"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 29, 2001

НАЛОГОВАЯ ПРОВЕРКА ПРЕДПРИЯТИЯ

(Продолжение. Начало см. "Финансовая газета.

Региональный выпуск", N 28, 2001)

Показания свидетелей

Свидетелями могут выступать любые лица, которым могут быть известны факты, имеющие отношение к финансовой деятельности предприятия. Статьей 90 НК РФ предусмотрено, что не могут допрашиваться в качестве свидетеля:

лица, которые в силу малолетнего возраста, своих физических или психических недостатков не способны правильно воспринимать обстоятельства, имеющие значение для осуществления налогового контроля;

лица, которые получили информацию, необходимую для проведения налогового контроля, в связи с исполнением ими своих профессиональных обязанностей, и подобные сведения относятся к профессиональной тайне этих лиц, в частности адвокат, аудитор.

Пунктом 3 ст.90 НК РФ установлено право физического лица отказаться от дачи показаний по основаниям, предусмотренным законодательством Российской Федерации. В налоговом законодательстве отсутствуют нормы, определяющие круг оснований, по которым физическое лицо вправе отказаться от дачи свидетельских показаний. В данном случае необходимо руководствоваться общими положениями, изложенными в ст.51 Конституции Российской Федерации, которой предусмотрено право гражданина не давать свидетельские показания против своих близких родственников и самого себя. В ст.34 Уголовно - процессуального кодекса (УПК) РСФСР приведен список близких родственников - родители, дети, усыновители, усыновленные, родные братья и сестры, дед, бабка, внуки, а также супруг.

К сожалению, в настоящее время нормативными документами не определено, каким образом вызывается свидетель: повесткой, телеграммой, телефонным звонком или каким-либо иным образом, не установлены полномочия органов налоговой инспекции по вопросам вызова одного или сразу нескольких свидетелей, а также иные организационные вопросы. НК РФ содержит только одно описание процессуального действия, при котором допрос свидетеля может производиться у него на дому. Показания свидетеля могут быть получены по месту его пребывания, если он вследствие болезни, старости, инвалидности не в состоянии явиться в налоговый орган, а по усмотрению должностного лица налогового органа - и в других случаях.

Не следует отказываться от посещения налогового инспектора или его приема на дому, так как в данном случае к свидетелю может быть применен штраф в размере 3000 руб. Штраф в таком же размере грозит свидетелю в случае дачи заведомо ложной информации.

Перед дачей показаний свидетель должен быть оповещен об ответственности, которую он несет за дачу заведомо ложных показаний. Под данным оповещением, которое делается в протоколе, должна стоять подпись свидетеля. Все показания (п.5 ст.90 НК РФ) должны быть запротоколированы.

Осмотр помещения

Осмотр помещения в обязательном порядке должен производиться при наличии не менее двух понятых, в качестве которых могут выступать только физические лица, не заинтересованные в исходе дела. Участвовать в осмотре в качестве понятых не могут работники налоговых органов. При проведении осмотра могут присутствовать лицо, в отношении которого производятся данные действия (его представитель), и специалисты. Специалист в отличие от эксперта привлекается для определенных действий: оценки изымаемого имущества, "взлома" компьютерной программы и т.д. Необходимости в специальном постановлении для привлечения специалиста в НК РФ не установлено. Оно может быть принято проверяющим самостоятельно, при этом со специалистом заключается договор. Следует отметить, что лицо, участвующее в проверке в качестве представителя, в дальнейшем может проходить как свидетель.

В качестве представителя могут выступать лица, которые соответствуют требованиям, изложенным в гл.4 НК РФ. Общие требования к протоколу, составляемому при производстве действий по осуществлению налогового контроля, установлены в ст.99 НК РФ. Данная статья содержит следующие основные требования при составлении протокола: протокол должен быть составлен только на русском языке; в нем указываются место и дата производства конкретного действия; время начала и окончания действия; должность, фамилия, имя, отчество лица, составившего протокол; фамилия, имя, отчество каждого лица, участвовавшего в действии или присутствовавшего при его проведении, а в необходимых случаях - его адрес, гражданство, сведения о том, владеет ли он русским языком; содержание действия, последовательность его проведения; выявленные при производстве действия существенные для дела факты и обстоятельства.

Протокол подписывают все лица, участвующие в осмотре. К протоколу прилагаются фотографические снимки и негативы, киноленты, видеозаписи и другие материалы.

В НК РФ не указано, при всех ли осмотрах должны соблюдаться требования об обязательном наличии понятых и составлении протокола при проведении каждого осмотра помещения или документов или существуют признаки, по которым в ходе выездной проверки могут производиться указанные действия. В НК РФ также не содержится нормы о возможности отклонения проверяемой стороной специалистов, привлекаемых налоговым органом для осмотра.

