одного сотрудника, рассчитывается так:

Общая сумма доходов, Средняя численность

облагаемых налогом, полученных сотрудников организации

сотрудниками (за исключением (за исключением наиболее

доходов, полученных 10 или : высокооплачиваемых =

30 процентами наиболее сотрудников)

высокооплачиваемых сотрудников)

= Средняя сумма дохода

Средняя численность сотрудников определяется в порядке, предусмотренном Инструкцией по заполнению организациями сведений о численности работников и использовании рабочего времени в формах федерального государственного статистического наблюдения (утверждена Постановлением Госкомстата России от 7 декабря 1998 г. N 121).

При определении средней численности не учитываются:

- сотрудники, принятые на работу по совместительству;

- лица, выполняющие работы по договорам гражданско - правового характера (например, договору подряда или поручения).

Пример. В ООО "Пассив" работают 40 человек. В 2000 г. сотрудникам "Пассива" выплачивалась только заработная плата. Общая сумма заработной платы, начисленной сотрудникам "Пассива" в 2000 г., составила 3 400 000 руб.

Из этой суммы исключается заработная плата, начисленная 4 сотрудникам (40 чел. x 10%), которые получают наибольшие доходы.

В "Пассиве" самые большие оклады установлены:

- директору - 7500 руб.;

- заместителю директора - 7000 руб.;

- главному бухгалтеру - 6500 руб.;

- начальнику отдела сбыта - 6300 руб.

Общая сумма заработной платы этих сотрудников за 2001 г. составила:

7500 руб. x 12 мес. + 7000 руб. x 12 мес. + 6500 руб. x 12 мес. + 6300 руб. x 12 мес. = 327 600 руб.

Средняя сумма доходов каждого сотрудника "Пассива" по итогам 2000 г. (за вычетом доходов наиболее высокооплачиваемых сотрудников) составит:

3 400 000 руб. - 327 600 руб.

     
        ————————————————————————————— = 85 344 руб.
               40 чел. — 4 чел.
   
   Так как эта сумма превышает 50 000 руб., в 2001 г. "Пассив" имеет право применять пониженную (регрессивную) ставку. Пониженная ставка начинает применяться с того месяца, в котором доход того или иного сотрудника "Пассива" превысит 100 000 руб.
   Пример. По итогам 2000 г. ЗАО "Актив" имеет право применять в 2001 г. регрессивную ставку налога.
   С 1 января 2001 г. в "Активе" работают 17 сотрудников. Из них:
   — 5 сотрудников отдела сбыта с окладом по 35 000 руб. в месяц;
   — 2 сотрудника отдела снабжения с окладом по 5000 руб. в месяц;
   — 10 менеджеров с окладом по 4500 руб. в месяц.
   С апреля 2001 года оклад менеджеров был понижен до 3200 руб. в месяц.
   В марте 2001 г. доход каждого сотрудника отдела сбыта превысит 100 000 руб. (35 000 руб. x 3 мес.).
   Чтобы определить, может ли организация облагать заработную плату сотрудников отдела сбыта по пониженной ставке, бухгалтеру "Актива" необходимо рассчитать сумму среднего дохода на одного сотрудника организации.
   При определении среднего дохода из расчета следует исключить заработную плату 5 сотрудников (17 чел. x 30%), получающих наибольшие доходы (то есть сотрудников отдела сбыта).
   Общая сумма заработной платы, которая ежемесячно начисляется сотрудникам "Актива" (без учета выплат, начисленных сотрудникам отдела сбыта) за период с января по март 2001 г., составит:
   2 чел. x 5000 руб. + 10 чел. x 4500 руб. = 55 000 руб.
   Общая сумма заработной платы, которая ежемесячно начисляется сотрудникам "Актива" (без учета выплат, начисленных сотрудникам отдела сбыта) за период с апреля по декабрь 2001 г., составит:
   2 чел. x 5000 руб. + 10 чел. x 3200 руб. = 42 000 руб.
   Порядок расчета среднего заработка сотрудников "Актива" приведем в таблице:
     
   —————————T—————————————————————————————T—————————————————————————¬
   |Период, |   Средняя сумма дохода на   |    Минимальная сумма    |
   |в кото— | одного сотрудника (без учета|среднего дохода на одного|
   |ром по— |   сотрудников, получающих   | сотрудника, при котором |
   |лучен   |      наибольшие доходы)     |  допускается применение |
   |доход   |                             |    пониженной ставки    |
   |        +——————————————————————T——————+——————————————————T——————+
   |        |        расчет        | сумма|      расчет      | сумма|
   |        |                      |(руб.)|                  |(руб.)|
   +————————+——————————————————————+——————+——————————————————+——————+
   |Январь  |55 000 руб. : 12 чел. | 4 583|4200 руб.         | 4 200|
   +————————+——————————————————————+——————+——————————————————+——————+
   |Январь —|55 000 руб. x 2 мес. :| 9 167|4200 руб. x 2 мес.| 8 400|
   |февраль |12 чел.               |      |                  |      |
   +————————+——————————————————————+——————+——————————————————+——————+
   |Январь —|55 000 руб. x 3 мес. :|13 750|4200 руб. x 3 мес.|12 600|
   |март    |12 чел.               |      |                  |      |
   +————————+——————————————————————+——————+——————————————————+——————+
   |Январь —|(55 000 руб. x        |18 667|4200 руб. x 4 мес.|16 800|
   |апрель  |3 мес. +              |      |                  |      |
   |        |48 000 руб.) : 12 чел.|      |                  |      |
   +————————+——————————————————————+——————+——————————————————+——————+
   |Январь —|(55 000 руб. x        |21 750|4200 руб. x 5 мес.|21 000|
   |май     |3 мес. + 48 000 руб. x|      |                  |      |
   |        |2 мес.) : 12 чел.     |      |                  |      |
   +————————+——————————————————————+——————+——————————————————+——————+
   |Январь —|(55 000 руб. x        |25 750|4200 руб. x 6 мес.|25 200|
   |июнь    |3 мес. + 48 000 руб. x|      |                  |      |
   |        |3 мес.) : 12 чел.     |      |                  |      |
   +————————+——————————————————————+——————+——————————————————+——————+
   |Январь —|(55 000 руб. x        |29 750|4200 руб. x 7 мес.|29 400|
   |июль    |3 мес. + 48 000 руб. x|      |                  |      |
   |        |4 мес.) : 12 чел.     |      |                  |      |
   +————————+——————————————————————+——————+——————————————————+——————+
   |Январь —|(55 000 руб. x        |33 750|4200 руб. x 8 мес.|33 600|
   |август  |3 мес. + 48 000 руб. x|      |                  |      |
   |        |5 мес.) : 12 чел.     |      |                  |      |
   +————————+——————————————————————+——————+——————————————————+——————+
   |Январь —|(55 000 руб. x        |37 750|4200 руб. x 9 мес.|37 800|
   |сентябрь|3 мес. + 48 000 руб. x|      |                  |      |
   |        |6 мес.) : 12 чел.     |      |                  |      |
   +————————+——————————————————————+——————+——————————————————+——————+
   |Январь —|(55 000 руб. x        |41 750|4200 руб. x       |42 000|
   |октябрь |3 мес. + 48 000 руб. x|      |10 мес.           |      |
   |        |7 мес.) : 12 чел.     |      |                  |      |
   +————————+——————————————————————+——————+——————————————————+——————+
   |   ...  |                      |      |                  |      |
   L————————+——————————————————————+——————+——————————————————+———————
   

Как видно из таблицы, бухгалтер "Актива" мог применять пониженную ставку налога до апреля 2001 г.

Начиная с мая 2001 г. сумма среднего дохода на одного сотрудника станет ниже установленного предела. Поэтому начиная с этого месяца "Актив" должен облагать заработную плату сотрудников по обычной ставке 35,6 процента.

Как рассчитать налог по регрессивной ставке

Порядок определения суммы налога при использовании организацией регрессивной ставки рассмотрим на примере.

Пример. В ООО "Пассив" на 2001 г. сотрудникам установлены следующие оклады:

- А.Н. Иванову - 25 000 руб. в месяц;

- С.С. Петрову - 23 000 руб. в месяц;

- К.Б. Яковлеву - 8000 руб. в месяц.

По итогам 2000 г. "Пассив" имеет право применять регрессивную ставку налога.

Доход сотрудников "Пассива", рассчитанный нарастающим итогом с начала года, составит:

(руб.)

     
   ——————————————————T———————————————T———————————————T——————————————¬
   |Период, в котором|  А.Н. Иванов  |  С.С. Петров  | К.Б. Яковлев |
   |  получен доход  |               |               |              |
   +—————————————————+———————————————+———————————————+——————————————+
   |Январь           |     25 000    |     23 000    |     8 000    |
   +—————————————————+———————————————+———————————————+——————————————+
   |Январь — февраль |     50 000    |     46 000    |    16 000    |
   +—————————————————+———————————————+———————————————+——————————————+
   |Январь — март    |     75 000    |     69 000    |    24 000    |
   +—————————————————+———————————————+———————————————+——————————————+
   |Январь — апрель  |    100 000    |     92 000    |    32 000    |
   +—————————————————+———————————————+———————————————+——————————————+
   |Январь — май     |    125 000    |    115 000    |    40 000    |
   +—————————————————+———————————————+———————————————+——————————————+
   |Январь — июнь    |    150 000    |    138 000    |    48 000    |
   +—————————————————+———————————————+———————————————+——————————————+
   |Январь — июль    |    175 000    |    161 000    |    56 000    |
   +—————————————————+———————————————+———————————————+——————————————+
   |Январь — август  |    200 000    |    184 000    |    64 000    |
   +—————————————————+———————————————+———————————————+——————————————+
   |Январь — сентябрь|    225 000    |    207 000    |    72 000    |
   +—————————————————+———————————————+———————————————+——————————————+
   |Январь — октябрь |    250 000    |    230 000    |    80 000    |
   +—————————————————+———————————————+———————————————+——————————————+
   |Январь — ноябрь  |    275 000    |    253 000    |    88 000    |
   +—————————————————+———————————————+———————————————+——————————————+
   |Январь — декабрь |    300 000    |    276 000    |    96 000    |
   L—————————————————+———————————————+———————————————+———————————————
   

С мая 2001 г. сумма заработной платы Иванова и Петрова превысила 100 000 руб. Поэтому с этого месяца она облагается налогом по пониженной ставке.

Размер пониженной ставки составит 35 600 руб. + 20% от суммы, превышающей 100 000 руб.

Ежемесячная сумма авансовых платежей составит:

- по заработной плате Иванова

     
   —————————T———————————————————————————————————————————————————————¬
   |  Месяц |            Сумма авансовых платежей по ЕСН            |
   |        +——————————————————————————T————————————————————————————+
   |        | рассчитанная нарастающим |   причитающаяся к уплате   |
   |        |   итогом с начала года   |      по итогам месяца      |
   |        +———————————————————T——————+—————————————————————T——————+
   |        |       расчет      | сумма|        расчет       | сумма|
   |        |                   |(руб.)|                     |(руб.)|
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Январь  |25 000 руб. x 35,6%| 8 900|          —          | 8 900|
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Февраль |50 000 руб. x 35,6%|17 800|17 800 руб. —        |      |
   |        |                   |      |8900 руб.            | 8 900|
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Март    |75 000 руб. x 35,6%|26 700|26 700 руб. —        | 8 900|
   |        |                   |      |17 800 руб.          |      |
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Апрель  |100 000 руб. x     |35 600|35 600 руб. —        | 8 900|
   |        |35,6%              |      |26 700 руб.          |      |
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Май     |35 600 руб. +      |40 600|40 600 руб. —        | 5 000|
   |        |(125 000 руб. —    |      |35 600 руб.          |      |
   |        |100 000 руб.) x 20%|      |                     |      |
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Июнь    |35 600 руб. +      |45 600|45 600 руб. —        | 5 000|
   |        |(150 000 руб. —    |      |40 600 руб.          |      |
   |        |100 000 руб.) x 20%|      |                     |      |
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Июль    |35 600 руб. +      |50 600|50 600 руб. —        | 5 000|
   |        |(175 000 руб. —    |      |45 600 руб.          |      |
   |        |100 000 руб.) x 20%|      |                     |      |
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Август  |35 600 руб. +      |55 600|55 600 руб. —        | 5 000|
   |        |(200 000 руб. —    |      |50 600 руб.          |      |
   |        |100 000 руб.) x 20%|      |                     |      |
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Сентябрь|35 600 руб. +      |60 600|60 600 руб. —        | 5 000|
   |        |(225 000 руб. —    |      |55 600 руб.          |      |
   |        |100 000 руб.) x 20%|      |                     |      |
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Октябрь |35 600 руб. +      |65 600|65 600 руб. —        | 5 000|
   |        |(250 000 руб. —    |      |60 600 руб.          |      |
   |        |100 000 руб.) x 20%|      |                     |      |
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Ноябрь  |35 600 руб. +      |70 600|70 600 руб. —        | 5 000|
   |        |(275 000 руб. —    |      |65 600 руб.          |      |
   |        |100 000 руб.) x 20%|      |                     |      |
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Декабрь |35 600 руб. +      |75 600|75 600 руб. —        | 5 000|
   |        |(300 000 руб. —    |      |70 600 руб.          |      |
   |        |100 000 руб.) x 20%|      |                     |      |
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Итого   |                                                |75 600|
   L————————+————————————————————————————————————————————————+———————
   

- по заработной плате Петрова

     
   —————————T———————————————————————————————————————————————————————¬
   |  Месяц |            Сумма авансовых платежей по ЕСН            |
   |        +——————————————————————————T————————————————————————————+
   |        | рассчитанная нарастающим |   причитающаяся к уплате   |
   |        |   итогом с начала года   |      по итогам месяца      |
   |        +———————————————————T——————+—————————————————————T——————+
   |        |       расчет      | сумма|        расчет       | сумма|
   |        |                   |(руб.)|                     |(руб.)|
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Январь  |23 000 руб. x 35,6%| 8 188|          —          | 8 188|
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Февраль |46 000 руб. x 35,6%|16 376|16 376 руб. —        | 8 188|
   |        |                   |      |8188 руб.            |      |
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Март    |69 000 руб. x 35,6%|24 564|24 564 руб. —        | 8 188|
   |        |                   |      |16 376 руб.          |      |
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Апрель  |92 000 руб. x 35,6%|32 752|32 752 руб. —        | 8 188|
   |        |                   |      |24 564 руб.          |      |
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Май     |35 600 руб. +      |38 600|38 600 руб. —        | 5 848|
   |        |(115 000 руб. —    |      |32 752 руб.          |      |
   |        |100 000 руб.) x 20%|      |                     |      |
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Июнь    |35 600 руб. +      |43 200|43 200 руб. —        | 4 600|
   |        |(138 000 руб. —    |      |38 600 руб.          |      |
   |        |100 000 руб.) x 20%|      |                     |      |
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Июль    |35 600 руб. +      |47 800|47 800 руб. —        | 4 600|
   |        |(161 000 руб. —    |      |43 200 руб.          |      |
   |        |100 000 руб.) x 20%|      |                     |      |
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Август  |35 600 руб. +      |52 400|52 400 руб. —        | 4 600|
   |        |(184 000 руб. —    |      |47 800 руб.          |      |
   |        |100 000 руб.) x 20%|      |                     |      |
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Сентябрь|35 600 руб. +      |57 000|57 000 руб. —        | 4 600|
   |        |(207 000 руб. —    |      |52 400 руб.          |      |
   |        |100 000 руб.) x 20%|      |                     |      |
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Октябрь |35 600 руб. +      |61 600|61 600 руб. —        | 4 600|
   |        |(230 000 руб. —    |      |57 000 руб.          |      |
   |        |100 000 руб.) x 20%|      |                     |      |
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Ноябрь  |35 600 руб. +      |66 200|66 200 руб. —        | 4 600|
   |        |(253 000 руб. —    |      |61 600 руб.          |      |
   |        |100 000 руб.) x 20%|      |                     |      |
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Декабрь |5 600 руб. +       |70 800|70 800 руб. —        | 4 600|
   |        |(276 000 руб. —    |      |66 200 руб.          |      |
   |        |100 000 руб.) x 20%|      |                     |      |
   +————————+———————————————————+——————+—————————————————————+——————+
   |Итого   |                                                |70 800|
   L————————+————————————————————————————————————————————————+———————
   

Доход Яковлева не превысил 100 000 руб., поэтому авансовые платежи с его заработной платы начисляются по обычной ставке 35,6 процента.

Сумма налога, подлежащая уплате, составит:

- с заработной платы Иванова - 75 600 руб.;

- с заработной платы Петрова - 70 800 руб.;

- с заработной платы Яковлева - 34 176 руб. (96 000 руб. x 35,6%).

Общая сумма налога, подлежащая уплате по итогам 2001 г., составит:

75 600 руб. + 70 800 руб. + 34 176 руб. = 180 576 руб.

Исчисление ЕСН с выплат по договорам

гражданско - правового характера

Вознаграждения по гражданско - правовым договорам облагаются ЕСН (за исключением той части налога, которая перечисляется в Фонд социального страхования РФ).

Если вознаграждение выплачивается за счет чистой прибыли организации, единый социальный налог начислять не нужно (п.4 ст.236 части второй НК РФ).

Пример. ЗАО "Актив" начислило вознаграждение А.Н. Иванову за выполнение работ по договору подряда.

Иванов не является индивидуальным предпринимателем.

Сумма вознаграждения составила 3700 руб. Затраты на выплату вознаграждения включаются "Активом" в состав расходов по обычным видам деятельности.

"Актив" уплачивает единый социальный налог по ставке 35,6 процента и права на применение регрессивной ставки налога не имеет.

С суммы вознаграждения Иванова "Актив" должен уплатить ЕСН:

- в Пенсионный фонд РФ - 1036 руб. (3700 руб. x 28%);

- в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 7 руб. (3700 руб. x 0,2%);

- в территориальный фонд обязательного медицинского страхования - 126 руб. (3700 руб. x 3,4%).

В Фонд социального страхования РФ единый социальный налог не уплачивается.

Общая сумма ЕСН, начисленная с дохода Иванова, составит:

1036 руб. + 7 руб. + 126 руб. = 1169 руб.

При начислении ЕСН сумма вознаграждения, выплачиваемая по авторскому или лицензионному договору, может быть уменьшена на все документально подтвержденные расходы, связанные с созданием (исполнением) произведений литературы, искусства или науки.

Если расходы, связанные с получением авторского (лицензионного) вознаграждения, не могут быть подтверждены документально, то сумма вознаграждения уменьшается в том же порядке, что и при исчислении налога на доходы физических лиц (п.5 ст.237 части второй НК РФ). При выплате вознаграждений по указанным договорам налогооблагаемая база по ЕСН уменьшается на суммы:

     
   ———————————————————————————————————————————————T—————————————————¬
   |              Вид вознаграждения              |Сумма, на которую|
   |                                              |   уменьшается   |
   |                                              | налогооблагаемая|
   |                                              |   база по ЕСН   |
   |                                              | (в процентах от |
   |                                              |      суммы      |
   |                                              |   начисленного  |
   |                                              |      дохода)    |
   +——————————————————————————————————————————————+—————————————————+
   |Создание литературных произведений, в том чис—|        20       |
   |ле для театра, кино, эстрады и цирка          |                 |
   +——————————————————————————————————————————————+—————————————————+
   |Создание художественно — графических произве— |        30       |
   |дений, фоторабот для печати, произведений —   |                 |
   |архитектуры и дизайна                         |                 |
   +——————————————————————————————————————————————+—————————————————+
   |Создание произведений скульптуры, монументаль—|        40       |
   |но — декоративной живописи, декоративно —     |                 |
   |прикладного и оформительского искусства, стан—|                 |
   |ковой живописи, театрально— и кинодекорацион— |                 |
   |ного искусства и графики, выполненных в раз—  |                 |
   |личной технике                                |                 |
   +——————————————————————————————————————————————+—————————————————+
   |Создание аудиовизуальных произведений (видео—,|        30       |
   |теле— и кинофильмов)                          |                 |
   +——————————————————————————————————————————————+—————————————————+
   |Создание музыкальных произведений: музыкаль—  |        40       |
   |но — сценических произведений (опер, балетов, |                 |
   |музыкальных комедий), симфонических, хоровых, |                 |
   |камерных произведений, произведений для духо— |                 |
   |вого оркестра, оригинальной музыки для кино—, |                 |
   |теле— и видеофильмов и театральных постановок |                 |
   +——————————————————————————————————————————————+—————————————————+
   |других музыкальных произведений, в том числе  |        25       |
   |подготовленных к опубликованию                |                 |
   +——————————————————————————————————————————————+—————————————————+
   |Исполнение произведений литературы и искусства|        20       |
   +——————————————————————————————————————————————+—————————————————+
   |Создание научных трудов и разработок          |        20       |
   +——————————————————————————————————————————————+—————————————————+
   |Открытия, изобретения и создание промышленных |        30       |
   |образцов (к сумме дохода, полученного за пер— |                 |
   |вые два года использования)                   |                 |
   L——————————————————————————————————————————————+——————————————————
   

Пример. ООО "Пассив" выплачивает С.С. Петрову вознаграждение за создание книги по авторскому договору.

Петров не является индивидуальным предпринимателем.

Сумма вознаграждения - 12 300 руб.

Документы, подтверждающие расходы по созданию книги, у Петрова отсутствуют.

При исчислении ЕСН "Пассив" может уменьшить сумму вознаграждения Петрова на 2460 руб. (12 300 руб. x 20%).

Доход Петрова, облагаемый ЕСН, составит:

12 300 руб. - 2460 руб. = 9840 руб.

С суммы вознаграждения Петрова "Пассив" должен уплатить ЕСН:

- в Пенсионный фонд РФ - 2755 руб. (9840 руб. x 28%);

- в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования - 20 руб. (9840 руб. x 0,2%);

- в территориальный фонд обязательного медицинского страхования - 335 руб. (9840 руб. x 3,4%).

В Фонд социального страхования РФ единый социальный налог не уплачивается.

Общая сумма ЕСН, начисленная с дохода Петрова, составит:

2755 руб. + 20 руб. + 335 руб. = 3110 руб.

Выплаты по другим договорам (например, договору подряда или поручения) при исчислении ЕСН не уменьшаются.

Отражение ЕСН в учете

Суммы начисленного единого социального налога учитываются на счете 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

К счету 69 необходимо открыть субсчета:

- 69-1 "Расчеты по социальному страхованию" - для учета расчетов по ЕСН, перечисляемому в Фонд социального страхования РФ;

- 69-2 "Расчеты по пенсионному обеспечению" - для учета расчетов по ЕСН, перечисляемому в Пенсионный фонд РФ;

- 69-3 "Расчеты по обязательному медицинскому страхованию" - для учета расчетов по ЕСН, перечисляемому в Федеральный и территориальный фонды обязательного медицинского страхования.

Так как в Фонд социального страхования РФ зачисляется как ЕСН, так и взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, субсчет 69-1 разбейте на два субсчета второго порядка:

- 69-1-1 "Расчеты с Фондом социального страхования РФ по единому социальному налогу";

- 69-1-2 "Расчеты с Фондом социального страхования РФ по взносам на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний".

Для учета расчетов с Федеральным и территориальным фондами обязательного медицинского страхования субсчет 69-3 также разбейте на два субсчета второго порядка:

- 69-3-1 "Расчеты с Федеральным фондом обязательного медицинского страхования";

- 69-3-2 "Расчеты с территориальным фондом обязательного медицинского страхования".

Порядок начисления единого социального налога

Суммы начисленного единого социального налога отражаются по дебету тех же счетов бухгалтерского учета, на которых отражается начисление заработной платы и других доходов работникам организации.

После начисления заработной платы сразу же отражается начисление ЕСН по кредиту субсчетов счета 69 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44...) Кредит 69-1-1 - начислен ЕСН с заработной платы работников в части, подлежащей перечислению в Фонд социального страхования РФ;

Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44...) Кредит 69-2 - начислен ЕСН с заработной платы работников в части, подлежащей перечислению в Пенсионный фонд РФ;

Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44...) Кредит 69-3-1 - начислен ЕСН с заработной платы работников в части, подлежащей перечислению в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования;

Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44...) Кредит 69-3-2 - начислен ЕСН с заработной платы работников в части, подлежащей перечислению в территориальный фонд обязательного медицинского страхования.

Если организация осуществляет строительство для собственных нужд или проводит реконструкцию основных средств, то начисление ЕСН с заработной платы работников, занятых на этих работах, отражайте в корреспонденции со счетом 08 "Капитальные вложения" (по новому Плану счетов этот счет называется "Вложения во внеоборотные активы"):

Дебет 08 Кредит 69-1-1 (69-2, 69-3-1, 69-3-2) - начислен ЕСН с заработной платы работников, занятых на строительстве объекта основных средств.

Пример. ООО "Пассив" ведет строительство складского помещения собственными силами. Заработная плата работников, занятых в строительстве, составила 15 000 руб.

Единый социальный налог исчисляется организацией по ставке 35,6 процента, в том числе 28 процентов - в Пенсионный фонд РФ, 4 процента - в Фонд социального страхования РФ, 0,2 процента - в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и 3,4 процента - в территориальный фонд обязательного медицинского страхования.

Бухгалтер "Пассива" должен сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 08 Кредит 70 - 15 000 руб. - начислена заработная плата работникам, занятым в строительстве;

Дебет 08 Кредит 69-1-1 - 600 руб. (15 000 руб. x 4%) - начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в Фонд социального страхования РФ;

Дебет 08 Кредит 69-2 - 4200 руб. (15 000 руб. x 28%) - начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в Пенсионный фонд РФ;

Дебет 08 Кредит 69-3-1 - 30 руб. (15 000 руб. x 0,2%) - начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования;

Дебет 08 Кредит 69-3-2 - 510 руб. (15 000 руб. x 3,4%) - начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в территориальный фонд обязательного медицинского страхования.

Если организация осуществляет работы, доходы от которых учитываются как прочие (например, операционные или внереализационные), то суммы начисленной заработной платы сотрудникам, занятым на таких работах, также облагаются единым социальным налогом:

по старому Плану счетов

Дебет 80 Кредит 69-1-1 (69-2, 69-3-1, 69-3-2) - начислен ЕСН с заработной платы работников, занятых в процессе получения прочих доходов;

по новому Плану счетов

Дебет 91-2 Кредит 69-1-1 (69-2, 69-3-1, 69-3-2) - начислен ЕСН с заработной платы работников, занятых в процессе получения прочих доходов.

Пример. ЗАО "Актив" занимается производством. Часть производственных помещений организация сдает в аренду.

Согласно договору аренды в обязанности "Актива" входит охрана помещений, сданных в аренду. Заработная плата работникам, осуществляющим охрану, начислена в размере 12 000 руб.

Единый социальный налог "Актив" исчисляет по ставке 35,6 процента, в том числе 28 процентов - в Пенсионный фонд РФ, 4 процента - в Фонд социального страхования РФ, 0,2 процента - в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и 3,4 процента - в территориальный фонд обязательного медицинского страхования.

Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 80 Кредит 70 - 12 000 руб. - начислена заработная плата работникам, занятым охраной помещений, сданных в аренду;

Дебет 80 Кредит 69-1-1 - 480 руб. (12 000 руб. x 4%) - начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в Фонд социального страхования РФ;

Дебет 80 Кредит 69-2 - 3360 руб. (12 000 руб. x 28%) - начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в Пенсионный фонд РФ;

Дебет 80 Кредит 69-3-1 - 24 руб. (12 000 руб. x 0,2%) - начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования;

Дебет 80 Кредит 69-3-2 - 408 руб. (12 000 руб. x 3,4%) - начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в территориальный фонд обязательного медицинского страхования.

По новому Плану счетов:

Дебет 91-2 Кредит 70 - 12 000 руб. - начислена заработная плата работникам, занятым охраной помещений, сданных в аренду;

Дебет 91-2 Кредит 69-1-1 - 480 руб. (12 000 руб. x 4%) - начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в Фонд социального страхования РФ;

Дебет 91-2 Кредит 69-2 - 3360 руб. (12 000 руб. x 28%) - начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в Пенсионный фонд РФ;

Дебет 91-2 Кредит 69-3-1 - 24 руб. (12 000 руб. x 0,2%) - начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования РФ;

Дебет 91-2 Кредит 69-3-2 - 408 руб. (12 000 руб. x 3,4%) - начислен единый социальный налог в части, подлежащей уплате в территориальный фонд обязательного медицинского страхования.

Порядок уплаты ЕСН

В течение года ежемесячно уплачиваются авансовые взносы по единому социальному налогу. Перечисление авансовых взносов во внебюджетные фонды учитывается по дебету субсчетов счета 69 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 69-1-1 Кредит 51 - перечислен ЕСН в Фонд социального страхования РФ;

Дебет 69-2 Кредит 51 - перечислен ЕСН в Пенсионный фонд РФ;

Дебет 69-3-1 Кредит 51 - перечислен ЕСН в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования;

Дебет 69-3-2 Кредит 51 - перечислен ЕСН в территориальный фонд обязательного медицинского страхования.

Сумма налога в части, подлежащей зачислению в Фонд социального страхования РФ, уменьшается на расходы, связанные с государственным социальным страхованием работников (выплату пособий по временной нетрудоспособности, оплату стоимости путевок и т.д.).

В конце года рассчитывается общая сумма ЕСН к уплате во внебюджетные фонды.

Разница между суммами авансовых платежей и суммой налога, исчисленной по итогам года, перечисляется в соответствующие внебюджетные фонды.

Если авансовые платежи превышают сумму налога, то эта разница возвращается организации или засчитывается в счет предстоящих платежей по налогу.

Сроки уплаты и отчетность

по единому социальному налогу

Сроки уплаты налога

Сумма авансовых платежей по налогу должна быть перечислена во внебюджетные фонды не позднее того дня, в который были получены наличные денежные средства на выплату дохода или сумма дохода была перечислена на банковский счет сотрудника (но не позднее 15-го числа каждого месяца).

Разница между суммами авансовых платежей и суммой налога, исчисленной по итогам года, перечисляется не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи декларации по этому налогу (декларация представляется не позднее 30 марта года, следующего за отчетным).

Налог перечисляется по месту постановки организации на налоговый учет.

Если у организации есть обособленные подразделения (филиалы или представительства), налог уплачивается как по местонахождению головной организации, так и по местонахождению ее подразделений.

Сумма налога, подлежащая уплате по местонахождению подразделений, определяется исходя из суммы дохода, выплачиваемого сотрудникам этих подразделений.

Отчетность по налогу

По единому социальному налогу организация должна представлять в налоговую инспекцию:

- расчет авансовых платежей по единому социальному налогу (по форме, приведенной в Приложении 1 к Приказу МНС России от 29 декабря 2000 г. N БГ-3-07/469);

- налоговую декларацию по единому социальному налогу (по форме, приведенной в Приложении 1 к Приказу МНС России от 29 декабря 2000 г. N БГ-3-07/468).

Дополнительно к этим формам в Фонд социального страхования РФ должна быть представлена расчетная ведомость по форме N 4-ФСС РФ (утверждена Постановлением ФСС РФ от 30 ноября 2000 г. N 113).

В расчете указываются суммы авансовых платежей по ЕСН, которые организация уплачивает в течение года. Расчет заполняется нарастающим итогом с начала каждого года.

Расчет по авансовым платежам составляется в двух экземплярах. Один представляется в налоговую инспекцию, другой остается в организации.

Если у организации есть обособленные подразделения, расчет представляется как по местонахождению организации, так и по местонахождению каждого из ее обособленных подразделений.

В расчете, представляемом по местонахождению обособленных подразделений, указываются только сумма дохода, полученного сотрудниками подразделения, и сумма налога, подлежащая уплате по его местонахождению.

Расчет по авансовым платежам должен представляться в налоговую инспекцию ежемесячно не позднее 20-го числа месяца, следующего за отчетным.

Расчет может быть направлен в налоговую инспекцию по почте. Дата отправки расчета по почте, указанная на почтовом штемпеле, считается днем его представления в инспекцию.

Расчет заполняется в рублях и копейках. Если у организации отсутствует тот или иной показатель, предусмотренный в расчете, то в соответствующей графе ставится прочерк.

Как заполнить расчет по авансовым платежам, покажет пример.

Пример. ЗАО "Актив" уплачивает единый социальный налог по ставке 35,6 процента.

В организации среднесписочная численность сотрудников за январь - февраль 2001 г. составила 22 человека.

В "Активе" работают 3 инвалида, а также 1 сотрудник по договору подряда.

