"Налоговый вестник", N 8, 2001

О ПРОМЕЖУТОЧНОЙ БУХГАЛТЕРСКОЙ ОТЧЕТНОСТИ

Согласно Федеральному закону от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" (ст.14) промежуточной бухгалтерской отчетностью организаций является месячная и квартальная отчетность, составляемая нарастающим итогом с начала отчетного года.

Требования к промежуточной бухгалтерской отчетности содержатся в п.п.48 - 52 Положения по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденного Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н, которые состоят в следующем:

1) организация должна составлять промежуточную бухгалтерскую отчетность за месяц, квартал нарастающим итогом с начала отчетного года, если иное не установлено законодательством Российской Федерации;

2) промежуточная бухгалтерская отчетность состоит из бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, если иное не установлено законодательством Российской Федерации или учредителями (участниками) организации;

3) общие требования к промежуточной бухгалтерской отчетности, содержание ее составляющих, правила оценки статей определяются в соответствии с ПБУ 4/99;

4) организация должна сформировать промежуточную бухгалтерскую отчетность не позднее 30 дней по окончании отчетного периода, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации;

5) представление и публикация промежуточной бухгалтерской отчетности производится в случаях и порядке, предусмотренных законодательством Российской Федерации или учредительными документами организации.

Обязанность представления квартальной бухгалтерской отчетности организациями [за исключением бюджетных и общественных организаций (объединений) и их структурных подразделений, не осуществляющих предпринимательской деятельности и не имеющих кроме выбывшего имущества оборотов по реализации товаров (работ, услуг)] в течение 30 дней по окончании квартала установлена в п.2 ст.15 указанного Федерального закона.

В п.84 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (с изменениями и дополнениями), определено, что организации обязаны представлять бухгалтерскую отчетность в установленные адреса по одному экземпляру бесплатно.

Публикация квартальной бухгалтерской отчетности, как это следует из ст.16 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", осуществляется Пенсионным фондом Российской Федерации, Фондом социального страхования Российской Федерации и их представительствами и филиалами на территории Российской Федерации, Федеральным фондом обязательного медицинского страхования и территориальными фондами обязательного медицинского страхования. Иные организации публикуют промежуточную (квартальную) бухгалтерскую отчетность согласно федеральным законам.

В п.2 Указаний об объеме форм бухгалтерской отчетности, утвержденных Приказом Минфина России от 13.01.2000 N 4н, говорится о том, что организации могут представлять в составе промежуточной бухгалтерской отчетности, кроме предусмотренных нормативными документами по бухгалтерскому учету Бухгалтерского баланса (ф. N 1) и Отчета о прибылях и убытках (ф. N 2) иные отчетные показатели [Отчет о движении денежных средств (ф. N 4) и др.], а также пояснительную записку, входящие в состав годовой бухгалтерской отчетности.

Исходя из п.9 ПБУ 4/99 основными формами бухгалтерской отчетности являются ф. N 1 "Бухгалтерский баланс" и ф. N 2 "Отчет о прибылях и убытках", а остальные приложения к ним являются пояснениями к этим формам.

В промежуточной бухгалтерской отчетности данные приводятся в тысячах рублей без десятичных знаков. Организациям, имеющим существенные обороты продаж, обязательства и т.п., разрешается приводить данные в представляемой бухгалтерской отчетности в миллионах рублей без десятичных знаков.

При составлении и представлении бухгалтерской отчетности необходимо руководствоваться следующими документами:

- Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете";

- Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (с изменениями и дополнениями);

- Положением по бухгалтерскому учету "Бухгалтерская отчетность организации" ПБУ 4/99, утвержденным Приказом Минфина России от 06.07.1999 N 43н;

- Планами счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности предприятий (организаций) и Инструкциями по их применению, утвержденными Приказами Минфина СССР от 01.11.1991 N 56 (с изменениями и дополнениями) и Минфина России от 31.10.2000 N 94н;

- Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15 "Об отражении в бухгалтерской отчетности операций по договору лизинга";

- Приказами Минфина России от 13.01.2000 N 4н "О формах бухгалтерской отчетности организаций", от 28.06.2000 N 60н "О Методических рекомендациях о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций" и другими нормативными документами Минфина России.