Выемка документов

В п.1 ст.31 НК РФ закреплено, что должностное лицо налогового органа в ходе проверки вправе изымать по акту у налогоплательщика или иного обязанного лица документы, которые могут свидетельствовать о совершении налоговых правонарушений, но только при наличии достаточных оснований, что эти документы могут быть заменены или уничтожены.

Порядок выемки документов определен в ст.94 НК РФ, а также в Инструкции Минфина России от 26.07.1991 N 16/176 "О порядке изъятия должностным лицом Государственной налоговой инспекции документов, свидетельствующих о сокрытии (занижении) прибыли (дохода) или сокрытии иных объектов от налогообложения у предприятий, учреждений, организаций и граждан".

Документы у налогоплательщика изымаются только на основании письменного мотивированного постановления должностного лица налогового органа, которое проводит проверку, с обязательным утверждением руководителем (его заместителем) соответствующего налогового органа. Хотелось бы обратить внимание на то, что решение об изъятии должно быть мотивированным, т.е. в своем решении налоговый инспектор должен обосновать, почему он считает, что тот или иной документ будет сохраннее именно в налоговом органе, а не у налогоплательщика.

Документы изымаются только в присутствии понятых и представителей налогоплательщика. Налогоплательщик (налоговый агент) может сделать соответствующие замечания, которые должны быть обязательно занесены в протокол. До начала выемки проводящий ее налоговый инспектор предъявляет постановление о производстве выемки и разъясняет присутствующим их права и обязанности. Прежде всего налоговый инспектор предлагает лицу, у которого производится выемка документов и предметов, выдать их добровольно. При отказе это сделать налоговый инспектор вправе вскрыть помещения или иные места, где могут находиться подлежащие выемке документы и предметы. Должностное лицо налогового органа может сделать это самостоятельно, избегая причинения не вызываемых необходимостью повреждений запоров, дверей и других предметов.

НК РФ вводит следующие ограничения на процедуру выемки документов: не допускается производство выемки документов и предметов в ночное время; не подлежат изъятию документы и предметы, не относящиеся к предмету налоговой проверки.

Все указанные действия фиксируются в протоколе.

Привлечение экспертов

Налоговый кодекс предусматривает в ходе проведения налогового контроля возможность привлечения экспертов. Эксперт - это лицо, имеющее специальные познания в области деятельности предприятия, специфику которой следует определить в целях налогообложения. Экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего налоговую проверку. С этим постановлением проверяющий должен ознакомить проверяемое лицо и разъяснить ему права, предусмотренные ст.95 НК РФ. О совершении указанных действий в обязательном порядке составляется протокол.

Согласно п.7 ст.95 НК РФ проверяемое лицо вправе:

заявить отвод эксперту;

просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц;

представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта;

присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту;

знакомиться с заключением эксперта.

Заключение эксперта является источником доказательства противоправных действий налогоплательщика или налогового агента. Закон предоставляет право проверяемому лицу требовать проведения дополнительной проверки (в случае недостаточной ясности или полноты заключения) или новой экспертизы (в случае необоснованности заключения эксперта или сомнений в его правильности).

Лицу, участвующему в проверке в качестве эксперта или переводчика, следует знать, что отказ от участия в проведении налоговой проверки влечет взыскание штрафа в размере 500 руб., а дача экспертом заведомо ложного заключения или осуществление переводчиком заведомо ложного перевода - штрафа в размере 1 тыс. руб.

По окончании выездной налоговой проверки уполномоченные лица налоговых органов составляют справку о проведенной проверке. Справка подписывается должностным лицом налогового органа и вручается в последний день проверки. По сути справка может свидетельствовать об окончании выездной налоговой проверки.

Не позднее двух месяцев (п.1 ст.100 НК РФ) со дня окончания выездной налоговой проверки (представления справки) проверяющими должен быть составлен акт выездной налоговой проверки, который подписывают эти лица, а также руководитель проверенного предприятия либо его представитель. В акте указываются документально подтвержденные факты нарушения налогового законодательства, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и применению конкретных мер ответственности. Акт проверки вручается руководителю (представителю) проверяемого предприятия под расписку или иным способом, например заказным письмом. При направлении акта заказным письмом датой вручения в соответствии с п.4 ст.100 НК РФ является шестой день начиная с даты отправки.

Если выездной налоговой проверкой не выявлены факты налогового правонарушения, то в описательной части акта выездной налоговой проверки делаются соответствующие записи и решение по таким актам не принимается.

В соответствии с п.5 ст.100 НК РФ налогоплательщик (налоговый агент) вправе в случае несогласия с выводами, сделанными в акте налоговой проверки, в двухнедельный срок со дня получения акта выездной налоговой проверки представить в соответствующий налоговый орган возражения в целом по акту или по отдельным его частям. При этом форма представления такого возражения действующим законодательством не определена, т.е. она является произвольной. Вместе с тем налогоплательщик должен указать не просто свое несогласие, а привести мотивированные возражения со ссылкой на нормативные документы или разъяснения.