В 2001 г. сотрудникам "Актива" были начислены заработная плата и вознаграждение по договору подряда в сумме:

- в январе - 70 030 руб., в том числе:

инвалидам - 8500 руб.;

вознаграждение по договору подряда - 2000 руб.;

- в феврале - 89 000 руб., в том числе:

инвалидам - 8100 руб.;

вознаграждение по договору подряда - 2000 руб.

Общая сумма заработной платы и вознаграждения по договору подряда за январь и февраль 2001 г. составила:

70 030 руб. + 89 000 руб. = 159 030 руб.,

в том числе:

- инвалидам

8500 руб. + 8100 руб. = 16 600 руб.;

- вознаграждение по договору подряда

2000 руб. + 2000 руб. = 4000 руб.

В 2001 г. за счет средств ФСС РФ было выплачено пособие по временной нетрудоспособности в сумме 13 790 руб., в том числе:

- в январе - 7890 руб.;

- в феврале - 5900 руб.

В феврале 2001 г. 2 сотрудникам организации была выплачена материальная помощь в сумме 3000 руб. Материальная помощь выплачивалась за счет нераспределенной прибыли "Актива".

По строке 100 указывается общая сумма доходов, начисленных сотрудникам за 2001 г., за исключением доходов, выплачиваемых за счет чистой прибыли.

Сумма доходов составит:

159 030 руб. + 13 790 руб. = 172 820 руб.

По строке 200 указываются доходы сотрудников, не облагаемые налогом. Перечень таких доходов приведен в ст.238 части второй НК РФ.

По этой строке бухгалтер "Актива" должен отразить сумму пособия по временной нетрудоспособности в размере 13 790 руб.

При заполнении строки 200 обратите внимание на то, что налоговая база по Фонду социального страхования РФ (столбец 5) должна быть уменьшена на сумму выплат по договорам гражданско - правового характера (договор подряда, поручения и т.д.). Такие выплаты не облагаются ЕСН в части, зачисляемой в Фонд социального страхования РФ.

Поэтому бухгалтер "Актива" должен указать по этой строке в столбце 5:

13 790 руб. + 4000 руб. = 17 790 руб.

По строке 300 указываются суммы выплат сотрудникам, доходы которых не облагаются налогом. Перечень лиц, доходы которых налогом не облагаются, приведен в ст.239 части второй НК РФ.

По этой строке бухгалтер "Актива" должен отразить заработную плату инвалидов в размере 16 600 руб.

По строке 600 указывается сумма средств, направленная на выплату пособий за счет средств Фонда социального страхования РФ.

По этой строке бухгалтер "Актива" должен отразить сумму пособия по временной нетрудоспособности, выплаченную сотрудникам, в размере 13 790 руб.

Расчет авансовых платежей по единому социальному налогу за февраль 2001 г. будет заполнен так:

(в рублях и копейках)

     
   ——————T———————————T——————————————T——————————————T——————————————T——————————————¬
   |Код  |Наименова— |      ПФР     |    ФСС РФ    |   ФФОМС РФ   |     ТФОМС    |
   |стро—|ние показа—+—————————T————+—————————T————+—————————T————+—————————T————+
   |ки   |теля       |по данным|по  |по данным|по  |по данным|по  |по данным|по  |
   |     |           |налого—  |дан—|налого—  |дан—|налого—  |дан—|налого—  |дан—|
   |     |           |платель— |ным |платель— |ным |платель— |ным |платель— |ным |
   |     |           |щика     |на— |щика     |на— |щика     |на— |щика     |на— |
   |     |           |         |ло— |         |ло— |         |ло— |         |ло— |
   |     |           |         |го— |         |го— |         |го— |         |го— |
   |     |           |         |во— |         |во— |         |во— |         |во— |
   |     |           |         |го  |         |го  |         |го  |         |го  |
   |     |           |         |ор— |         |ор— |         |ор— |         |ор— |
   |     |           |         |га— |         |га— |         |га— |         |га— |
   |     |           |         |на  |         |на  |         |на  |         |на  |
   +—————+———————————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+
   |  1  |     2     |    3    |  4 |    5    |  6 |    7    |  8 |    9    | 10 |
   +—————+———————————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+
   | 100 |Объект на— |172820,00|    |172820,00|    |172820,00|    |172820,00|    |
   |     |логообложе—|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |ния нарас— |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |тающим ито—|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |гом с нача—|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |ла года    |         |    |         |    |         |    |         |    |
   +—————+———————————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+
   | 110 |в том числе| 94900,00|    | 94900,00|    | 94900,00|    | 94900,00|    |
   |     |за отчетный|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |месяц      |         |    |         |    |         |    |         |    |
   +—————+———————————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+
   | 200 |Суммы, не  | 13790,00|    | 17790,00|    | 13790,00|    | 13790,00|    |
   |     |подлежащие |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |налогообло—|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |жению, на— |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |растающим  |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |итогом с   |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |начала года|         |    |         |    |         |    |         |    |
   +—————+———————————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+
   | 210 |в том числе|  5900,00|    |  7900,00|    |  5900,00|    |  5900,00|    |
   |     |за отчетный|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |месяц      |         |    |         |    |         |    |         |    |
   +—————+———————————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+
   | 300 |Суммы нало—| 16600,00|    | 16600,00|    | 16600,00|    | 16600,00|    |
   |     |говых льгот|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |нарастающим|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |итогом с   |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |начала года|         |    |         |    |         |    |         |    |
   +—————+———————————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+
   | 310 |в том числе|  8100,00|    |  8100,00|    |  8100,00|    |  8100,00|    |
   |     |за отчетный|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |месяц      |         |    |         |    |         |    |         |    |
   +—————+———————————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+
   | 400 |Налоговая  |142430,00|    |138430,00|    |142430,00|    |142430,00|    |
   |     |база нарас—|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |тающим ито—|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |гом с нача—|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |ла года    |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |(стр. 100 —|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |стр. 200 — |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |стр. 300)  |         |    |         |    |         |    |         |    |
   +—————+———————————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+
   | 410 |в том числе| 80900,00|    | 78900,00|    | 80900,00|    | 80900,00|    |
   |     |за отчетный|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |месяц      |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |(стр. 110 —|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |стр. 210 — |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |стр. 310)  |         |    |         |    |         |    |         |    |
   +—————+———————————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+
   | 500 |Сумма на—  | 39880,40|    |  5537,20|    |   284,86|    |  4842,62|    |
   |     |численных  |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |авансовых  |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |платежей по|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |налогу на— |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |растающим  |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |итогом с   |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |начала года|         |    |         |    |         |    |         |    |
   +—————+———————————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+
   | 510 |в том числе| 22652,00|    |  3156,00|    |   161,80|    |  2750,60|    |
   |     |за отчетный|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |месяц      |         |    |         |    |         |    |         |    |
   +—————+———————————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+
   | 600 |Расходы,   |    х    |  х | 13790,00|    |    х    |  х |    х    |  х |
   |     |произведен—|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |ные на цели|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |государст— |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |венного со—|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |циального  |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |страхова—  |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |ния, нарас—|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |тающим ито—|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |гом с нача—|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |ла года,   |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |всего <6>  |         |    |         |    |         |    |         |    |
   +—————+———————————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+
   | 610 |в том числе|    х    |  х |  5900,00|    |    х    |  х |    х    |  х |
   |     |за отчетный|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |месяц      |         |    |         |    |         |    |         |    |
   +—————+———————————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+
   | 700 |Возмещено  |    х    |  х |    —    |    |    х    |  х |    х    |  х |
   |     |исполни—   |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |тельным ор—|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |ганом      |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |ФСС РФ на— |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |растающим  |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |итогом с   |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |начала го— |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |да <6>     |         |    |         |    |         |    |         |    |
   +—————+———————————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+
   | 710 |в том числе|    х    |  х |    —    |    |    х    |  х |    х    |  х |
   |     |в отчетном |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |месяце     |         |    |         |    |         |    |         |    |
   +—————+———————————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+
   | 800 |Подлежит   |    х    |  х | —8252,80|    |    х    |  х |    х    |  х |
   |     |уплате в   |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |ФСС РФ на— |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |растающим  |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |итогом с   |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |начала года|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |(стр. 500 —|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |стр. 600 + |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |стр. 700)  |         |    |         |    |         |    |         |    |
   +—————+———————————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+
   | 810 |в том числе|    х    |  х | —2744,00|    |    х    |  х |    х    |  х |
   |     |за отчетный|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |месяц      |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |(стр. 510 —|         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |стр. 610 + |         |    |         |    |         |    |         |    |
   |     |стр. 710)  |         |    |         |    |         |    |         |    |
   L—————+———————————+—————————+————+—————————+————+—————————+————+—————————+—————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<6> Сумму расходов и сумму возмещения расходов исполнительным органом ФСС РФ налогоплательщик заполняет самостоятельно, а налоговые органы засчитывают сумму расходов в счет уплаты доли налога, а сумму возмещения - в счет увеличения доли налога, подлежащей перечислению в ФСС РФ. Правильность заполнения налогоплательщиками данных строк 600 - 700 может быть проверена на основании Сведений (отчета) по средствам Фонда социального страхования Российской Федерации.

Справочно: в 2001 г. не подлежат налогообложению:

1. Суммы в соответствии со ст.25 Федерального закона от 27.12.2000 N 150-ФЗ "О федеральном бюджете на 2001 год" с начала года - руб., в т.ч. за отчетный месяц - руб.

_______ _______

2. Суммы в соответствии со ст.26 Федерального закона от 27.12.2000 N 150-ФЗ "О федеральном бюджете на 2001 год" с начала года - руб., в т.ч. за отчетный месяц - руб.

_______ _______

Справочно:

     
   ————————————T————————————————————T———————————————————————————————————————————————————————————————————————————T————————————————¬
   |           |   Налоговая база   |                        Начислено авансовых платежей                       | Численность <7>|
   |           | нарастающим итогом +———————————————————T——————————————————T—————————————————T——————————————————+                |
   |           |    с начала года   |        ПФР        |      ФСС РФ      |      ФФОМС      |       ТФОМС      |                |
   |           +——————T——————T——————+——————————T————————+——————————T———————+——————————T——————+——————————T———————+———T—————T——————+
   |           |  ПФР | фонды|ФСС РФ|  Ставка, | Сумма, |  Ставка, | Сумма,|  Ставка, |Сумма,|  Ставка, | Сумма,|ПФР|фонды|ФСС РФ|
   |           |      |  ОМС |      |  %/руб.  |  руб.  |  %/руб.  |  руб. |  %/руб.  | руб. |  %/руб.  |  руб. |   | ОМС |      |
   +———————————+——————+——————+——————+——————————+————————+——————————+———————+——————————+——————+——————————+———————+———+—————+——————+
   |     1     |   2  |   3  |   4  |     5    |    6   |     7    |   8   |     9    |  10  |    11    |   12  | 13|  14 |  15  |
   +———————————+——————+——————+——————+——————————+————————+——————————+———————+——————————+——————+——————————+———————+———+—————+——————+
   |До         |142430|142430|138430|    28%   |39880,40|   4,0%   |5537,20|   0,2%   |284,86|   3,4%   |4842,62| 22|  22 |  21  |
   |100000 руб.|      |      |      |          |        |          |       |          |      |          |       |   |     |      |
   +———————————+——————+——————+——————+——————————+————————+——————————+———————+——————————+——————+——————————+———————+———+—————+——————+
   |От         |   —  |   —  |   —  |     х    |    —   |     х    |   —   |     х    |   —  |     х    |   —   | — |  —  |   —  |
   |100001 руб.|      |      |      |          |        |          |       |          |      |          |       |   |     |      |
   |до         |      |      |      |          |        |          |       |          |      |          |       |   |     |      |
   |300000 руб.|      |      |      |          |        |          |       |          |      |          |       |   |     |      |
   |в том чис— |      |      |      |          |        |          |       |          |      |          |       |   |     |      |
   |ле:        |      |      |      |          |        |          |       |          |      |          |       |   |     |      |
   +———————————+——————+——————+——————+——————————+————————+——————————+———————+——————————+——————+——————————+———————+———+—————+——————+
   |100000 руб.|   —  |   —  |   —  |28000 руб.|    —   | 4000 руб.|   —   |  200 руб.|   —  | 3400 руб.|   —   | — |  —  |   —  |
   +———————————+——————+——————+——————+——————————+————————+——————————+———————+——————————+——————+——————————+———————+———+—————+——————+
   |сумма, пре—|   —  |   —  |   —  |    15,8% |    —   |   2,2%   |   —   |   0,1%   |   —  |   1,9%   |   —   | х |  х  |   х  |
   |вышающая   |      |      |      |          |        |          |       |          |      |          |       |   |     |      |
   |100000 руб.|      |      |      |          |        |          |       |          |      |          |       |   |     |      |
   +———————————+——————+——————+——————+——————————+————————+——————————+———————+——————————+——————+——————————+———————+———+—————+——————+
   |От         |   —  |   —  |   —  |     х    |    —   |     х    |   —   |     х    |   —  |     х    |   —   | — |  —  |   —  |
   |300001 руб.|      |      |      |          |        |          |       |          |      |          |       |   |     |      |
   |до         |      |      |      |          |        |          |       |          |      |          |       |   |     |      |
   |600000 руб.|      |      |      |          |        |          |       |          |      |          |       |   |     |      |
   |в том чис— |      |      |      |          |        |          |       |          |      |          |       |   |     |      |
   |ле:        |      |      |      |          |        |          |       |          |      |          |       |   |     |      |
   +———————————+——————+——————+——————+——————————+————————+——————————+———————+——————————+——————+——————————+———————+———+—————+——————+
   |300000 руб.|   —  |   —  |   —  |59600 руб.|    —   | 8400 руб.|   —   |  400 руб.|   —  | 7200 руб.|   —   | — |  —  |   —  |
   +———————————+——————+——————+——————+——————————+————————+——————————+———————+——————————+——————+——————————+———————+———+—————+——————+
   |сумма, пре—|   —  |   —  |   —  |     7,9% |    —   |   1,1%   |   —   |   0,1%   |   —  |   0,9%   |   —   | х |  х  |   х  |
   |вышающая   |      |      |      |          |        |          |       |          |      |          |       |   |     |      |
   |300000 руб.|      |      |      |          |        |          |       |          |      |          |       |   |     |      |
   +———————————+——————+——————+——————+——————————+————————+——————————+———————+——————————+——————+——————————+———————+———+—————+——————+
   |Свыше      |   —  |   —  |   —  |     5%   |    —   |11700 руб.|   —   |  700 руб.|   —  | 9900 руб.|   —   | — |  —  |   —  |
   |600000 руб.|      |      |      |          |        |          |       |          |      |          |       |   |     |      |
   +———————————+——————+——————+——————+——————————+————————+——————————+———————+——————————+——————+——————————+———————+———+—————+——————+
   |600000 руб.|   —  |   —  |   —  |83300 руб.|    —   |     х    |   —   |     х    |   —  |     х    |   —   | — |  —  |   —  |
   +———————————+——————+——————+——————+——————————+————————+——————————+———————+——————————+——————+——————————+———————+———+—————+——————+
   |сумма, пре—|   —  |   —  |   —  |  2% (5%) |    —   |     х    |   —   |     х    |   —  |     х    |   —   | х |  х  |   х  |
   |вышающая   |      |      |      |          |        |          |       |          |      |          |       |   |     |      |
   |600000 руб.|      |      |      |          |        |          |       |          |      |          |       |   |     |      |
   |<8>        |      |      |      |          |        |          |       |          |      |          |       |   |     |      |
   +———————————+——————+——————+——————+——————————+————————+——————————+———————+——————————+——————+——————————+———————+———+—————+——————+
   |Итого:     |142430|142430|138430|     х    |39880,40|     х    |5537,20|     х    |284,86|     х    |4842,62| 22|  22 |  21  |
   L———————————+——————+——————+——————+——————————+————————+——————————+———————+——————————+——————+——————————+———————+———+—————+———————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<7> Численность работников, с выплат которых начисляется налог в ПФР и ФОМС, больше численности работников, с выплат которых начисляется налог в ФСС РФ, на число работников, имеющих вознаграждения по договорам гражданско - правового характера, авторским и лицензионным договорам. Численность включает всех работников, независимо от продолжительности их работы в организации.

<8> В соответствии со ст.17 Федерального закона от 05.08.2000 N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" до 1 января 2002 г. в ст.241 Кодекса при определении налоговой базы на каждого отдельного работника с суммы, подлежащей уплате в Пенсионный фонд Российской Федерации, превышающей 600 000 руб., применяется ставка в размере 5 процентов.

Правильность указанных сведений подтверждаю:

Руководитель организации (обособленного подразделения

организации) ИНН В.И. Образцов

_________________________________

подпись расшифровка подписи

Главный бухгалтер организации (обособленного подразделения

организации) ИНН А.В. Зубков

_________________________________

подпись расшифровка подписи

М.П.

Отметки и замечания инспектора

Инспекции МНС России

По настоящему расчету в лицевой счет налогоплательщика начислить (доначислить), уменьшить (нужное подчеркнуть) "По сроку" __________

в Пенсионный фонд Российской Федерации в сумме ______ руб. ______ коп.

в Фонд социального страхования Российской Федерации ______ руб. ______ коп.

в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования ______ руб. ______ коп.

в территориальный фонд обязательного медицинского страхования _______ руб. ______ коп.

должность работника Инспекции МНС России ____________________

подпись

________________________

расшифровка подписи

"___" ____________ 200__ г.

(дата)

Порядок составления декларации

по единому социальному налогу

В налоговой декларации по ЕСН указывается сумма налога, которую организация должна перечислить во внебюджетные фонды по итогам года.

Декларация по единому социальному налогу представляется в налоговую инспекцию ежегодно не позднее 30 марта года, следующего за прошедшим годом.

Декларация может быть направлена в налоговую инспекцию по почте. Дата отправки декларации по почте, указанная на почтовом штемпеле, считается днем ее представления в инспекцию.

Если у организации есть обособленные подразделения, то декларация представляется как по местонахождению организации, так и по местонахождению каждого из ее обособленных подразделений.

В декларации, представляемой по местонахождению обособленных подразделений, указываются только сумма дохода, полученного сотрудниками подразделения, и сумма налога, подлежащая уплате по его местонахождению.

Декларация заполняется в целых рублях. Если у организации отсутствует тот или иной показатель, предусмотренный в расчете, то в соответствующей графе ставится прочерк.

В адресной части декларации указывается полное наименование организации (обособленного подразделения организации), которое должно соответствовать наименованию, указанному в учредительных документах.

Исправления в декларации допускаются, но только в том случае, если они заверены подписями ответственных лиц и печатью организации.

Как заполнить декларацию по единому социальному налогу, покажет пример.

Пример. ЗАО "Актив" уплачивает единый социальный налог по ставке 35,6 процента.

В организации среднесписочная численность сотрудников за 2001 г. составила 22 человека.

В "Активе" работают 3 инвалида, а также 1 сотрудник по договору подряда.

В 2001 г. сотрудникам "Актива" были начислены заработная плата и вознаграждение по договору подряда в сумме 700 300 руб., в том числе:

- инвалидам - 85 000 руб.;

- вознаграждение по договору подряда - 20 000 руб.

В 2001 г. за счет средств ФСС РФ было выплачено пособие по временной нетрудоспособности в сумме 32 780 руб.

В 2001 г. сотрудникам организации была выплачена материальная помощь в сумме 30 000 руб. Материальная помощь выплачивалась за счет нераспределенной прибыли "Актива".

В течение 2001 г. авансовые платежи по ЕСН были уплачены в сумме:

- в Пенсионный фонд РФ - 157 927 руб.;

- в Фонд социального страхования РФ - 14 382 руб.;

- в Федеральный фонд обязательного Медицинского страхования - 1128 руб.;

- в территориальный фонд обязательного медицинского страхования - 19 177 руб.

По строке 0100 указывается общая сумма доходов, начисленных сотрудникам за 2001 г., за исключением доходов, выплачиваемых за счет чистой прибыли.

Сумма таких доходов составит:

700 300 руб. + 32 780 руб. = 733 080 руб.

По строке 0200 указываются доходы сотрудников, не облагаемые налогом. Перечень таких доходов приведен в ст.238 части второй НК РФ.

По этой строке бухгалтер "Актива" должен отразить сумму пособия по временной нетрудоспособности в размере 32 780 руб.

По строке 0210 указываются суммы вознаграждений, выплаченные организацией в течение 2001 г. по гражданско - правовым договорам (договор подряда, поручения и т.д.).

Такие выплаты не облагаются ЕСН в части, зачисляемой в Фонд социального страхования РФ.

Поэтому бухгалтер "Актива" должен указать по этой строке 20 000 руб.

По строке 0300 указываются суммы выплат сотрудникам, доходы которых не облагаются налогом.

Перечень лиц, доходы которых налогом не облагаются, приведен в ст.239 части второй НК РФ.

По этой строке бухгалтер "Актива" должен отразить заработную плату инвалидов в размере 85 000 руб.

По строке 1100 указывается сумма средств, направленная на выплату пособий за счет средств Фонда социального страхования РФ.

По этой строке бухгалтер "Актива" должен отразить сумму пособия по временной нетрудоспособности, выплаченную сотрудникам в 2001 г., в размере 32 780 руб.

Сумма авансовых платежей, уплаченных в течение 2001 г., отражается по строкам 1210 - 1240 декларации:

- по строке 1210 - 157 927 руб.;

- по строке 1220 - 14 382 руб.;

- по строке 1230 - 1128 руб.;

- по строке 1240 - 19 177 руб.

Сумма в строке 1200 составит:

157 927 руб. + 14 382 руб. + 1128 руб. + 19 177 руб. = 192 614 руб.

Декларация по единому социальному налогу за 2001 г. будет заполнена так:

(в рублях)

     
   ——————T————————————T——————T————T————T————————————————————————————————————————T——————¬
   |Код  |Наименование|По    |По  |Рас—|          Ставка налога, %/руб.         |Чис—  |
   |стро—| показателя |данным|дан—|хож—|                                        |лен—  |
   |ки   |            |нало— |ным |де— |                                        |ность,|
   |     |            |гопла—|на— |ние |                                        |чел.  |
   |     |            |тель— |ло— |    |                                        |      |
   |     |            |щика  |го— |    |                                        |      |
   |     |            |      |вого|    |                                        |      |
   |     |            |      |ор— |    |                                        |      |
   |     |            |      |га— |    +——————————T——————————T————————T—————————+      |
   |     |            |      |на  |    |    ПФР   |    ФСС   |  ФФОМС |  ТФОМС  |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   |  1  |      2     |   3  |  4 |  5 |     6    |     7    |    8   |    9    |  10  |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0100|Объект нало—|733080|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |гообложения |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0200|Суммы, не   | 32780|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |подлежащие  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |налогообло— |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |жению во все|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |фонды       |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0210|Суммы, не   | 20000|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |подлежащие  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |налогообло— |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |жению в     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |ФСС РФ (воз—|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |награждения |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |по договорам|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гражданско —|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |правового   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |характера,  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |авторским и |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |лицензионным|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |договорам)  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0300|Суммы нало— | 85000|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |говых льгот |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0400|Налоговая   |615300|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |база ПФР и  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |фондов ОМС  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |за налоговый|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |период для  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |работников с|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |годовой на— |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |логовой ба— |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |зой, всего: |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0100 —|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0200 — |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0300) и|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |должна быть |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |равна       |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0410 +|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0420 + |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0430 + |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0440)  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |в том числе:|      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0410|До          |615300|    |    |   28,0%  |     х    |  0,2%  |   3,4%  |      |
   |     |100000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0420|От          |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |      |
   |     |100001 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |до          |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |300000 руб.,|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |в том числе:|      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0421|100000 руб. |   —  |    |    |28000 руб.|     х    |200 руб.|3400 руб.|      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0422|сумма, пре— |   —  |    |    |   15,8%  |     х    |  0,1%  |   1,9%  |   х  |
   |     |вышающая    |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |100000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0430|От          |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |      |
   |     |300001 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |до          |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |600000 руб.,|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |в том числе:|      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0431|300000 руб. |   —  |    |    |59600 руб.|     х    |400 руб.|7200 руб.|      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0432|сумма, пре— |   —  |    |    |    7,9%  |     х    |  0,1%  |   0,9%  |   х  |
   |     |вышающая    |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |300000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0440|Свыше       |   —  |    |    |     х    |     х    |700 руб.|9900 руб.|      |
   |     |600000 руб.,|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |в том числе:|      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0441|600000 руб. |   —  |    |    |83300 руб.|     х    |    х   |    х    |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0442|сумма, пре— |   —  |    |    | 2,0% (5%)|     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |вышающая    |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |600000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0500|Налоговая   |595300|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |      |
   |     |база ФСС РФ |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |за налоговый|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |период для  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |работников с|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |годовой на— |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |логовой ба— |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |зой, всего: |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0100 —|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0200 — |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0210 — |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0300) и|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |должна быть |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |равна       |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0510 +|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0520 + |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0530 + |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0540)  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |в том числе:|      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0510|До          |595300|    |    |     х    |   4,0%   |    х   |    х    |      |
   |     |100000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0520|От          |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |      |
   |     |100001 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |до          |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |300000 руб.,|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |в том числе:|      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0521|100000 руб. |   —  |    |    |     х    | 4000 руб.|    х   |    х    |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0522|сумма, пре— |   —  |    |    |     х    |   2,2%   |    х   |    х    |   х  |
   |     |вышающая    |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |100000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0530|От          |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |      |
   |     |300001 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |до          |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |600000 руб.,|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |в том числе:|      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0531|300000 руб. |   —  |    |    |     х    | 8400 руб.|    х   |    х    |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0532|сумма, пре— |   —  |    |    |     х    |   1,1%   |    х   |    х    |   х  |
   |     |вышающая    |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |300000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0540|Свыше       |   —  |    |    |     х    |11700 руб.|    х   |    х    |      |
   |     |600000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0600|Начислено   |218247|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |налога за   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |налоговый   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |период, все—|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |го          |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0700 +|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0800 + |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0900 + |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 1000), |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |в том числе:|      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0700|в ПФР, всего|172284|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |(стр. 0710 +|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0720 + |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0730 + |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0740), |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |в том числе:|      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0710|До          |172284|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |100000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0410  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 3 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0410   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 6)      |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0720|От          |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |100001 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |до          |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |300000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0721 +|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0722), |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |в том числе:|      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0721|100000 руб. |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |(стр. 0421  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 6 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0421   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 10)     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0722|сумма, пре— |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |вышающая    |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |100000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0422  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 3 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0422   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 6)      |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0730|От          |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |300001 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |до          |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |600000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0731 +|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0732)  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |в том числе:|      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0731|300000 руб. |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |(стр. 0431  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 6 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0431   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 10)     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0732|сумма, пре— |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |вышающая    |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |300000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0432  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 3 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0432   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 6)      |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0740|Свыше       |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |600000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0741 +|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0742), |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |в том числе:|      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0741|600000 руб. |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |(стр. 0441  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 6 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0441   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 10)     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0742|сумма, пре— |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |вышающая    |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |600000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0442  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 3 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0442   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 6)      |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0800|в ФСС РФ,   | 23812|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |всего       |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0810 +|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0820 + |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0830 + |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0840), |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |в том числе:|      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0810|До          | 23812|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |100000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0510  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 3 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0510   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 7)      |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0820|От          |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |100001 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |до          |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |300000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0821 +|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0822)  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |в том числе:|      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0821|100000 руб. |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |(стр. 0521  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 7 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0521   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 10)     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0822|Сумма, пре— |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |вышающая    |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |100 000 руб.|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0522  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 3 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0522   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 7)      |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0830|От          |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |300001 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |до          |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |600000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0831 +|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0832)  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |в том числе:|      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0831|300000 руб. |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |(стр. 0531  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 7 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0531   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 10)     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0832|Сумма, пре— |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |вышающая    |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |300000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0532  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 3 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0532   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 7)      |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0840|Свыше       |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |600000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0540  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 7 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0540   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 10)     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0900|в федераль— |  1231|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |ный ФОМС,   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |всего       |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0910 +|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0920 + |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0930 + |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0940), |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |в том числе:|      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0910|До          |  1231|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |100000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0410  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 3 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0410   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 8)      |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0920|От          |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |100001 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |до          |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |300000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0921 +|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0922)  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |в том числе:|      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0921|100000 руб. |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |(стр. 0421  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 8 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0421   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 10)     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0922|Сумма, пре— |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |вышающая    |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |100000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0422  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 3 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0422   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 8)      |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0930|От          |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |300001 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |до          |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |600000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0931 +|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0932)  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |в том числе:|      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0931|300000 руб. |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |(стр. 0431  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 8 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0431   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 10)     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0932|Сумма, пре— |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |вышающая    |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |300000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0432  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 3 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0432   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 8)      |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 0940|Свыше       |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |600000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0440  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 8 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0440   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 10)     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 1000|в территори—| 20920|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |альный ФОМС,|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |всего       |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 1010 +|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 1020 + |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 1030 + |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 1040), |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |в том числе:|      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 1010|До          | 20920|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |100000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0410  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 3 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0410   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 9)      |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 1020|От          |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |100001 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |до          |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |300000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 1021 +|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 1022)  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |в том числе:|      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 1021|100 000 руб.|   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |(стр. 0421  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 9 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0421   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 10)     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 1022|сумма, пре— |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |вышающая    |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |100000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0422  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 3 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0422   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 9)      |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 1030|От          |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |300001 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |до          |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |600000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 1031 +|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 1032)  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |в том числе:|      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 1031|300000 руб. |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |(стр. 0431  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 9 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0431   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 10)     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 1032|Сумма, пре— |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |вышающая    |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |300000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0432  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 3 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0432   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 9)      |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 1040|Свыше       |   —  |    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |600000 руб. |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0440  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 9 х     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 0440   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |гр. 10)     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |            |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 1100|Расходы,    | 32780|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |произведен— |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |ные за нало—|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |говый период|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |на цели го— |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |сударствен— |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |ного соци—  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |ального     |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |страхования |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(согласно   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |сведений    |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(отчета) по |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |средствам   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |ФСС РФ),    |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |всего       |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 1110 +|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 1120), |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |в том числе:|      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 1110|в пределах  | 23812|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |начисленной |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |суммы налога|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |за налоговый|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |период      |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 1120|сверх начис—|  8968|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |ленной суммы|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |налога за   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |налоговый   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |период      |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 1200|Перечислено |192614|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |авансовых   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |платежей за |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |налоговый   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |период, все—|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |го          |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 1210 +|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 1220 + |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 1230 + |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 1240)  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |в том числе:|      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 1210|в ПФР       |157927|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 1220|в ФСС РФ    | 14382|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 1230|в Федераль— |  1128|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |ный ФОМС    |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 1240|в территори—| 19177|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |альный ФОМС |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 1300|Подлежит до—| +1821|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |плате (+),  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |зачету либо |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |возврату (—)|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |по итогам   |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |налогового  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |периода,    |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |всего       |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 1310 +|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 1320 + |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 1330 + |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 1340)  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 1310|в ПФР       |+14357|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |(стр. 0700 —|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 1210)  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 1320|в ФСС РФ    |—14382|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |(стр. 0800 —|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 1220 — |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 1110)  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 1330|в Федераль— |  +103|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |ный ФОМС    |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 0900 —|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 1230)  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   +—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+——————+
   | 1340|в территори—| +1743|    |    |     х    |     х    |    х   |    х    |   х  |
   |     |альный ФОМС |      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |(стр. 1000 —|      |    |    |          |          |        |         |      |
   |     |стр. 1240)  |      |    |    |          |          |        |         |      |
   L—————+————————————+——————+————+————+——————————+——————————+————————+—————————+———————
   

НАЛОГ НА ДОХОДЫ ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ

Большинство доходов, выплачиваемых организацией сотрудникам в течение календарного года, облагается налогом на доходы физических лиц. Причем сотрудник может получать доходы как в денежной, так и в натуральной форме (например, товарами или другим имуществом организации).

К доходам, облагаемым налогом, в частности, относятся:

- заработная плата;

- надбавки и доплаты (например, за выслугу лет, стаж работы, совмещение профессий, работу в ночное время и т.д.);

- выплаты, обусловленные районным регулированием оплаты труда (например, за работу в пустынных и безводных местностях, высокогорных районах);

- премии и вознаграждения.

