"Бухгалтерский учет", N 22, 2001

УЧЕТ РАСХОДОВ БУДУЩИХ ПЕРИОДОВ

В соответствии с допущением бухгалтерского учета временной определенности фактов хозяйственной деятельности (принцип начисления) расходы, связанные с производством продукции (работ, услуг), формируют ее стоимость в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от времени их возникновения и состояния расчетов.

Расходы, производимые организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, классифицируются как расходы будущих периодов. При этом общая сумма затрат на производство продукции (работ, услуг) в каждом отчетном периоде складывается из текущих расходов (на оплату труда персонала, амортизацию и др.) и части расходов будущих периодов. Последние включаются в затраты на производство продукции (работ, услуг) в данном отчетном периоде в размерах, определяемых специальным расчетом.

Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденному Приказом Министерства финансов РФ от 29.07.1998 N 34н, расходы будущих периодов подлежат списанию на затраты по производству продукции (работ, услуг) в порядке, определяемом организацией (равномерно, пропорционально объему продукции и др.). В связи с этим организация должна установить в учетной политике порядок списания расходов будущих периодов по их видам, если он не вытекает из договоров (аренда основных средств, приобретение лицензии на право деятельности и т.п.), определяющих порядок и сроки их списания.

В дальнейшем списание расходов будущих периодов производится в течение времени, установленного расчетом, составленным при принятии к бухгалтерскому учету произведенных расходов как расходов будущих периодов, на основании норм учетной политики.

В годовой бухгалтерской отчетности расходы будущих периодов отражаются в части, приходящейся на следующий отчетный период, при подтверждении остатков данными инвентаризации. Порядок проведения инвентаризации установлен Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49.

Бухгалтерский учет расходов будущих периодов ведется по их видам на счете 97 "Расходы будущих периодов".

С учетом указанных критериев, а также сфер деятельности, в которых заняты организации, в соответствии с правилами бухгалтерского учета к расходам будущих периодов относятся:

- расходы, связанные с подготовительными работами в сезонных отраслях промышленности, а также расходы на содержание оборудования, машин и механизмов с сезонным характером их использования. Указанные расходы учитываются на счете 97 "Расходы будущих периодов" (без НДС) с кредита счетов учета расчетов и ресурсов. Согласно расчетам они списываются в дебет счета 96 "Резервы предстоящих расходов" (при образовании резерва на покрытие данных расходов) или счетов учета затрат по видам производств в течение установленного срока;

- расходы на подготовку и освоение производств. Данные расходы включают: расходы на освоение новых организаций (проверка их готовности к вводу в эксплуатацию путем комплексного опробования (под нагрузкой) всех машин и механизмов с пробным выпуском предусмотренной проектом продукции, наладкой оборудования), производств, цехов и агрегатов (пусковые расходы); расходы на подготовку и освоение производства новых видов продукции и технологических процессов; расходы на подготовительные работы в добывающей промышленности; расходы на подготовку и освоение производства продукции, не предназначенной для серийного или массового производства. Указанные расходы учитываются на счете 97 "Расходы будущих периодов" (без НДС в составе затрат, установленных сметой) с кредита счетов учета запасов, расчетов с персоналом по оплате труда и т.п. При этом стоимость данных расходов уменьшается на стоимость продукции, полученной при комплексном опробовании производств и оборудования. Списание указанных расходов производится с кредита счета 97 "Расходы будущих периодов" в дебет счетов учета затрат по видам производств и продукции в течение срока освоения новой продукции либо с выходом производства на проектную мощность. В промышленности, как правило, списание указанных расходов производится по нормам, устанавливаемым на единицу продукции исходя из общей суммы затрат, срока их погашения и планового объема выпуска продукции в этом периоде. В таком же порядке учитываются организациями добывающей промышленности расходы на горно - подготовительные работы (на производство вскрышных работ при открытом способе добычи);

- расходы на подготовку и освоение производства продукции, новых видов серийной или массовой продукции. Указанные расходы, учтенные согласно смете на счете 97 "Расходы будущих периодов" (расходы на проектирование и конструирование нового изделия, проектирование инструментальной оснастки, испытание материалов, полуфабрикатов и приспособлений и т.п.), списываются с кредита счета 97 "Расходы будущих периодов" в дебет счетов учета затрат по видам производств и продукции в течение установленного срока;