При составлении и представлении промежуточной бухгалтерской отчетности следует обратить внимание на следующие особенности по сравнению с годовой бухгалтерской отчетностью:

1) фактические затраты на приобретение и сооружение основных средств определяются (уменьшаются или увеличиваются) с учетом суммовых разниц, возникающих в случае, если оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), кредиторской задолженности по оплате объекта основных средств, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия ее к бухгалтерскому учету, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату ее погашения, что следует из п.8 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н;

2) в случае создания организацией в установленном порядке в конце отчетного квартала на основании п.15 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации резервов сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации, то если до конца отчетного квартала этот резерв в какой-либо части не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного квартала, что следует из п.70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации;

3) резерв под обесценение вложений в ценные бумаги (в акции других организаций, котирующиеся на фондовой бирже) может быть образован в конце отчетного года, а не в течение отчетного года (п.15 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организаций);

4) в составе статей "Нематериальные активы" не отражаются приобретенные отдельные квартиры в объектах жилого фонда, так как в соответствии с п.17 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, они подлежат учету в составе основных средств, по которым амортизация не начисляется, а начисление износа производится по установленным нормам в конце отчетного года;

5) организации, обеспечивающие требование Приказа Минфина России от 31.10.2000 N 94н "Об утверждении Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организации и Инструкции по его применению", информацию о наличии и движении инвестиций в государственные ценные бумаги, акции, облигации и иные ценные бумаги других организаций, уставные (складочные) капиталы других организаций, а также предоставленные другим организациям займы не отражают по стр. 140 ф. N 1;

6) принимая во внимание Письмо Минфина России от 18.10.2000 N 16-00-17/26, предметы со сроком использования свыше 12 месяцев независимо от их стоимости показываются в составе основных средств, а предметы со сроком использования менее 12 месяцев показываются в составе материалов;

7) дебиторская задолженность, представленная в бухгалтерском балансе за 2000 г. на конец года как долгосрочная и предполагаемая к погашению в 2001 г., может быть отражена в промежуточной бухгалтерской отчетности на начало года как краткосрочная;

8) у организаций, осуществляющих бухгалтерский учет по новому Плану счетов, перечисленные суммы авансов и предварительной оплаты отражаются в составе данных по счету 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", а суммы полученных авансов - по счету 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками";

9) в случае выбытия объекта основных средств (продажа, списание, частичная ликвидация, передача безвозмездно и др.) сумма его дооценки отражается согласно п.15 ПБУ 6/01 по дебету счета "Добавочный капитал" и кредиту счета "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)";

10) при отражении данных по группе статей "Нераспределенная прибыль" необходимо обратить внимание на то, что списание с бухгалтерского баланса убытка отчетного года отражается по кредиту счета "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" в корреспонденции со счетами: "Уставный капитал" - при доведении величины уставного капитала до величины "чистых активов организации", "Резервный капитал" - при направлении на погашение убытка средств резервного капитала, "Расчеты с учредителями" - при погашении убытка простого товарищества за счет средств целевых взносов его участников и др.;

11) в соответствии с п.49 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организациями в группе статей "Нераспределенная прибыль отчетного года" в течение 2001 г. показывается нераспределенная прибыль отчетного года в сумме нетто, которая исчисляется как разница между выявленными на основании бухгалтерского учета всех операций и оценки статей бухгалтерского баланса в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации финансовым результатом за отчетный период 2001 г. и причитающейся к уплате суммой налогов и иных обязательных платежей согласно законодательству Российской Федерации, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения (в том числе по расчетам с государственными внебюджетными фондами), за счет прибыли.

При этом в случае осуществления организациями расходов при отсутствии источников их покрытия за счет прибыли, оставшейся в распоряжении организации по результатам работы за прошлый год (годы), сумма этих расходов в течение отчетного года отражается в разделе "Капитал и резервы" обособленно и вычитается при определении итогов по указанному разделу;

13) в группе статей "Непокрытый убыток отчетного года" показывается убыток организации за отчетный период как разница между выявленными на основании бухгалтерского учета всех операций организации и оценки статей бухгалтерского баланса в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности финансовым результатом за отчетный период и причитающейся к уплате суммой налогов и иных аналогичных обязательных платежей согласно законодательству Российской Федерации, включая санкции за несоблюдение правил налогообложения (в том числе по расчетам с государственными внебюджетными фондами), за счет прибыли.

