"Финансовая газета", N 38, 2001

УЧЕТ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ И ХОЗЯЙСТВЕННЫХ ОПЕРАЦИЙ

ДЛЯ ИНДИВИДУАЛЬНЫХ ПРЕДПРИНИМАТЕЛЕЙ

Пунктом 2 ст.54 части первой Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) определено, что индивидуальные предприниматели исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных учета доходов и расходов и хозяйственных операций в порядке, определяемом Минфином России и МНС России.

В целях совершенствования учета доходов и расходов индивидуальных предпринимателей и приведения системы учета в соответствие с требованиями рыночной экономики и нового налогового законодательства, вступившего в силу с 1 января 2001 г., был разработан Порядок учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей (далее - Порядок учета), утвержденный совместным Приказом Минфина России и МНС России от 21.03.2001 N 24н/БГ-3-08/419. Порядок учета определяет правила ведения учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальными предпринимателями, к которым для целей налогообложения в соответствии со ст.11 части первой НК РФ относятся физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также частнопрактикующие нотариусы, частные охранники и детективы.

Следует обратить внимание на то, что Порядок учета является нормативным документом, обязательным к применению для той части индивидуальных предпринимателей, которые являются плательщиками налога на доходы физических лиц, при этом он не распространяется на индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, а также на индивидуальных предпринимателей, переведенных на уплату единого налога на вмененный доход.

Предприниматели без образования юридического лица, применяющие упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, являясь субъектами малого предпринимательства, ведут Книгу учета доходов и расходов по форме, утвержденной Приказом Минфина России от 22.02.1996 N 18 "О форме Книги учета доходов и расходов и порядке отражения в ней хозяйственных операций субъектами малого предпринимательства, применяющими упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности".

Индивидуальные предприниматели, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход, ведут учет по форме, установленной нормативными (правовыми) актами законодательных (представительных) органов государственной власти субъектов Российской Федерации.

Учет доходов и расходов и хозяйственных операций представляет собой упорядоченную систему сбора, регистрации и обобщения информации об использовании индивидуальными предпринимателями имущества и денежных средств, а также их движении в количественном и денежном выражении путем документального отражения всех хозяйственных операций, связанных с получением доходов и произведенными расходами, непосредственно при их совершении либо после их совершения.

Порядок учета является в настоящее время единственным нормативным документом, в котором сведены воедино все основные правила ведения учета доходов и расходов и хозяйственных операций индивидуальными предпринимателями, являющимися плательщиками налога на доходы физических лиц.

Пунктом 2 Порядка учета предусмотрено, что индивидуальные предприниматели ведут учет доходов и расходов хозяйственных операций в Книге учета доходов и расходов и хозяйственных операций (далее - Книга учета), примерная форма которой приведена в Приложении к Порядку учета.

Книга учета представляет собой основной сводный учетный документ, в котором указывается личное имущество индивидуального предпринимателя, используемое им при осуществлении деятельности в качестве основных средств, малоценных и быстроизнашивающихся предметов и нематериальных активов, а также отражаются финансовые результаты всех операций, произведенных индивидуальным предпринимателем за отчетный налоговый период.

Учет полученных доходов и фактически произведенных расходов ведется индивидуальными предпринимателями в Книге учета раздельно по каждому из видов осуществляемой ими предпринимательской деятельности в валюте Российской Федерации - в рублях.

Индивидуальные предприниматели, осуществляющие операции по экспорту - импорту продукции (товаров) и имеющие валютные счета, ведут учет доходов и расходов по операциям, совершенным в иностранной валюте, также в рублях. При этом записи в Книге учета производятся ими на основе пересчета сумм полученных доходов и произведенных расходов в иностранной валюте по курсу Банка России, установленному на дату фактического получения дохода или на дату фактического осуществления расхода.

Основу первичного учета у индивидуальных предпринимателей составляет документирование всех хозяйственных операций в соответствующих разделах Книги учета. Для отражения хозяйственных операций, связанных с осуществлением предпринимательской деятельности, используется информация, содержащаяся в первичных учетных документах, которые должны быть юридически правильно и своевременно оформлены.

Первичные документы принимаются налоговыми органами к учету, если они составлены по утвержденным формам, а документы, для оформления которых форма не установлена, должны содержать все необходимые обязательные реквизиты, предусмотренные п.9 Порядка учета и обеспечивающие возможность проверки достоверности сведений, указанных в первичных документах.

При этом следует учитывать, что при оформлении любой хозяйственной операции по приобретению товара к накладной на отпуск товара или другому аналогичному документу, в котором фиксируется отпуск товара (например, счету - фактуре, договору, товарному чеку, торгово - закупочному акту), должен прилагаться документ, подтверждающий факт оплаты стоимости товара, а именно: кассовый чек, квитанция к приходному кассовому ордеру, платежное поручение с отметкой банка об исполнении или иной документ на бланке строгой отчетности, свидетельствующий о фактически произведенных покупателем расходах.