- расходы на рекультивацию земель. В состав данных затрат по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов" (без НДС) с кредита счетов учета запасов, расходов на оплату труда и других включаются расходы на работы, связанные с приведением земель, почвенный покров которых нарушен горными работами, в состояние, пригодное для дальнейшего хозяйственного использования. Списание данных расходов производится с кредита счета 97 "Расходы будущих периодов" в дебет счетов учета затрат по видам производств и продукции в течение срока, установленного расчетом;

- расходы на неравномерно производимые в течение года работы по восстановлению (ремонту) основных средств (при необразовании соответствующего резерва). Указанные затраты отражаются по завершении работ в полном размере на счете 97 "Расходы будущих периодов" (без НДС) с кредита счета 23 "Вспомогательные производства". Списание указанных затрат производится с кредита счета 97 "Расходы будущих периодов" в дебет счетов учета затрат на содержание восстанавливаемых объектов: по капитальному ремонту - в срок, установленный расчетами; по другим видам работ по восстановлению объектов - в срок, установленный расчетами, в течение отчетного года;

- расходы на арендную плату за пользование основными средствами. Указанные затраты отражаются по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов" (без НДС) с кредита счетов учета расчетов или денежных средств. При наступлении отчетного периода, к которому относится соответствующая часть арендной платы, она списывается с кредита счета 97 "Расходы будущих периодов" в дебет счетов учета затрат;

- расходы на оплату услуг телефонной и радиосвязи; расходы, связанные с рекламой продукции (работ, услуг); расходы на подписку на периодические издания. Указанные расходы учитываются на счете 97 "Расходы будущих периодов" (без НДС) в корреспонденции с кредитом счетов учета расчетов или денежных средств. Списание данных расходов производится с кредита счета 97 "Расходы будущих периодов" в дебет счета учета затрат, как правило, общехозяйственных расходов. Указанные расходы могут также включаться в затраты в полном размере по мере их производства;

- расходы на перебазирование подразделений организации, а также машин и оборудования (транспортные, погрузочно - разгрузочные расходы, расходы на демонтаж и монтаж и т.п.). Указанные расходы отражаются по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов" (без НДС) в корреспонденции, как правило, с кредитом счета 23 "Вспомогательные производства" или счетов учета расчетов. В срок, установленный расчетом, данные расходы списываются с кредита счета 97 "Расходы будущих периодов" в дебет счета 25 "Общепроизводственные расходы" или 26 "Общехозяйственные расходы";

- расходы, связанные с организованным набором работников. Указанные расходы отражаются по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов" на основании авансовых отчетов в корреспонденции с кредитом счета 71 "Расчеты с подотчетными лицами". В соответствии с расчетами данные расходы списываются в течение отчетного года с кредита счета 97 "Расходы будущих периодов" в дебет счетов учета затрат, как правило, общехозяйственных расходов;

- расходы на приобретение лицензий. Указанные расходы отражаются по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов" в корреспонденции с кредитом счетов учета расчетов или денежных средств. В соответствии с расчетами данные расходы списываются в течение срока, установленного расчетом, с кредита счета 97 "Расходы будущих периодов" в дебет счетов учета затрат, как правило, общехозяйственных расходов;

- другие аналогичные расходы.

При этом суммы НДС, относящиеся к принятым на учет расходам будущих периодов, отражаются по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" с кредита счетов учета расчетов. Списание сумм налога производится (по мере проведения расчетов с поставщиками и подрядчиками) с кредита счета 19 в дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам":

по мере осуществления расчетов с организациями за полностью выполненные работы (услуги), расходы по которым учтены на счете 97 "Расходы будущих периодов" (например, приобретение лицензии);

в течение периода списания расходов будущих периодов с кредита счета 97 "Расходы будущих периодов", если обязательства по указанным расходам выполняются в течение данного периода (например, уплаченная вперед арендная плата).

Организация может принять решение об учете в системе счетов бухгалтерского учета отдельных видов произведенных расходов, которые согласно Налоговому кодексу РФ (гл.25) признаются для целей налогообложения в составе расходов, уменьшающих выручку в течение нескольких отчетных периодов. При этом необходимо руководствоваться ст.54 Налогового кодекса, в которой предусмотрен порядок исчисления налоговой базы на основе данных регистров (т.е. данных счетов бухгалтерского учета) для определения объектов налогового учета.

Такое допущение касается отдельных видов расходов организации, которые связаны с работами или полученными результатами, использование которых предусматривается в дальнейшем в течение определенного времени (ряда отчетных периодов).