Исходя из требований п.136 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, применяющие при налогообложении метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) по мере ее оплаты, приводят данные о причитающихся налоговых платежах в бюджет, исчисленные на основе представленных налоговых расчетов.

Еще в Письме от 05.01.1996 N ПВ-4-13/3н "О проверке правильности исчисления организациями налогооблагаемой базы" Госналогслужба России по согласованию с Минфином России довела до сведения налоговых органов, что для целей налогообложения согласно Постановлению Правительства РФ от 01.07.1995 N 661 "О внесении изменений и дополнений в Положение о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг) и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли" выручка от реализации продукции (работ, услуг) определяется либо по мере ее оплаты [при безналичных расчетах - по мере поступления средств за товары (работы, услуги) на счета в учреждения банков, а при расчетах наличными деньгами - по поступлении средств в кассу], либо по мере отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) и предъявления покупателю (заказчику) расчетных документов. При этом метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) устанавливается предприятием на длительный срок (ряд лет) исходя из условий хозяйствования и заключаемых договоров.

Указанный порядок исчисления данных по реализации продукции (работ, услуг) действует при определении НДС, налога на пользователей автомобильных дорог и других налогов, которые определяются от выручки (валового дохода) от реализации выпущенной продукции (выполненного объема работ, оказанных услуг);

14) в группе статей "Займы и кредиты" раздела "Долгосрочные обязательства" показываются непогашенные суммы полученных кредитов и займов, подлежащие погашению в соответствии с договорами более чем через 12 месяцев после отчетной даты.

В случае если числящиеся в бухгалтерском учете суммы кредитов и займов подлежат погашению в соответствии с договором в течение 12 месяцев после отчетной даты, то непогашенные на конец 2000 г. их суммы отражаются по соответствующим статьям в разделе "Краткосрочные обязательства";

15) организации, перешедшие на новый План счетов, расчеты по страхованию имущества и персонала (кроме расчетов по социальному страхованию и обязательному медицинскому страхованию) отражают по счету 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами", что соответствует Инструкции по применению Плана счетов.

Рассмотрим некоторые наиболее важные аспекты формирования показателей промежуточной бухгалтерской отчетности.

1. Форма N 1 "Бухгалтерский баланс"

В разделе "Внеоборотные активы" по группе статей "Нематериальные активы" показываются нематериальные активы по остаточной стоимости. Если в соответствии с установленным порядком амортизация по нематериальным активам не начисляется, то эти активы отражаются по первоначальной стоимости их приобретения.

Как определено в п.3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов" ПБУ 14/2000, утвержденного Приказом Минфина России от 16.10.2000 N 91н, при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве нематериальных необходимо единовременное выполнение следующих условий:

а) отсутствие материально - вещественной (физической) структуры;

б) возможность идентификации (выделения, отделения) организацией от другого имущества;

в) использование в производстве продукции при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

г) использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

д) организацией не предполагается последующая перепродажа данного имущества;

е) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем;

ж) наличие надлежаще оформленных документов, подтверждающих существование самого актива и исключительного права у организации на результаты интеллектуальной деятельности [патенты, свидетельства, другие охранные документы, договор уступки (приобретения) патента, товарного знака и т.п.].

Нематериальные активы, полученные в пользование, учитываются организацией - пользователем на забалансовом счете в оценке, принятой в договоре.

В составе нематериальных активов числится положительная деловая репутация организации, которую следует рассматривать как надбавку к цене, уплачиваемую покупателем в ожидании будущих экономических выгод, и учитывать в качестве отдельного инвентарного объекта. Положительная деловая репутация организации отражается в бухгалтерском учете путем уменьшения ее первоначальной стоимости в течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации).

Согласно Письму Департамента налоговой политики и Департамента методологии бухгалтерского учета Минфина России от 11.03.2001 N 04-05-10/14 права на использование земельных участков, возникших после 1 января 1999 г., в состав нематериальных активов не включаются, амортизация по ним не начисляется.

