"Бухгалтерский учет", N 15, 2001

НОВОЕ В УЧЕТЕ ДОХОДОВ И РАСХОДОВ ОРГАНИЗАЦИЙ

Министерство финансов Российской Федерации Приказом от 30.03.2001 N 27н утвердило Изменения и дополнения к Положениям по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99) и "Расходы организации" (ПБУ 10/99). Данный Приказ имеет силу нормативно - правового документа, так как зарегистрирован в Минюсте России.

Изменения и дополнения введены в действие начиная с бухгалтерской отчетности 2001 г.

Изменения и дополнения, внесенные в учет доходов и расходов, можно классифицировать следующим образом:

1) уточнение порядка признания некоторых доходов и расходов;

2) изменение состава внереализационных доходов и расходов;

3) уточнение состава операционных расходов.

Уточнение порядка признания некоторых доходов и расходов. В п.5 ПБУ 9/99 и п.5 ПБУ 10/99 указан перечень видов деятельности, по которым уточняется порядок признания доходов и расходов:

- предоставление за плату во временное пользование (временное владение и пользование) своих активов по договору аренды;

- предоставление за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности;

- участие в уставных капиталах других организаций.

В п.5 ПБУ 9/99 сказано, что доходы, получаемые от вышеперечисленных видов деятельности, являются:

- доходами от обычных видов деятельности, если эти виды деятельности являются предметом деятельности организации;

- прочими поступлениями, если эти виды деятельности не являются предметом деятельности организации.

Согласно п.4 ПБУ 9/99 к прочим поступлениям относятся операционные, внереализационные и чрезвычайные доходы.

Согласно п.5 ПБУ 9/99 и п.5 ПБУ 10/99 доходами и расходами по обычным видам деятельности являются доходы и расходы, связанные с изготовлением и продажей продукции, приобретением и продажей товаров, с выполнением работ и оказанием услуг. В п.4 ПБУ 9/99 и п.4 ПБУ 10/99 указывается, что остальные доходы и расходы являются прочими поступлениями и прочими расходами соответственно.

Для целей бухгалтерского учета организация самостоятельно признает поступления доходами от обычных видов деятельности или прочими поступлениями исходя из характера своей деятельности, вида доходов и условий их получения (п.4 ПБУ 9/99). Такое же правило применяется и к расходам.

Во многих случаях деление доходов на две группы (от обычных видов деятельности и прочие поступления) не представляет труда.

Доходами от обычных видов деятельности являются:

а) для производственных предприятий - выручка от продажи продукции;

б) для торговых организаций - выручка от продажи товаров;

в) для транспортных организаций - выручка от оказания услуг по перевозке и т.д.

Все эти доходы должны отражаться по кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (90 "Продажи" <*>).

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Здесь и далее в скобках указаны номера и наименования счетов по Плану счетов бухгалтерского учета 2000 г.

Однако некоторые виды доходов могут квалифицироваться либо как доходы от обычных видов деятельности, либо как прочие поступления (прочие доходы).

Прочие доходы отражаются в бухгалтерском учете по кредиту счета 80 "Прибыли и убытки" (91 "Прочие доходы и расходы"). Поскольку они не учитываются по кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" (90 "Продажи"), то не являются объектом налогообложения так называемыми "оборотными налогами".

Если организация занимается только сдачей имущества в аренду или только вложением средств в уставные капиталы других организаций и т.п., то получаемые доходы являются для нее доходами от обычных видов деятельности.

Однако организациям, занимающимся несколькими видами деятельности, сложно разделить доходы на обычные и прочие, ибо отсутствует определение "предмет деятельности организации".

По нашему мнению, в данной ситуации следует исходить из принципа существенности: если доходы от того или иного вида деятельности достаточно велики, то их следует относить к доходам от обычных видов деятельности. При этом критерием существенности не обязательно должны быть 5%. Организация может принять решение о применении для целей отражения в бухгалтерской отчетности существенной информации критерий, отличный от вышеназванного (см. п.4 Методических рекомендаций о порядке формирования показателей бухгалтерской отчетности организации, утвержденных Приказом Минфина России от 28.06.2000 N 60н).

В прежней редакции п.7 ПБУ 9/99 поступления, связанные с предоставлением за плату во временное пользование (временное владение и пользование) активов организации, прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности, а также связанные с участием в уставных капиталах других организаций, относились к операционным доходам вне зависимости от того, является ли это предметом деятельности организации. Поэтому Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 27н абз.2, 3 и 4 п.7 ПБУ 9/99 дополнены словами "с учетом положений п.5 настоящего Положения". Другими словами, при отнесении вышеуказанных доходов к обычным или прочим нужно учитывать, является ли данная деятельность предметом деятельности организации.