Первичные учетные документы составляются в момент совершения хозяйственных операций, а если это не представляется возможным, то непосредственно по окончании операции. Внесение исправлений в кассовые и банковские документы не допускается. В остальные первичные учетные документы исправления могут вноситься лишь по согласованию с лицами, составившими и подписавшими эти документы, что должно быть подтверждено подписями тех же лиц с указанием даты внесения исправлений.

Индивидуальные предприниматели должны обеспечить сохранность Книги учета и ее защиту от несанкционированных исправлений. Исправление ошибок в Книге учета должно быть обоснованно и подтверждено подписью индивидуального предпринимателя с указанием даты внесения исправления.

Индивидуальные предприниматели обязаны обеспечивать полноту, непрерывность и достоверность учета всех полученных доходов, произведенных расходов и хозяйственных операций при осуществлении предпринимательской деятельности и частной практики, поскольку данные учета используются для исчисления налоговой базы по тем налогам, плательщиками которых они являются в соответствии с налоговым законодательством Российской Федерации, в частности по налогу на доходы физических лиц, единому социальному налогу, НДС, налогу с продаж.

Хотелось бы обратить внимание индивидуальных предпринимателей на следующие основные моменты, связанные с ведением Книги учета.

Во-первых, поскольку в Книге учета разд.I "Учет доходов и расходов" приведен в развернутом варианте с учетом отражения сумм НДС и налога с продаж, то, в случае если индивидуальные предприниматели освобождены от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС, а также с учетом особенностей тех или иных видов осуществляемой ими деятельности, по согласованию с налоговым органом индивидуальные предприниматели вправе разработать иную форму Книги учета, оставив в ней показатели, необходимые для исчисления налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, и (или) включив в нее иные показатели, связанные со спецификой осуществляемой ими деятельности. Это имеет большое значение для индивидуальных предпринимателей с невысокими доходами, получивших освобождение от уплаты НДС, которые имеют возможность несколько "упростить" форму Книги учета, исключив из нее "лишние" графы.

Во-вторых, предусмотрена возможность ведения Книги учета как на бумажных носителях, так и в электронном виде с последующим выведением ее на бумажные носители информации по окончании отчетного налогового периода. Для этого предпринимателю следует обратиться с письменным заявлением в налоговый орган по месту учета и согласовать форму ведения Книги учета в электронном виде. В случае, когда Книга учета ведется в электронном виде, индивидуальные предприниматели обязаны по окончании отчетного налогового периода вывести ее на бумажные носители информации и во избежание несанкционированных исправлений прошнуровать и пронумеровать эту распечатанную Книгу учета, указав на последней странице число содержащихся в ней страниц, а налоговый орган должен заверить ее подписью должностного лица налогового органа и скрепить печатью.

В-третьих, записи в разд.I Книги учета "Учет доходов и расходов" производятся кассовым методом, т.е. после фактического получения доходов и совершения расходов. Доход - обобщающий показатель конечных результатов предпринимательской деятельности, включающий все поступления от реализации продукции и товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного индивидуальными предпринимателями безвозмездно.

Все доходы, полученные индивидуальными предпринимателями от осуществления предпринимательской деятельности или частной практики, отражаются в Книге учета без уменьшения их на предусмотренные налоговым законодательством Российской Федерации налоговые вычеты. Доходы от реализации имущества, используемого индивидуальными предпринимателями в процессе осуществления предпринимательской деятельности в качестве основных средств и нематериальных активов, определяются как разница между ценой реализации и их остаточной стоимостью. Суммы, полученные в результате реализации такого имущества, в том числе ценных бумаг и т.п., включаются в доход того налогового периода, в котором этот доход был фактически получен.

Расходы представляют собой определенную в денежном выражении стоимость фактически произведенных при осуществлении предпринимательской деятельности затрат, непосредственно связанных с извлечением дохода, которые подтверждены документально.

При учете расходов индивидуальными предпринимателями следует иметь в виду, что:

затраты на приобретение товаров и материалов включаются в расходы того отчетного налогового периода, в котором фактически были получены доходы от реализации этих товаров, выполнения работ или оказания услуг с использованием закупленных материалов;

товары, не реализованные в отчетном налоговом периоде, а также материалы, которые были не полностью использованы при изготовлении продукции, выполнении работ или оказании услуг в отчетном налоговом периоде, либо приобретенные впрок, учитываются в следующем налоговом периоде при получении доходов от их реализации.

Особый порядок учета расходов установлен для тех видов деятельности, спецификой которых является сезонный характер работ (например, сельскохозяйственные работы), где, как правило, затраты производятся в одном налоговом периоде, а получение доходов как результата произведенных затрат происходит в следующем налоговом периоде. В таких случаях фактически произведенные расходы следует отражать в учете как расходы будущих периодов и включать их в состав профессиональных налоговых вычетов, установленных ст.221 гл.23 "Налог на доходы физических лиц" НК РФ, того налогового периода, в котором будут получены доходы.

В соответствии с экономическим содержанием расходы включают, в частности:

1) материальные расходы;

2) амортизационные отчисления на восстановление основных средств, малоценных и быстроизнашивающихся предметов и нематериальных активов;

3) расходы на оплату труда;

4) прочие расходы, связанные с производством и реализацией товаров (работ, услуг).