Также доходом, который облагается налогом на доходы физических лиц, является материальная выгода. Материальная выгода возникает:

- если сотрудник получает бесплатно или по сниженным ценам товары (ценные бумаги, работы, услуги) от организации;

- если сотрудник получает от организации заем (ссуду) и уплачивает проценты за пользование денежными средствами по ставке, которая ниже 3/4 ставки рефинансирования Банка России (по займам, выданным в рублях) или 9 процентов годовых (по займам, выданным в валюте).

Выплачивая сотрудникам доходы, организация обязана удержать налог на доходы и перечислить сумму налога в бюджет. В данном случае организация выступает в роли налогового агента.

Налог удерживается непосредственно из суммы дохода, которую получил сотрудник.

Налог исчисляется по ставке 13 процентов. Для некоторых доходов установлены специальные налоговые ставки. По этим ставкам облагаются доходы, полученные:

- в виде дивидендов (налог удерживается по ставке 30%);

- в виде материальной выгоды, которая возникает при получении сотрудником от организации займа или ссуды (налог удерживается по ставке 35%);

- от участия в конкурсах, играх и других мероприятиях, проводимых при рекламе товаров (налог удерживается по ставке 35%);

- сотрудниками организации, которые не являются налоговыми резидентами Российской Федерации (с доходов таких лиц налог удерживается по ставке 30%). При этом налоговыми резидентами не являются физические лица, которые находятся на территории России менее 183 дней в календарном году.

Налогом облагается общая сумма дохода, которую сотрудник получил от организации в календарном месяце, уменьшенная на сумму доходов, не облагаемых налогом, и на сумму налоговых вычетов.

Доходы, не облагаемые налогом

Исчерпывающий перечень доходов, выплачиваемых работникам, которые не облагаются налогом, приведен в ст.217 части второй НК РФ.

К таким доходам, в частности, относятся:

- суммы, выплачиваемые в возмещение вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья;

- выходное пособие, выплачиваемое при увольнении сотрудников;

- компенсации, выплачиваемые сотрудникам при переезде на работу в другую местность;

- компенсации, выплачиваемые в связи с направлением сотрудника в командировку (суточные в пределах установленных норм, оплата проезда и жилья и т.д.);

- единовременная материальная помощь, оказываемая работнику в связи со смертью члена его семьи;

- единовременная материальная помощь, оказываемая работникам, пострадавшим от террористических актов на территории России;

- суммы материальной помощи, не превышающие 2000 руб. в год;

- любые выигрыши и призы, не превышающие 2000 руб. в год, выдаваемые при проведении рекламы товаров (работ, услуг).

Налоговые вычеты

Сумма доходов, полученных сотрудником организации, может быть уменьшена на налоговые вычеты.

Налоговый вычет - это твердая денежная сумма, уменьшающая доход сотрудника при исчислении налога.

Вычеты бывают:

- стандартные;

- социальные;

- имущественные;

- профессиональные.

Организация может уменьшить доход сотрудника только на стандартные налоговые вычеты. Социальные, имущественные и профессиональные организацией не предоставляются. Такие вычеты сотрудник может получить в налоговой инспекции, где он состоит на учете, при подаче декларации о доходах за прошедший год.

Исключение из этого порядка предусмотрено для случаев, когда организация выплачивает доходы физическим лицам (в том числе своим сотрудникам) от операций по купле - продаже принадлежащих им ценных бумаг, а также по гражданско - правовым договорам (например, договору подряда или поручения). В этих случаях организация может предоставить физическим лицам имущественный и профессиональный налоговый вычет.

Порядок предоставления

стандартных налоговых вычетов

Организация может предоставить стандартные налоговые вычеты тем сотрудникам, с которыми заключен трудовой договор. Если физическое лицо выполняет работы по гражданско - правовому договору, то организация не может уменьшать его доход на стандартные вычеты. Эти вычеты сотрудник может получить в налоговой инспекции, где он состоит на учете, при подаче декларации о доходах за прошедший год.

Стандартные налоговые вычеты уменьшают только сумму дохода, облагаемую налогом по ставке 13 процентов.

Если доход сотрудника облагается по другой налоговой ставке (например, 30% или 35%), то сумма этого дохода на стандартные вычеты не уменьшается.

Поэтому организации следует вести раздельный учет доходов, облагаемых по ставке 13 процентов, и доходов, облагаемых по другим ставкам.

Если сотрудник работает в нескольких организациях, то вычеты предоставляются только в одной из них. В какой организации получать вычет, сотрудник решает самостоятельно.

Вычеты предоставляются на основании письменного заявления сотрудника и документов, подтверждающих его право на них (например, копии удостоверения участника ликвидации аварии на Чернобыльской АЭС, инвалида и т.д.).

Доход сотрудников, облагаемый налогом, уменьшается на стандартные налоговые вычеты ежемесячно. Стандартные налоговые вычеты могут быть предоставлены в следующих суммах:

- 3000 руб.;

- 500 руб.;

- 400 руб.;

- 300 руб.

Если доход сотрудника меньше, чем предоставленный ему налоговый вычет, то налог на доходы физических лиц с него не удерживается.

Вычет в размере 3000 рублей

Перечень лиц, имеющих право на вычет в размере 3000 руб. в месяц, приведен в пп.1 п.1 ст.218 части второй НК РФ.

Этот вычет, в частности, предоставляется сотрудникам, которые:

- пострадали на атомных объектах в результате радиационных аварий и испытаний ядерного оружия. В частности, на Чернобыльской АЭС, на объекте "Укрытие", на производственном объединении "Маяк";

- являются инвалидами Великой Отечественной войны;

- стали инвалидами I, II и III групп из-за ранения, контузии или увечья, полученных при защите СССР или Российской Федерации.

Пример. Сотрудник ООО "Пассив" А.Н. Иванов участвовал в ликвидации аварии на Чернобыльской АЭС. Поэтому ему полагается стандартный налоговый вычет в размере 3000 руб. за каждый календарный месяц.

Месячный оклад Иванова в 2001 г. - 4800 руб.

Ежемесячный доход Иванова, облагаемый налогом, составит:

4800 руб. - 3000 руб. = 1800 руб.

В 2001 г. Иванову может быть предоставлен налоговый вычет в сумме:

3000 руб. x 12 мес. = 36 000 руб.

Вычет в размере 500 рублей

Перечень лиц, имеющих право на вычет в размере 500 руб. в месяц, приведен в пп.2 п.1 ст.218 части второй НК РФ.

Этот вычет, в частности, предоставляется сотрудникам, которые:

- являются Героями Советского Союза или Российской Федерации;

- награждены орденом Славы трех степеней;

- стали инвалидами с детства;

- стали инвалидами I и II групп;

- пострадали в атомных и ядерных катастрофах, при условии, что они не имеют права на стандартный налоговый вычет в размере 3000 руб.

Пример. Сотрудник ЗАО "Актив" С.С. Петров является Героем Российской Федерации. Поэтому ему полагается стандартный налоговый вычет в размере 500 руб. за каждый календарный месяц. Месячный оклад Иванова в 2001 г. - 3600 руб.

Ежемесячный доход Иванова, облагаемый налогом, составит:

3600 руб. - 500 руб. = 3100 руб.

В 2001 г. Петрову может быть предоставлен налоговый вычет в сумме:

500 руб. x 12 мес. = 6000 руб.

Вычет в размере 400 рублей

Доход сотрудников, которые не имеют права на вычеты в размере 3000 руб. и 500 руб., должен ежемесячно уменьшаться на стандартный налоговый вычет в размере 400 руб.

Вычет применяется до того момента, пока доход сотрудника, облагаемый налогом по ставке 13 процентов, не превысит 20 000 руб. Начиная с месяца, в котором доход сотрудника превысил 20 000 руб., этот налоговый вычет не применяется.

Пример. Сотрудник ООО "Пассив" К.Б. Яковлев не имеет права на стандартные налоговые вычеты в размере 3000 или 500 руб. Поэтому ему полагается стандартный налоговый вычет в размере 400 руб. до тех пор, пока его доход не превысит 20 000 руб.

Месячный оклад Яковлева в 2001 г. - 6000 руб.

Доход Яковлева превысит 20 000 руб. в апреле 2001 г.:

6000 руб. x 4 мес. = 24 000 руб.

Следовательно, начиная с этого месяца доход сотрудника не уменьшается на вычет в размере 400 руб.

В январе, феврале и марте 2001 г. ежемесячный доход Яковлева, облагаемый налогом, составит:

6000 руб. - 400 руб. = 5600 руб.

Начиная с апреля 2001 г. доход Яковлева, облагаемый налогом, составит 6000 руб.

Если сотрудник работает в организации не с начала года, то вычет предоставляется с учетом дохода, который он получил по прежнему месту работы.

При этом сотрудник должен представить в бухгалтерию справку о доходах по форме N 2-НДФЛ с предыдущего места работы.

Форма справки утверждена Приказом МНС России от 1 ноября 2000 г. N БГ-3-08/379.

Пример. Условия аналогичны предыдущему примеру.

При этом Яковлев устроится на работу в ООО "Пассив" с 1 марта 2001 г. Общая сумма дохода Яковлева по прежнему месту работы составила 7000 руб.

Доход Яковлева превысит 20 000 руб. в мае 2001 г.:

7000 руб. + 6000 руб. x 3 мес. = 25 000 руб.

Следовательно, начиная с этого месяца доход сотрудника не уменьшается на вычет в размере 400 руб.

В марте и апреле 2001 г. доход Яковлева, облагаемый налогом, составит:

6000 руб. - 400 руб. = 5600 руб.

Начиная с мая 2001 г. доход Яковлева, облагаемый налогом, составит 6000 руб.

Вычет в размере 300 рублей

Всем сотрудникам, которые имеют детей, предоставляется налоговый вычет в размере 300 руб. в месяц на каждого ребенка.

Вычет применяется до того момента, пока доход сотрудника, облагаемый налогом по ставке 13 процентов, не превысит 20 000 руб. Начиная с месяца, в котором доход сотрудника превысил 20 000 руб., этот налоговый вычет не применяется.

Налоговый вычет предоставляется на каждого ребенка в возрасте до 18 лет и на учащихся дневной формы обучения до 24 лет.

Вычет должен применяться с месяца рождения ребенка и до конца того года, в котором ребенок достиг указанного возраста (например, если ребенку исполняется 18 лет в феврале 2001 г., то вычет может предоставляться в течение всего 2001 г.).

Пример. Сотрудник ООО "Пассив" К.Б. Яковлев не имеет права на стандартные налоговые вычеты в размере 3000 или 500 руб. Поэтому ему полагается стандартный налоговый вычет в размере 400 руб.

Яковлев имеет двух детей в возрасте 4 и 8 лет. Следовательно, ему должен быть предоставлен налоговый вычет в размере 300 руб. на каждого ребенка.

Месячный оклад Яковлева в 2001 г. - 6000 руб.

Общая сумма налоговых вычетов, на которые имеет право Яковлев, составит:

400 руб. + 300 руб. x 2 = 1000 руб.

Доход Яковлева превысит 20 000 руб. в апреле 2001 г.:

6000 руб. x 4 мес. = 24 000 руб.

Следовательно, начиная с этого месяца доход сотрудника не уменьшается на вычеты в размере 1000 руб.

В январе, феврале и марте 2001 г. доход Яковлева, облагаемый налогом, составит:

6000 руб. - 1000 руб. = 5000 руб.

Начиная с апреля 2001 г. доход Яковлева, облагаемый налогом, составит 6000 руб.

Если сотрудник не состоит в браке, то вычет предоставляется в двойном размере. Воспитывает сотрудник ребенка самостоятельно или уплачивает алименты, значения не имеет.

Если сотрудник, обязанный уплачивать алименты, уклоняется от их уплаты, вычет ему не предоставляется.

Пример. Сотрудник ЗАО "Актив" А.Н. Сомов не имеет права на стандартные налоговые вычеты в размере 3000 или 500 руб. Поэтому ему полагается стандартный налоговый вычет в размере 400 руб.

Сомов в браке не состоит, имеет ребенка в возрасте 4 лет и уплачивает алименты на его содержание. Следовательно, ему должен быть предоставлен налоговый вычет на содержание ребенка в двойном размере - 600 руб. (300 руб. x 2).

Месячный оклад Сомова в 2001 г. - 6000 руб.

Общая сумма налоговых вычетов, на которые имеет право Сомов, составит:

400 руб. + 300 руб. x 2 = 1000 руб.

Доход Сомова превысит 20 000 руб. в апреле 2001 г.:

6000 руб. x 4 мес. = 24 000 руб.

Следовательно, начиная с этого месяца доход сотрудника не уменьшается на вычеты в размере 1000 руб.

В январе, феврале и марте 2001 г. доход Сомова, облагаемый налогом, составит:

6000 руб. - 1000 руб. = 5000 руб.

Начиная с апреля 2001 г. доход Сомова, облагаемый налогом, составит 6000 руб.

Если сотрудник работает в организации не с начала года, то вычет предоставляется с учетом дохода, который он получил по прежнему месту работы.

При этом сотрудник должен представить в бухгалтерию справку о доходах по форме N 2-НДФЛ с предыдущего места работы.

Форма справки утверждена Приказом МНС России от 1 ноября 2000 г. N БГ-3-08/379.

Пример. Условия аналогичны предыдущему примеру.

При этом Сомов устроится на работу в "Актив" с 1 марта 2001 г. Общая сумма дохода Сомова по прежнему месту работы составила 7000 руб.

Доход Сомова превысит 20 000 руб. в мае 2001 г.:

7000 руб. + 6000 руб. x 3 мес. = 25 000 руб.

Следовательно, начиная с этого месяца доход сотрудника не уменьшается на вычеты в размере 1000 руб.

В марте и апреле 2001 г. доход Сомова, облагаемый налогом, составит:

6000 руб. - 1000 руб. = 5000 руб.

Начиная с мая 2001 г. доход Сомова, облагаемый налогом, составит 6000 руб.

Как определить облагаемый доход,

если сотрудник имеет право

на несколько вычетов

Если сотрудник имеет право на несколько стандартных вычетов, размер которых составляет 3000, 500 и 400 руб., ему предоставляется максимальный из них.

Вычет на содержание детей в размере 300 руб. предоставляется независимо от того, пользуется сотрудник другим вычетом или нет.

Пример. Сотрудник ООО "Пассив" А.Н. Иванов принимал участие в ликвидации последствий аварии на Чернобыльской АЭС и является ветераном войны в республике Афганистан. Кроме того, он содержит ребенка в возрасте 15 лет.

Из положенных Иванову вычетов (3000, 500 и 400 руб.) следует выбрать наибольший из них, т.е. вычет в размере 3000 руб.

Помимо этого сотруднику предоставляется налоговый вычет в размере 300 руб. на содержание ребенка. Этот вычет применяется до тех пор, пока доход Иванова, полученный в течение года, не превысит 20 000 руб.

Месячный оклад Иванова - 6000 руб.

Доход Иванова превысит 20 000 руб. в апреле 2001 г.:

6000 руб. х 4 мес. = 24 000 руб.

Следовательно, начиная с этого месяца доход сотрудника не уменьшается на вычет по содержанию ребенка в размере 300 руб.

В январе, феврале и марте 2001 г. Иванов имеет право ежемесячно получать вычеты в сумме:

3000 руб. + 300 руб. = 3300 руб.

Ежемесячный доход Иванова, облагаемый налогом, составит:

6000 руб. - 3300 руб. = 2700 руб.

Начиная с апреля 2001 г. Иванов сможет получать только один вычет - 3000 руб.

С этого времени ежемесячный доход Иванова, облагаемый налогом, составит:

6000 руб. - 3000 руб. = 3000 руб.

Порядок предоставления

профессиональных налоговых вычетов

Как мы указывали выше, при исчислении налога на доходы физических лиц сумма вознаграждения, выплачиваемая по гражданско - правовому договору (например, договор подряда, поручения, авторский договор) может быть уменьшена на профессиональный налоговый вычет.

Профессиональный налоговый вычет - это сумма всех документально подтвержденных затрат, связанных с выполнением работ по гражданско - правовому договору (например, стоимость израсходованных материалов).

Такой вычет предоставляется на основании заявления лица, получающего вознаграждение. Это заявление может быть составлено так:

     
   —————————————————————————————————————————————————————————————————¬
   |                                          Генеральному директору|
   |                                       ЗАО "Актив" К.Б. Яковлеву|
   |                                                 от А.Н. Иванова|
   |                                                                |
   |                           Заявление                            |
   |                                                                |
   |     При исчислении   налога   на  доходы физических  лиц  прошу|
   |уменьшить сумму дохода, причитающегося  мне по договору  подряда|
   |от 20 марта 2002 г.  N 34, на профессиональный налоговый вычет в|
   |сумме 2700 руб.                                                 |
   |     Документы, подтверждающие    мои    расходы,   связанные  с|
   |выполнением работ по договору, прилагаются.                     |
   |                                                                |
   |     4 апреля 2001 г.                                     Иванов|
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Пример. Для оформления дизайна офиса ЗАО "Актив" привлекло А.Н. Иванова по договору подряда. Иванов не является индивидуальным предпринимателем. Вознаграждение по договору составляет 4600 руб. Расходы Иванова, связанные с выполнением работ по договору, составили 2700 руб.

Доход Иванова, облагаемый налогом на доходы физических лиц, составит:

4600 руб. - 2700 руб. = 1900 руб.

Сумма налога на доходы физических лиц, которая подлежит удержанию с суммы вознаграждения Иванова, составит:

1900 руб. х 13% = 247 руб.

Особый порядок предоставления вычета установлен для вознаграждений, выплачиваемых по авторскому договору за создание, исполнение или использование произведений науки, литературы и искусства.

Так, если расходы, связанные с получением авторского вознаграждения, не могут быть подтверждены документально, профессиональный вычет предоставляется в следующих размерах:

     
   ————————————————————————————————————————————————————T————————————¬
   |                 Вид вознаграждения                |Сумма вычета|
   |                                                   |(в процентах|
   |                                                   |  от суммы  |
   |                                                   |начисленного|
   |                                                   |   дохода)  |
   +———————————————————————————————————————————————————+————————————+
   |Создание литературных произведений, в том числе для|     20     |
   |театра, кино, эстрады и цирка                      |            |
   +———————————————————————————————————————————————————+————————————+
   |Создание художественно — графических произведений, |     30     |
   |фоторабот для печати, произведений архитектуры и   |            |
   |дизайна                                            |            |
   +———————————————————————————————————————————————————+————————————+
   |Создание произведений скульптуры, монументально —  |     40     |
   |декоративной живописи, декоративно — прикладного и |            |
   |оформительского искусства, станковой живописи, те— |            |
   |атрально— и кинодекорационного искусства и графики,|            |
   |выполненных в различной технике                    |            |
   +———————————————————————————————————————————————————+————————————+
   |Создание аудиовизуальных произведений (видео—, те— |     30     |
   |ле— и кинофильмов)                                 |            |
   +———————————————————————————————————————————————————+————————————+
   |Создание музыкальных произведений:                 |     40     |
   |музыкально — сценических произведений (опер, бале— |            |
   |тов, музыкальных комедий), симфонических, хоровых, |            |
   |камерных произведений, произведений для духового   |            |
   |оркестра, оригинальной музыки для кино—, теле— и   |            |
   |видеофильмов и театральных постановок              |            |
   +———————————————————————————————————————————————————+————————————+
   |других музыкальных произведений, в том числе подго—|     25     |
   |товленных к опубликованию                          |            |
   +———————————————————————————————————————————————————+————————————+
   |Исполнение произведений литературы и искусства     |     20     |
   +———————————————————————————————————————————————————+————————————+
   |Создание научных трудов и разработок               |     20     |
   +———————————————————————————————————————————————————+————————————+
   |Открытия, изобретения и создание промышленных об—  |     30     |
   |разцов (к сумме дохода, полученного за первые два  |            |
   |года использования)                                |            |
   L———————————————————————————————————————————————————+—————————————
   

Пример. ООО "Пассив" выплачивает С.С. Петрову вознаграждение за создание книги по авторскому договору. Петров не является индивидуальным предпринимателем. Сумма вознаграждения составляет 9800 руб. Документы, подтверждающие расходы по созданию книги, у Петрова отсутствуют.

"Пассив" может предоставить Петрову по его заявлению профессиональный налоговый вычет в сумме:

9800 руб. х 20% = 1960 руб.

Доход Петрова, облагаемый налогом на доходы физических лиц, составит:

9800 руб. - 1960 руб. = 7840 руб.

Сумма налога на доходы физических лиц, которая подлежит удержанию с суммы вознаграждения Петрова, составит:

7840 руб. х 13% = 1019 руб.

Как определить сумму налога, подлежащую

удержанию из доходов сотрудника

При исчислении налога бухгалтеру необходимо:

- определить сумму доходов, облагаемых налогом по специальным налоговым ставкам (30% и 35%);

- определить сумму доходов, облагаемых по обычной ставке (13%).

Сумма налога, подлежащая исчислению по специальным налоговым ставкам и перечислению в бюджет, определяется так:

Сумма доходов, Сумма налога,

облагаемых х Соответствующая = подлежащая исчислению

по ставке 30% ставка налога по специальным

или 35% налоговым ставкам

Сумма налога, подлежащая исчислению по обычной налоговой ставке и перечислению в бюджет, определяется так:

Общая Сумма доходов, Сумма доходов,

(сумма - облагаемых - не облагаемых - Налоговые) х

доходов по специальным налогом вычеты

налоговым ставкам

х 13% = Сумма налога, подлежащая исчислению по ставке 13%

Общая сумма налога, подлежащая удержанию из доходов сотрудника, определяется так:

Сумма налога, Сумма налога, Сумма налога,

подлежащая исчислению + подлежащая = подлежащая удержанию

по специальным исчислению из доходов сотрудника

налоговым ставкам по ставке 13%

Как учесть налог на доходы

физических лиц

Начисление налога на доходы физических лиц отражается с помощью одной из следующих проводок (в зависимости от ситуации) (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 70 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц" - удержан налог на доходы с сумм, выплаченных работникам вашей организации;

Дебет 75 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц" - удержан налог на доходы с сумм дивидендов, выплаченных учредителям (участникам), если они не являются работниками вашей организации;

Дебет 76 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц" - удержан налог на доходы с сумм, выплаченных физическим лицам, если они не являются работниками вашей организации.

Особенности определения суммы дохода,

облагаемого налогом

Порядок налогообложения доходов сотрудников зависит от того, в какой форме он их получает:

- в денежной;

- в натуральной;

- в виде материальной выгоды.

Доход выплачивается в денежной форме

Если доход получен сотрудником в денежной форме, то сумма денежных средств, выплаченная сотруднику, умножается на соответствующую налоговую ставку.

Доход сотрудника, облагаемый налогом по ставке 13 процентов, должен быть уменьшен на сумму необлагаемых доходов и на стандартные налоговые вычеты.

Пример. В ноябре 2001 г. сотруднику ЗАО "Актив" С.С. Петрову были выплачены:

- заработная плата за октябрь в сумме 4800 руб.;

- премия, предусмотренная Положением о премировании, в сумме 2500 руб.;

- материальная помощь в связи со смертью члена семьи в сумме 6000 руб. (налогом не облагается).

Петров является акционером организации. Поэтому ему были начислены и выплачены дивиденды по итогам деятельности организации. Сумма дивидендов составила 56 000 руб. (облагаются налогом на доходы по ставке 30%).

Петров имеет право на стандартный налоговый вычет в размере 400 руб.

Для упрощения порядок начисления единого социального налога и взноса на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний не приводится.

Общая сумма доходов Петрова составит:

4800 руб. + 6000 руб. + 2500 руб. + 56 000 руб. = 69 300 руб.

Сумма налога, исчисленная по специальной налоговой ставке (30%), составит:

56 000 руб. х 30% = 16 800 руб.

Сумма налога, исчисленная по обычной налоговой ставке (13%), составит:

(69 300 руб. - 56 000 руб. - 6000 руб. - 400 руб.) х 13% = 897 руб.

Общая сумма налога, которая подлежит удержанию из дохода Петрова, составит:

16 800 руб. + 897 руб. = 17 697 руб.

В ноябре 2001 г. Петрову должно быть выплачено:

69 300 руб. - 17 697 руб. = 51 603 руб.

Бухгалтеру "Актива" следует сделать следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 20 Кредит 70 - 4800 руб. - начислена заработная плата за октябрь 2001 г.;

Дебет 20 Кредит 70 - 2500 руб. - начислена премия;

Дебет 80 Кредит 70 - 6000 руб. - начислена материальная помощь;

Дебет 70 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц" - 897 руб. - удержан налог на доходы с заработной платы и суммы премии;

Дебет 88 Кредит 75 - 56 000 руб. - начислены дивиденды;

Дебет 75 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц" - 17 697 руб. - удержан налог на доходы с суммы дивидендов;

Дебет 70 Кредит 50 - 12 403 руб. (4800 + 2500 + 6000 - 897) - выплачены из кассы заработная плата за октябрь, материальная помощь и премия;

Дебет 75 Кредит 50 - 39 200 руб. (56 000 - 16 800) - выплачены из кассы дивиденды.

По новому Плану счетов:

Дебет 20 Кредит 70 - 4800 руб. - начислена заработная плата за октябрь 2001 г.;

Дебет 20 Кредит 70 - 2500 руб. - начислена премия;

Дебет 91-2 Кредит 70 - 6000 руб. - начислена материальная помощь;

Дебет 70 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц" - 897 руб. - удержан налог на доходы с заработной платы и суммы премии;

Дебет 84 Кредит 75 - 56 000 руб. - начислены дивиденды;

Дебет 75 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц" - 17 697 руб. - удержан налог на доходы с суммы дивидендов;

Дебет 70 Кредит 50 - 12 403 руб. (4800 + 2500 + 6000 - 897) - выплачены из кассы заработная плата за октябрь, материальная помощь и премия;

Дебет 75 Кредит 50 - 39 200 руб. (56 000 - 16 800) - выплачены из кассы дивиденды.

Доход выплачивается в натуральной форме

Если доход выплачивается в натуральной форме (например, при выдаче заработной платы готовой продукцией), то налогом облагается стоимость имущества, по которой оно передается сотрудникам.

Выручка от передачи сотрудникам имущества облагается:

- НДС;

- налогом на пользователей автомобильных дорог (при передаче готовой продукции, товаров, работ или услуг).

При исчислении налога на доходы физических лиц стоимость имущества, переданного в счет выплаты тех или иных доходов (например, заработной платы, премии, дивидендов и т.д.), увеличивается на сумму НДС (ст.211 части второй НК РФ).

Как правило, стоимость имущества, которое передается в счет выплаты заработной платы или дивидендов, налогом с продаж не облагается. Связано это с тем, что в большинстве регионов такая операция не приравнивается к продаже товаров за наличный расчет.

Однако для того чтобы определить, следует вашей организации в данной ситуации начислять налог с продаж или нет, необходимо исходить из требований законодательства вашего региона. Если стоимость имущества облагается этим налогом, то при исчислении налога на доходы доход сотрудника увеличивается на сумму налога с продаж.

Доход, полученный организацией от передачи имущества сотрудникам, облагается налогом на прибыль в общем порядке.

Налог на доходы физических лиц, НДС, налог на пользователей автомобильных дорог, налог с продаж и налог на прибыль исчисляются исходя из той стоимости имущества, по которой оно передается сотрудникам. Однако если стоимость такого имущества меньше рыночной более чем на 20 процентов, все налоги исчисляются исходя из его рыночной цены.

Пример. В ноябре 2001 г. ЗАО "Актив" начислило сотруднику отдела сбыта А.Н. Иванову заработную плату в сумме 8000 руб. и премию, предусмотренную Положением о премировании, в сумме 7000 руб.

В связи с недостаточностью денежных средств в счет погашения задолженности по зарплате было принято решение выдать Иванову готовую продукцию собственного производства "Актива" (строительные материалы).

По договоренности между Ивановым и администрацией "Актива" материалы передаются по цене 15 000 руб. Себестоимость материалов - 10 000 руб.

В регионе, где работает организация, стоимость имущества, переданного в счет выплаты заработной платы, налогом с продаж не облагается.

Ситуация 1. Рыночная цена материалов составляет 22 000 руб. (без НДС и налога с продаж).

Рыночная цена материалов отклоняется от стоимости, по которой они передаются Иванову, более чем на 20 процентов. Поэтому все налоги исчисляются исходя из их рыночной цены.

Налог на добавленную стоимость, начисленный исходя из рыночной стоимости материалов, составит:

22 000 руб. х 20% = 4400 руб.

Налог на пользователей автодорог, начисленный исходя из рыночной цены строительных материалов, составит:

22 000 руб. х 1% = 220 руб.

Налог на прибыль, исчисленный исходя из рыночной цены материалов, составит:

(22 000 руб. - 10 000 руб. - 220 руб.) х 30% = 3534 руб.

С доходов Иванова удерживается налог на доходы физических лиц в сумме:

(22 000 руб. + 4400 руб.) х 13% = 3432 руб.

Общая сумма налогов, которую "Актив" должен перечислить в бюджет, составит:

4400 руб. + 220 руб. + 3534 руб. + 3432 руб. = 11 586 руб.

Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 43 Кредит 70 - 15 000 руб. (8000 + 7000) - начислены заработная плата и премия Иванову;

Дебет 70 Кредит 46 - 15 000 руб. - выданы заработная плата и премия готовой продукцией;

Дебет 46 Кредит 40 - 10 000 руб. - списана себестоимость готовой продукции;

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 4400 руб. - начислен НДС;

Дебет 26 Кредит 67, субсчет "Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог" - 220 руб. - начислен налог на пользователей автодорог;

Дебет 46 Кредит 26 - 220 руб. - списана сумма налога на пользователей автодорог;

Дебет 46 Кредит 80 - 380 руб. (15 000 - 10 000 - 4400 - 220) - отражена прибыль от передачи готовой продукции в счет выплаты доходов Иванову;

Дебет 70 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц" - 3432 руб. - начислен налог на доходы физических лиц с заработной платы и премии Иванова.

По новому Плану счетов:

Дебет 44 Кредит 70 - 15 000 руб. (8000 + 7000) - начислены заработная плата и премия Иванову;

Дебет 70 Кредит 90-1 - 15 000 руб. - выданы заработная плата и премия готовой продукцией;

Дебет 90-2 Кредит 43 - 10 000 руб. - списана себестоимость готовой продукции;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 4400 руб. - начислен НДС;

Дебет 44 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог" - 220 руб. - начислен налог на пользователей автодорог;

Дебет 90-2 Кредит 44 - 220 руб. - списана сумма налога на пользователей автодорог;

Дебет 90-9 Кредит 99 - 380 руб. (15 000 - 10 000 - 4400 - 220) - отражена прибыль от передачи готовой продукции в счет выплаты доходов Иванову;

Дебет 70 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц" - 3432 руб. - начислен налог на доходы физических лиц с заработной платы и премии Иванова.

Ситуация 2. Рыночная цена материалов (без НДС и налога с продаж) - 16 000 руб.

Рыночная цена материалов отклоняется от стоимости, по которой они передаются Иванову, менее чем на 20 процентов. Поэтому все налоги рассчитываются исходя из той цены, по которой они передаются сотруднику.

Налог на добавленную стоимость составит:

15 000 руб. х 20% : 120% = 2500 руб.

Налог на пользователей автодорог составит:

(15 000 руб. - 2500 руб.) х 1% = 125 руб.

Налог на прибыль составит:

(15 000 руб. - 10 000 руб. - 2500 руб. - 125 руб.) х 30% = 7125 руб.

С доходов Иванова удерживается налог на доходы физических лиц в сумме:

(15 000 руб. - 400 руб.) х 13% = 1898 руб.

Общая сумма налогов, которую "Актив" должен перечислить в бюджет, составит:

2500 руб. + 125 руб. + 570 руб. + 1898 руб. = 5093 руб.

Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие записи.

По старому Плану счетов:

Дебет 43 Кредит 70 - 153 000 руб. (8000 + 7000) - начислены заработная плата и премия Иванову;

Дебет 70 Кредит 46 - 15 000 руб. - выданы заработная плата и премия готовой продукцией;

Дебет 46 Кредит 40 - 10 000 руб. - списана себестоимость готовой продукции;

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 2500 руб. - начислен НДС;

Дебет 26 Кредит 67, субсчет "Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог" - 125 руб. - начислен налог на пользователей автодорог;

Дебет 46 Кредит 26 - 125 руб. - списана сумма налога на пользователей автодорог;

Дебет 46 Кредит 80 - 2375 руб. (15 000 - 10 000 - 2500 - 125) - отражена прибыль от передачи готовой продукции в счет выплаты доходов Иванову;

Дебет 70 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц" - 1898 руб. - начислен налог на доходы физических лиц с заработной платы и премии Иванова.