Аналогичное дополнение внесено в п.11 ПБУ 10/99 в отношении расходов, связанных с предоставлением за плату прав, возникающих из патентов на изобретения, промышленные образцы и других видов интеллектуальной собственности. По остальным видам расходов ссылка на п.5 ПБУ 10/99 уже была.

Изменение состава внереализационных доходов и расходов. Во-первых, в соответствии с п.15 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/01), утвержденного Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 26н, суммы дооценки и уценки основных средств в некоторых случаях могут относиться на счет прибылей и убытков. Однако в ПБУ 9/99 и 10/99 это не было предусмотрено. Поэтому в последних абзацах п.8 ПБУ 9/99 и п.12 ПБУ 10/99 упразднены слова "за исключением внеоборотных активов". Это означает, что сумма дооценки внеоборотных активов включается в состав внереализационных доходов, а сумма уценки этих активов - в состав внереализационных расходов.

Во-вторых, корректировка состава внереализационных доходов и расходов обусловлена новым порядком учета расходов за счет чистой прибыли, предусмотренным Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности, утвержденной Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н, согласно которой все расходы организации должны или капитализироваться (включаться в стоимость активов), или списываться на счет прибылей и убытков (непосредственно или через себестоимость продукции).

За счет чистой прибыли относятся только строго определенные расходы: расходы на выплату доходов от участия в организации, создание резервного капитала и других резервных фондов, покрытие убытков прошлых лет и др. <**>

     
   ————————————————————————————————
   

<**> Направления распределения прибыли определяются или учредительными документами, или учетной политикой организации.

Капитализации подлежат расходы, которые непосредственно связаны с приобретением (созданием) активов. Те из них, которые произведены после начала использования данных активов, должны относиться на счет прибылей и убытков как расходы отчетного периода.

В себестоимость продукции (работ, услуг) должны включаться все расходы по обычным видам деятельности. Непосредственно на счет прибылей и убытков следует относить операционные, внереализационные и чрезвычайные расходы.

Разумеется, для целей налогообложения прибыли будут учитываться только те расходы, которые предусмотрены Положением о составе затрат и другими нормативными документами, регулирующими порядок уплаты налога на прибыль. На сумму остальных расходов отчетная прибыль должна корректироваться в Справке о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета (налоговой декларации) налога от фактической прибыли", предусмотренной Инструкцией МНС России от 15.06.2000 N 62.

Однако применению нового порядка учета расходов за счет чистой прибыли препятствовал абз.4 п.3 ПБУ 10/99. В нем содержалось указание, что "...не признается расходами организации. перечисление средств (взносов, выплат и т.п.), связанных с благотворительной деятельностью, расходы на осуществление спортивных мероприятий, отдыха, развлечений, мероприятий культурно - просветительского характера и иных аналогичных мероприятий...". Другими словами, эти расходы нельзя было относить на счет прибылей и убытков, а следовало списывать в дебет счета 88 (84) "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)".

По этой причине Приказом Минфина России от 30.03.2001 вышеупомянутый абзац был исключен, а расходы, о которых в нем говорилось, включены в состав внереализационных расходов (п.12 ПБУ 10/99).

Уточнение состава операционных расходов. Пунктом 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (ред. от 24.03.2000), предусмотрено образование за счет финансовых результатов резервов под обесценение вложений в ценные бумаги (п.45) и сомнительных долгов по расчетам с другими организациями и гражданами за продукцию, товары, работы и услуги.

Положением по бухгалтерскому учету "Условные факты хозяйственной деятельности" (ПБУ 8/98), утвержденным Приказом Минфина России от 25.11.1998 N 57н, предлагается в ряде случаев признавать условные факты хозяйственной деятельности (в частности, условные убытки) с отнесением их на финансовые результаты. Однако в ПБУ 10/99 вышеуказанные расходы отдельно не были выделены, они подразумевались в составе прочих операционных расходов.

В связи с этим Приказом Минфина России от 30.03.2001 N 27н из перечня операционных расходов, определенного в п.11 ПБУ 10/99, отдельным абзацем выделены следующие расходы: "Отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности".

Подписано в печать В.В.Патров

12.07.2001 Профессор Санкт - Петербургского

торгово - экономического института

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——