Данные расходы условно назовем отложенными затратами. К отложенным затратам, в частности, относятся:

расходы на освоение природных ресурсов;

расходы на НИОКР (кроме работ, учтенных по их окончании в составе нематериальных активов, а также НИОКР, не давших положительных результатов, которые используются в производстве и реализации продукции (работ, услуг));

расходы на уплату страховых взносов по договорам страхования (негосударственного пенсионного обеспечения), если по условиям договора взносы произведены разовым платежом.

При этом организация ведет бухгалтерский учет данных расходов как расходов будущих периодов в следующем порядке:

- расходы на освоение природных ресурсов по работам, связанным:

а) с подготовкой территории к ведению горных, строительных и других работ в соответствии с требованиями к безопасности, охране земель, недр и других природных ресурсов и окружающей среды, в том числе на устройство временных подъездных путей и дорог для вывоза добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов, подготовку площадок для строительства соответствующих сооружений, хранения плодородного слоя почвы, предназначенного для последующей рекультивации земель, хранения добываемых горных пород, полезных ископаемых и отходов;

б) с возмещением комплексного ущерба, наносимого природным ресурсам землепользователями в процессе эксплуатации объектов, а также на возмещение потерь сельскохозяйственного производства при изъятии земель для нужд, не связанных с сельскохозяйственным производством, при уничтожении, порче оленьих пастбищ.

Указанные расходы принимаются на учет по дебету счета 97 "Расходы будущих периодов" по их завершении на основании акта сдачи - приемки. Данные расходы равномерно списываются со счета 97 "Расходы будущих периодов" в течение пяти лет начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором они завершены и приняты на учет. В связи с этим организация ведет учет указанных расходов следующим образом:

а) по окончании работ затраты на них включаются в состав отложенных расходов, и делается запись:

Д-т сч. 97 "Расходы будущих периодов",

К-т сч. 10 "Материалы", 23 "Вспомогательные производства" и др.;

б) ежемесячно делаются записи о списании указанных затрат:

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы",

К-т сч. 97 "Расходы будущих периодов";

- расходы на принятые НИОКР (кроме работ, учтенных по их окончании в составе нематериальных активов, а также НИОКР, не давших положительных результатов), которые используются в производстве и реализации товаров (работ, услуг). К этим расходам могут относиться, в частности, расходы на работы, связанные с разработками управленческого характера. Данные расходы на основании акта сдачи - приемки принимаются на учет на счете 97 "Расходы будущих периодов". Списание указанных затрат производится в течение трех лет равномерно начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором они приняты на учет. При этом учет ведется в следующем порядке:

а) фактические расходы включаются в состав отложенных затрат:

Д-т сч. 97 "Расходы будущих периодов",

К-т сч. 20 "Основное производство" (по работам, выполненным собственными силами), 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (по работам, выполненным сторонними организациями);

б) в течение трех лет отложенные затраты списываются:

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы",

К-т сч. 97 "Расходы будущих периодов".

Примечание. Расходы на принятые НИОКР в части работ, не давших положительных результатов, отражаются в учете на основании акта сдачи - приемки в размере 100% в составе внереализационных расходов. При этом указанные затраты принимаются при налогообложении в составе прочих (косвенных) расходов в размере не более 70% равномерно в течение трех лет начиная с месяца, следующего за месяцем, в котором они завершены и приняты на учет. В связи с этим организация ведет учет указанных расходов в следующем порядке:

в бухгалтерском учете:

а) по окончании работ затраты по ним в размере 100% списываются на финансовые результаты:

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы",

К-т сч. 20 "Основное производство" (по работам, выполненным собственными силами), 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" (по работам, выполненным сторонними организациями);

в налоговом учете:

б) согласно данным налоговых регистров 70% произведенных затрат списывается равномерно в течение трех лет;

- расходы на уплату страховых взносов по договорам страхования (негосударственного пенсионного обеспечения), если по условиям договора взносы произведены разовым платежом. При этом в учете делаются следующие записи:

а)

Д-т сч. 20 "Основное производство",

К-т сч. 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"

на сумму начисленных взносов, приходящихся на данный отчетный период;

б)

Д-т сч. 97 "Расходы будущих периодов",

К-т сч. 51 "Расчетные счета" (76)

на сумму уплаченных взносов, приходящихся на следующие отчетные периоды;

в)

Д-т сч. 91 "Прочие доходы и расходы",

К-т сч. 97 "Расходы будущих периодов"

расходы в течение срока действия взноса списываются.

Подписано в печать Н.Г.Волков

29.10.2001 Член - корреспондент

Академии экономических наук

и предпринимательской

деятельности России

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——