По группе статей "Основные средства" приводятся показатели по основным средствам согласно Положению по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" ПБУ 6/01, в п.4 которого определены критерии при принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств, а именно необходимость единовременного выполнения следующих условий:

а) использование в производстве продукции, при выполнении работ или оказании услуг либо для управленческих нужд организации;

б) использование в течение длительного времени, то есть срока полезного использования продолжительностью свыше 12 месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает 12 месяцев;

в) организацией не предполагается последующая перепродажа данных активов;

г) способность приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем.

В случае получения организацией основных средств по договору дарения (безвозмездно) их оценка производится по текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету в соответствии со ст.11 Федерального закона от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", п.23 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, п.25 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утверждены Приказом Минфина России от 20.07.1998 N 33н с изменениями и дополнениями), п.10 ПБУ 6/01. Кроме этого, стоимость этих основных средств увеличивается на фактические затраты организации на доставку и приведение их в состояние, пригодное для использования.

Следует обратить внимание читателей на то, что по указанным основным средствам (как и по нематериальным активам) амортизационные отчисления при использовании их при производстве продукции (работ, услуг) начисляются, но по мере начисления амортизационных отчислений и списании на затраты производства в бухгалтерском учете они должны быть отражены по дебету счета "Доходы будущих периодов" и кредиту счета финансовых результатов (80 "Прибыли и убытки" или 91 "Прочие доходы и расходы").

Согласно пп."б" п.50 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации объекты основных средств стоимостью не более 2000 руб. за единицу, как определено в п.18 ПБУ 6/01, могут списываться на затраты производства по мере их отпуска в эксплуатацию. При этом целесообразно списать по дебету счета затрат на производство и кредиту счета 02 "Амортизация основных средств" в целях обеспечения надлежащего контроля за их движением.

Основные средства отражаются в бухгалтерском балансе по остаточной стоимости, то есть фактическим затратам на приобретение, сооружение и изготовления за вычетом сумм начисленной амортизации исходя из требований п.19 ПБУ 6/01 независимо от того, что для целей налогообложения учитываются амортизационные отчисления, начисленные по единым нормам амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденным Постановлением Совета Министров СССР от 22.10.1990 N 1072.

В Письме Минэкономразвития России от 08.06.2001 N АД-132/10 сообщено о том, что организации имеют право применять норму амортизации 9,1% (по шифру 70000 сборника единых норм) с применением повышающего коэффициента в размере 2 к норме амортизации по картографическим изданиям, рекламным щитам, детекторам валют, вакуумным упаковщикам денег и прочим устройствам для операций с валютой, счетно - денежным машинам "Урал-2".

По статье "Незавершенное строительство" организации отражают осуществленные затраты на строительно - монтажные работы независимо от способа осуществления - подрядного или хозяйственного способа. Начиная с 1 января 2001 г. стоимость строительно - монтажных работ не увеличивается на суммы налога на добавленную стоимость у организаций - заказчиков в соответствии с п.6 ст.171 гл.21 Кодекса.

В Письме Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России от 09.11.2000 N 16-00-14-754 содержится следующее.

В соответствии с Федеральным законом от 21.07.1997 N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним", а также с нормами Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) государственная регистрация рассматривается как специальное основание фиксации перехода прав на недвижимость. Объект недвижимого имущества принимается к бухгалтерскому учету в зависимости от того, кому принадлежит право собственности. Объект недвижимости, право собственности на который не зарегистрировано в установленном порядке, не может быть принят к бухгалтерскому учету в качестве объекта основных средств. Данный объект недвижимости до момента регистрации права собственности должен учитываться на счете 08 "Вложения во внеоборотные активы" (08 "Капитальные вложения" по старому Плану счетов).

В соответствии с Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15 "Об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга" по группе статей "Доходные вложения в материальные ценности" отражаются данные организациями, профессионально занимающимися арендой в целях получения дохода (по договорам финансовой аренды, проката и др.).

При заполнении стр. 264 "Прочие денежные средства" следует иметь в виду, что филиалы, представительства и иные структурные подразделения организации, выделенные на отдельный баланс, которым открыты текущие счета в кредитных организациях для осуществления текущих расходов (оплаты труда, отдельных хозяйственных расходов и т.п.), отражают по ней данные, учитываемые ими на отдельном субсчете к счету 55 "Специальные счета в банках".