По новому Плану счетов:

Дебет 44 Кредит 70 - 153 000 руб. (8000 + 7000) - начислены заработная плата и премия Иванову;

Дебет 70 Кредит 90-1 - 15 000 руб. - выданы заработная плата и премия готовой продукцией;

Дебет 90-2 Кредит 43 - 10 000 руб. - списана себестоимость готовой продукции;

Дебет 90-3 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 2500 руб. - начислен НДС;

Дебет 44 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог" - 125 руб. - начислен налог на пользователей автодорог;

Дебет 90-2 Кредит 44 - 125 руб. - списана сумма налога на пользователей автодорог;

Дебет 90-9 Кредит 99 - 2375 руб. (15 000 - 10 000 - 2500 - 125) - отражена прибыль от передачи готовой продукции в счет выплаты доходов Иванову;

Дебет 70 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц" - 1898 руб. - начислен налог на доходы физических лиц с заработной платы и премии Иванова.

При выдаче доходов в натуральной форме удержать налог непосредственно из суммы дохода невозможно.

Поэтому налог может быть удержан из любых других доходов сотрудника, которые он получает в организации (например, из суммы дивидендов, материальной помощи и т.д.).

При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 процентов от суммы выплат, причитающихся к выдаче сотруднику.

Если сотрудник других доходов в организации не получает или срок, в течение которого налог может быть удержан, превышает 12 месяцев, то организация должна сообщить об этом в налоговую инспекцию по месту своего учета и указать сумму задолженности по налогу.

В этой ситуации сумма налога, начисленная к уплате в бюджет при выдаче доходов в натуральной форме, должна быть сторнирована.

Эта операция отражается записью (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

     
        —————————————————————————————————————¬
        |Дебет 70 Кредит 68, субсчет "Расчеты|
        |по  налогу на доходы физических лиц"|  — сторнирована  сумма
        L—————————————————————————————————————
   

налога на доходы физических лиц при невозможности удержать налог из дохода сотрудника.

Данные о сумме выданных доходов указываются в справке о доходах физического лица по форме N 2-НДФЛ (утверждена Приказом МНС России от 1 ноября 2000 г. N БГ-3-08/379).

Справка направляется в налоговую инспекцию, где организация состоит на учете, не позднее одного месяца после получения сотрудником дохода.

Доход получен в виде материальной выгоды

Если сотрудник получает бесплатно или покупает по сниженным ценам товары (работы, услуги) у организации, то налогом облагается разница между ценой таких товаров (работ, услуг), по которой они обычно продаются организацией сторонним покупателям, и их стоимостью, которую оплатил сотрудник. С указанной разницы налог исчисляется по ставке 13 процентов.

Пример. В сентябре 2001 г. ЗАО "Актив" продало готовую продукцию собственного производства (кирпич) своему сотруднику А.Н. Иванову по сниженным ценам.

1000 штук кирпича было продано по цене 4 руб/шт.

Обычно "Актив" реализует та кой же кирпич по рыночной цене - 7 руб/шт. Себестоимость одного кирпича - 2 руб.

Для упрощения предположим, что Иванов не имеет права на стандартные налоговые вычеты. Порядок исчисления налога с продаж не приводится.

Налогом на доходы физических лиц облагается разница между стоимостью кирпича, по которой он продан Иванову, и стоимостью, по которой он обычно продается сторонним покупателям.

Эта разница составила:

(7 руб/шт. - 4 руб/шт.) х 1000 шт. = 3000 руб.

Сумма налога, подлежащая удержанию с Иванова, составит:

3000 руб. х 13% = 390 руб.

Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие проводки.

По старому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 46 - 4000 руб. (1000 шт. х 4 руб/шт.) - отражена выручка от продажи кирпича;

Дебет 50 Кредит 62 - 4000 руб. - оплачен кирпич Ивановым;

Дебет 46 Кредит 40 - 2000 руб. (1000 шт. х 2 руб/шт.) - списана себестоимость кирпича;

Дебет 46 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС" - 1167 руб. (1000 шт. х 7 руб/шт. х 20% : 120%) - начислен НДС исходя из рыночной стоимости кирпича;

Дебет 26 Кредит 67 субсчет "Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог" - 58 руб. ((1000 шт. х 7 руб/шт. - 1167 руб.) х 1%) - начислен налог на пользователей автодорог исходя из рыночной стоимости кирпича;

Дебет 46 Кредит 26 - 58 руб. - списан налог на пользователей автодорог;

Дебет 46 Кредит 80 - 775 руб. (4000 - 2000 - 1167 - 58) - отражена прибыль от продажи кирпича;

Дебет 70 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц" - 390 руб. - начислен налог на доходы с материальной выгоды, полученной Ивановым.

По новому Плану счетов:

Дебет 62 Кредит 90-1 - 4000 руб. (1000 шт. х 4 руб/шт.) - отражена выручка от продажи кирпича;

Дебет 50-1 Кредит 62 - 4000 руб. - оплачен кирпич Ивановым;

Дебет 90-2 Кредит 43 - 2000 руб. (1000 шт. х 2 руб/шт.) - списана себестоимость кирпича;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет "Расчеты по НДС" - 1167 руб. (1000 шт. х 7 руб/шт. х 20% : 120%) - начислен НДС исходя из рыночной стоимости кирпича;

Дебет 44 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на пользователей автомобильных дорог" - 58 руб. ((1000 шт. х 7 руб/шт. - 1167 руб.) х 1%) - начислен налог на пользователей автодорог исходя из рыночной стоимости кирпича;

Дебет 90-2 Кредит 44 - 58 руб. - списан налог на пользователей автодорог;

Дебет 90-9 Кредит 99 - 775 руб. (4000 - 2000 - 1167 - 58) - отражена прибыль от продажи кирпича;

Дебет 70 Кредит 68 субсчет "Расчеты по налогу на доходы физических лиц" - 390 руб. - начислен налог на доходы с материальной выгоды, полученной Ивановым.

Если сотрудник получает от организации заем (ссуду), то материальная выгода возникает при условии, что он уплачивает проценты за пользование денежными средствами по ставке, которая ниже 3/4 ставки рефинансирования Банка России (по займам, выданным в рублях) или 9 процентов годовых (по займам, выданным в валюте).

Налог на доходы с материальной выгоды сотрудник должен уплатить самостоятельно при подаче в налоговую инспекцию декларации о доходах за прошедший год.

Однако сотрудник может поручить уплату налога организации. В этом случае он должен оформить нотариально заверенную доверенность. В доверенности необходимо указать, что организация выступает в роли налогового представителя сотрудника.

Для определения суммы материальной выгоды бухгалтеру необходимо:

1) рассчитать сумму процентов по заемным средствам исходя из 3/4 ставки рефинансирования Банка России (по займам, выданным в рублях) или 9 процентов годовых (по займам, выданным в валюте);

2) вычесть из суммы процентов, определенных исходя из 3/4 ставки рефинансирования Банка России (по займам, выданным в рублях) или 9 процентов годовых (по займам, выданным в валюте), сумму процентов, которую должен уплатить сотрудник по займу.

По займам, выданным в рублях, сумма процентов рассчитывается исходя из 3/4 ставки рефинансирования Банка России по формуле:

Количество дней

3/4 ставки нахождения суммы займа

Сумма займа х рефинансирования х у сотрудника (с момента :

Банка России выдачи займа до момента

уплаты процентов по нему

или возврата займа)

: Количество дней в году

По займам, выданным в валюте, сумма процентов рассчитывается исходя из 9 процентов годовых по формуле:

Количество дней

нахождения суммы займа

Сумма займа х 9% х у сотрудника (с момента : Количество дней

выдачи займа до момента в году

уплаты процентов по нему

или возврата займа)

С суммы материальной выгоды налог удерживается по ставке 35 процентов.

Сроки уплаты и отчетность

по налогу на доходы физических лиц

Сроки уплаты налога

на доходы физических лиц

Налог должен быть перечислен в бюджет не позднее того дня, в котором были получены наличные денежные средства на выплату дохода или сумма дохода была перечислена на банковский счет сотрудника.

Если доход выплачивается в натуральной форме или получен сотрудником в виде материальной выгоды, налог перечисляется в бюджет не позднее того дня, который следует за днем фактического удержания налога.

Налог перечисляется по месту постановки организации на налоговый учет.

Если у организации есть обособленные подразделения (филиалы или представительства), налог уплачивается как по местонахождению головной организации, так и по местонахождению ее подразделений.

Сумма налога, подлежащая уплате по местонахождению подразделений, определяется исходя из суммы дохода, выплачиваемого сотрудникам этих подразделений.

Если общая сумма удержанного налога, подлежащая уплате в бюджет, составляет менее 100 руб., она добавляется к сумме налога, подлежащей перечислению в следующем месяце. В любом случае эта сумма должна перечисляться не позднее декабря текущего года.

Отчетность по налогу

В конце года на каждого сотрудника организации составляется Справка о доходах физического лица по форме N 2-НДФЛ (утверждена Приказом МНС России от 1 ноября 2000 г. N БГ-3-08/379).

В Справке указываются все доходы, полученные сотрудником организации, облагаемые налогом на доходы физических лиц. Обращаем ваше внимание на то, что доходы, которые этим налогом не облагаются, в справке не отражаются.

Справка заполняется на основании данных, отраженных в Налоговой карточке по учету доходов и налога на доходы физических лиц (форма N 1-НДФЛ).

Справка составляется на каждого сотрудника организации или на каждое лицо, которому организация выплачивала доходы в течение года (за исключением индивидуальных частных предпринимателей).

Справки о доходах направляются в налоговую инспекцию по месту регистрации организации ежегодно не позднее 1 апреля года, следующего за прошедшим годом.

Из этого порядка есть исключения. Если удержать налог с доходов сотрудника невозможно (например, при выдаче дохода в натуральной форме) или срок, в течение которого налог может быть удержан, превышает 12 месяцев, то организация должна направить Справку о доходах этого сотрудника в налоговую инспекцию не позднее одного месяца со дня получения им дохода.

Также Справка должна выдаваться сотрудникам организации по их требованию.

Справка может быть заполнена на пишущей машинке или принтере. Заполнение Справки от руки, а также внесение исправлений в справку не допускаются.

Если какой-либо из показателей, предусмотренных в справке, отсутствует, то такой показатель не заполняется. Незаполненные поля справки прочеркивать нельзя.

Все суммы, за исключением сумм налога на доходы, отражаются в рублях и копейках (через точку). Если копейки в тех или иных данных о доходах отсутствуют, то в Справке ставится два нуля.

Сумма налога на доходы, удержанная или подлежащая удержанию с сотрудника, отражается в Справке только в целых рублях.

Обращаем ваше внимание на то, что в Справке указываются коды видов документов, удостоверяющих личность, полученных доходов, налоговых вычетов и регионов Российской Федерации.

Все эти коды приведены в Приложении к Приказу МНС России от 1 ноября 2000 г. N БГ-3-08/379.

Как заполнить Справку о доходах физического лица, покажет пример.

Пример. В 2001 г. сотруднику ЗАО "Актив" А.Н. Иванову был установлен оклад 5600 руб. (код дохода 2000).

Общая сумма заработной платы, начисленной Иванову в 2001 г., составила 67 200 руб.

Помимо заработной платы в 2001 г. Иванов получил следующие доходы:

- в январе - материальную помощь в связи с тяжелым финансовым положением в сумме 5000 руб. (код дохода 2760);

- в апреле - материальную выгоду от приобретения у организации товаров по сниженным ценам в сумме 12 000 руб. (код дохода 2630);

- в мае, июне, июле - материальную выгоду по заемным средствам, полученным от организации, в сумме 800 руб. за каждый месяц (код дохода 2610). Общая сумма полученной материальной выгоды составила 2400 руб. (800 руб. х 3 мес.);

- в августе - ценный подарок стоимостью 3000 руб. (код дохода 2720);

- в сентябре - ценный приз стоимостью 6000 руб., выданный в связи с проведением рекламной кампании (код дохода 2740);

- в ноябре - материальную помощь в связи со смертью члена его семьи в сумме 7000 руб. (в справке не указывается).

Иванов не имеет права на стандартные налоговые вычеты в размере 3000 или 500 руб. Поэтому ему полагается стандартный налоговый вычет в размере 400 руб.

Сумма налога на доходы, удержанная с Иванова в 2001 г., составила:

- с доходов, облагаемых по ставке 13 процентов, - 10 660 руб.;

- с доходов, облагаемых по ставке 35 процентов, - 2240 руб.

Налог на доходы был перечислен в бюджет полностью.

В графе 2.1 (строка 2) приводится сумма доходов, облагаемых налогом на доходы физических лиц по ставке 13 процентов, по их видам (заработная плата, материальная помощь и т.д.).

В графе 2.2 (строка 2) отражается сумма доходов, облагаемых налогом по ставке 13 процентов, полученных Ивановым в каждом месяце 2001 г.

При этом сумма материальной помощи и стоимость ценного подарка, полученные Ивановым в январе и августе 2001 г., указываются только в сумме, превышающей 2000 руб.

Обратите внимание, что графа 2.2.1 (строка 2) заполняется, если сотруднику выплачен только один из видов доходов, которые частично не подлежат налогообложению согласно п.28 ст.217 части второй НК РФ (например, подарок или материальная помощь).

Если таких доходов два или более, то они указываются в разд.II второго листа Справки.

Так как Иванову выплачивалась материальная помощь и выдавался подарок, эта графа бухгалтером "Актива" не заполняется.

В графе 2.3 (строка 2) указывается сумма стандартных налоговых вычетов, на которые имеет право Иванов.

Так как доход Иванова превысил 20 000 руб. в апреле 2001 г., он имеет право пользоваться стандартным налоговым вычетом в январе, феврале и марте 2001 г.

Общая сумма стандартного налогового вычета, на который имеет право Иванов, составит 1200 руб.

Эту сумму бухгалтер "Актива" должен указать в графе 2.3 (строка 2) Справки.

Для того чтобы заполнить графу 2.4.1 (строка 2), бухгалтеру следует сложить все показатели, приведенные в графе 2.1 (за исключением показателей, приведенных в столбце "Сумма вычета").

Общая сумма дохода Иванова, указываемая в этой графе, составит:

67 200 руб. + 12 000 руб. + 3000 руб. + 5000 руб. = 87 200 руб.

В графе 2.4.2 (строка 2) указывается общая сумма дохода Иванова (графа 2.4.1) за минусом всех налоговых вычетов (графы 2.1 и 2.3).

Бухгалтер "Актива" должен указать по этой графе:

87 200 руб. - 2000 руб. - 2000 руб. - 1200 руб. = 82 000 руб.

В графе 4.1 (строка 4) указываются доходы, облагаемые налогом по ставке 35 процентов.

Бухгалтер "Актива" должен указать по этой графе сумму материальной выгоды по заемным средствам (2400 руб.) и стоимость приза, выданного при проведении рекламной кампании (6000 руб.), полученные Ивановым.

Обращаем ваше внимание на то, что стоимость призов облагается налогом на доходы, если она превышает 2000 руб. Поэтому в графе 4.1 (строка 4) бухгалтеру необходимо отразить 2000 руб. в столбце "Сумма вычета".

Для того чтобы заполнить графу 4.2.1 (строка 4), бухгалтеру следует сложить все показатели, приведенные в графе 4.1 (за исключением показателя, приведенного в столбце "Сумма вычета").

Общая сумма дохода Иванова, указываемая в этой графе, составит:

2400 руб. + 6000 руб. = 8400 руб.

В графе 4.2.2 (строка 4) указывается общая сумма дохода Иванова (графа 4.2.1) за минусом вычета, указанного в графе 4.1 (столбец "Сумма вычета").

Бухгалтер "Актива" должен указать по этой графе:

8400 руб. - 2000 руб. = 6400 руб.

На втором листе Справки бухгалтер "Актива" должен указать доходы Иванова, которые уменьшаются на 2000 руб. в соответствии с п.28 ст.217 части второй НК РФ.

К таким доходам относятся материальная помощь, полученная Ивановым в связи с тяжелым финансовым положением (5000 руб.), и стоимость подарка (3000 руб.).

Справка о доходах Иванова за 2001 г. будет заполнена так <9>:

     
   ————————————————————————————————
   

<9> Не приводится.

ВЗНОС НА СТРАХОВАНИЕ ОТ НЕСЧАСТНЫХ СЛУЧАЕВ

НА ПРОИЗВОДСТВЕ И ПРОФЗАБОЛЕВАНИЙ

Заработная плата и другие доходы, начисленные сотрудникам организации, облагаются взносом на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

Форма выдачи заработной платы и других доходов (денежная или натуральная) при исчислении взноса значения не имеет.

Взносы начисляются также на заработную плату сотрудников, работающих по договору подряда (поручения), если страхование от несчастных случаев и профзаболеваний предусмотрено условиями этого договора.

Помимо заработной платы к выплатам, облагаемым взносом, относятся:

- надбавки и доплаты (например, за выслугу лет, стаж работы, совмещение профессий, работу в ночное время и т.д.);

- выплаты, обусловленные районным регулированием оплаты труда (например, за работу в пустынных и безводных местностях, высокогорных районах);

- премии и вознаграждения.

Взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний перечисляется в Фонд социального страхования РФ.

Доходы, не облагаемые взносом

Страховыми взносами не облагаются те доходы, которые указаны в Перечне выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования РФ (утвержден Постановлением Правительства РФ от 7 июля 1999 г. N 765).

К таким доходам, в частности, относятся:

- суммы, выплачиваемые в возмещение вреда, причиненного увечьем или иным повреждением здоровья;

- суммы, выплачиваемые в качестве компенсации стоимости натурального довольствия, которое полагается сотрудникам по закону (например, работникам таможенных органов, прокуратуры, военнослужащим и т.д.);

- выходное пособие и компенсация за неиспользованный отпуск, выплачиваемые при увольнении сотрудников;

- пособие по временной нетрудоспособности;

- компенсации, выплачиваемые сотрудникам при переезде на работу в другую местность;

- компенсации, выплачиваемые в связи с направлением сотрудника в командировку (суточные в пределах установленных норм, оплата проезда и жилья и т.д.);

- материальная помощь, оказываемая работнику в связи со смертью члена его семьи или постигшим его стихийным бедствием, пожаром, похищением имущества;

- единовременная материальная помощь, оказываемая работникам, пострадавшим от террористических актов на территории России.

Исчисление суммы взноса,

причитающейся к уплате

Сумма взноса, подлежащая перечислению в Фонд социального страхования РФ, определяется исходя из тарифа, установленного для организации.

Тариф страховых взносов определяется в зависимости от того, к какой группе (классу) профессионального риска относится организация.

Все организации разделены на 22 класса профессионального риска. Например, организации розничной торговли относятся к I классу, почтовой связи - ко II, музеи - к III и т.д.

Полный перечень организаций с отнесением их к тому или иному классу профессионального риска приведен в Приложении к Правилам отнесения отраслей (подотраслей) экономики к классу профессионального риска (утверждены Постановлением Правительства РФ от 31 августа 1999 г. N 975).

Каждому классу профессионального риска установлен свой тариф страховых взносов от 0,2 до 8,5 процента.

Тариф страховых взносов ежегодно устанавливается федеральным законом. Тарифы страховых взносов на 2001 г. установлены Федеральным законом от 12 февраля 2001 г. N 17-ФЗ.

Класс профессионального риска определяется в зависимости от основного вида деятельности организации.

Для некоммерческой организации основным считается тот вид деятельности, в котором по итогам предыдущего года средняя численность работников имеет наибольший удельный вес в общей численности работников организации.

Для коммерческой организации основным считается тот вид деятельности, от которого по итогам предыдущего года получена наибольшая сумма выручки.

Поэтому, чтобы определить основной вид деятельности вашего предприятия на текущий год, следует по итогам прошлого года рассчитать, какую долю занимает выручка от продажи продукции (работ, услуг) по каждому виду деятельности в ее общей сумме. Вид деятельности, по которому получена наибольшая выручка, будет основным.

Пример. ООО "Пассив" имеет в своем составе сеть розничных магазинов и гостиницу.

Розничная торговля относится к I классу профессионального риска (страховой тариф - 0,2%), гостиничное хозяйство - ко II классу (страховой тариф - 0,3%).

Общая сумма выручки от продажи товаров и услуг за 2000 г. составила 2 000 000 руб., в том числе:

- от продажи товаров - 1 600 000 руб.;

- от оказания гостиничных услуг - 400 000 руб.

Доля выручки от разных видов деятельности составляет:

- от продажи товаров:

(1 600 000 руб. : 2 000 000 руб.) х 100% = 80%;

- от оказания гостиничных услуг:

(400 000 руб. : 2 000 000 руб.) х 100% = 20%.

Так как наибольшая выручка получена от розничной торговли, "Пассив" относится к I классу профессионального риска.

Организация может получить одинаковую сумму выручки от разных видов деятельности. В этом случае основной считается деятельность, имеющая наиболее высокий класс профессионального риска.

Пример. Условия аналогичны предыдущему примеру.

При этом организация получила выручку в размере:

- 1 000 000 руб. - от продажи товаров в розницу;

- 1 000 000 руб. - от оказания гостиничных услуг.

ООО "Пассив" относится ко II (наиболее высокому) классу профессионального риска.

Обособленные подразделения организации, выделенные на отдельный баланс, относятся к тем отраслям, которые соответствуют основному виду их деятельности.

Подразделения, не выделенные на отдельный баланс, которые осуществляют внутренние перевозки, снабженческо - сбытовую деятельность, а также базы, склады и пункты связи относятся к тому же классу профессионального риска, что и создавшая их организация.

Основной вид деятельности указывается организацией в Заявлении о регистрации в качестве страхователя юридического лица по месту нахождения и Заявлении о регистрации в качестве страхователя юридического лица по месту нахождения обособленного подразделения.

Эти заявления представляются в территориальные отделения Фонда социального страхования РФ при постановке организации на учет.

Организация обязана ежегодно не позднее 1 апреля представлять в Фонд социального страхования РФ по месту своей регистрации справку - подтверждение основного вида деятельности и копию пояснительной записки к бухгалтерскому балансу за предыдущий год.

Форма справки приведена в Приложении 1 к Порядку подтверждения основного вида деятельности страхователя по обязательному социальному страхованию от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, утвержденному Постановлением ФСС РФ от 16 марта 2001 г. N 24.

После получения этих документов Фонд направляет в организацию уведомление, в котором указывается страховой тариф, установленный для организации.

Сумма взноса, подлежащая уплате в ФСС РФ, определяется так:

Выплаты, начисленные Тариф Сумма взноса,

сотрудникам, облагаемые x страховых = подлежащая

взносом взносов уплате в ФСС РФ

Пример. Месячная заработная плата сотрудников ЗАО "Актив" составляет 900 000 руб. "Актив" занимается производством меди и относится к XVI классу профессионального риска. Для этого класса тариф установлен в размере 3 процентов от заработной платы.

Ежемесячно бухгалтер "Актива" должен перечислять взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний в сумме:

900 000 руб. х 3% = 27 000 руб.

Сумма взноса, причитающаяся к уплате, может быть уменьшена:

- на сумму пособий по временной нетрудоспособности, выплачиваемых в связи с несчастным случаем на производстве и профессиональным заболеванием;

- на сумму единовременных и ежемесячных страховых выплат, если в период работы сотрудника организации наступил страховой случай (например, сотрудник получил увечье) и т.д.

Исчисление взноса с выплат по договорам

гражданско - правового характера

Взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний с выплат по гражданско - правовым договорам начисляется исходя из того тарифа, который установлен для организации.

Если условия договора не предусматривают страхование человека, получающего вознаграждение, от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, взнос начислять не нужно.

Пример. ООО "Пассив" начислило вознаграждение А.Н. Сомову за выполнение работ по договору подряда.

Сомов не является индивидуальным предпринимателем.

Сумма вознаграждения составила 1800 руб. Договор подряда предусматривает страхование Сомова от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.

"Пассив" занимается производством радиоизмерительных приборов и относится к XII классу профессионального риска (код по ОКОНХ 14323).

Для "Пассива" тариф взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний установлен в размере 1,5 процента.

С суммы вознаграждения Сомова "Пассив" должен уплатить взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в сумме:

1800 руб. х 1,5% = 27 руб.

Отражение взноса в учете

Суммы начисленного взноса учитываются на счете 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов).

Для этого к счету 69 необходимо открыть субсчет 69-1 "Расчеты по социальному страхованию".

Так как в Фонд социального страхования РФ зачисляется как взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, так и единый социальный налог, субсчет 69-1 разбейте на два субсчета второго порядка:

- 69-1-1 "Расчеты с Фондом социального страхования РФ по единому социальному налогу";

- 69-1-2 "Расчеты с Фондом социального страхования РФ по взносам на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний".

Взносы на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний начисляются по дебету тех же счетов бухгалтерского учета, на которых отражается начисление заработной платы работникам вашей организации.

При начислении взносов сделайте запись по кредиту субсчета 69-1-2 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 08 (20, 23, 25, 26, 28, 29...) Кредит 69-1-2 - начислены взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний.

При перечислении взносов на страхование от несчастных случаев и профессиональных заболеваний делается запись по дебету субсчета 69-1-2 (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 69-1-2 Кредит 51 - перечислены взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний в Фонд социального страхования РФ.

Пример. Металлургическому заводу по производству цветных металлов (коды по ОКОНХ 12200 - 12810, XVII класс профессионального риска) установлен тариф страховых взносов на социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний в размере 3,4 процента.

Работникам завода была начислена заработная плата в сумме 500 000 руб., в том числе:

- работникам основного производства - 200 000 руб.;

- работникам вспомогательных производств - 300 000 руб.

Бухгалтер завода должен сделать проводки (одинаково как по старому, так и по новому Плану счетов):

Дебет 20 Кредит 70 - 200 000 руб. - начислена зарплата работникам, занятым в основном производстве;

Дебет 20 Кредит 69-1-2 - 6800 руб. (200 000 руб. x 3,4%) - начислен взнос на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний с заработной платы работников, занятых в основном производстве;

Дебет 23 Кредит 70 - 300 000 руб. - начислена заработная плата работникам, занятым в цехах вспомогательных производств;

Дебет 23 Кредит 69-1-2 - 10 200 руб. (300 000 руб. x 3,4%) - начислен взнос на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний с заработной платы работников, занятых в цехах вспомогательных производств;

Дебет 69-1-2 Кредит 51 - 17 000 руб. (6800 + 10 200) - перечислен взнос на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний в Фонд социального страхования РФ.

Сроки уплаты и отчетность по взносу

Сроки уплаты взноса

Суммы страховых взносов перечисляются в Фонд социального страхования РФ ежемесячно в срок, установленный для получения средств на выплату заработной платы за истекший месяц.

Отчетность по взносу

Суммы начисленного взноса указываются в расчетной ведомости по форме N 4-ФСС РФ (утверждена Постановлением ФСС РФ от 30 ноября 2000 г. N 113).

В расчетной ведомости указывается сумма единого социального налога и взноса на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний, подлежащая перечислению в ФСС РФ.

Также в ведомости указываются все расходы, осуществляемые за счет средств Фонда социального страхования РФ (выплата пособий по временной нетрудоспособности, беременности и родам и т.д.).

Ведомость должна представляться в ФСС РФ ежеквартально не позднее 15-го числа того месяца, который следует за прошедшим кварталом.

Налоговая инспекция имеет право потребовать представления разд.I ведомости.

Ведомость может быть направлена в ФСС РФ по почте. Дата отправки ведомости по почте, указанная на почтовом штемпеле, считается днем ее представления в ФСС РФ.

Форма расчетной ведомости состоит из трех разделов.

В разд.I указываются:

- сумма единого социального налога, который подлежит перечислению в ФСС РФ;

- расходы на социальное страхование сотрудников организации (например, выплату пособий, оплату путевок на санаторно - курортное лечение и т.д.).

Раздел II заполняют только организации, уплачивающие единый налог на вмененный доход.

В разд.III указываются:

- сумма взноса на страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний, которая подлежит перечислению в ФСС РФ;

- расходы на возмещение ущерба сотрудникам, пострадавшим в результате несчастного случая на производстве или профзаболевания (например, расходы на выдачу единовременных и ежемесячных страховых выплат).

Как заполнить расчетную ведомость, покажет пример.

Пример. ООО "Пассив" занимается обработкой цветных металлов (XIII класс профессионального риска). За I квартал 2001 г. сотрудникам организации была начислена заработная плата в сумме 1 300 000 руб., в том числе в январе - 420 000 руб., в феврале - 455 000 руб., в марте - 425 000 руб.

"Пассив" уплачивает ЕСН в Фонд социального страхования РФ по ставке 4 процента. В I квартале 2001 г. в Фонд социального страхования РФ был начислен ЕСН в сумме:

- в январе - 16 800 руб. (420 000 руб. x 4%);

- в феврале - 18 200 руб. (455 000 руб. x 4%);

- в марте - 17 000 руб. (425 000 руб. x 4%).

В течение I квартала ЕСН был уплачен:

- за январь - платежным поручением от 5 февраля 2002 г. N 17 в сумме 16 800 руб.;

- за февраль - платежным поручением от 5 марта 2002 г. N 45 в сумме 13 700 руб.

В феврале ООО "Пассив" выплатило пособие по временной нетрудоспособности за 20 дней на сумму 4500 руб.

В марте были оплачены две путевки на 24 дня на санаторно - курортное лечение сотрудников организации. Стоимость одной путевки составила 8400 руб. Общая сумма расходов по оплате путевок составила 16 800 руб. (8400 руб. x 2 шт.).

Организация уплачивает взнос на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний по тарифу 1,7 процента.

За I квартал 2001 г. страховые взносы были начислены в следующих размерах:

- в январе - 7140 руб. (420 000 руб. x 1,7%);

- в феврале - 7735 руб. (455 000 руб. x 1,7%);

- в марте - 7225 руб. (425 000 руб. x 1,7%).

В течение I квартала 2001 г. взнос был уплачен:

- за январь - платежным поручением от 5 февраля 2002 г. N 18 в сумме 7140 руб.;

- за февраль - платежным поручением от 5 марта 2002 г. N 46 в сумме 7735 руб.

В результате несчастного случая на производстве ООО "Пассив" в I квартале 2001 г. выплатило пострадавшим сотрудникам:

- в январе - единовременные страховые выплаты в сумме 16 000 руб.;

- в январе, феврале и марте - ежемесячные страховые выплаты по 2000 руб.

Так как организация не переведена на уплату единого налога на вмененный доход, бухгалтеру "Пассива" необходимо заполнить только разд.I и III ведомости.