Группировка расходов по экономическим элементам показывает, сколько и чего именно израсходовано на изготовление продукции (товаров), выполнение работ, оказание услуг, а также каково соотношение отдельных элементов затрат в общей сумме расходов.

Рассмотрим более подробно каждую группу расходов.

В разд.4 Порядка учета "Материальные расходы" следует обратить внимание на то, что расходы на приобретение материальных ресурсов (МР) определяются исходя из цены их приобретения без учета НДС, если сумма НДС принимается к вычету при определении налоговой базы по НДС. В том случае, когда индивидуальные предприниматели получили освобождение от уплаты НДС, сумма данного налога учитывается в стоимости приобретенных МР. В цену приобретения могут включаться также расходы по заготовке и транспортировке МР до места их использования и хранения, таможенные пошлины и иные обязательные платежи, вознаграждения, уплаченные посреднику в соответствии с агентским договором, и иные затраты, связанные с приобретением МР. Стоимость МР, полученных индивидуальным предпринимателем безвозмездно, определяется исходя из их рыночной стоимости на дату получения. Стоимость МР, по которой они были приобретены, изменению не подлежит.

Порядок списания МР отличается важной особенностью, которая состоит в том, что затраты на их приобретение учитываются в составе расходов только в части стоимости МР, израсходованных на реализованные товары, работы и услуги. Учет различных МР ведется в разд.I Книги учета.

В тех случаях, когда нормативными актами установлены нормы расхода отдельных видов МР, расходы по ним принимаются к учету в пределах установленных норм. Например, расходы топлива и смазочных материалов учитываются в соответствии с Нормами расхода топлив и смазочных материалов на автомобильном транспорте, установленными руководящим документом N Р3112194-0366-97, утвержденным Минтрансом России 18.02.1997.

В разд.5 Порядка учета "Основные средства и амортизационные отчисления на их восстановление" содержится перечень имущества индивидуальных предпринимателей, которое непосредственно используется ими в процессе осуществления деятельности в качестве средств труда и которое условно может быть отнесено к основным средствам (ОС), а также определен порядок начисления их амортизации.

ОС - часть имущества, используемая в качестве средств труда при производстве продукции, выполнении работ или оказании услуг в течение периода, превышающего 12 месяцев, или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев. К ОС относятся, в частности: здания, сооружения, рабочие и силовые машины и оборудование, измерительные и регулирующие приборы и устройства, вычислительная техника и оргтехника, транспортные средства, инструмент, производственный и хозяйственный инвентарь и принадлежности.

Объекты ОС как новые, так и бывшие в использовании принимаются к учету по их первоначальной стоимости. Первоначальной стоимостью ОС, приобретенных за плату (в том числе и бывших в использовании), признается сумма фактических затрат покупателя на их приобретение, включающая денежные средства, уплаченные продавцу, за исключением сумм НДС, если они были возмещены покупателю. У индивидуальных предпринимателей, получивших освобождение от исполнения обязанностей по уплате НДС, сумма данного налога включается в первоначальную стоимость приобретенных ОС.

Первоначальной стоимостью ОС, приобретенных по договору мены на другое имущество, отличное от денежных средств, признается рыночная стоимость обмениваемого имущества. При этом затраты по доставке таких ОС относятся получателями на увеличение первоначальной стоимости.

Оценка ОС, изготовленных индивидуальным предпринимателем, производится с учетом стоимости их изготовления. Под стоимостью изготовления признаются фактически произведенные затраты, связанные с использованием в процессе изготовления ОС сырья, материалов, топлива, энергии, нематериальных активов, трудовых ресурсов, и другие необходимые затраты.

Оценка ОС, стоимость которых выражена в иностранной валюте, производится путем пересчета в рубли по курсу Банка России, установленному на дату их постановки на учет.

Учет ОС, принадлежащих индивидуальным предпринимателям на праве собственности, ведется в разд.II Книги учета "Расчет амортизационных отчислений на восстановление основных средств за налоговый период". Стоимость ОС, по которой они были приняты к учету, изменению не подлежит. Не допускается изменение первоначальной стоимости ОС путем индексации или пересчета (переоценки) по рыночным ценам.

Первоначальная стоимость объектов ОС может быть изменена индивидуальными предпринимателями только в случаях проведения в отношении какого-либо объекта работ капитального характера по достройке, расширению, реконструкции, дооборудованию, техническому перевооружению или в связи с частичной ликвидацией объекта. Произведенные и законченные работы по достройке и дооборудованию объектов ОС, переданные по акту приемки - передачи, как и работы по капитальному строительству, увеличивают первоначальную стоимость объекта ОС. Аналогично обстоит дело и после проведения работ по реконструкции и модернизации объектов ОС.

Расходы по приобретению ОС погашаются постепенно путем начисления амортизации в течение срока их полезного использования, который определяется, как правило, временем, в течение которого использование этих ОС может приносить доход.

(Продолжение см. "Финансовая газета", N 39, 2001)

Подписано в печать Т.Левадная

19.09.2001 Советник налоговой службы

I ранга

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——