По стр. 640 "Доходы будущих периодов" отражаются суммы, которые, как сказано в п.57 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, учитываются в соответствии с правилами бухгалтерского учета как доходы будущих периодов.

В п.81 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации указано, что доходы, полученные в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей как доходы будущих периодов. Эти доходы подлежат отнесению на финансовые результаты у коммерческой организации или на увеличение доходов у некоммерческой организации при наступлении отчетного периода, к которому они относятся.

Согласно Инструкции по применению Плана счетов к доходам будущих периодов относятся также предстоящие поступления задолженности по недостачам, выявленным в отчетном периоде за прошлые годы, и разница между суммой, подлежащей взысканию с виновных лиц, и стоимостью ценностей, принятых к бухгалтерскому учету при выявлении недостачи и порчи.

На отдельном субсчете "Безвозмездные поступления" учитывается стоимость активов, полученных организацией безвозмездно.

По кредиту счета "Доходы будущих периодов" в корреспонденции со счетами "Вложения во внеоборотные активы", "Материалы" и других отражается рыночная стоимость активов, полученных безвозмездно, а в корреспонденции со счетом "Целевое финансирование" - сумма бюджетных средств, направленных коммерческой организацией на финансирование расходов. Суммы, учтенные как доходы будущих периодов, списываются с этого счета в кредит счета "Прочие доходы и расходы" или "Прибыли и убытки" по мере начисления амортизации по основным средствам или нематериальным активам по безвозмездно полученным, а по мере списания на счете учета затрат на производство (расходов на продажу) по иным безвозмездно полученным материальным ценностям.

2. Форма N 2 "Отчет о прибылях и убытках"

Если бухгалтерский баланс отражает данные об остатках активов, обязательств и капитала на отчетную дату, то есть финансовое положение организации, то в отчете о прибылях и убытках приводятся необходимые сведения о доходах, расходах и финансовых результатах организаций нарастающим итогом с начала отчетного периода.

Согласно определенной в ПБУ 4/99 структуре в отчете о прибылях и убытках необходимо раскрыть данные о выручке от продажи продукции (работ, услуг), ее себестоимости и полученной валовой прибыли, операционных, внереализационных, чрезвычайных доходах и расходах и других необходимых данных.

С 1 января 2000 г. Приказами Минфина России от 06.05.1999 N 32н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Доходы организации" ПБУ 9/99 и от 06.05.1999 N 33н "Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" ПБУ 10/99 утвержден порядок отражения в бухгалтерском учете данных по полученным доходам и произведенным расходам организаций при определении финансовых результатов от финансово - хозяйственной деятельности.

В соответствии с п.2 ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 доходами организаций признается увеличение экономических выгод в результате поступления активов (денежных средств, иного имущества) и (или) погашения обязательств, приводящее к увеличению капитала этих организаций, за исключением вкладов участников (собственников имущества), а расходами - уменьшение экономических выгод в результате выбытия активов (денежных средств, иного имущества) и (или) возникновения обязательств, приводящее к уменьшению капитала этой организации, за исключением уменьшения вкладов по решению участников (собственников имущества).

Реализаций товаров, работ или услуг не могут быть признаны операции, поименованные в п.3 ст.39 НК РФ и п.3 ПБУ 9/99, и расходы по этим операциям.

Доходы и расходы от обычных видов деятельности, операционных, внереализационных, чрезвычайных доходах и расходах подлежат отражению в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

а) у организаций имеется право на получение выручки согласно конкретному договору или подтвержденное иным соответствующим образом;

б) сумма выручки может быть определена;

в) организации уверены в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод;

г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих необходимых условий:

а) расходы производятся в соответствии с конкретными договорами, требованиями законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота;

б) суммы расходов могут быть определены;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет уменьшение экономических выгод организаций.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организациями в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организаций признается кредиторская задолженность, а не выручка от реализации продукции (работ, услуг). Если в отношении любых расходов, осуществленных организациями, не исполнено хотя бы одно из вышеназванных условий, то в бухгалтерском учете организаций признается дебиторская задолженность.

Так, в Письме Департамента методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России от 27.03.2001 N 16-00-14-148 сообщено следующее.