Разделы I и III расчетной ведомости за I квартал 2001 г. будут заполнены так:

Таблица 1

Расчеты по единому социальному налогу

     
   —————————————————T—————T———————T——————————————T——————————————————¬
   |                | Код |Всего с|  в том числе |из них с разбивкой|
   |                |строк| начала|  за квартал  |    по месяцам    |
   |                |     |  года |              |                  |
   +————————————————+—————+———————+——————————————+——————————————————+
   |        1       |  2  |   3   |       4      |         5        |
   +————————————————+—————+———————+———————T——————+——————————T———————+
   |Начислен единый |  1  | 52 000|I кв.  |52 000|январь    | 16 800|
   |социальный налог|     |       |       |      +——————————+———————+
   |(взнос)         |     |       |       |      |февраль   | 18 200|
   |                |     |       |       |      +——————————+———————+
   |                |     |       |       |      |март      | 17 000|
   |                |     |       +———————+——————+——————————+———————+
   |                |     |       |II кв. |   —  |апрель    |       |
   |                |     |       |       |      +——————————+———————+
   |                |     |       |       |      |май       |       |
   |                |     |       |       |      +——————————+———————+
   |                |     |       |       |      |июнь      |       |
   |                |     |       +———————+——————+——————————+———————+
   |                |     |       |III кв.|   —  |июль      |       |
   |                |     |       |       |      +——————————+———————+
   |                |     |       |       |      |август    |       |
   |                |     |       |       |      +——————————+———————+
   |                |     |       |       |      |сентябрь  |       |
   |                |     |       +———————+——————+——————————+———————+
   |                |     |       |IV кв. |   —  |октябрь   |       |
   |                |     |       |       |      +——————————+———————+
   |                |     |       |       |      |ноябрь    |       |
   |                |     |       |       |      +——————————+———————+
   |                |     |       |       |      |декабрь   |       |
   +————————————————+—————+———————+———————+——————+——————————+———————+
   |Не принято к за—|  2  |   —   |       х      |         х        |
   |чету расходов   |     |       |              |                  |
   |исполнительным  |     |       |              |                  |
   |органом Фонда   |     |       |              |                  |
   +————————————————+—————+———————+——————————————+——————————————————+
   |Получено от ис— |  3  |       |       х      |         х        |
   |полнительного   |     |       |              |                  |
   |органа Фонда на |     |       |              |                  |
   |банковский счет |     |       |              |                  |
   |в возмещение    |     |       |              |                  |
   |произведенных   |     |       |              |                  |
   |расходов        |     |       |              |                  |
   +————————————————+—————+———————+——————————————+——————————————————+
   |Всего (1 — 3)   |  4  | 52 000|       х      |         х        |
   +————————————————+—————+———————+——————————————+——————————————————+
   |Задолженность за|  5  |   —   |       х      |         х        |
   |исполнительным  |     |       |              |                  |
   |органом Фонда на|     |       |              |                  |
   |конец отчетного |     |       |              |                  |
   |периода         |     |       |              |                  |
   +————————————————+—————+———————+———————T——————+——————————T———————+
   |Зачтено расходов|  6  | 21 300|I кв.  |21 300|январь    |   —   |
   |на цели государ—|     |       |       |      +——————————+———————+
   |ственного социа—|     |       |       |      |февраль   |  4 500|
   |льного страхова—|     |       |       |      +——————————+———————+
   |ния             |     |       |       |      |март      | 16 800|
   |                |     |       +———————+——————+——————————+———————+
   |                |     |       |II кв. |   —  |апрель    |   —   |
   |                |     |       |       |      +——————————+———————+
   |                |     |       |       |      |май       |   —   |
   |                |     |       |       |      +——————————+———————+
   |                |     |       |       |      |июнь      |   —   |
   |                |     |       +———————+——————+——————————+———————+
   |                |     |       |III кв.|   —  |июль      |   —   |
   |                |     |       |       |      +——————————+———————+
   |                |     |       |       |      |август    |   —   |
   |                |     |       |       |      +——————————+———————+
   |                |     |       |       |      |сентябрь  |   —   |
   |                |     |       +———————+——————+——————————+———————+
   |                |     |       |IV кв. |   —  |октябрь   |   —   |
   |                |     |       |       |      +——————————+———————+
   |                |     |       |       |      |ноябрь    |   —   |
   |                |     |       |       |      +——————————+———————+
   |                |     |       |       |      |декабрь   |   —   |
   +————————————————+—————+———————+———————+——————+——————————+———————+
   |Перечислен еди— |  7  | 30 500|       х      |         х        |
   |ный социальный  |     |       |              |                  |
   |налог (взнос)   |     |       |              |                  |
   +————————————————+—————+———————+——————————————+——————————————————+
   |Всего зачтено и |  8  | 51 800|       х      |         х        |
   |уплачено (6 — 7)|     |       |              |                  |
   +————————————————+—————+———————+——————————————+——————————————————+
   |Задолженность за|  9  |    200|       х      |         х        |
   |страхователем на|     |       |              |                  |
   |конец отчетного |     |       |              |                  |
   |периода         |     |       |              |                  |
   L————————————————+—————+———————+——————————————+———————————————————
   

Расшифровка перечисленных платежей

в отчетном периоде (строка 7)

     
   ——————————————————T——————————————————————————T———————————————————¬
   |    N пл. пор.   |           Дата           |       Сумма       |
   +—————————————————+——————————————————————————+———————————————————+
   |        17       |        05.02.2001        |       16 800      |
   +—————————————————+——————————————————————————+———————————————————+
   |        45       |        05.03.2001        |       13 700      |
   +—————————————————+——————————————————————————+———————————————————+
   |        —        |             —            |         —         |
   +—————————————————+——————————————————————————+———————————————————+
   |        —        |             —            |         —         |
   +—————————————————+——————————————————————————+———————————————————+
   |        —        |             —            |         —         |
   +—————————————————+——————————————————————————+———————————————————+
   |        —        |             —            |         —         |
   +—————————————————+——————————————————————————+———————————————————+
   |        —        |             —            |         —         |
   +—————————————————+——————————————————————————+———————————————————+
   |        —        |             —            |         —         |
   +—————————————————+——————————————————————————+———————————————————+
   |        —        |             —            |         —         |
   +—————————————————+——————————————————————————+———————————————————+
   |        —        |             —            |         —         |
   +—————————————————+——————————————————————————+———————————————————+
   |        —        |             —            |         —         |
   +—————————————————+——————————————————————————+———————————————————+
   |        —        |             —            |         —         |
   +—————————————————+——————————————————————————+———————————————————+
   |        —        |             —            |         —         |
   +—————————————————+——————————————————————————+———————————————————+
   |        —        |             —            |         —         |
   +—————————————————+——————————————————————————+———————————————————+
   |        —        |             —            |         —         |
   L—————————————————+——————————————————————————+————————————————————
   

М.П. "10" апреля 2001 г. Главный бухгалтер Яковлева

__ ______ ________

Руководитель Петров Яковлева С.Б., тел. 123-45-67

______________________________

(Ф.И.О. и телефон исполнителя)

______________________________________

(Отметка исполнительного органа Фонда)

Таблица 2

Зачтено расходов на цели

государственного социального

страхования с начала года

     
   ————————————————————T—————T————————————————T—————————————————————¬
   |Наименование статей| Код |Количество дней,|       Расходы       |
   |                   |строк| выплат пособий,+——————T——————————————+
   |                   |     |     путевок    | Всего|в т.ч. выплаты|
   |                   |     |                |      |сверх установ—|
   |                   |     |                |      |ленных норм   |
   |                   |     |                |      |пострадавшим  |
   |                   |     |                |      |от радиацион— |
   |                   |     |                |      |ных воздейст— |
   |                   |     |                |      |вий (ЧАЭС,    |
   |                   |     |                |      |ПО "Маяк", Се—|
   |                   |     |                |      |мипалатинский |
   |                   |     |                |      |полигон, под— |
   |                   |     |                |      |разделения    |
   |                   |     |                |      |особого риска)|
   +———————————————————+—————+————————————————+——————+——————————————+
   |         1         |  2  |        3       |   4  |       5      |
   +———————————————————+—————+————————————————+——————+——————————————+
   |1. На выплату посо—|     |                |      |              |
   |бий                |     |                |      |              |
   |По временной нетру—|  1  |       20       | 4 500|       —      |
   |доспособности      |     |                |      |              |
   +———————————————————+—————+————————————————+——————+——————————————+
   |По беременности и  |  2  |        —       |   —  |       —      |
   |родам              |     |                |      |              |
   +———————————————————+—————+————————————————+——————+——————————————+
   |По уходу за ребен— |  3  |        —       |   —  |       —      |
   |ком до достижения  |     |                |      |              |
   |им возраста полуто—|     |                |      |              |
   |ра лет             |     |                |      |              |
   +———————————————————+—————+————————————————+——————+——————————————+
   |Возмещение стоимос—|  4  |        —       |   —  |       —      |
   |ти гарантированного|     |                |      |              |
   |перечня услуг и со—|     |                |      |              |
   |циальное пособие на|     |                |      |              |
   |погребение         |     |                |      |              |
   +———————————————————+—————+————————————————+——————+——————————————+
   |По уходу за деть—  |  5  |                |      |       х      |
   |ми — инвалидами    |     |                |      |              |
   +———————————————————+—————+————————————————+——————+——————————————+
   |Единовременное по— |  6  |                |      |       х      |
   |собие женщинам,    |     |                |      |              |
   |вставшим на учет в |     |                |      |              |
   |ранние сроки бере— |     |                |      |              |
   |менности           |     |                |      |              |
   +———————————————————+—————+————————————————+——————+——————————————+
   |При рождении ребен—|  7  |                |      |       х      |
   |ка                 |     |                |      |              |
   +———————————————————+—————+————————————————+——————+——————————————+
   |Пособие на усынов— |  8  |                |      |       х      |
   |ление ребенка      |     |                |      |              |
   +———————————————————+—————+————————————————+——————+——————————————+
   |Итого (стр. 1 — 8) |  9  |        х       | 4 500|       —      |
   +———————————————————+—————+————————————————+——————+——————————————+
   |2. Оплата путевок  |     |        —       |   —  |       —      |
   |на санаторно — ку— |     |                |      |              |
   |рортное лечение и  |     |                |      |              |
   |оздоровление работ—|     |                |      |              |
   |ников и членов их  |     |                |      |              |
   |семей              |     |                |      |              |
   +———————————————————+—————+————————————————+——————+——————————————+
   |Утверждено ассигно—|     |        —       |   —  |       —      |
   |ваний на 200__ год |     |                |      |              |
   |___________ (сумма)|     |                |      |              |
   +———————————————————+—————+————————————————+——————+——————————————+
   |Санатории, пансио— |  10 |        2       |16 800|       —      |
   |наты с лечением    |     |                |      |              |
   +———————————————————+—————+————————————————+——————+——————————————+
   |Санатории для      |  11 |        —       |   —  |       —      |
   |взрослого с ребен— |     |                |      |              |
   |ком                |     |                |      |              |
   +———————————————————+—————+————————————————+——————+——————————————+
   |Санатории — профи— |  12 |        —       |   —  |       —      |
   |лактории           |     |                |      |              |
   +———————————————————+—————+————————————————+——————+——————————————+
   |Детские оздорови—  |  13 |        —       |   —  |       —      |
   |тельные лагеря     |     |                |      |              |
   +———————————————————+—————+————————————————+——————+——————————————+
   |Санаторные оздоро— |  14 |        —       |   —  |       —      |
   |вительные лагеря   +—————+————————————————+——————+——————————————+
   |                   |  15 |        —       |   —  |       —      |
   |                   +—————+————————————————+——————+——————————————+
   |                   |  16 |        —       |   —  |       —      |
   |                   +—————+————————————————+——————+——————————————+
   |                   |  17 |        —       |   —  |       —      |
   +———————————————————+—————+————————————————+——————+——————————————+
   |Компенсация стои—  |  18 |        —       |   —  |       —      |
   |мости невыданных   |     |                |      |              |
   |путевок, в том чис—|     |                |      |              |
   |ле в случае невоз— |     |                |      |              |
   |можности их предо— |     |                |      |              |
   |ставления <10>     |     |                |      |              |
   +———————————————————+—————+————————————————+——————+——————————————+
   |Итого (10 — 18)    |  19 |        х       |16 800|       —      |
   |                   +—————+————————————————+——————+——————————————+
   |                   |  20 |        —       |   —  |       —      |
   +———————————————————+—————+————————————————+——————+——————————————+
   |Всего расходов     |  21 |        х       |21 300|       —      |
   |(стр. 9, 19)       |     |                |      |              |
   +———————————————————+—————+————————————————+——————+——————————————+
   |Контрольный итог   |  22 |        —       |   —  |       —      |
   |(1 — 21)           |     |                |      |              |
   L———————————————————+—————+————————————————+——————+———————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<10> Денежная компенсация лицам, имеющим право в соответствии с Законом РФ "О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС", в размере средней стоимости путевки.

Таблица 8

Раздел III

По средствам обязательного социального

страхования от несчастных случаев

на производстве и профессиональных заболеваний

     
   ——————————T—————————T———————T——————T———————T————————T————————————¬
   |Средне—  |Выплаты в|Класс  |Размер|Скидка |Надбавка|Размер стра—|
   |списочная|пользу   |профес—|стра— |к стра—|к стра— |хового тари—|
   |числен—  |работни— |сио—   |хового|ховому |ховому  |фа с учетом |
   |ность ра—|ков, на  |нально—|тарифа|тарифу |тарифу  |скидки (над—|
   |ботающих |которые  |го рис—|в со— |(%)    |(%)     |бавки) (%)  |
   |(чел.)   |начисля— |ка     |ответ—|       |        |(заполняется|
   |         |ются     |       |ствии |       |        |с двумя де— |
   |         |страхо—  |       |с     |       |        |сятичными   |
   |         |вые взно—|       |клас— |       |        |знаками пос—|
   |         |сы       |       |сом   |       |        |ле запятой) |
   +————T————+         |       |про—  |       |        |            |
   |все—|в   |         |       |фесси—|       |        |            |
   |го  |т.ч.|         |       |ональ—|       |        |            |
   |    |жен—|         |       |ного  |       |        |            |
   |    |щин |         |       |риска |       |        |            |
   +————+————+—————————+———————+——————+———————+————————+————————————+
   |  1 |  2 |    3    |   4   |   5  |   6   |    7   |      8     |
   +————+————+—————————+———————+——————+———————+————————+————————————+
   | 49 | 13 |1 300 000|   13  | 1,70%|   —   |    —   |    1,70%   |
   L————+————+—————————+———————+——————+———————+————————+—————————————
   

Таблица 9

Расчеты по средствам обязательного

социального страхования от несчастных

случаев на производстве

и профессиональных заболеваний

     
   ——————————————————————————————————————————————T—————————T————————¬
   |                                             |Код строк|  Сумма |
   +—————————————————————————————————————————————+—————————+————————+
   |                      1                      |    2    |    3   |
   +—————————————————————————————————————————————+—————————+————————+
   |Остаток задолженности за страхователем на на—|     1   |        |
   |чало года                                    |         |        |
   +—————————————————————————————————————————————+—————————+————————+
   |Начислено страховых взносов                  |         | 22 100 |
   +————————————————————————————————T————————————+         |        |
   |На начало квартала              |            |         |        |
   +————————————————————————————————+————————————+         |        |
   |За отчетный квартал (месяцы)    |   22 100   |         |        |
   +————————————————————————————————+————————————+         |        |
   |январь                          |    7 140   |         |        |
   +————————————————————————————————+————————————+         |        |
   |февраль                         |    7 735   |         |        |
   +————————————————————————————————+————————————+         |        |
   |март                            |    7 225   |     2   |    —   |
   +————————————————————————————————+————————————+         |        |
   |Начислено по актам              |взносов     |     3   |        |
   |                                +————————————+—————————+————————+
   |                                |пени        |     4   |    —   |
   +————————————————————————————————+————————————+—————————+————————+
   |Начислено пени                               |     5   |    —   |
   +—————————————————————————————————————————————+—————————+————————+
   |Не принято к зачету расходов исполнительным  |     6   |    —   |
   |органом Фонда                                |         |        |
   +—————————————————————————————————————————————+—————————+————————+
   |Получено от исполнительного органа Фонда на  |     7   |    —   |
   |банковский счет в возмещение произведенных   |         |        |
   |расходов                                     |         |        |
   +—————————————————————————————————————————————+—————————+————————+
   |Всего следует к платежу (1 — 7)              |     8   | 22 100 |
   +—————————————————————————————————————————————+—————————+————————+
   |Остаток задолженности за исполнительным орга—|     9   | 14 775 |
   |ном Фонда на конец отчетного периода         |         |        |
   +—————————————————————————————————————————————+—————————+————————+
   |Остаток задолженности за исполнительным орга—|    10   |        |
   |ном Фонда на начало года                     |         |        |
   +—————————————————————————————————————————————+—————————+————————+
   |Зачтено расходов по обязательному социальному|    11   | 22 000 |
   |страхованию                                  |         |        |
   +—————————————————————————————————————————————+         |        |
   |На начало квартала                           |         |        |
   +————————————————————————————————T————————————+         |        |
   |За отчетный квартал (месяцы)    |   22 000   |         |        |
   +————————————————————————————————+————————————+         |        |
   |январь                          |   18 000   |         |        |
   +————————————————————————————————+————————————+         |        |
   |февраль                         |    2 000   |         |        |
   +————————————————————————————————+————————————+         |        |
   |март                            |    2 000   |         |        |
   +————————————————————————————————+————————————+—————————+————————+
   |Перечислено страхователем       |            |    12   | 14 875 |
   +————————————————————————————————+————————————+         |        |
   |На начало квартала              |      —     |         |        |
   +————————————————————————————————+————————————+         |        |
   |За отчетный квартал             |   14 875   |         |        |
   |дата, N пл. поруч.              |            |         |        |
   +—————————————T——————————————————+————————————+         |        |
   |      18     |    05.02.2001    |    7 140   |         |        |
   +—————————————+——————————————————+————————————+         |        |
   |      46     |    05.03.2001    |    7 735   |         |        |
   +—————————————+——————————————————+————————————+         |        |
   |      —      |        —         |      —     |         |        |
   +—————————————+——————————————————+————————————+         |        |
   |      —      |        —         |      —     |         |        |
   +—————————————+——————————————————+————————————+—————————+————————+
   |Перечислено пени                             |    13   |        |
   +—————————————————————————————————————————————+—————————+————————+
   |Всего зачтено и уплачено (10 — 13)           |    14   | 36 875 |
   +—————————————————————————————————————————————+—————————+————————+
   |Остаток задолженности за страхователем на ко—|    15   |    —   |
   |нец отчетного периода                        |         |        |
   +————————————————————————————————T————————————+—————————+————————+
   |В том числе                     |просроченная|    16   |    —   |
   |                                |задолжен—   |         |        |
   |                                |ность       |         |        |
   |                                +————————————+—————————+————————+
   |                                |неперечис—  |    17   |    —   |
   |                                |ленные пени |         |        |
   L————————————————————————————————+————————————+—————————+—————————
   

Таблица 10

Расходы по обязательному

социальному страхованию

от несчастных случаев на производстве

и профессиональных заболеваний

     
   ————————————————————————————T—————————T————————————————T—————————¬
   |    Наименование статей    |Код строк| Количество дней|  Сумма  |
   |                           |         |(выплат пособий)|         |
   +———————————————————————————+—————————+————————————————+—————————+
   |             1             |    2    |        3       |    4    |
   +———————————————————————————+—————————+————————————————+—————————+
   |Пособия по временной нетру—|    1    |        —       |    —    |
   |доспособности в связи с не—|         |                |         |
   |счастными случаями на про— |         |                |         |
   |изводстве и профессиональ— |         |                |         |
   |ными заболеваниями всего:  |         |                |         |
   +———————————————————————————+—————————+————————————————+—————————+
   |в том числе пострадавшим на|    2    |        —       |    —    |
   |другом предприятии         |         |                |         |
   +———————————————————————————+—————————+————————————————+—————————+
   |Единовременные страховые   |    3    |        2       |  16 000 |
   |выплаты застрахованным, по—|         |                |         |
   |страдавшим на данном пред— |         |                |         |
   |приятии                    |         |                |         |
   +———————————————————————————+—————————+————————————————+—————————+
   |Ежемесячные страховые вы—  |    4    |        6       |     600 |
   |платы застрахованным, по—  |         |                |         |
   |страдавшим на данном пред— |         |                |         |
   |приятии                    |         |                |         |
   +———————————————————————————+—————————+————————————————+—————————+
   |Оплата отпуска для санатор—|    5    |        —       |    —    |
   |но — курортного лечения за—|         |                |         |
   |страхованным (сверх ежегод—|         |                |         |
   |ного оплачиваемого отпуска,|         |                |         |
   |установленного законода—   |         |                |         |
   |тельством РФ) всего:       |         |                |         |
   +———————————————————————————+—————————+————————————————+—————————+
   |в том числе пострадавшим на|    6    |        —       |    —    |
   |другом предприятии         |         |                |         |
   +———————————————————————————+—————————+————————————————+—————————+
   |Всего расходов (стр. 1, 3 —|    7    |        —       |    —    |
   |5)                         |         |                |         |
   L———————————————————————————+—————————+————————————————+——————————
   

М.П. "10" апреля 2001 г.

__ ______

Руководитель Петров

_________________

(подпись)

Главный бухгалтер Яковлева

_________________

(подпись)

Яковлева С.Б., тел. 123-45-67

__________________________________________________

(фамилия, имя, отчество и телефон исполнителя)

2002 ГОД: ИЗМЕНЕНИЯ

В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ И НАЛОГООБЛОЖЕНИИ

В 2002 г. нас ждет очень много нововведений.

Во-первых, с 1 января 2002 г. все организации должны начать работу по новому Плану счетов, утвержденному Приказом Минфина России от 31 декабря 2000 г. N 94н. По состоянию на 1 января 2002 г. остатки по счетам, сформированные в учете согласно старому Плану счетов, должны быть перенесены на счета, предусмотренные новым Планом счетов.

О том, как сделать такой переход наиболее оптимальным и какие документы нужно при этом оформить, читайте в разделе "Переход на новый План счетов". Прочитав этот материал, вы узнаете:

- как учесть по новому Плану счетов имущество, которое числится по состоянию на 1 января 2002 г. в составе малоценных и быстроизнашивающихся предметов, и какие проводки нужно сделать при переносе сальдо по счетам;

- как провести реформацию баланса за 2001 г. и перенести сальдо по счетам, на которых учитываются нераспределенная прибыль и фонды специального назначения;

- как составить бухгалтерскую справку, фиксирующую формирование входящего сальдо по состоянию на 1 января 2002 г. согласно новому Плану счетов.

В этом разделе вы также найдете схему, которая покажет, на какие счета нового Плана должны быть перенесены остатки по счетам и субсчетам Плана счетов 1992 г.

Во-вторых, с 1 января 2002 г. вступает в силу гл.25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса РФ. Одновременно утрачивает силу Закон РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций".

При этом, вопреки расхожему мнению, по многим позициям новые правила исчисления прибыли положение организаций вовсе не улучшают. Так, в частности, с 1 января 2002 г. прекращает свое действие большинство налоговых льгот. Однако если в конце 2001 - начале 2002 г. провести определенную работу, на налоге на прибыль можно будет значительно сэкономить.

Что нужно учесть при составлении годового отчета, чтобы в 2002 г. не платить лишних денег в бюджет, вы узнаете из раздела "Как подготовиться к уплате налога на прибыль по новым правилам". Прочитав этот материал, вы узнаете:

- как сэкономить на том, что с 2002 г. ставки налога на прибыль снижены;

- когда выгодней выплатить дивиденды;

- как подготовиться к тому, что с 2002 г. многие организации будут вынуждены рассчитывать налог методом начисления;

- как с выгодой для себя учесть изменения в порядке применения льготы по убыткам прошлых лет;

- как сохранить ликвидированные льготы для малых предприятий и вновь созданных производств;

- как с выгодой для себя учесть изменения в составе затрат, включаемых в себестоимость.

В-третьих, с 1 января 2002 г. вступают в силу два новых Положения по бухгалтерскому учету: ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию" и ПБУ 5/01 "Учет материально - производственных запасов". Поскольку вести учет в соответствии с требованиями новых ПБУ придется уже с начала года, коротко рассмотрим их положения, обратив ваше внимание на самые важные нововведения.

ПБУ 15/01 "Учет займов и кредитов

и затрат по их обслуживанию"

ПБУ 15/01 устанавливает правила учета не только "обычных" кредитов и займов в денежной форме (в том числе полученных с использованием векселей и облигаций), но и товарных и коммерческих кредитов.

Согласно ст.822 Гражданского кодекса РФ товарный кредит - это предоставление на возвратной основе товаров, объединенных родовыми признаками (например, материалов, топлива). Коммерческий кредит - это отсрочка или рассрочка оплаты товаров, работ или услуг (ст.823 ГК РФ).

Получение и возврат кредитов и займов

В соответствии с п.5 ПБУ 15/01 кредиты и займы подразделяются на краткосрочные (со сроком погашения не более 12 месяцев) и долгосрочные (со сроком погашения более 12 месяцев).

Для учета краткосрочных и долгосрочных кредитов и займов в новом Плане счетов предусмотрены счета 66 "Расчеты по краткосрочным кредитам и займам" и 67 "Расчеты по долгосрочным кредитам и займам".

Получение кредитов и займов отражается проводкой:

Дебет 10 Кредит 66 (67) - получены материалы по договору товарного кредита;

Дебет 41 Кредит 66 (67) - получены товары по договору товарного кредита;

Дебет 50 (51, 52, 55) Кредит 66 (67) - получены денежные средства по договору кредита или займа денежных средств.

ПБУ 15/01 предоставляет бухгалтеру выбор, как учитывать долгосрочные кредиты и займы: на счете 67 до их погашения или перенести на счет 66 после того, как до наступления срока погашения останется 365 дней. Выбранный вариант должен быть указан в учетной политике.

Пример. 9 января 2001 г. ЗАО "Актив" получило в банке кредит в размере 100 000 руб. Кредит должен быть погашен 9 января 2003 г.

В учетной политике "Актива" на 2002 г. предусмотрен перенос долгосрочных кредитов со счета 67 на счет 66, когда до наступления срока погашения останется 365 дней.

8 января 2002 г. бухгалтер "Актива" сделает проводку:

Дебет 66 Кредит 67 - 100 000 руб. - кредит перенесен на счет 66.

В отражении просроченных кредитов и займов ПБУ 15/01 никакой свободы, напротив, не оставляет. Непогашенная задолженность должна быть переведена в просроченную на следующий день после того, как ее нужно было погасить. Для учета просроченных кредитов и займов на счетах 66 и 67 можно открыть субсчет "Просроченная задолженность".

Пример. Вернемся к предыдущему примеру. Предположим, что 9 января 2003 г. "Актив" кредит не погасил.

10 января бухгалтер сделает проводку:

Дебет 66, субсчет "Просроченная задолженность" Кредит 66 - 100 000 руб. - срочная задолженность переведена в просроченную.

Возврат кредита или займа отражается проводкой:

Дебет 66 (67) Кредит 10 - возвращены материалы, полученные ранее по договору товарного кредита;

Дебет 66 (67) Кредит 41 - возвращены товары, полученные ранее по договору товарного кредита;

Дебет 66 (67) Кредит 50 (51, 52, 55) - возвращены денежные средства, полученные ранее по договору кредита или займа денежных средств.

Затраты по кредитам и займам

В п.11 ПБУ 15/01 перечислены затраты, связанные с получением и использованием кредитов и займов. Это прежде всего проценты по кредитам и займам (в том числе проценты и дисконт по векселям и облигациям).

Помимо процентов к затратам по кредитам и займам отнесены дополнительные затраты, связанные с получением заемных средств, а также курсовые и суммовые разницы по процентам, образующиеся с момента их начисления до момента погашения.

Проценты по кредитам и займам

По общему правилу проценты по кредитам и займам включаются в состав операционных расходов того периода, к которому они относятся. Причем для целей бухучета не имеет значения, оплачены фактически эти проценты или нет.

Для учета просроченных кредитов и займов на счетах 66 и 67 можно открыть субсчет "Проценты по кредитам и займам". Проводка по начислению процентов выглядит так:

Дебет 91-2 Кредит 66 (67), субсчет "Проценты по кредитам и займам" - проценты включены в состав операционных расходов.

Из этого правила есть два исключения.

Первое: заемные средства используются для предварительной оплаты материально - производственных запасов, товаров, работ или услуг, выдачи авансов или задатков в счет их оплаты. В этом случае проценты, начисленные до получения этих материалов, товаров, работ или услуг, увеличивают дебиторскую задолженность, образовавшуюся в связи с их предварительной оплатой (и соответственно фактическую себестоимость материалов, товаров, работ или услуг). Проценты, начисленные после получения материалов, товаров, работ или услуг, включаются в состав операционных расходов.

Пример. 1 марта 2002 г. ООО "Пассив" получило в банке кредит в размере 1 200 000 руб. под 30 процентов годовых. Кредит должен быть погашен 1 мая 2002 г. Проценты уплачиваются ежемесячно:

- за март и май - 30 575 руб. (1 200 000 руб. x 30% / 365 дн. x 31 дн.);

- за апрель - 29 589 руб. (1 200 000 руб. x 30% / 365 дн. x 30 дн.).

В марте всю сумму заемных средств "Пассив" перечислил поставщику как предоплату за товары. Товары стоимостью 1 200 000 руб. (в том числе НДС - 200 000 руб.) были получены 30 апреля.

Бухгалтер "Пассива" должен сделать следующие проводки.

В марте:

Дебет 51 Кредит 66 - 1 200 000 руб. - получен кредит;

Дебет 60, субсчет "Авансы выданные" Кредит 51 - 1 200 000 руб. - перечислена предоплата;

Дебет 76 Кредит 66 субсчет "Проценты по кредитам и займам" - 30 575 руб. - начислены проценты за март;

Дебет 66 "Проценты по кредитам и займам" Кредит 51 - 30 575 руб. - уплачены проценты за март.

В апреле:

Дебет 76 Кредит 66, субсчет "Проценты по кредитам и займам" - 29 589 руб. - начислены проценты за апрель;

Дебет 66 "Проценты по кредитам и займам" Кредит 51 - 29 589 руб. - уплачены проценты за апрель;

Дебет 41 Кредит 60 - 1 000 000 руб. (1 200 000 - 200 000) - оприходованы товары;

Дебет 19 Кредит 60 - 200 000 руб. - отражен НДС;

Дебет 60 Кредит 60, субсчет "Авансы выданные" - 1 200 000 руб. - зачтен ранее выданный аванс в счет погашения задолженности поставщику;

Дебет 41 Кредит 76 - 60 164 руб. (30 575 + 29 589) - проценты за март и апрель включены в фактическую себестоимость товаров.

В мае:

Дебет 91-2 Кредит 66, субсчет "Проценты по кредитам и займам" - 30 575 руб. - начислены проценты за май;

Дебет 66 "Проценты по кредитам и займам" Кредит 51 - 30 575 руб. - уплачены проценты за май;

Дебет 66 Кредит 51 - 1 200 000 руб. - погашен кредит.

Второе исключение: заемные средства используются для приобретения или строительства инвестиционных активов, по которым начисляется амортизация. К инвестиционным активам в п.13 ПБУ 15/01 отнесены основные средства, имущественные комплексы и "другие аналогичные активы, требующие большого времени или затрат на приобретение и (или) строительство".

В этом случае проценты, начисленные до 1-го числа месяца, следующего за месяцем ввода инвестиционного актива в эксплуатацию, включаются в первоначальную стоимость этого актива (п.п.23, 30 и 31 ПБУ 15/01):

Дебет 08 Кредит 66 (67) субсчет "Проценты по кредитам и займам" - проценты включены в первоначальную стоимость инвестиционного актива.

Проценты, начисленные после этого, включаются в состав операционных расходов.

Если за счет заемных средств осуществляется строительство инвестиционного актива, то при прекращении строительства более чем на три месяца проценты включаются в состав операционных расходов. Это правило установлено в п.28 ПБУ 15/01.

Также к операционным расходам относятся проценты по кредитам и займам, использованным для приобретения или строительства инвестиционных активов, по которым не начисляется амортизация (п.23 ПБУ). Напомним, что амортизация не начисляется по объектам жилищного фонда (жилые дома, общежития, квартиры и др.), объектам внешнего благоустройства и другим аналогичным объектам (лесного хозяйства, дорожного хозяйства, специализированным сооружениям судоходной обстановки и т.п.), а также по продуктивному скоту, буйволам, волам и оленям, многолетним насаждениям, не достигшим эксплуатационного возраста (п.17 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01)).

Особый порядок предусмотрен в ПБУ 15/01 для процентов и дисконта по векселям.

Векселедатель отражает сумму, указанную в векселе, в качестве кредиторской задолженности. Если на вексельную сумму начисляются проценты, то в учете такая задолженность отражается с учетом причитающихся к оплате на конец отчетного периода процентов. Сумма процентов или дисконта включается в состав операционных расходов.

Для равномерного включения процентов или дисконта по векселям в состав операционных расходов векселедатель может предварительно учитывать проценты и дисконт в качестве расходов будущих периодов (п.18 ПБУ).

Пример. В 2002 г. ЗАО "Актив" получило от ООО "Пассив" заем в размере 500 000 руб. Заем должен быть погашен через три месяца. В обеспечение займа "Актив" выдал "Пассиву" собственный вексель на сумму 590 000 руб.

Руководитель "Актива" приняла решение предварительно учитывать дисконт по векселю как расходы будущих периодов.

При получении займа бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 51 Кредит 66 - 500 000 руб. - получен заем;

Дебет 009 - 590 000 руб. - выдан вексель в обеспечение займа;

Дебет 97 Кредит 66, субсчет "Дисконт по векселям" - 90 000 руб. - учтен дисконт по векселю.

Ежемесячно в течение трех месяцев бухгалтер будет включать дисконт равными долями в состав операционных расходов:

Дебет 91-2 Кредит 97 - 30 000 руб. (90 000 руб. : 3 мес.) - включена в состав операционных расходов часть дисконта.

Возврат займа путем оплаты векселя бухгалтер отразит так:

Дебет 66 Кредит 51 - 590 000 руб. - оплачен вексель;

Кредит 009 - 590 000 руб. - вексель снят с забалансового учета.