В соответствии с пп.4 п.1 ст.32 НК РФ налоговые органы обязаны давать разъяснения о порядке исчисления и уплаты налогов и сборов. К разъяснениям, о которых упоминается в пп.3 п.1 ст.111 НК РФ, следует также относить письменные разъяснения руководителей соответствующих федеральных министерств и ведомств, а также иных уполномоченных на то должностных лиц. При применении данной нормы не имеет значения, адресовано разъяснение непосредственно налогоплательщику, являющемуся участником спора, или неопределенному кругу лиц.

Представленные налогоплательщиком объяснения или возражения рассматриваются руководителем (его заместителем) в течение не более 14 дней. Пунктом 7 ст.100.1 НК РФ предусмотрено, что возражения по акту, материалы проверки рассматриваются в присутствии этого лица или его представителей. О времени и месте рассмотрения материалов налоговый орган извещает лицо, совершившее нарушение законодательства о налогах и сборах, заблаговременно. Если лицо, совершившее такое нарушение, несмотря на извещение, не явилось, то акт и приложенные к нему материалы рассматриваются в его отсутствие.

По результатам рассмотрения акта и приложенных к нему материалов руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:

о привлечении лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах;

об отказе в привлечении лица к ответственности за нарушение законодательства о налогах и сборах. Данное решение может быть принято налоговым органом, в частности, в случае согласия с доводами налогоплательщика;

о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля.

В описательной части решения о привлечении к ответственности за налоговые правонарушения подлежат отражению обстоятельства совершенного налогоплательщиком правонарушения, порядок их установления проведенной проверкой, документы и иные сведения, которые подтверждают указанные обстоятельства, обстоятельства, смягчающие или отягощающие ответственность, оценка представленных налогоплательщиком доказательств, которые опровергают факты, выявленные проверкой, или свидетельствуют о наличии обстоятельств, смягчающих ответственность. При принятии данного решения налогоплательщику направляется требование об уплате недоимки по налогам, пеней, о сумме штрафных санкций.

Налоговый орган вправе выставить инкассовое поручение на расчетный счет налогоплательщика на списание суммы недоплаченных налогов, а также пеней. Что касается штрафных санкций, то их списание с расчетного счета предприятия возможно только по решению суда. Указанное положение доведено до налоговых органов и органов налоговой полиции совместным Письмом ФСНП России от 25.08.1998 N НК-2908 и Госналогслужбы России от 26.08.1998 N ВК-6-16/551.

Решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля принимаются при наличии обстоятельств, исключающих возможность вынесения правильного и обоснованного решения о привлечении или об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности на основании имеющихся материалов налоговой проверки. К таким основаниям могут быть отнесены: некачественное оформление материалов выездной налоговой проверки, недостаточность приведенных в акте доказательств выявленных налоговых правонарушений, представление налогоплательщиком возражений и др.

В соответствии с первой редакцией п.1 ст.101 НК РФ решение по результатам выездной налоговой проверки должно было быть принято в течение 10 дней после рассмотрения ее материалов. Однако в редакции Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ (п.2 ст.101 НК РФ) срок для вынесения решения по акту налоговой проверки напрямую не определен. В результате этого налоговые органы считают, что имеют неограниченный лимит времени для вынесения решения по актам налоговых проверок. Вместе с тем в решениях многих арбитражных судов указывается, что 14-дневный срок, установленный п.6 ст.100 НК РФ для рассмотрения материалов проверки, возражений налогоплательщика и представленных материалов, включает и заключительную стадию этого процесса - вынесение решения. Поэтому соблюдение данного срока налоговыми органами должно быть проверено судом независимо от наличия заявления стороны в налоговом споре. Пропуск же налоговым органом срока вынесения решения означает невозможность совершения им соответствующих действий, а если такие действия осуществлены, то они незаконны.

Таким образом, в настоящее время дать однозначный ответ на вопрос о сроке вынесения решения по результатам выездной налоговой проверки, по нашему мнению, может суд.

Однако для налогоплательщика затягивание сроков вынесения решений налоговым органом имеет и положительную сторону. Так, в соответствии со ст.113 НК РФ организация не может быть привлечена к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, истекли три года (срок давности). Исчисление срока давности со дня совершения налогового правонарушения применяется в отношении всех налоговых правонарушений, кроме предусмотренных ст.ст.120 и 122 НК РФ. Исчисление срока давности со следующего дня после окончания соответствующего налогового периода применяется в отношении налоговых правонарушений, предусмотренных ст.ст.120 и 122 НК РФ. В п.36 Постановления Пленума Высшего арбитражного суда Российской Федерации от 28.02.2001 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации" указывается, что моментом привлечения лица к налоговой ответственности является дата вынесения руководителем налогового органа (его заместителем) решения о привлечении лица к налоговой ответственности.

(Окончание см. "Финансовая газета. Региональный выпуск",

N 30, 2001)

Подписано в печать М.Киселев

18.07.2001 К.э.н.

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——