В соответствии с Планом счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкции по его применению, утвержденными Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, товары, учтенные на счете 41 "Товары" и переданные для переработки (доработки) другим организациям, не списываются со счета 41 "Товары", а учитываются обособленно за балансом. При этом, по мнению Департамента Минфина России, суммы по выставленному счету за произведенные расходы переработчика (доработчика) увеличивают стоимость товаров, переданных на переработку (доработку), с отражением на счете 41 "Товары".

Если выручка от продажи отпущенных товаров на реализацию комиссионеру определенное время не может быть признана в бухгалтерском учете, то до признания выручки эти товары учитываются на счете 45 "Товары отгруженные" с отражением в бухгалтерском учете по дебету этого счета в корреспонденции с кредитом счета 41 "Товары".

Департаментом налоговой политики и Департаментом методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России в Письме от 05.02.2001 N 04-02-02/07 сообщено следующее.

При отпуске продукции, выполнении работ, оказании услуг по ценам, учитывающим требования законодательства Российской федерации о предоставлении различных льгот гражданам, величина дохода от основной деятельности организации (кредит счета 90 "Продажи") подлежит признанию в бухгалтерском учете в размере платы граждан за продукцию, работы, услуги и предусмотренной в связи с этим суммы возмещения из бюджета.

В случае если предусмотренная сумма возмещения за соответствующий период фактически не поступила или поступила не в полном объеме, то есть имело место недофинансирование из бюджета, то, по мнению вышеуказанных Департаментов, в целях налогообложения доход организаций, учитывающих выручку по кассовому методу исчисления, должен признаваться в размере платы граждан за продукцию (работы, услуги) и фактически поступившей суммы возмещения из бюджета.

МНС России в Письме от 09.06.2000 N ВГ-6-02/442 на основании Письма Минфина России от 06.04.2000 N 04-02-04/1 дало налоговым органам следующие разъяснения.

В соответствии с ПБУ 10/99 в бухгалтерском учете расходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место независимо от времени фактической выплаты денежных средств и иной формы осуществления.

Однако для организаций, определяющих выручку от реализации продукции (работ, услуг) для целей бухгалтерского учета по мере оплаты, в разрешенных случаях (Приказ Минфина России от 21.12.1998 N 64н "О типовых рекомендациях по бухгалтерскому учету для субъектов малого предпринимательства") п.18 ПБУ 10/99 предусмотрен иной порядок отражения расходов в бухгалтерском учете, а именно: расходы признаются после осуществления погашения задолженности, возникшей вследствие передачи прав владения, пользования и распоряжения на поставленную продукцию, отпущенный товар, оказанную услугу покупателям и заказчикам.

На организации (за исключением субъектов малого предпринимательства, применяющих Приказ Минфина России от 21.12.1998 N 64н), определяющие для целей налогообложения выручку от реализации продукции (работ, услуг) по мере оплаты, положения п.18 ПБУ 10/99 о признании расходов после осуществления погашения задолженности не распространяются.

При отражении данных о доходах, связанных с оплатой за предоставление во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды выручкой считаются поступления, получение которых связано с этой деятельностью (арендная плата).

В Письме Департаментов налоговой политики и методологии бухгалтерского учета и отчетности Минфина России от 05.06.2000 N 04-05-11/50 до сведения МНС России доведено следующее.

Доходы от сдачи имущества в аренду, признаваемую в соответствии с законодательством Российской Федерации возмездным оказанием услуг, следует рассматривать как доходы от обычных видов деятельности (выручку от реализации товаров, продукции, работ, услуг).

В отношении доходов от предоставления за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, за участие в уставных капиталах других организаций, в вышеуказанном Письме рекомендовано поступать следующим образом.

При решении вопроса о порядке признания в бухгалтерской отчетности доходов в части обычных видов деятельности и операционных следует учитывать не только характер хозяйственных операций, в связи с осуществлением которых признаются доходы, но и их размер (требования существенности). Так, если доходы, классифицируемые в соответствии с ПБУ 9/99 как операционные, составляют по итогам отчетного года пять и более процентов от общей суммы доходов организации или удовлетворяют другим признакам существенности, они должны быть отражены в Отчете о прибылях и убытках (ф. N 2) как доходы от обычных видов деятельности, составляющих предмет деятельности организации.