Аналогичный порядок учета предусмотрен в п.18 ПБУ 15/01 для процентов и дисконта по облигациям.

Дополнительные затраты, связанные

с получением заемных средств

Эти затраты перечислены в п.19 ПБУ 15/01: оплата юридических и консультационных услуг, услуг связи, затраты на размножение документов, уплата налогов и сборов (например, налога на операции с ценными бумагами), проведение экспертиз. Этот перечень открытый - к числу дополнительных могут быть отнесены другие затраты, непосредственно связанные с получением кредитов и займов.

Дополнительные затраты включаются в состав операционных расходов в том отчетном периоде, в котором они произведены, независимо от того, оплачены они фактически или нет. Для равномерного списания предварительно можно учесть эти затраты в качестве расходов будущих периодов (п.20 ПБУ).

Пример. В 2002 г. ЗАО "Актив" получило в банке кредит в размере 600 000 руб. Кредит должен быть погашен через шесть месяцев. Для получения кредита потребовалось представить технико - экономическое обоснование (ТЭО) по стандартам, принятым в банке. При подготовке ТЭО "Актив" обратился в специализированную консультационную фирму.

Стоимость ее услуг составила 30 000 руб.

Руководитель "Актива" принял решение предварительно учитывать затраты на подготовку ТЭО как расходы будущих периодов.

Бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 97 Кредит 76 - 30 000 руб. - отражены затраты на подготовку ТЭО;

Дебет 76 Кредит 51 - 30 000 руб. - оплачены затраты на подготовку ТЭО;

Дебет 51 Кредит 66 - 600 000 руб. - получен кредит.

Ежемесячно в течение шести месяцев бухгалтер будет включать затраты на подготовку ТЭО равными долями в состав операционных расходов:

Дебет 91-2 Кредит 97 - 5000 руб. (30 000 руб. : 6 мес.) - включена в состав операционных расходов часть затрат на подготовку ТЭО.

Курсовые и суммовые разницы по процентам

Курсовые разницы по процентам возникают, если эти проценты номинированы и уплачиваются в валюте, а суммовые разницы - если проценты номинированы в валюте или условных денежных единицах, а уплачиваются в рублях.

В тексте ПБУ ничего не сказано, куда относить курсовые разницы по процентам. Как нам разъяснили в Минфине их аналогично дополнительным затратам нужно включать в состав операционных расходов.

Пример. В январе 2002 г. ООО "Пассив" получило в банке валютный кредит в размере 100 000 долл. США для закупки импортных товаров. Кредит должен быть погашен в апреле 2002 г. В январе товары были приобретены, а проценты за январь включены в их стоимость.

За февраль "Пассив" должен уплатить банку проценты в размере 2000 долл. США. Проценты по кредиту уплачиваются в рублях по курсу ЦБ РФ на день оплаты.

Курс ЦБ РФ составил (цифры условные):

- на день начисления процентов - 29,5 руб/USD;

- на день уплаты процентов - 29,6 руб/USD.

Начисление и уплату процентов за февраль бухгалтер "Актива" отразит так:

Дебет 91-2 Кредит 66, субсчет "Проценты по кредитам и займам" - 59 000 руб. (2000 USD x 29,5 руб/USD) - начислены проценты;

Дебет 66 "Проценты по кредитам и займам" Кредит 51 - 59 200 руб. (2000 USD x 29,6 руб/USD) - уплачены проценты;

Дебет 91-2 Кредит 66, субсчет "Проценты по кредитам и займам" - 200 руб. (2000 USD x (29,6 руб/USD - 29,5 руб/USD)) - отражена отрицательная суммовая разница по процентам.

ПБУ 5/01 "Учет

материально - производственных запасов"

ПБУ 5/01 "Учет материально - производственных запасов" издано вместо старого ПБУ 5/98 с таким же названием, которое с 1 января 2002 г. утрачивает силу.

Издание нового ПБУ в первую очередь связано с утверждением нового Плана счетов. Не секрет, что организации, перешедшие на новый План счетов с 1 января 2001 г., столкнулись с рядом противоречий между ним и действующими правилами бухгалтерского учета материально - производственных запасов. Новое ПБУ часть этих противоречий устранило.

Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы

Одно из самых важных нововведений ПБУ 5/01 - Минфин России отменил такую учетную категорию, как МБП. Теперь имущество со сроком службы менее года (независимо от того, сколько оно стоит) нужно учитывать на счете 10 "Материалы", а со сроком службы более года - на счете 01 "Основные средства".

О том, как учесть по новому Плану счетов имущество, которое числилось в составе малоценных и быстроизнашивающихся предметов и какие проводки нужно сделать при переносе сальдо по счетам, вы сможете узнать из раздела "Переход на новый План счетов".

Товары

В ПБУ 5/98 товарами считались материально - производственные запасы, предназначенные для продажи или перепродажи без дополнительной обработки. В ПБУ 5/01 понятие "товары" изменено.

Во-первых, больше не применяется понятие "перепродажа". Тем самым ПБУ 5/01 приведено в соответствие с положениями Гражданского кодекса РФ. Дело в том, что термин "перепродажа" применяется только в отношении договоров коммерческой концессии (ст.1030 ГК РФ). Что касается обязательств, связанных с договорами купли - продажи, то в этой части ГК РФ безоговорочно признает только термин "продажа".

Во-вторых, из текста ПБУ исключены слова "без дополнительной обработки". Это свидетельствует о том, что теперь товары могут подвергаться дополнительной обработке (проходить предпродажную подготовку).

Фактические затраты на приобретение

материально - производственных запасов

В ПБУ 5/01 добавлено положение, согласно которому "фактические затраты на приобретение материально - производственных запасов определяются с учетом суммовых разниц, возникающих до принятия запасов к бухгалтерскому учету".

Пример. В 2002 г. ЗАО "Актив" приобрело партию материалов, цена которой согласно договору составляет 12 000 долл. США (в том числе НДС - 2000 долл. США). Оприходовать и оплатить материалы "Актив" должен в рублях.

Курс доллара США составил (цифры условные):

- на дату оприходования материалов - 28,9 руб/USD;

- на дату оплаты материалов - 29,2 руб/USD.

Бухгалтер "Актива" должен сделать следующие проводки.

На дату принятия материалов к учету:

Дебет 10 Кредит 60 - 289 000 руб. ((12 000 USD - 2000 USD) x 28,9 руб/USD) - оприходованы материалы;

Дебет 19 Кредит 60 - 57 800 руб. (2000 USD x 28,9 руб/USD) - учтен НДС.

На дату оплаты материалов:

Дебет 60 Кредит 51 - 350 400 руб. (12 000 USD x 29,2 руб/USD) - перечислены деньги поставщику;

Дебет 10 Кредит 60 - 3000 руб. ((29,2 руб/USD - 28,9 руб/USD) x 10 000 USD) - увеличена фактическая себестоимость материалов;

Дебет 19 Кредит 60 - 600 руб. ((29,2 руб/USD - 28,9 руб/USD) x 2000 USD) - доначислен НДС;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 63 040 руб. (60 020 + 3020) - принят к вычету НДС по оприходованным и оплаченным материалам.

Кроме того, принципиально новым моментом в ПБУ 5/01 является такое требование. В стоимость материально - производственных запасов, которые получены безвозмездно, в счет вклада в уставный капитал либо по договору мены должны включаться затраты на их доставку и приведение в состояние, пригодное для использования. В ПБУ 5/98 такого требования не было.

Пример. ЗАО "Актив" является одним из учредителей ООО "Стандарт". По согласованию с другими учредителями ЗАО "Актив" передало в качестве вклада в уставный капитал ООО "Стандарт" партию материалов. Согласованная стоимость материалов, подтвержденная независимым оценщиком, составила 15 000 руб. Расходы по доставке материалов транспортной организацией ООО "Доставка" составили 1200 руб. (в том числе НДС - 200 руб.).

Бухгалтер ООО "Стандарт" должен сделать проводки:

Дебет 10 Кредит 75 - 15 000 руб. - получены материалы в счет вклада в уставный капитал;

Дебет 10 Кредит 60 - 1000 руб. (1200 - 200) - отражена сумма транспортных расходов (без НДС) по доставке материалов в организацию;

Дебет 19 Кредит 60 - 200 руб. - отражена сумма НДС по транспортным расходам (на основании счета - фактуры транспортной организации);

Дебет 60 Кредит 51 - 1200 руб. - оплачен счет транспортной организации;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 19 - 200 руб. - произведен налоговый вычет.

Материально - производственные запасы,

полученные безвозмездно

В ПБУ 5/98 было предусмотрено, что фактическая себестоимость материально - производственных запасов, полученных организацией безвозмездно, определяется исходя из их рыночной стоимости на дату оприходования. ПБУ 5/01 эту норму уточняет.

Во-первых, ПБУ 5/01 уточнило, что имеется в виду текущая рыночная стоимость запасов. Ее определение дается в самом тексте Положения. Под текущей рыночной стоимостью материально - производственных запасов понимается сумма денежных средств, которая может быть получена в результате продажи активов.

Во-вторых, ПБУ 5/01 содержит требование, согласно которому материально - производственные запасы, остающиеся от выбытия основных средств и другого имущества, нужно учитывать по рыночной стоимости на дату их принятия к бухгалтерскому учету.

Резерв под снижение стоимости

материальных ценностей

Новое ПБУ предусматривает, что материально - производственные запасы, которые морально устарели, полностью или частично потеряли свое первоначально качество либо текущая рыночная стоимость которых снизилась, отражаются в бухгалтерском балансе на конец отчетного года за вычетом сумм резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

Для учета сумм резерва в новом Плане счетов предусмотрен счет 14 "Резервы под снижение стоимости материальных ценностей". Старый План счетов такого счета не предусматривал.

Сумма созданного резерва включается в состав прочих расходов организации:

Дебет 91-2 Кредит 14 - создан резерв под снижение стоимости материальных ценностей.

Величина резерва определяется отдельно по каждому наименованию (номенклатурному номеру), а в отдельных случаях - по группам однородных материальных ценностей следующим образом:

Количество

(Учетная стоимость - Рыночная стоимость) х материальных

ценностей

Под текущей рыночной стоимостью понимают ту сумму денежных средств, которую организация может получить, если продаст эти материальные ценности. Данные о текущей рыночной стоимости вы можете взять из наиболее надежного, по вашему мнению, источника информации (например, официальная информация о биржевых котировках; информация о рыночных ценах, опубликованная в печатных изданиях и т.п.).

В начале периода, следующего за периодом создания резерва, зарезервированная сумма должна быть списана. Такой порядок предусмотрен Инструкцией по применению нового Плана счетов. Вы должны сделать обратную проводку:

Дебет 14 Кредит 91-1 - списана сумма ранее созданного резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

Пример. На балансе ОАО "Стройтрест" по состоянию на 31 декабря 2002 г. числится 30 000 штук облицовочных кирпичей марки М-150. Фактическая себестоимость одного кирпича - 7,6 руб.

Таким образом, фактическая себестоимость партии кирпича марки М-150 составляет 228 000 руб. (30 000 шт. x 7,6 руб/шт.).

В течение года рыночные цены на кирпич этой марки устойчиво снижались. Согласно официальной информации, полученной на ближайшей товарно - сырьевой бирже, рыночная стоимость одного кирпича марки М-150 по состоянию на 31 декабря 2002 г. составляет 4,2 руб. за штуку.

Таким образом, рыночная стоимость партии кирпича марки М-150 составляет 126 000 руб. (30 000 шт. x 4,2 руб/шт.).

Основываясь на этой информации, бухгалтер "Стройтреста" составил следующий расчет:

     
   ——————————————————————————T————————————————————T—————————————————¬
   |Фактическая себестоимость| Рыночная стоимость |  Разница между  |
   |   партии кирпича, руб.  |партии кирпича, руб.|     учетной     |
   |                         |                    |    и рыночной   |
   |                         |                    | стоимостью, руб.|
   +—————————————————————————+————————————————————+—————————————————+
   |         228 000         |       126 000      |     102 000     |
   L—————————————————————————+————————————————————+——————————————————
   

На основании расчета по состоянию на 31 декабря 2002 г. бухгалтер сделал проводку:

Дебет 91-2 Кредит 14 - 102 000 руб. - создан резерв под снижение стоимости материальных ценностей.

Таким образом, в балансе за 2002 г. материалы будут показаны по текущей рыночной стоимости (126 000 руб.), а в отчете о прибылях и убытках за 2002 г. будет признан убыток от снижения их стоимости (102 000 руб.). Тем самым организация, с одной стороны, не допускает завышения стоимости материалов, а с другой - страхуется от необходимости признания в будущем убытков, которые относятся к данному периоду.

1 января 2003 г. бухгалтер должен сделать обратную запись:

Дебет 14 Кредит 91-1 - 102 000 руб. - списана сумма ранее созданного резерва под снижение стоимости материальных ценностей.

ПЕРЕХОД НА НОВЫЙ ПЛАН СЧЕТОВ

С 1 января 2002 г. все организации должны начать работу по новому Плану счетов, утвержденному Приказом Минфина России от 31 декабря 2000 г. N 94н. По состоянию на 1 января 2002 г. остатки по счетам, сформированные в учете согласно старому Плану счетов, должны быть перенесены на счета, предусмотренные новым Планом счетов.

Сразу оговоримся: переход на новый План счетов потребует от бухгалтеров значительных усилий. Дело в том, что новый План счетов не просто изменил нумерацию и названия некоторых счетов. Изменен порядок отражения в учете многих хозяйственных операций, в первую очередь связанных с формированием финансовых результатов и капитала организации.

Поэтому, чтобы избежать негативных последствий, новый План счетов и Инструкцию по его применению надо изучить самым тщательным образом. Несомненную помощь в этом вам окажет бератор "Практическая энциклопедия бухгалтера" (том I "Корреспонденция счетов"). Эта книга объемом более 900 страниц не только содержит подробные комментарии ко всем типовым проводкам, предусмотренным новым Планом счетов, но и разъясняет применение каждого счета в разрезе хозяйственных ситуаций.

В рамках же книги "Годовой отчет" мы расскажем о том, как правильно сформировать входящее сальдо на 1 января 2002 г. по всем счетам, предусмотренным новым Планом счетов.

Мы подготовили для вас схему, которая покажет, на какие счета нового Плана счетов должны быть перенесены остатки по счетам и субсчетам Плана счетов 1992 г.

Кроме того, мы подробно рассмотрим все наиболее сложные вопросы, связанные с переходом на новый План счетов:

- как учесть по новому Плану счетов имущество, которое числится по состоянию на 1 января 2002 г. в составе малоценных и быстроизнашивающихся предметов, и какие проводки нужно сделать при переносе сальдо по счетам;

- как провести реформацию баланса за 2001 г. и перенести сальдо по счетам, на которых учитываются нераспределенная прибыль и фонды специального назначения;

- как составить бухгалтерскую справку, фиксирующую формирование входящего сальдо по состоянию на 1 января 2002 г., согласно новому Плану счетов.

Схема переноса остатков по счетам

со старого на новый План счетов, а также

соответствия старого и нового Плана счетов

     
   ————————————————————————————————T————————————————————————————————¬
   |   Наименование и номер счета  |   Наименование и номер счета   |
   |(субсчета) Плана счетов 1992 г.| (субсчета) Плана счетов 2001 г.|
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |01 "Основные средства"         |01 "Основные средства"          |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |02 "Износ основных средств"    |02 "Амортизация основных        |
   |                               |средств"                        |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |03 "Доходные вложения в матери—|03 "Доходные вложения в матери— |
   |альные ценности"               |альные ценности"                |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |04 "Нематериальные активы"     |04 "Нематериальные активы"      |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |05 "Амортизация нематериальных |05 "Амортизация нематериальных  |
   |активов"                       |активов"                        |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |06 "Долгосрочные финансовые    |58 "Финансовые вложения";       |
   |вложения"                      |55 "Специальные счета в банках" |
   |                               |(в части долгосрочных банковских|
   |                               |депозитов)                      |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |07 "Оборудование к установке"  |07 "Оборудование к установке"   |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |08 "Капитальные вложения"      |08 "Вложения во внеоборотные ак—|
   |                               |тивы"                           |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |10 "Материалы"                 |10 "Материалы"                  |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |11 "Животные на выращивании и  |11 "Животные на выращивании и   |
   |откорме"                       |откорме"                        |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |12 "Малоценные и быстроизнаши— |10—9 "Инвентарь и хозяйственные |
   |вающиеся предметы"             |принадлежности" или             |
   |                               |01 "Основные средства"          |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |13 "Износ малоценных и быстро— |02 "Амортизация основных        |
   |изнашивающихся предметов"      |средств" (в части МБП, переве—  |
   |                               |денных в состав основных        |
   |                               |средств)                        |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |14 "Переоценка материальных    |Аналогичный счет отсутствует    |
   |ценностей"                     |                                |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |Аналогичный счет отсутствует   |14 "Резервы под снижение стои—  |
   |                               |мости материальных ценностей"   |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |15 "Заготовление и приобретение|15 "Заготовление и приобретение |
   |материалов"                    |материальных ценностей"         |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |16 "Отклонение в стоимости ма— |16 "Отклонение в стоимости мате—|
   |териалов"                      |риальных ценностей"             |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |19 "Налог на добавленную стои— |19 "Налог на добавленную стои—  |
   |мость по приобретенным ценнос— |мость по приобретенным ценнос—  |
   |тям"                           |тям"                            |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |20 "Основное производство"     |20 "Основное производство"      |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |21 "Полуфабрикаты собственного |21 "Полуфабрикаты собственного  |
   |производства"                  |производства"                   |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |23 "Вспомогательные производст—|23 "Вспомогательные производст— |
   |ва"                            |ва"                             |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |25 "Общепроизводственные расхо—|25 "Общепроизводственные расхо— |
   |ды"                            |ды"                             |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |26 "Общехозяйственные расходы" |26 "Общехозяйственные расходы"  |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |28 "Брак в производстве"       |28 "Брак в производстве"        |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |29 "Обслуживающие производства |29 "Обслуживающие производства и|
   |и хозяйства"                   |хозяйства"                      |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |30 "Некапитальные работы"      |01 "Основные средства" (в части |
   |                               |завершенных некапитальных объек—|
   |                               |тов со сроком службы более го—  |
   |                               |да);                            |
   |                               |08 "Вложения во внеоборотные ак—|
   |                               |тивы" (в части незавершенных не—|
   |                               |капитальных работ);             |
   |                               |10 "Материалы" (в части завер—  |
   |                               |шенных некапитальных объектов со|
   |                               |сроком службы менее года);      |
   |                               |96 "Резервы предстоящих расхо—  |
   |                               |дов" (в части объектов неинвен— |
   |                               |тарного характера)              |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |31 "Расходы будущих периодов"  |97 "Расходы будущих периодов"   |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |36 "Выполненные этапы по неза— |46 "Выполненные этапы по неза—  |
   |вершенным работам"             |вершенным работам"              |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |37 "Выпуск продукции (работ,   |40 "Выпуск продукции (работ,    |
   |услуг)"                        |услуг)"                         |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |40 "Готовая продукция"         |43 "Готовая продукция"          |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |41 "Товары"                    |41 "Товары"                     |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |42 "Торговая наценка"          |42 "Торговая наценка"           |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |43 "Коммерческие расходы"      |44 "Расходы на продажу"         |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |44 "Издержки обращения"        |44 "Расходы на продажу"         |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |45 "Товары отгруженные"        |45 "Товары отгруженные"         |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |46 "Реализация продукции (ра—  |90 "Продажи"                    |
   |бот, услуг)"                   |                                |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |47 "Реализация и прочее выбытие|91 "Прочие доходы и расходы"    |
   |основных средств"              |                                |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |48 "Реализация прочих активов" |91 "Прочие доходы и расходы"    |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |50 "Касса"                     |50 "Касса"                      |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |51 "Расчетный счет"            |51 "Расчетные счета"            |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |52 "Валютный счет"             |52 "Валютные счета"             |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |55 "Специальные счета в банках"|55 "Специальные счета в банках" |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |56 "Денежные документы"        |50—3 "Денежные документы";      |
   |                               |81 "Собственные акции (доли)" (в|
   |                               |части акций (долей), выкупленных|
   |                               |у акционеров (участников))      |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |57 "Переводы в пути"           |57 "Переводы в пути"            |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |58 "Краткосрочные финансовые   |58 "Финансовые вложения";       |
   |вложения"                      |55 "Специальные счета в банках" |
   |                               |(в части краткосрочных банков—  |
   |                               |ских депозитов)                 |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |60 "Расчеты с поставщиками и   |60 "Расчеты с поставщиками и    |
   |подрядчиками"                  |подрядчиками"                   |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |61 "Расчеты по авансам выдан—  |60 "Расчеты с поставщиками и    |
   |ным"                           |подрядчиками",                  |
   |                               |субсчет "Авансы выданные"       |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |62 "Расчеты с покупателями и   |62 "Расчеты с покупателями и за—|
   |заказчиками"                   |казчиками"                      |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |63 "Расчеты по претензиям"     |76—2 "Расчеты по претензиям"    |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |64 "Расчеты по авансам получен—|62 "Расчеты с покупателями и за—|
   |ным"                           |казчиками",                     |
   |                               |субсчет "Авансы полученные"     |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |65 "Расчеты по имущественному и|76—1 "Расчеты по имущественному |
   |личному страхованию"           |и личному страхованию"          |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |67 "Расчеты по внебюджетным    |68 "Расчеты по налогам и сбо—   |
   |платежам"                      |рам",                           |
   |                               |субсчета "Налог на пользователей|
   |                               |автомобильных дорог" и "Налог с |
   |                               |владельцев транспортных средств"|
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |68 "Расчеты с бюджетом"        |68 "Расчеты по налогам и сборам"|
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |69 "Расчеты по социальному     |69 "Расчеты по социальному стра—|
   |страхованию и обеспечению"     |хованию и обеспечению"          |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |70 "Расчеты с персоналом по оп—|70 "Расчеты с персоналом по оп— |
   |лате труда"                    |лате труда"                     |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |71 "Расчеты с подотчетными ли— |71 "Расчеты с подотчетными лица—|
   |цами"                          |ми"                             |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |73 "Расчеты с персоналом по    |73 "Расчеты с персоналом по про—|
   |прочим операциям"              |чим операциям"                  |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |75 "Расчеты с учредителями"    |75 "Расчеты с учредителями"     |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |76 "Расчеты с разными дебитора—|76 "Расчеты с разными дебиторами|
   |ми и кредиторами"              |и кредиторами"                  |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |77 "Расчеты с государственным и|75 "Расчеты с учредителями" (в  |
   |муниципальным органом"         |части расчетов по формированию  |
   |                               |уставного фонда и выплате дохо— |
   |                               |дов);                           |
   |                               |76 "Расчеты с разными дебиторами|
   |                               |и кредиторами" (в части прочих  |
   |                               |расчетов)                       |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |78 "Расчеты с дочерними (зави— |60 "Расчеты с поставщиками и    |
   |симыми) обществами"            |подрядчиками";                  |
   |                               |62 "Расчеты с покупателями и за—|
   |                               |казчиками" (в части расчетов,   |
   |                               |связанных с поставкой (продажей)|
   |                               |продукции, работ и услуг);      |
   |                               |66 "Расчеты по краткосрочным    |
   |                               |кредитам и займам";             |
   |                               |67 "Расчеты по долгосрочным кре—|
   |                               |дитам и займам" (в части расче— |
   |                               |тов по предоставленным займам); |
   |                               |75 "Расчеты с учредителями" (в  |
   |                               |части расчетов по формированию  |
   |                               |уставного фонда и выплате дохо— |
   |                               |дов);                           |
   |                               |76 "Расчеты с разными дебиторами|
   |                               |и кредиторами" (в части прочих  |
   |                               |расчетов)                       |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |79 "Внутрихозяйственные расче— |79 "Внутрихозяйственные расчеты"|
   |ты"                            |                                |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |80 "Прибыли и убытки"          |91 "Прочие доходы и расходы";   |
   |                               |99 "Прибыли и убытки"           |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |81 "Использование прибыли"     |99 "Прибыли и убытки"           |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |82 "Оценочные резервы"         |63 "Резервы по сомнительным дол—|
   |                               |гам";                           |
   |                               |59 "Резервы под обесценение вло—|
   |                               |жений в ценные бумаги"          |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |83 "Доходы будущих периодов"   |98 "Доходы будущих периодов"    |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |84 "Недостачи и потери от порчи|94 "Недостачи и потери от порчи |
   |ценностей"                     |ценностей"                      |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |85 "Уставный капитал"          |80 "Уставный капитал"           |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |86 "Резервный капитал"         |82 "Резервный капитал"          |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |87 "Добавочный капитал"        |83 "Добавочный капитал"         |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |88 "Нераспределенная прибыль   |84 "Нераспределенная прибыль    |
   |(непокрытый убыток)"           |(непокрытый убыток)";           |
   |                               |83 "Добавочный капитал" (в части|
   |                               |сумм дооценки и безвозмездно по—|
   |                               |лученных объектов социальной    |
   |                               |сферы)                          |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |89 "Резервы предстоящих расхо— |96 "Резервы предстоящих расхо—  |
   |дов и платежей"                |дов"                            |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |90 "Краткосрочные кредиты бан— |66 "Расчеты по краткосрочным    |
   |ков"                           |кредитам и займам"              |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |92 "Долгосрочные кредиты бан—  |67 "Расчеты по долгосрочным кре—|
   |ков"                           |дитам и займам"                 |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |93 "Кредиты банков для работни—|66 "Расчеты по краткосрочным    |
   |ков"                           |кредитам и займам";             |
   |                               |67 "Расчеты по долгосрочным кре—|
   |                               |дитам и займам"                 |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |94 "Краткосрочные займы"       |66 "Расчеты по краткосрочным    |
   |                               |кредитам и займам"              |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |95 "Долгосрочные займы"        |67 "Расчеты по долгосрочным кре—|
   |                               |дитам и займам"                 |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |96 "Целевые финансирование и   |86 "Целевое финансирование"     |
   |поступления"                   |                                |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |001 "Арендованные основные     |001 "Арендованные основные сред—|
   |средства"                      |ства"                           |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |002 "Товарно — материальные    |002 "Товарно — материальные цен—|
   |ценности, принятые на ответст— |ности, принятые на ответственное|
   |венное хранение"               |хранение"                       |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |003 "Материалы, принятые в пе— |003 "Материалы, принятые в пере—|
   |реработку"                     |работку"                        |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |004 "Товары, принятые на комис—|004 "Товары, принятые на комис— |
   |сию"                           |сию"                            |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |005 "Оборудование, принятое для|005 "Оборудование, принятое для |
   |монтажа"                       |монтажа"                        |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |006 "Бланки строгой отчетности"|006 "Бланки строгой отчетности" |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |007 "Списанная в убыток задол— |007 "Списанная в убыток задол—  |
   |женность неплатежеспособных де—|женность неплатежеспособных де— |
   |биторов"                       |биторов"                        |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |008 "Обеспечения обязательств и|008 "Обеспечения обязательств и |
   |платежей полученные"           |платежей полученные"            |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |009 "Обеспечения обязательств и|009 "Обеспечения обязательств и |
   |платежей выданные"             |платежей выданные"              |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |014 "Износ жилищного фонда"    |010 "Износ основных средств"    |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |015 "Износ объектов внешнего   |010 "Износ основных средств"    |
   |благоустройства и других анало—|                                |
   |гичных объектов"               |                                |
   +———————————————————————————————+————————————————————————————————+
   |021 "Основные средства, сданные|011 "Основные средства, сданные |
   |в аренду"                      |в аренду"                       |
   L———————————————————————————————+—————————————————————————————————
   

Что делать с МБП

Новый План счетов не предусматривает отдельных счетов для учета малоценных и быстроизнашивающихся предметов. (План счетов 1992 г. предусматривал счета 12 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы" и 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов". Теперь эти счета исключены.)

Имущество со сроком службы более года (независимо от того, сколько оно стоит) нужно учитывать на счете 01 "Основные средства", а со сроком службы менее года - на счете 10 "Материалы".

Поэтому по состоянию на 1 января 2002 г. МБП, числящиеся на счете 12, должны быть переведены в состав основных средств или материалов. Проводки должны быть такими.

По МБП со сроком службы более одного года (по состоянию на 1 января 2002 г.):

Дебет 01 Кредит 12 - МБП со сроком службы более года переведены в состав основных средств;

Дебет 13 Кредит 02 - перенесена сумма амортизации.

В дальнейшем (начиная с 1 января 2002 г.) амортизацию следует начислять на остаточную стоимость этих предметов исходя из оставшегося срока их полезного использования.

Пример. ЗАО "Актив", работавшее в 2001 г. по старому Плану счетов, приобрело в январе 2001 г. металлорежущий инструмент стоимостью 5200 руб. Срок его полезного использования был определен в 2 года.

В соответствии с действовавшими на тот момент правилами инструмент был учтен как МБП. Инструмент был передан в эксплуатацию, и на него была начислена амортизация в размере 50 процентов стоимости.

Бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 12 Кредит 60 - 5200 руб. - оприходован инструмент;

Дебет 20 Кредит 13 - 2600 руб. (5200 руб. x 50%) - начислена амортизация.

В балансе за 2001 г. по строке 211 "Сырье, материалы и другие аналогичные ценности" было отражено 2600 руб. (5200 - 2600).

При переходе на новый План счетов (1 января 2002 г.) бухгалтер должен сделать проводки:

Дебет 01 Кредит 12 - 5200 руб. - первоначальная стоимость инструмента перенесена на счет 01;

Дебет 13 Кредит 02 - 2600 руб. - сумма начисленной амортизации перенесена на счет 02.

В дальнейшем бухгалтер будет начислять амортизацию на остаточную стоимость инструмента исходя из оставшегося срока его полезного использования (13 месяцев - с января 2002 по январь 2003 г. включительно). Сумма ежемесячных амортизационных отчислений составит:

(5200 руб. - 2600 руб.) : 13 мес. = 200 руб.

Ежемесячно начиная с января 2002 г. бухгалтер "Актива" будет делать проводку:

Дебет 20 Кредит 02 - 200 руб. - начислена амортизация.

По МБП со сроком службы менее одного года (по состоянию на 1 января 2002 г.):

по МБП, находящимся на складе

Дебет 10-9 Кредит 12 - МБП со сроком службы менее года переведены в состав материалов;

по МБП, введенным в эксплуатацию с начислением амортизации в размере 50 процентов их стоимости

Дебет 20 (26...) Кредит 13 - доначислена амортизация

или

Дебет 97 Кредит 13 - доначислена амортизация (если организация приняла решение учесть сумму доначисленной амортизации не в затратах января 2002 г., а в составе расходов будущих периодов);

Дебет 13 Кредит 12 - МБП списаны с баланса организации;

по МБП, введенным в эксплуатацию с начислением амортизации в размере 100 процентов их стоимости

Дебет 13 Кредит 12 - МБП списаны с баланса организации.

Пример. В феврале 2001 г. ЗАО "Актив", работавшее в 2001 г. по старому Плану счетов, приобрело 4 картриджа для ксерокса. Стоимость одного картриджа - 2400 руб.

В соответствии с действовавшими на тот момент правилами картриджи были учтены как МБП. Два картриджа были переданы в эксплуатацию, и на них была начислена амортизация в размере 50 процентов стоимости:

Дебет 12 Кредит 71 - 9600 руб. (2400 руб. x 4) - картриджи оприходованы на склад;

Дебет 26 Кредит 13 - 2400 руб. (2400 руб. x 50% x 2) - начислена амортизация при передаче двух картриджей в эксплуатацию.

В балансе за 2001 г. по строке 211 "Сырье, материалы и другие аналогичные ценности" было отражено 7200 руб. (9600 - 2400).

При переходе на новый План счетов (1 января 2002 г.) бухгалтер должен сделать следующие проводки.

По картриджам, находящимся на складе:

Дебет 10-9 Кредит 12 - 4800 руб. (2400 руб. x 2) - стоимость картриджей перенесена на счет учета материалов.

По картриджам, переданным в эксплуатацию:

Дебет 26 Кредит 13 - 2400 руб. (2400 руб. x 50% x 2) - доначислена амортизация;

Дебет 13 Кредит 12 - 4800 руб. (2400 руб. x 2) - картриджи списаны с баланса организации.

Как учесть суммы нераспределенной прибыли

и фондов специального назначения

Еще в недавнем прошлом нормативные документы по бухгалтерскому учету предусматривали формирование фондов специального назначения за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации. Однако в настоящее время само понятие "фонды специального назначения" из российского бухгалтерского учета фактически исключено.