С 2000 г. Минфином России внесены изменения в порядок формирования доходов и расходов от обычных видов деятельности в части:

1) коммерческого кредита.

При продаже продукции и товаров, выполнении работ, оказании услуг на условиях коммерческого кредита, предоставляемого в виде отсрочки и рассрочки оплаты, выручка принимается к бухгалтерскому учету в полной сумме дебиторской задолженности, и расходы - в полной сумме кредиторской задолженности.

Оставлен в силе порядок отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с векселями, применяемыми при расчетах между организациями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги, установленный в Письме Минфина России от 31.10.1994 N 142 (с изменениями и дополнениями от 16.07.1996 N 62), о чем свидетельствует новая Инструкция по применению Плана счетов, в которой указано, что если по полученному векселю, обеспечивающему задолженность покупателя (заказчика), предусмотрен процент, то по мере погашения этой задолженности делается запись по дебету счета 51 "Расчетные счета" или 52 "Валютные счета" и кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" (на сумму погашения задолженности) и 91 "Прочие доходы и расходы" (на величину процента);

2) расчетов неденежными средствами.

Величина поступления и (или) дебиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, принимается к бухгалтерскому учету по стоимости товаров (ценностей), полученных или подлежащих получению организацией, которая устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей). Этот порядок касается величины доходов от обычных видов деятельности у поставщика. В связи с этим у покупателя величина оплаты и (или) кредиторской задолженности по договорам, предусматривающим исполнение обязательств (оплату) неденежными средствами, определяется стоимостью товаров (ценностей), переданных или подлежащих передаче организацией исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных товаров (ценностей).

Если невозможно установить стоимость товаров (ценностей) в счет оплаты поставщику, величина поступления и величина оплаты покупателя определяется исходя из стоимости продукции (товаров), переданной или подлежащей передаче организацией у поставщика и у покупателя;

3) при применении скидок (накидок).

Как в п.6.5 ПБУ 9/99, так и в этом же п.6.5 ПБУ 10/99 определено, что величина поступления и (или) дебиторской задолженности, а также величина оплаты и (или) кредиторской задолженности определяется с учетом всех предоставленных организациями согласно договору скидок (накидок);

4) при возникновении суммовых разниц.

В п.6.6 ПБУ 10/99 указано на то, что величина оплаты определяется (уменьшается или увеличивается) с учетом суммовых разниц, возникающих в случае, если оплата производится в рублях в сумме, эквивалентной сумме в иностранной валюте (условных денежных единицах). Под суммовой разницей понимается разница между рублевой оценкой фактически произведенной оплаты, выраженной в иностранной валюте (условных денежных единицах), исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату принятия к бухгалтерскому учету соответствующей кредиторской задолженности, и рублевой оценкой этой кредиторской задолженности, исчисленной по официальному или иному согласованному курсу на дату признания расхода в бухгалтерском учете. В связи с этим и доходы поставщика определяются с учетом возникающих суммовых разниц, что соответствует п.6.6 ПБУ 9/99.

Для целей формирования организацией финансового результата деятельности от обычных видов деятельности определяется себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг, которая формируется на базе расходов по обычным видам деятельности, признанных как в отчетном году, так и в предыдущие отчетные периоды, и переходящих расходов, имеющих отношение к получению доходов в последующие отчетные периоды, с учетом корректировок, зависящих от особенностей производства продукции, выполнения работ и оказания услуг и их продажи, а также продажи (перепродажи) товаров.

При отражении данных по стр. 030 и 040 ф. N 2 бухгалтерам следует помнить, что согласно ПБУ 10/99 коммерческие и управленческие расходы могут признаваться в себестоимости проданных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном периоде их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности.

Строка 050 ф. N 2 "Прибыль (убыток) от продаж" определяет финансовый результат организации от реализации продукции (работ, услуг) без учета операционных, внереализационных, чрезвычайных доходов и расходов.

Перечень операционных и внереализационных доходов и расходов поименован в ПБУ 9/99 и 10/99, но при этом следует иметь в виду, что перечень операционных доходов и расходов носит закрытый характер, а перечень внереализационных доходов и расходов может быть дополненным.

Подписано в печать В.И.Макарьева

17.07.2001 Государственный советник

налоговой службы II ранга

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——