Во-первых, новый План счетов отдельных субсчетов для учета фондов специального назначения не предусматривает.

Во-вторых, все текущие затраты организации, не связанные непосредственно с производственным процессом (которые раньше отражались в учете за счет нераспределенной прибыли или фондов специального назначения), должны учитываться в составе внереализационных расходов.

Таким образом, источник, за счет которого раньше происходило формирование фондов специального назначения, в настоящее время отсутствует.

Поэтому остатки фондов специального назначения, числящиеся в балансе организации по состоянию на 1 января 2002 г., следует присоединить к нераспределенной прибыли (в части отчислений, произведенных в эти фонды за счет прибыли после налогообложения) либо к добавочному капиталу (в части поступлений за счет переоценки или безвозмездного получения объектов социальной сферы, которые числятся на субсчете "Фонд социальной сферы" счета 88).

Проводки будут выглядеть так:

Дебет 88, субсчета "Фонды накопления", "Фонд социальной сферы", "Фонд потребления" Кредит 84 - списаны фонды специального назначения (в части отчислений, произведенных ранее в эти фонды за счет прибыли после налогообложения и не использованных на 1 января 2002 г.);

Дебет 88, субсчет "Фонд социальной сферы" Кредит 83 - списан фонд социальной сферы (в части поступлений за счет переоценки или безвозмездного получения объектов социальной сферы, не использованных на 1 января 2002 г.).

Пример. Предположим, что балансовая прибыль ЗАО "Актив" (кредитовое сальдо по счету 80 "Прибыли и убытки") по итогам 2001 г. составила 80 000 руб. Сумма налога на прибыль, начисленная к уплате в бюджет по расчету за 2001 г., - 28 000 руб.

Кредитовое сальдо по счету 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" по состоянию на 31 декабря 2001 г. (до реформации баланса) составило 50 000 руб., в том числе:

- кредитовое сальдо по субсчету 88-1 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года" - 0 руб.;

- кредитовое сальдо по субсчету 88-2 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет" - 40 000 руб.;

- кредитовое сальдо по субсчету 88-5 "Фонды потребления" - 10 000 руб.

Предположим, что в течение года "Актив" никаких выплат учредителям не производил.

31 декабря 2001 г. при реформации баланса бухгалтер "Актива" сделал проводки:

Дебет 80 Кредит 81 - 28 000 руб. - списана сумма использованной прибыли;

Дебет 80 Кредит 88-1 - 52 000 руб. (80 000 - 28 000) - отражена нераспределенная прибыль 2001 г.

Решение о распределении этой прибыли собрание акционеров "Актива" будет принимать в 2002 г.

Таким образом, после реформации баланса кредитовое сальдо по счету 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" по состоянию на 31 декабря 2001 г. составит 102 000 руб., в том числе:

- кредитовое сальдо по субсчету 88-1 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) отчетного года" - 52 000 руб.;

- кредитовое сальдо по субсчету 88-2 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) прошлых лет" - 40 000 руб.;

- кредитовое сальдо по субсчету 88-5 "Фонды потребления" - 10 000 руб.

С 1 января 2002 г. "Актив" переходит на новый План счетов. К счету 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" нового Плана счетов бухгалтер "Актива" предусмотрел следующие субсчета:

- 84-1 "Прибыль, подлежащая распределению";

- 84-2 "Нераспределенная прибыль".

1 января 2002 г. бухгалтер сделает следующие проводки по переносу остатков на новый План счетов:

Дебет 88-1 Кредит 84-1 - 52 000 руб.;

Дебет 88-2 Кредит 84-2 - 40 000 руб.;

Дебет 88-5 Кредит 84-2 - 10 000 руб.

Таким образом, по состоянию на 1 января 2002 г. кредитовое сальдо по счету 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" составит 102 000 руб., в том числе:

- кредитовое сальдо по субсчету 84-1 "Прибыль, подлежащая распределению" - 52 000 руб.;

- кредитовое сальдо по субсчету 84-2 "Нераспределенная прибыль" - 50 000 руб.

Предположим, что в феврале 2002 г. общее собрание акционеров приняло решение о распределении чистой прибыли 2001 г.:

- 5 процентов чистой прибыли было решено направить на пополнение резервного капитала;

- 50 процентов было решено направить на выплату дивидендов акционерам.

Оставшуюся сумму прибыли было решено не распределять.

На основании этого решения бухгалтер "Актива" сделает проводки:

Дебет 84-1 Кредит 82 - 2600 руб. (52 000 руб. x 5%) - пополнен резервный капитал;

Дебет 84-1 Кредит 75-2 - 26 000 руб. (70 000 руб. x 50%) - чистая прибыль направлена на выплату дивидендов акционерам;

Дебет 84-1 Кредит 84-2 - 23 400 руб. (52 000 - 2600 - 26 000) - оставшаяся сумма зачислена в состав нераспределенной прибыли.

Документальное оформление перехода

на новый План счетов

Перенос остатков со старого на новый План счетов можно оформить в виде бухгалтерской справки, утвержденной главным бухгалтером организации. Разумеется, этому должна предшествовать определенная подготовительная работа: нужно составить и утвердить рабочий план счетов на основе Плана счетов 2001 г.

Кроме того, чтобы минимизировать возможные ошибки, на предприятии нужно провести инвентаризацию. При этом особое внимание необходимо обратить на инвентаризацию имущества, расчетов и обязательств, отраженных по тем счетам Плана счетов 1992 г., сальдо по которым переносятся на другие счета нового Плана счетов.

Как составить бухгалтерскую справку, покажет пример.

Пример. ЗАО "Актив" с 1 января 2002 г. переходит на новый План счетов. Главный бухгалтер "Актива" оформил такую бухгалтерскую справку.

Закрытое акционерное общество "Актив"

Бухгалтерская справка

Составлена 1 января 2002 г.

По состоянию на 1 января 2002 г. сальдо на балансовых счетах ЗАО "Актив" в соответствии со старым и новым Планом счетов составили:

     
   ———————————————————————————T——————————T——————————————————————————¬
   |Сальдо на 1 января 2002 г.|Расшифров—|Сальдо на 1 января 2002 г.|
   |  по старому Плану счетов |ка активов| по новому Плану счетов   |
   |          (руб.)          |и пассивов|          (руб.)          |
   +——————T—————————T—————————+          +——————T—————————T—————————+
   | Номер|  Дебет  |  Кредит |          | Номер|  Дебет  |  Кредит |
   | счета|         |         |          | счета|         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   |  01  |  917 000|         |Основные  |  01  |  917 000|         |
   |      |         |         |средства  |      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   |  02  |         |   43 000|Амортиза— |  02  |         |   43 000|
   |      |         |         |ция основ—|      |         |         |
   |      |         |         |ных       |      |         |         |
   |      |         |         |средств   |      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   |  04  |   22 000|         |Нематери— |  04  |   22 000|         |
   |      |         |         |альные ак—|      |         |         |
   |      |         |         |тивы      |      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   |  05  |         |    1 800|Амортиза— |  05  |         |    1 800|
   |      |         |         |ция нема— |      |         |         |
   |      |         |         |териальных|      |         |         |
   |      |         |         |активов   |      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   |  06  |    9 000|         |Долгосроч—| 58—1 |    9 000|         |
   |      |         |         |ные финан—|      |         |         |
   |      |         |         |совые вло—|      |         |         |
   |      |         |         |жения     |      |         |         |
   |      |         |         |(вклад в  |      |         |         |
   |      |         |         |уставный  |      |         |         |
   |      |         |         |капитал   |      |         |         |
   |      |         |         |другой ор—|      |         |         |
   |      |         |         |ганизации)|      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   |  07  |   11 000|         |Оборудова—|  07  |   11 000|         |
   |      |         |         |ние к ус— |      |         |         |
   |      |         |         |тановке   |      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   | 10—1 |  162 000|         |Сырье и   | 10—1 |  162 000|         |
   |      |         |         |материалы |      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   |  12  |   26 000|         |Хозяйст—  | 10—9 |   26 000|         |
   |      |         |         |венный ин—|      |         |         |
   |      |         |         |вентарь   |      |         |         |
   |      |         |         |(на скла— |      |         |         |
   |      |         |         |де)       |      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   |  19  |   73 333|         |НДС по    |  19  |   73 333|         |
   |      |         |         |приобре—  |      |         |         |
   |      |         |         |тенным    |      |         |         |
   |      |         |         |ценностям |      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   |  31  |   14 000|         |Расходы   |  97  |   14 000|         |
   |      |         |         |будущих   |      |         |         |
   |      |         |         |периодов  |      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   |  40  |  320 000|         |Готовая   |  43  |  320 000|         |
   |      |         |         |продукция |      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   |  41  |  276 000|         |Товары    |  41  |  276 000|         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   |  43  |   21 000|         |Коммерчес—|  44  |   21 000|         |
   |      |         |         |кие расхо—|      |         |         |
   |      |         |         |ды        |      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   |  50  |   10 000|         |Денежные  | 50—1 |   10 000|         |
   |      |         |         |средства в|      |         |         |
   |      |         |         |кассе     |      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   |  51  |  700 000|         |Денежные  |  51  |  700 000|         |
   |      |         |         |средства  |      |         |         |
   |      |         |         |на расчет—|      |         |         |
   |      |         |         |ном счете |      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   |  56  |      100|         |Денежные  | 50—3 |      100|         |
   |      |         |         |документы |      |         |         |
   |      |         |         |(почтовые |      |         |         |
   |      |         |         |марки)    |      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   |  60  |         |  440 000|Задолжен— |  60  |         |  440 000|
   |      |         |         |ность пе— |      |         |         |
   |      |         |         |ред по—   |      |         |         |
   |      |         |         |ставщиками|      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   |  62  |  376 000|         |Задолжен— |  62  |  376 000|         |
   |      |         |         |ность по— |      |         |         |
   |      |         |         |купателей |      |         |         |
   |      |         |         |(заказчи— |      |         |         |
   |      |         |         |ков)      |      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   |  64  |         |  793 800|Авансы по—|  62  |         |  793 800|
   |      |         |         |лученные  |      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   |  67  |         |    3 133|Задолжен— |  68  |         |    3 133|
   |      |         |         |ность по  |      |         |         |
   |      |         |         |уплате на—|      |         |         |
   |      |         |         |логов в   |      |         |         |
   |      |         |         |дорожные  |      |         |         |
   |      |         |         |фонды     |      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   |  68  |         |   62 667|Задолжен— |  68  |         |   62 667|
   |      |         |         |ность по  |      |         |         |
   |      |         |         |уплате на—|      |         |         |
   |      |         |         |логов в   |      |         |         |
   |      |         |         |бюджет    |      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   |  69  |         |   36 500|Задолжен— |  69  |         |   36 500|
   |      |         |         |ность по  |      |         |         |
   |      |         |         |уплате ЕСН|      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   |  70  |         |  100 000|Задолжен— |  70  |         |  100 000|
   |      |         |         |ность пе— |      |         |         |
   |      |         |         |ред персо—|      |         |         |
   |      |         |         |налом по  |      |         |         |
   |      |         |         |оплате    |      |         |         |
   |      |         |         |труда     |      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   | 82—1 |         |    5 000|Резервы по|  63  |         |    5 000|
   |      |         |         |сомнитель—|      |         |         |
   |      |         |         |ным долгам|      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   |  85  |         |1 500 000|Уставный  |  80  |         |1 500 000|
   |      |         |         |капитал   |      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   | 88—2 |         |  200 000|Нераспре— | 84—2 |         |  200 000|
   |      |         |         |деленная  |      |         |         |
   |      |         |         |прибыль   |      |         |         |
   |      |         |         |прошлых   |      |         |         |
   |      |         |         |лет       |      |         |         |
   +——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+—————————+
   |Баланс|3 152 100|3 152 100|          |Баланс|3 152 100|3 152 100|
   L——————+—————————+—————————+——————————+——————+—————————+——————————
   

Перенос остатков со старого на новый План счетов осуществлен при помощи следующих проводок:

Дебет 58-1 Кредит 06 - 9000 руб.;

Дебет 10-9 Кредит 12 - 26 000 руб.;

Дебет 97 Кредит 31 - 14 000 руб.;

Дебет 43 Кредит 40 - 320 000 руб.;

Дебет 44 Кредит 43 - 21 000 руб.;

Дебет 50-3 Кредит 56 - 100 руб.;

Дебет 64 Кредит 62 - 793 800 руб.;

Дебет 67 Кредит 68 - 3133 руб.;

Дебет 82-1 Кредит 63 - 5000 руб.;

Дебет 88-2 Кредит 84-2 - 200 000 руб.

Главный бухгалтер ЗАО "Актив" В.И.Образцов

КАК ПОДГОТОВИТЬСЯ К УПЛАТЕ

НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ ПО НОВЫМ ПРАВИЛАМ

С 1 января 2002 г. вступает в силу гл.25 "Налог на прибыль организаций" Налогового кодекса РФ. Одновременно фактически утрачивает силу Закон РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций".

Обратите внимание: по многим позициям новые правила исчисления налогооблагаемой прибыли положение организаций вовсе не улучшают. Так, в частности, с 1 января 2002 г. прекращают свое действие большинство налоговых льгот, многие организации будут вынуждены уплачивать налог "по отгрузке". Однако если в конце 2001 г. и в начале 2002 г. провести определенную работу, на налоге на прибыль можно значительно сэкономить. Если вы хотите узнать, как это сделать, прочтите этот раздел.

Как сэкономить на том, что с 2002 года

ставки налога на прибыль снижены

В 2001 г. основная ставка налога на прибыль составляла 35 процентов, из них в федеральный бюджет зачислялся налог, исчисленный по ставке 11 процентов, в бюджет субъекта РФ - 19 процентов, в местный бюджет - 5 процентов.

При этом ставку налога, зачисляемого в бюджет субъекта РФ, региональные власти могли увеличивать до 27 процентов для прибыли от посреднических операций и сделок, прибыли страховщиков, бирж, брокерских контор и банков (ст.5 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций").

С 2002 г. основная ставка налога установлена в размере 24 процентов, из них в федеральный бюджет зачислялся налог, исчисленный по ставке 7,5 процента, в бюджет субъекта РФ - 14,5 процента, в местный бюджет - 2 процента.

Региональные власти вправе уменьшить налоговую ставку по сумме налога, зачисляемой в бюджет субъекта РФ, но не более чем на 4 процента (ст.284 НК РФ). Повышенных налоговых ставок для отдельных видов деятельности не предусмотрено.

Новые ставки налога следует применять по прибыли, учтенной в налоговых декларациях 2002 г. и последующих лет. При этом не имеет значения, до или после 1 января 2002 г. отгружены товары, прибыль от продажи которых признана в 2002 г.

Снижение размера ставки по налогу на прибыль делает привлекательным перенос доходов на 2002 г. Иными словами, для большинства организаций выгоднее спланировать свои доходы таким образом, чтобы большая их часть была признана полученными не в 2001, а в 2002 г.

Пример. В целях налогообложения организация признает выручку "по оплате". У организации есть договоры, предусматривающие, что отгруженная продукция должна быть оплачена в декабре 2001 г.

В данной ситуации для организации выгоднее заключить к этим договорам дополнительные соглашения, перенеся срок платежа на январь 2002 г. Недостаток оборотных средств можно восполнить за счет банковского кредита. Даже если кредит будет взят под 30 процентов годовых, затраты на уплату процентов по нему во многих случаях не перекроют сумму экономии по налогу на прибыль, достигнутую за счет переноса срока платежа на 2002 г.

Допустим, срок оплаты отгруженной продукции приходился на 1 декабря 2002 г. и был перенесен на 3 января 2002 г. Отпускная цена отгруженной продукции, согласно договорам, - 1 000 000 руб., себестоимость - 700 000 руб.

Для пополнения оборотных средств организация взяла банковский кредит на сумму 1 000 000 руб. под 30 процентов годовых. Сумма процентов, начисленных по кредиту за декабрь 2001 г., составит:

1 000 000 руб. x 30% : 360 дн. x 31 дн. = 25 833 руб.

Ставка налога на прибыль в 2002 г. снижена на 11 процентов (35 - 24). За счет переноса срока платежа на 2002 г. организация экономит:

(1 000 000 руб. - 700 000 руб.) x 11% + 25 833 руб. x 35% = 42 043 руб.

Сумма чистой экономии в данной ситуации составит:

42 042 руб. - 25 833 руб. = 16 209 руб.

Однако обратите внимание: перенос доходов на 2002 г. будет выгодным лишь в том случае, если это не препятствует реализации льгот, которые организация может применить в отношении данных доходов в 2001 г. и право на которые она утрачивает с 2002 г.

Пример. В целях налогообложения производственная организация признает выручку "по оплате". У организации есть договоры, предусматривающие, что отгруженная продукция должна быть оплачена в декабре 2001 г.

Однако в течение 2001 г. организация потратила большие суммы на модернизацию производства, что позволяет ей применить льготу по капитальным вложениям в полном объеме, то есть уменьшить всю сумму налогооблагаемой прибыли за 2001 г. (включая прибыль по договорам, оплата за которые должна поступить в декабре) на 50 процентов.

В данной ситуации ставка налога на прибыль (с учетом льготы) для этой организации в 2001 г. фактически составляет 17,5 процента (35% x 50%).

С 1 января 2002 г. льгота по капитальным вложениям отменена, а ставка налога на прибыль составит 24 процента. Следовательно, в этом случае переносить доходы на 2002 г. не имеет смысла.

Поэтому для того, чтобы определить, выгодно ли вашей организации перенести доходы на 2002 г., рассчитайте налоги для двух вариантов: с учетом такого переноса и без него. Сравнив полученные результаты, вы сможете выбрать наиболее подходящий для вашей организации вариант поведения.

Когда выгодней выплатить дивиденды

В 2001 г. ставка налога с выплачиваемых дивидендов была единой как для российских, так и для иностранных организаций и составляла 15 процентов (п.2 ст.9 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций").

С 2002 г. дивиденды, выплачиваемые организациям - резидентам, облагаются налогом по ставке 6 процентов (ст.284 НК РФ).

Дивиденды, выплачиваемые организациям - нерезидентам, по-прежнему будут облагаться по ставке 15 процентов (ст.284 НК РФ). Однако если международным договором предусмотрены иные правила налогообложения дивидендов, то применяются эти иные правила. Так, если по условиям международного договора выплата не подлежит налогообложению в России, то налог не удерживается вне зависимости от того, получено от налогового органа предварительное освобождение от налогообложения или нет.

Уменьшение ставки налога с дивидендов, подлежащих выплате организациям - резидентам, делает привлекательным перенос сроков их выплаты на 2002 г.

Пример. Организация в 2001 г. приняла решение о выплате дивидендов. При этом российским организациям - акционерам было начислено 100 000 руб.

Если начисленные дивиденды будут выплачены в 2001 г., то с доходов, выплаченных акционерам - российским организациям, налог придется исчислить по ставке 15 процентов:

100 000 руб. x 15% = 15 000 руб.

Если же дивиденды будут выплачены в 2002 г., налог будет исчислен по ставке 6 процентов:

100 000 руб. x 6% = 6000 руб.

Если же организация перенесет на 2002 г. и само решение о выплате дивидендов, то при исчислении налога она сможет вычесть из этой суммы те дивиденды, которые она получит в 2002 г.

Допустим, организация приняла решение о выплате указанных 100 000 руб. не в 2001, а в 2002 г. В 2002 г. к моменту выплаты этих дивидендов организация получила доходы от долевого участия в других предприятиях в сумме:

- 140 000 руб. (вариант 1);

- 90 000 руб. (вариант 2).

Общая сумма налога, подлежащая удержанию с суммы начисленных организацией дивидендов, составит:

вариант 1

100 000 руб. - 140 000 руб. = -40 000 руб.

В этой ситуации налог не удерживается (п.2 ст.275 НК РФ);

вариант 2

(100 000 руб. - 90 000 руб.) x 6% = 600 руб.

Предположим, что указанные 100 000 руб. распределяются в пользу двух участников, при этом одному выплачивается 75 000 руб., а второму - 25 000 руб.

В таком случае с первого участника надо удержать:

600 руб. x 75 000 руб. : 100 000 руб. = 450 руб.,

а со второго:

600 руб. x 25 000 руб. : 100 000 руб. = 150 руб.

Как подготовиться к тому, что с 2002 года

многие организации будут рассчитывать

налог методом начисления

В 2001 г. вне зависимости от объема выручки организация могла самостоятельно определять, когда признавать доходы от реализации продукции (работ, услуг): по мере отгрузки (методом начисления) или по мере погашения задолженности по оплате за отгруженную продукцию (работы, услуги) (кассовым методом).

В 2002 г. право определять доходы кассовым методом сохранено только за организациями с небольшим объемом выручки (в среднем по году до 1 000 000 руб. в квартал без учета НДС и налога с продаж). Причем если до 1 января 2002 г. при использовании кассового метода для определения налогооблагаемой прибыли разрешалось вычитать неоплаченные расходы, то в 2002 г. организации, использующие кассовый метод, могут вычитать из оплаченной выручки только оплаченные расходы (ст.273 НК РФ).

Не оплаченная по состоянию на 1 января 2002 г. дебиторская задолженность по оплате товаров (работ, услуг), основных средств и прочего имущества, а также не полученные ранее внереализационные доходы, которые по новым правилам считаются полученными, включаются в доходы I квартала (января) 2002 г.

Однако если размер задолженности по оплате товаров (работ, услуг), основных средств и прочего имущества превышает 10 процентов оплаченной в 2001 г. выручки от их реализации, то в I квартале 2002 г. в доходы нужно включить лишь 10 процентов этой задолженности. Оставшаяся часть задолженности включается в доходы последующих отчетных периодов равными долями в течение пяти лет (то есть по 1/20 в квартал или 1/60 в месяц). Если же эта задолженность будет погашаться быстрее, то в целях налогообложения будут учитываться все поступающие суммы (ст.10 Федерального закона от 6 августа 2001 г. N 110-ФЗ).

Пример. В 2001 г. организация признавала выручку для целей налогообложения "по оплате". По состоянию на 1 января 2002 г. по данным учета организация имела следующие показатели.

Вариант 1:

- не оплаченная покупателями товаров (основных средств, прочего имущества, работ, услуг) дебиторская задолженность - 4 000 000 руб.;

- неполученные внереализационные доходы - 500 000 руб.;

- выручка от реализации товаров (прочего имущества, основных средств, работ и услуг), учтенная при налогообложении в 2001 г., - 45 000 000 руб.

Вариант 2:

- не оплаченная покупателями товаров (основных средств, прочего имущества, работ, услуг) дебиторская задолженность - 2 000 000 руб.;

- неполученные внереализационные доходы - 500 000 руб.;

- выручка от реализации товаров (прочего имущества, основных средств, работ и услуг), учтенная при налогообложении в 2001 г., - 12 000 000 руб.

В 2002 г. организация уплачивает налог поквартально. Бухгалтер составит такой расчет.

Вариант 1. Внереализационные доходы должны быть признаны для целей налогообложения в I квартале 2002 г. в полной сумме - 500 000 руб.

4 000 000 руб. < 45 000 000 руб. x 10%, следовательно, в доходы I квартала должна быть включена вся сумма неоплаченной задолженности - 4 000 000 руб.

Вариант 2. Внереализационные доходы должны быть признаны для целей налогообложения в I квартале 2002 г. в полной сумме - 500 000 руб.

4 000 000 руб. > 12 000 000 руб. x 10%, следовательно, в доходы I квартала должна быть включена сумма 1 200 000 руб. (12 000 000 руб. x 10%). Оставшаяся сумма неоплаченной дебиторской задолженности - 2 800 000 руб. (4 000 000 руб. - 1 200 000 руб.) должна быть включена в доходы последующих отчетных периодов равномерно в течение 5 лет (по 140 000 руб. ежеквартально). Однако если задолженность будет фактически погашаться быстрее, то в доходы нужно будет включать сумму реально погашенной дебиторской задолженности.

Таким образом, организации, определявшие в 2001 г. выручку для целей налогообложения "по оплате", момент уплаты налога могут оттянуть. Для этого необходимо заранее оценить размер дебиторской задолженности по состоянию на 1 января 2002 г. и при необходимости ее увеличить.

Себестоимость неоплаченных товаров, стоимость которых включена в выручку от реализации в I квартале 2002 г., включается в состав расходов того же периода. Если в доходы будет включена не вся не оплаченная по состоянию на 1 января 2002 г. выручка (как, например, в варианте 2 рассмотренного примера), то и в расходы включается только та часть себестоимости неоплаченных товаров, которая относится к учтенной в составе доходов выручке. В дальнейшем себестоимость неоплаченной продукции включается в состав расходов в том же периоде, в котором стоимость этой продукции была включена в состав доходов от реализации (ст.11 Федерального закона от 6 августа 2001 г. N 110-ФЗ).

Как сохранить ликвидированную льготу

для малых предприятий

Пункт 4 ст.6 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" предусматривал льготы для малых предприятий, осуществляющих производство и переработку сельскохозяйственной продукции; производство продовольственных товаров, товаров народного потребления, строительных материалов, медицинской техники, лекарственных средств и изделий медицинского назначения; строительство объектов жилищного, производственного, социального и природоохранного назначения.

Если выручка от указанных видов деятельности превышала 70 процентов общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг), такие предприятия в первые два года работы налог на прибыль вообще не уплачивали. В третий и четвертый год работы эти предприятия уплачивали налог в размере соответственно 25 и 50 процентов от ставки налога на прибыль (если выручка от указанных видов деятельности составляла свыше 90% общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг)).

Глава 25 НК РФ подобных норм не содержит. Однако ст.2 Федерального закона от 6 августа 2001 г. N 110-ФЗ устанавливает, что, если данную льготу организация начала применять до 1 января 2002 г., она может пользоваться ею до истечения срока, на который льгота была предоставлена.

Из п.6 ст.2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" следует, что этот срок следует исчислять с момента государственной регистрации малого предприятия. Использующее льготу малое предприятие, для которого 2002 г. является третьим или четвертым годом работы, должно исчислять налог в размере 25 процентов (третий год) и 50 процентов (четвертый год) от ставки, установленной ст.284 НК РФ, то есть от ставки 24 процента.

Пример. Малое предприятие, зарегистрированное 20 октября 2000 г., использует льготу, предусмотренную п.4 ст.6 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций". До 20 октября 2002 г. при соблюдении условий, предусмотренных п.4 ст.6 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций", предприятие налог на прибыль не уплачивает.

Двухлетний срок деятельности предприятия истекает 20 октября 2002 г. При соблюдении условий, предусмотренных п.4 ст.6 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций", предприятие в третий год работы исчисляет налог в размере 25 процентов установленной ставки, а в четвертый - в размере 50 процентов.

В 2002 г. ставка налога установлена в размере 24 процентов. Следовательно, налог по прибыли, полученной с 21 октября 2002 г. по 20 октября 2003 г., это предприятие должно исчислять по ставке 6 процентов (24% x 25%), а по прибыли, полученной с 21 октября 2003 г. по 20 октября 2004 г. - по ставке 12 процентов (24% x 50%).

Таким образом, для большинства предпринимателей есть смысл до конца 2001 г. срочно зарегистрировать новое малое предприятие, и тогда в течение четырех лет можно будет продолжать пользоваться фактически отмененной льготой. Только помните о том, что льгота не предоставляется малым предприятиям, образованным на базе ликвидированных (реорганизованных) организаций, их филиалов и структурных подразделений.

Как сохранить ликвидированную льготу

для вновь созданных производств

Пункт 6 ст.2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" освобождал от налогообложения прибыль, полученную от вновь созданного производства на период его окупаемости, но не свыше трех лет. При этом вновь созданным признавалось производство, выделенное в обособленное структурное подразделение на базе новых (приобретенных или сооруженных) производственных мощностей, стоимость которых превышает 20 млн руб.

Использовать эту льготу допускалось лишь при наличии технико - экономического обоснования, согласованного с государственным органом исполнительной власти субъекта РФ. Производство, организованное на базе производственных мощностей, приобретенных как имущественный комплекс, вновь созданным не признавалось.

По новому законодательству такая льгота не предусмотрена. Однако по производствам, созданным до 1 января 2002 г., льгота сохраняется на период их самоокупаемости, но в совокупности не более трех лет (ст.2 Федерального закона от 6 августа 2001 г. N 110-ФЗ).

Таким образом, есть смысл вложить деньги в новое производство до 1 января 2002 г. Если при этом вы успеете до начала нового года согласовать применение льготы с региональными властями, то в течение последующих трех лет получите ощутимую экономию на налоге на прибыль.

Как с выгодой для себя учесть изменения

в порядке применения льготы

по убыткам прошлых лет

До 1 января 2002 г. организациям дозволялось убыток, полученный в предыдущих отчетных периодах, вычитать при определении налогооблагаемой прибыли за последующие периоды. При этом действовали следующие ограничения:

а) к вычету убыток принимался лишь в том случае, если сумма налога, исчисленная с учетом этой и других льгот, не превысила 50 процентов;

б) вычитать убыток можно было только в пределах пяти последующих лет;

в) при определении убытка, подлежащего вычету, не учитывалось превышение внереализационных и операционных расходов над доходами;

г) вычет предоставлялся в отношении убытка, определяемого по данным бухгалтерского учета;

д) убыток от реализации ценных бумаг при предоставлении льготы не учитывался.

С 1 января 2002 г. порядок применения данного вычета существенно изменился. При этом действуют следующие правила:

а) в любом периоде десятилетнего срока к вычету принимается сумма убытка в размере, не превышающем 30 процентов налоговой базы. Этот порядок применяется с 2002 г. и по убыткам, не погашенным по состоянию на 1 января 2001 г., а также по убытку первого полугодия 2001 г.;

б) предельный срок, в течение которого можно произвести вычет, увеличен с пяти до десяти лет. Этот срок применяется с 2002 г. и по убыткам, не погашенным по состоянию на 1 января 2001 г., а также по убытку первого полугодия 2001 г.;

в) убыток определяется по правилам гл.25 НК РФ, а не по данным бухгалтерского учета. При его определении учитываются убытки как от реализации основных средств и прочего имущества, так и превышение внереализационных расходов над доходами;

г) убытки по ценным бумагам теперь также будут переноситься на доходы последующих периодов. При этом убыток от реализации ценных бумаг, обращающихся на организованном рынке, будет вычитаться из заработанного в последующие периоды дохода от этих операций. Убытки от реализации ценных бумаг, не обращающихся на организованном рынке, будут вычитаться из заработанных в последующие периоды доходов от реализации ценных бумаг этого же типа (п.10 ст.280 НК РФ);

д) срок хранения документов, подтверждающих размер убытка, принимаемого к вычету, определен как период, в течение которого организация пользуется вычетом. Ранее никаких специальных сроков хранения документов в связи с использованием данной льготы установлено не было.

Пример. Убыток организации за 2002 г. составил 1 000 000 руб., за 2003 г. - 990 000 руб.

По итогам 2004 г. налогооблагаемая прибыль организации составила 750 000 руб. При исчислении налога на прибыль за этот год организация вправе принять к вычету 225 000 руб. убытка, понесенного в 2002 г. (750 000 руб. x 30%).

В 2005 г. налогооблагаемая прибыль организации составила 5 800 000 руб.

В 2005 г. организация может принять к вычету убытки, понесенные в 2002 - 2003 гг., в общей сумме 1 000 740 руб. (5 800 000 руб. x 30%), из них убыток за 2002 г. - 775 000 руб. (1 000 000 - 225 000), за 2003 г. - 965 000 руб. (1 000 740 - 775 000).

Сумма непокрытого убытка 2003 г. (25 000 руб.) может быть принята к вычету до 2013 г.

Обратите внимание: убыток, понесенный до 2001 г., может быть принят к вычету в 2002 г. и последующие периоды (в пределах десятилетнего срока), если одновременно соблюдаются следующие условия:

1) льгота может применяться только в отношении той части убытка, которая не была принята к вычету ранее;

2) до 1 июля 2001 г. организация хотя бы однажды заявляла льготу в отношении данного убытка (по части суммы убытка);

3) убыток определен по правилам, установленным п.5 ст.6 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций".

Чтобы выполнить второе условие, вы должны:

1) проверить, заявлялся ли хотя бы раз в расчете льгот убыток, полученный до 2001 г.;

2) если убыток не был заявлен ни разу, нужно внести изменения в какую-либо из ранее поданных деклараций, а точнее, в расчет льгот, приложенный к этой декларации. В этом расчете следует уменьшить размер какой-либо из ранее заявленной в нем льготы и на эту же сумму заявить льготу по части ранее понесенного убытка.

Пример. В 2000 г. организация получила убыток в сумме 500 000 руб. При составлении расчета по налогу на прибыль за I квартал и первое полугодие 2001 г. организация уменьшила налоговую базу на 50 процентов за счет использования льготы по капитальным вложениям. При этом без учета льготы налоговая база за I квартал 2001 г. составила 200 000 руб., за первое полугодие - 300 000 руб.

Эта организация должна подать заявление о внесении изменений в декларацию по налогу на прибыль, уточнив расчет льгот. При этом расчет можно уточнить следующим образом.

Расчет льгот по налогу

за I квартал 2001 года

     
   ———————————————————————————T————————————————T————————————————————¬
   |  Наименование показателя |Было до внесения|Стало после внесения|
   |          расчета         |    изменений   |      изменений     |
   +——————————————————————————+————————————————+————————————————————+
   |Льгота по капитальным вло—|  100 000 руб.  |     90 000 руб.    |
   |жениям                    |                |                    |
   +——————————————————————————+————————————————+————————————————————+
   |Льгота по убытку 2000 г.  |        0 руб.  |     10 000 руб.    |
   +——————————————————————————+————————————————+————————————————————+
   |Всего льгот               |  100 000 руб.  |    100 000 руб.    |
   L——————————————————————————+————————————————+—————————————————————
   

Расчет льгот по налогу

за первое полугодие 2001 года

     
   ———————————————————————————T————————————————T————————————————————¬
   |  Наименование показателя |Было до внесения|Стало после внесения|
   |          расчета         |    изменений   |      изменений     |
   +——————————————————————————+————————————————+————————————————————+
   |Льгота по капитальным вло—|  150 000 руб.  |    140 000 руб.    |
   |жениям                    |                |                    |
   +——————————————————————————+————————————————+————————————————————+
   |Льгота по убытку 2000 г.  |        0 руб.  |     10 000 руб.    |
   +——————————————————————————+————————————————+————————————————————+
   |Всего льгот               |  150 000 руб.  |    150 000 руб.    |
   L——————————————————————————+————————————————+—————————————————————
   

Внесение этих изменений позволит организации использовать в 2002 г. льготу по убытку 2000 г. Если она этого не сделает, она утратит право на льготу.

Как учесть изменения в порядке

применения льготы по затратам

на содержание непроизводственной сферы

Ранее МНС России запрещало учитывать при исчислении налога на прибыль сумму убытка от деятельности непроизводственной сферы (п.3.1 Приложения 4 к Инструкции МНС России от 15 июня 2000 г. N 62).

В то же время все организации могли применить льготу по затратам на содержание находящихся на их балансе объектов и учреждений здравоохранения, народного образования, культуры и спорта, детских дошкольных учреждений, детских лагерей отдыха, домов престарелых и инвалидов, жилищного фонда. Затраты льготировались в соответствии с утвержденными местными органами государственной власти нормативами (пп."б" п.1 ст.6 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций").

Подпункт 32 п.1 ст.264 НК РФ также допускает такой вычет, но устанавливает при этом следующие условия его применения:

1) стоимость услуг, оказываемых с использованием объектов непроизводственной сферы, должна соответствовать стоимости аналогичных услуг, оказываемых специализированными организациями;

2) сумма расходов на содержание объектов непроизводственной сферы не должна превышать обычные расходы на обслуживание аналогичных объектов, осуществляемое специализированными организациями, для которых такая деятельность является основной;

3) услуги должны быть оказаны налогоплательщиком в тех же условиях, что и услуги, оказанные специализированными организациями, для которых такая деятельность является основной, или условиях, близких к ним.

Если хотя бы одно из этих условий не будет выполнено, то убыток в целях налогообложения в текущем периоде не учитывается. Этот убыток в течение последующих 10 лет может вычитаться из прибыли, полученной от деятельности объектов непроизводственной сферы.

Как видим, условия, установленные Налоговым кодексом для признания убытков по затратам на содержание объектов непроизводственной сферы, сформулированы недостаточно четко. Более того, информация о расходах специализированных организаций может оказаться недоступной большинству налогоплательщиков. Это может парализовать действие данной нормы Налогового кодекса, пока она не будет изменена или конкретизирована.

Как учесть изменения в составе

затрат, включаемых в себестоимость

До 2002 г. в себестоимость продукции (работ, услуг) можно было включить расходы, которые, во-первых, связаны с производством и реализацией, а во-вторых, прямо упомянуты в Положении о составе затрат. Таким образом, применялось следующее правило: "Затраты, связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг) включаются в себестоимость, если это предусмотрено федеральным законом или постановлением Правительства РФ".

С 2002 г. затраты, связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг), включаются в себестоимость вне зависимости от того, упомянуты они в соответствующем перечне или нет. Иными словами, будет действовать принцип: "Затраты, связанные с производством и реализацией продукции (работ, услуг), включаются в себестоимость, если иное не установлено Налоговым кодексом" (пп.47 п.1 ст.264 НК РФ).

Помимо этого организации придется доказывать обоснованность затрат, то есть подтверждать, что понесенные расходы были экономически оправданы (п.1 ст.252 НК РФ).

Следует отметить, что новая глава Налогового кодекса, так же как и действовавшее до 2002 г. Положение о составе затрат, предусматривает нормирование некоторых видов расходов. При этом некоторые нормы, существовавшие в 2001 г., отменены, некоторые пересмотрены. Введены также и новые нормы (например, норматив на ремонт основных средств).

Чтобы минимизировать налоговые платежи, постарайтесь до 1 января 2002 г. оформить расходы, которые нельзя будет учесть или единовременно вычесть из налогооблагаемой прибыли в следующем году. И наоборот, те расходы, нормы на которые увеличены или вовсе отменены (например, расходы на подготовку кадров, некоторые рекламные расходы), целесообразно перенести на следующий год.

Расходы на рекламу

В соответствии с Приказом Минфина России от 15 марта 2000 г. N 26н расходы на рекламу до 1 января 2002 г. включаются в себестоимость в зависимости от размера выручки в год:

- при выручке до 30 млн руб. норматив составляет 5 процентов;

- при выручке от 30 до 300 млн руб. - 3,75 процента;

- при выручке свыше 300 млн руб. - 1,5 процента.

С 1 января 2002 г. большинство расходов на рекламу для целей налогообложения не нормируются. Так, не подлежат нормированию:

- расходы на рекламные мероприятия через средства массовой информации (в том числе объявления в печати, передача по радио и телевидению) и телекоммуникационные сети;

- расходы на световую и иную наружную рекламу, включая изготовление рекламных стендов и рекламных щитов;

- расходы на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок - продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, на уценку товаров, полностью или частично потерявших свои первоначальные качества при экспонировании.

Расходы на приобретение (изготовление) призов, вручаемых победителям розыгрышей таких призов во время проведения массовых рекламных кампаний, а также на прочие виды рекламы для целей налогообложения признаются в размере, не превышающем 1 процент выручки.

Представительские расходы

В соответствии с Приказом Минфина России от 15 марта 2000 г. N 26н представительские расходы до 1 января 2002 г. включаются в себестоимость в зависимости от размера выручки в год:

- при выручке до 30 млн руб. норматив составляет 1 процент;

- при выручке свыше 30 млн руб. - 0,5 процента.

С 1 января 2002 г. представительские расходы включаются в себестоимость, если они не превышают 4 процента расходов на оплату труда (п.2 ст.264 НК РФ).

Эти расходы определяются не только путем обобщения данных по счету 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда". Из ст.255 НК РФ следует, что в составе расходов на оплату труда для целей налогообложения также учитываются:

- стоимость бесплатно предоставляемых работникам в соответствии с законодательством коммунальных услуг, питания и продуктов;

- стоимость выдаваемых работникам бесплатно в соответствии с законодательством форменной одежды, обмундирования, остающихся в личном постоянном пользовании;

- суммы платежей (взносов) работодателей по договорам обязательного страхования;

- суммы платежей (взносов) работодателей по договорам добровольного страхования (договорам негосударственного пенсионного обеспечения), заключенным в пользу работников.

С другой стороны, суммы доходов от участия в уставном капитале организации, распределяемые в пользу работников и учитываемые по кредиту счета 70, при исчислении норматива учитываться не должны, так как эти затраты не признаются расходами на оплату труда для целей налогообложения.

Расходы на подготовку

и переподготовку кадров

Расходы на подготовку и переподготовку кадров до 1 января 2002 г. включаются в себестоимость в пределах 4 процентов расходов на оплату труда (Приказ Минфина России от 15 марта 2000 г. N 26н).

С 1 января 2002 г. расходы на подготовку и переподготовку кадров включаются в себестоимость вне зависимости от их размера (п.3 ст.264 НК РФ).

Однако Налоговый кодекс содержит критерии признания затрат расходами на подготовку и переподготовку кадров:

1-й критерий - статус кредитора. Соответствующие услуги должны быть оказаны российскими образовательными учреждениями, получившими государственную аккредитацию (имеющими соответствующую лицензию), либо иностранными образовательными учреждениями, имеющими соответствующий статус;

2-й критерий - статус обучающегося. Затраты включаются в себестоимость, если подготовку (переподготовку) проходят работники организации, состоящие в штате;

3-й критерий - назначение обучения. Программа подготовки (переподготовки) должна способствовать повышению квалификации и более эффективному использованию подготавливаемого или переподготавливаемого специалиста в рамках деятельности организации - налогоплательщика.

Как можно минимизировать налоговые платежи, перенеся сроки признания указанных расходов, рассмотрим на примерах.

Пример. Стоимость курсов по повышению квалификации бухгалтеров составляет 15 000 руб.

Затраты на оплату труда работников организации в 2001 г. составили 100 000 руб.

Если организация направит бухгалтера на обучение в 2001 г., то в себестоимость она сможет включить только 4000 руб. (100 000 руб. х 4%) из потраченных 15 000. Если же организация сделает это в 2002 г., то в расходах можно будет учесть всю затраченную на обучение работника сумму.

Пример. Организация планирует развернуть в конце 2001 г. рекламную кампанию в средствах массовой информации. Планируемый объем выручки за 2001 г. составляет 20 000 000 руб., а предполагаемых затрат на рекламу - 1 700 000 руб.

Если организация проведет рекламную кампанию в 2001 г., то она сможет включить в себестоимость только 1 000 000 руб. (20 000 000 руб. х 5%), а 700 000 руб. не будут учтены при налогообложении прибыли.

Если же организация перенесет проведение рекламной кампании на 2002 г., то независимо от размера выручки она сможет включить в себестоимость все 1 700 000 руб.

Расходы на добровольное страхование

имущества и ответственности

До 1 января 2002 г. затраты на добровольное страхование имущества и ответственности включаются в себестоимость в пределах норматива (2% от объема реализованной продукции) (пп."р" п.2 Положения о составе затрат).

С 1 января 2002 г. норматив для включения в себестоимость затрат на добровольное страхование не установлен (ст.263 НК РФ).

Однако в себестоимость могут быть включены затраты на страхование только того имущества, которое используется для извлечения дохода.

Расходы на добровольное

страхование работников

До 1 января 2002 г. затраты на добровольное страхование работников от несчастных случаев и болезней, медицинское страхование, взносы в негосударственные пенсионные фонды включаются в себестоимость в пределах норматива. Этот норматив установлен на всю совокупность учитываемых в целях налогообложения затрат на добровольное страхование и составляет 1 процент объема реализации продукции (работ, услуг) (пп."р" п.2 Положения о составе затрат).

С 1 января 2002 г. перечень затрат на добровольное страхование изменен. В него добавлены страховые взносы по договорам долгосрочного страхования жизни.

Затраты по договорам на негосударственное пенсионное страхование теперь включаются в себестоимость, только если они предусматривают пожизненную выплату пенсий при возникновении обстоятельств, повлекших право застрахованного лица на установление государственной пенсии.

Затраты на добровольное медицинское страхование работников теперь включаются в себестоимость, только если договоры страхования заключены на срок не менее одного года и предусматривают оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников.

Включать в себестоимость затраты на страхование от несчастных случаев и болезней можно будет, только если договоры заключаются исключительно на случай наступления смерти застрахованного лица или утраты застрахованным лицом трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей.

Изменены база для подсчета нормативов и их размер. Теперь норматив исчисляется в процентах от фонда оплаты труда:

- по договорам долгосрочного страхования жизни работников, пенсионного страхования и (или) негосударственного пенсионного обеспечения работников норматив составляет 12 процентов от суммы расходов на оплату труда;

- по договорам добровольного личного страхования, предусматривающим оплату страховщиками медицинских расходов застрахованных работников, норматив определен как 3 процента от суммы расходов на оплату труда.

Взносы по договорам добровольного личного страхования, заключаемым исключительно на случай наступления смерти застрахованного работника или утраты застрахованным работником трудоспособности в связи с исполнением им трудовых обязанностей, включаются в состав расходов в размере, не превышающем 10 000 руб. в год на одного застрахованного работника.

Учитывая новые ограничения, нужно попытаться внести соответствующие изменения в заключенные ранее договоры страхования работников. Такие изменения стоит вносить лишь в том случае, если срок уплаты страховых взносов по ним приходится на 2002 г. Это поможет сэкономить на налоге на прибыль.

Пример. Организация заключила в 2000 г. договор о негосударственном пенсионном обеспечении работников и регулярно уплачивает взносы по данному договору.

Чтобы учесть затраты на уплату этих взносов в составе расходов в 2002 г., необходимо, чтобы договор содержал условие о пожизненной выплате пенсий и условие о том, что пенсии начинают выплачиваться только при наступлении оснований в соответствии с законодательством РФ.

Пример. Организация заключила в октябре 2001 г. договор добровольного медицинского страхования работников сроком на шесть месяцев. После окончания срока действия договора организация планирует его продлить.

Чтобы иметь возможность включить в расходы в 2002 г. затраты на уплату страховых взносов, необходимо изменить условие договора о сроке его действия, установив этот срок не менее чем на год.

Пример. В 2001 г. организация заключила договор добровольного страхования жизни своих работников. Срок уплаты страховых взносов по этому договору целесообразно перенести на 2002 г. Это позволит включить перенесенную часть взносов в состав затрат, учитываемых при налогообложении прибыли.

Затраты на ремонт

До 1 января 2002 г. затраты на ремонт основных производственных фондов можно было включать в себестоимость единовременно и без ограничений (пп."е" п.2 Положения о составе затрат).

С 1 января 2002 г. такое право сохранено только для организаций промышленности, аграрных предприятий, предприятий лесного хозяйства, транспорта и связи, строительства, геодезической и гидрометеорологической служб, ЖКХ (пп.1 п.1 ст.261 НК РФ).

Прочие организации единовременно включают в себестоимость затраты на ремонт в пределах норматива. Норматив составляет 10 процентов первоначальной восстановительной стоимости амортизируемых основных средств. Суммы, превышающие норматив, включаются в себестоимость равномерно в течение последующих пяти лет. Если ремонтируется объект, срок полезного использования которого меньше пяти лет, то расходы, превысившие норматив, включаются в себестоимость равномерно в течение срока полезного пользования. Эти правила применяются и при ремонте арендуемого имущества (ст.261 НК РФ).

Таким образом, организациям, не вошедшим в перечень ненормируемых отраслей, лучше завершить ремонт в 2001 г. Если это невозможно сделать в отношении всех работ, стоит подумать об изменении договора. Разбив его на этапы, следует принять часть работ, выполненных в 2001 г., затраты на них и включить в себестоимость.

Расходы на управление производством

До 1 января 2002 г. расходы по оплате сторонним организациям услуг, связанных с управлением производством, включаются в себестоимость лишь в том случае, если штатным расписанием соответствующая единица не предусмотрена (пп."и" п.2 Положения о составе затрат).

С 1 января 2002 г. расходы по оплате сторонним организациям услуг, связанных с управлением организацией и ее подразделениями, включаются в себестоимость вне зависимости от внутреннего штатного расписания (пп.18, 19 п.1 ст.264 НК РФ).

Вместе с тем под расходами в гл.25 НК РФ понимаются только "экономически оправданные затраты". Поэтому, если у вашей организации будут такие расходы, фиксируйте в документах их экономическое обоснование.

Затраты на создание

и совершенствование технологий

До 1 января 2002 г. затраты по созданию новых и совершенствованию применяемых технологий, связанных с проведением научно - исследовательских, опытно - конструкторских работ, в себестоимость продукции (работ, услуг) не включались (пп."в" п.2 Положения о составе затрат).

С 1 января 2002 г. эти затраты включаются в себестоимость равномерно в течение трех лет после окончания соответствующих исследований. Если затраты на эти работы не принесли положительных результатов, то в себестоимость включается не вся сумма затрат на такие работы, а только 70 процентов (п.2 ст.262 НК РФ).

Затраты на оплату процентов

по заемным средствам

До 2002 г. в себестоимость включались проценты по банковским кредитам. Проценты по займам, полученным от других организаций, в целях налогообложения не учитывались. Исключение составляли проценты за коммерческий кредит (то есть проценты, предоставленные поставщиками за отсрочку платежа) и проценты по займам, использованным лизингодателем при осуществлении лизинговых операций.

Кроме того, до 2002 г. в себестоимость не включались проценты по кредитам, полученным для приобретения внеоборотных активов (пп."с" п.2 Положения о составе затрат).

С 1 января 2002 г. при налогообложении прибыли учитываются проценты по долговым обязательствам любого вида вне зависимости от их инвестиционного или текущего характера (пп.2 п.1 ст.265 НК РФ).

Это позволит учесть при налогообложении прибыли проценты, выплаченные по векселям, облигациям, а также по займам, полученным от некредитных организаций.

До 2002 г. проценты по кредитам включались в себестоимость в пределах ставки рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной на 3 процента, а по кредитам в иностранной валюте - в пределах 15 процентов (пп."и" п.2 Положения о составе затрат).

С 1 января 2002 г. проценты по долговому обязательству включаются в себестоимость в том случае, если ставка процентов по нему не превышает более чем на 20 процентов ставок по аналогичным обязательствам, выданным на сопоставимых условиях.

Если на сопоставимых условиях аналогичные долговые обязательства на рынке в данном квартале не размещались, то проценты по заемным средствам учитываются в целях налогообложения в пределах ставки рефинансирования Центрального банка РФ, увеличенной на 10 процентов, - по рублевым обязательствам и на 15 процентов - по валютным (п.1 ст.269 НК РФ).

Однако ст.269 НК РФ не дает четкого ответа на вопрос, как определять ставки, применяемые по аналогичным заемным обязательствам. Пока эта неясность не будет устранена, безопасней всего руководствоваться ставкой рефинансирования Центрального банка РФ и включать в себестоимость затраты, не превышающие эту ставку более чем на 10 процентов (по рублевым кредитам).

По валютным кредитам Центральный банк РФ ставку рефинансирования не устанавливает. Это недоразумение, по-видимому, должно быть устранено путем внесения поправок в ст.269 НК РФ.

Амортизация основных средств

и нематериальных активов

До 1 января 2002 г. амортизация по основным средствам и нематериальным активам могла начисляться в целях налогообложения только линейным методом.

С 1 января 2002 г. организации смогут помимо этого применять нелинейный метод начисления амортизации, суть которого заключается в том, что ставка амортизации применяется не к первоначальной, а к остаточной стоимости основного средства (ст.259 НК РФ).

Для целей налогообложения все амортизируемое имущество организация должна будет распределить по 10 группам. Основной критерий группировки - срок полезного использования. Определять срок полезного использования придется на основании классификации основных средств, которую Правительство РФ должно утвердить до 15 января 2001 г.

Как учесть изменения в порядке

создания и использования резерва

по сомнительным долгам

До 1 января 2002 г. организации также могли создавать резерв по сомнительным долгам. Сомнительной считалась задолженность по оплате товаров (работ, услуг), не погашенная в установленный срок и не обеспеченная соответствующими гарантиями. Сумма резерва включалась в состав внереализационных расходов единовременно в момент признания долга сомнительным по итогам инвентаризации.

С 1 января 2002 г. резерв может быть создан не только по расчетам за продукцию (работы, услуги), а по любой задолженности, за исключением процентов по долговым обязательствам. Суммы отчислений в резерв включаются теперь в состав внереализационных расходов не единовременно, а равномерно в течение отчетного периода по итогам инвентаризации, проведенной в предыдущем периоде.

Однако законодательно определено, что резерв в состав внереализационных расходов могут включать только организации, применяющие метод начисления (пп.8 п.1 ст.265 НК РФ).

Впервые определена зависимость резерва от срока возникновения обязательства. Теперь на полную сумму резерв создается только по тем долгам, которые просрочены более чем на 90 дней. Если время просрочки составляет от 45 до 90 дней, в сумму резерва включаются 50 процентов от суммы сомнительной задолженности. Если же этот срок не превышает 45 дней, то резерв вообще не создается.

Впервые законодательно определен лимит резерва: он не может превышать 10 процентов от выручки отчетного периода.

Несмотря на все эти ограничения, из-под налогообложения можно будет вывести достаточно большие суммы. Чтобы иметь возможность производить отчисления в резерв уже в январе 2002 г., в декабре 2001 г. надо провести инвентаризацию дебиторской задолженности. Если же по состоянию на конец декабря 2001 г. задолженность нельзя будет признать сомнительной по критерию срока ее возникновения, можно попытаться договориться с покупателями изменить сроки оплаты в договорах на более ранние.

Пример. По итогам инвентаризации, проведенной в конце 2001 г., было установлено, что сомнительная задолженность со сроком возникновения до 45 дней составляет 200 000 руб., от 45 до 90 дней включительно - 500 000 руб., свыше 90 дней - 400 000 руб.

Общая сумма возможного резерва по сомнительным долгам на I квартал 2002 г. составит:

500 000 руб. х 50% + 400 000 руб. = 650 000 руб.

Предположим, что выручка организации за I квартал 2002 г. составила 3 000 000 руб.

Сумма резерва, которую можно будет учесть при налогообложении прибыли в I квартале 2002 г., составит 300 000 руб. (3 000 000 руб. х 10%).

Предположим, что прибыль за I квартал, исчисленная без учета резерва, составила:

- 400 000 руб. (вариант 1);

- 200 000 руб. (вариант 2).

В 2002 г. ставка налога на прибыль составляет 24 процента.

Вариант 1. За счет создания резерва на налоге на прибыль будут сэкономлены 72 000 руб. (400 000 руб. х 24% - (400 000 руб. - 300 000 руб.) х 24%).

Вариант 2. Экономия составит 100 процентов от суммы налога, исчисленной без учета расходов на создание резерва, то есть 48 000 руб. (200 000 руб. х 24%).

Как учесть изменения в порядке признания

внереализационных доходов и расходов

Перечень внереализационных

доходов и расходов

До настоящего времени налоговые органы считали, что перечень внереализационных расходов является закрытым и расходы, не вошедшие в этот перечень, не могут трактоваться как внереализационные для целей налогообложения. Этой же позиции придерживался и Высший Арбитражный Суд.

С 1 января 2002 г. пп.21 п.1 ст.265 НК РФ прямо устанавливает право налогоплательщика учесть в составе внереализационных любые не перечисленные в Налоговом кодексе расходы. Единственное требование - это обоснованность таких расходов.

Под обоснованными расходами понимают экономически оправданные затраты. Следовательно, затраты, которые экономически оправданы и не связаны непосредственно с производством продукции, работ или услуг, могут быть включены в состав внереализационных расходов.

Санкции за нарушение

договорных обязательств

До 1 января 2002 г. предъявленные кредиторами санкции, пени и неустойки по хозяйственным договорам, а также суммы убытков, подлежащих возмещению, включались в состав доходов (расходов) в момент получения (уплаты) соответствующих сумм (Постановление Конституционного Суда РФ от 28 октября 1999 г. N 14-П).

С 1 января 2002 г. эти суммы включаются в состав доходов и расходов на основании договора или судебного решения вне зависимости от того, были они оплачены или нет. Из положений пп.3 п.4 ст.271 и ст.17 НК РФ также следует, что, даже если судебное решение отсутствует, а кредитор требование (претензию) на уплату указанных сумм не предъявил, организация должна начислить их самостоятельно исходя из условий договора.

Лишь в том случае, если договор не содержит условий о возмещении убытков, уплате пеней или неустойки, организация вправе соответствующие суммы не начислять.

Таким образом, в организации необходимо организовать учет как сумм неустоек, предъявленных должникам и предъявленных кредиторами, так и сумм неустоек, которые, хотя и не были предъявлены, но предусмотрены договором. Подбор соответствующей информации целесообразно поручить юридическому отделу.

Сгладить неблагоприятные последствия применения новых норм и даже использовать их с выгодой для себя можно, поступив следующим образом.

В договорах, по которым предполагается неисполнение обязательств с вашей стороны, условие о неустойке нужно закрепить, даже если контрагент на этом не настаивает. Для этого нужно указать, что неустойка за нарушение договора взимается в размерах, установленных законодательством РФ. Это позволит учесть при налогообложении прибыли сумму не предъявленной и не оплаченной контрагенту неустойки.

В договорах, по которым предполагается нарушение обязательств со стороны ваших контрагентов, условие о неустойке лучше закрепить таким образом, чтобы в случае, когда требование о ее уплате не предъявлялось, размер неустойки был бы равен нулю.

Пример. Договор содержит следующее условие:

"За неисполнение контрагентом своих обязательств с него взыскивается неустойка, размер которой определяется следующим образом:

- если неустойка не была предъявлена, то сумма неустойки составляет 0 руб. за каждый день просрочки исполнения;

- если неустойка была предъявлена, то сумма неустойки составляет _% за каждый день просрочки исполнения".

В этом случае сумма непредъявленной неустойки не будет включена в налогооблагаемую прибыль вашей организации.

Проценты, выплачиваемые из бюджета

при несвоевременном возврате налога

Если налоговая инспекция несвоевременно вернула вашей организации суммы излишне уплаченных или взысканных налогов, вам причитаются проценты, исчисленные исходя из ставки рефинансирования Центрального банка РФ.

До 2002 г. эти проценты включались в налогооблагаемую базу в соответствии с предпоследним абзацем п.14 Положения о составе затрат.

С 2002 г. эти проценты при налогообложении прибыли не учитываются (пп.12 п.1 ст.251 НК РФ).

Пример. Организация подала заявление на возврат излишне уплаченного налога на прибыль. Налог в срок, установленный ст.78 НК РФ, возвращен не был.

Организация обратилась в суд, который обязал налоговую инспекцию за счет федерального бюджета произвести возврат налога, а также выплатить проценты за его несвоевременный возврат. Начиная с 2002 г. сумма этих процентов при налогообложении прибыли не учитывается.

Таким образом, организации лучше всего обратиться в суд с заявлением о возврате налога с таким расчетом, чтобы решение о взыскании процентов было исполнено после 1 января 2002 г.

Безвозмездное получение имущества

(работ, услуг)

Пункт 6 ст.2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" предполагал налогообложение безвозмездно полученного имущества.

Действующая с 1 января 2002 г. ст.150 НК РФ предписывает облагать налогом не только безвозмездно полученное имущество, но и имущественные права, а также безвозмездно переданные налогоплательщику результаты выполненных работ и безвозмездно оказанные услуги.

Происшедшие изменения предполагают, в частности, включать в состав внереализационных доходов рыночную стоимость безвозмездно оказанной услуги по аренде имущества (услуги безвозмездного пользования).

Согласно Закону РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" добровольные пожертвования и взносы, полученные от физических лиц, налогом не облагались.

С 1 января 2002 г. безвозмездно полученное от физического лица имущество не подлежит налогообложению, только если уставный капитал организации - получателя не менее чем на 50 процентов состоит из вклада этого физического лица (пп.11 п.1 ст.251 НК РФ).

До 1 января 2002 г. налогооблагаемая прибыль при безвозмездном получении имущества определялась на основании стоимости, указанной сторонами в акте приемки - передачи, но не ниже балансовой (остаточной) стоимости по данным передающей стороны (п.6 ст.2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций").

С января 2002 г. стоимость имущества, указанная в акте, значения не имеет. В целях налогообложения принимается рыночная стоимость полученного имущества (работ, услуг), которая также не может быть ниже балансовой (остаточной) стоимости у дарителя (пп.8 п.1 ст.250 НК РФ).

Таким образом, с 1 января 2002 г. стороны не смогут сократить налоговые выплаты, указывая в акте балансовую (остаточную) стоимость безвозмездно передаваемого имущества. Поэтому оформить безвозмездную передачу имущества целесообразно в 2001 г., указав в акте его остаточную (балансовую) стоимость.

Расходы, связанные с эмиссией

и обслуживанием ценных бумаг

До 1 января 2002 г. затраты, связанные с обслуживанием собственных ценных бумаг и с их эмиссией, при налогообложении не учитывались. Теперь эти расходы включаются в состав внереализационных расходов и учитываются при налогообложении прибыли (пп.3, 4 п.1 ст.265 НК РФ).

Однако НДС по этим затратам вычету по-прежнему не подлежит, поскольку они не связаны с осуществлением деятельности, облагаемой НДС (пп.1 п.2 ст.171 НК РФ).

Убытки при покупке иностранной валюты

До 2002 г. налоговые органы отрицали возможность учесть в целях налогообложения отрицательную разницу между затратами на покупку иностранной валюты и ее рублевым эквивалентом в пересчете по курсу ЦБ РФ.

С 1 января 2002 г. возможность включить эту сумму в расходы, учитываемые при налогообложении прибыли, предусмотрена пп.6 п.1 ст.265 НК РФ.

Операции по реализации основных средств

Формально и до 1 января 2002 г. организация могла учесть при налогообложении прибыли убыток от реализации основных средств (п.2 ст.2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций"). Противоречащие Закону указания МНС России суды игнорировали и признавали незаконными (см., например, Постановления ФАС Московского округа от 9 февраля 2000 г. по делу N КА-А40/209-00, ФАС Северо - Западного округа от 10 апреля 2001 г. по делу N А56-28383/00).

С 1 января 2002 г. убыток от реализации основных средств организация вычитает при налогообложении прибыли не в том периоде, когда такая реализация имела место, а равномерно в течение оставшегося срока полезного использования выбывшего объекта. При этом убыток ежемесячно равными долями включается в состав расходов от внереализационных операций (ст.323 НК РФ).

Кроме того, до 1 января 2002 г. при определении прибыли от реализации основных средств организация из выручки от их реализации вычитала остаточную стоимость основных средств, скорректированную на величину индекса - дефлятора, устанавливаемого Госкомстатом России (п.4 ст.2 Закона РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций").

С 1 января 2002 г. остаточная стоимость основных средств на величину индекса - дефлятора не корректируется (ст.323 НК РФ).

Пример. Организация продала в январе 2002 г. за 30 000 руб. оборудование, остаточная стоимость которого составляет 50 000 руб. Затраты на продажу составили 10 000 руб. Таким образом, убыток от продажи составил 30 000 руб.

Срок полезного использования проданного объекта - 4 года.

К январю 2002 г. истекли:

вариант 1

- все 4 года срока полезного использования объекта;

вариант 2

- 1,5 года от этого срока (январь - 18-й месяц эксплуатации объекта).

При первом варианте организация балансовую прибыль в целях налогообложения не корректирует.

Во втором варианте организация может учесть при исчислении налогооблагаемой прибыли не всю сумму убытка, а только его часть. Для этого нужно исчислить оставшийся срок полезного использования объекта:

4 x 12 мес. - 18 мес. = 30 мес.

Ежемесячно начиная с февраля 2002 г. организация будет включать в состав внереализационных расходов для целей налогообложения 1/30 часть этого убытка, то есть по 1000 руб. в месяц.

Расходы, принимаемые к вычету

при ликвидации основных средств

До 1 января 2002 г. расходы по ликвидации основных средств в целях налогообложения не учитывались.

С 1 января 2002 г. такие расходы включаются в состав внереализационных и учитываются при исчислении налога (пп.9 п.1 ст.265 НК РФ).

В Налоговом кодексе прямо не названа возможность включить во внереализационные расходы остаточную стоимость ликвидированных основных средств. Однако перечень внереализационных расходов теперь не исчерпывающий. Любые обоснованные и экономически оправданные затраты, не связанные непосредственно с производством и реализацией продукции (работ, услуг), могут быть учтены в составе внереализационных расходов.

Поэтому не стоит торопиться с ликвидацией физически и морально устаревшего дорогостоящего оборудования до конца 2001 г. В 2002 г. убытки от такой операции уменьшат налогооблагаемую прибыль.

Подписано в печать

26.11.2001

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——