"Налоговый вестник", N 7, 2001

НАЛОГОВАЯ РЕФОРМА В ПОСТКРИЗИСНЫЙ ПЕРИОД

Прошло два с половиной года после того, как началось постепенное введение в действие Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ). Этот период можно оценить как новый этап налоговой реформы в стране. Он начался в крайне трудное время после финансового кризиса, разразившегося в 1998 г., и продолжается при некотором подъеме нашей экономики. Путем реформирования налогов решались одновременно весьма противоречивые задачи. Нужно было дать возможность хозяйствующим субъектам восстановить утраченные в ходе дефолта оборотные фонды, остановить рост розничных цен и обеспечить сбалансированность бюджетов посткризисных лет, притом бюджетов всех уровней. Насущной проблемой стало снижение налогового бремени на отечественных производителей, перенос центра тяжести налогового давления на потребителей товаров и услуг. Наряду с этим принимались меры по упрощению налоговой системы и увеличению собираемости налогов. Важнейшим аспектом налоговой реформы стало существенное снижение налогового гнета на фонды оплаты труда предприятий и организаций.

Рассмотрим, какие проблемы в налогообложении удалось решить за два с половиной года. Думается, что одной из основных является стабилизация налоговой системы России. Статья 5 НК РФ строго регламентировала введение новых налогов и сборов, а также законодательных актов об их изменениях, положив конец бесчисленным дополнениям в середине календарного года и принятию законов, имевших обратное действие. Немаловажное значение имеет общее сокращение видов налогов и закрытый перечень региональных и местных налогов. Достаточно вспомнить, что творилось в области налоготворчества в 1994 - 1997 гг., когда региональные и местные органы представительной власти получили полномочия на введение на подведомственных территориях налогов помимо перечня, содержащегося в ст.ст.20 и 21 Закона РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации". Общее количество видов налогов в стране перевалило за полторы сотни. Отмена ряда налогов произошла в связи с принятием в большинстве субъектов Российской Федерации закона о налоге с продаж. Общее сокращение видов налогов предусмотрено ст.ст.13, 14 и 15 НК РФ и ожидается с окончательным принятием части второй Кодекса.

Безусловно, благотворно сказывается на состоянии "налогового климата" в стране классификация налоговых правонарушений и дифференциация финансовой ответственности за них, разделение умышленности и случайности, однократности и повторности правонарушений, степени их тяжести и последствий для бюджета. Принцип презумпции невиновности так же необходим в налоговом праве, как и вообще в юриспруденции.

Права и обязанности налогоплательщиков, налоговых органов и их должностных лиц не просто провозглашаются НК РФ, как это имело место раньше. Права налогоплательщиков гарантируются обязанностями налоговых органов с сохранением и ранее действовавших форм гарантии. На налоговые органы возложены дополнительные обязанности по информированию налогоплательщиков и разъяснению налогового законодательства, что не следует смешивать, как это встречается у некоторых авторов, с налоговым консультированием.

В налоговом законодательстве существовала еще одна проблема, ныне решенная НК РФ, причем решенная, на наш взгляд, отнюдь не наилучшим образом. С 1 января текущего года вступающие в действие статьи части второй НК РФ являются законами прямого действия. Теперь ни МНС России, ни Минфин России не должны и не могут выпускать инструкций, разъясняющих порядок применения законов о налогах. В принципе это нормальная законодательная практика, принятая в большинстве развитых стран. Однако вряд ли она принесет пользу у нас в настоящее время. Дело в качестве текстов законов. Законы прямого действия могут быть таковыми лишь в случае, если они лишены внутренней противоречивости, если их положения и статьи предельно ясны, в том числе для людей, не имеющих высшего экономического образования, если ими учитываются прецеденты и арбитражная практика и т.д. К сожалению, в действующих новых главах НК РФ выявляется по мере их применения большое число недостатков, мест, требующих толкования, которые, впрочем, были заметны специалистам сразу, еще до их проверки практикой.

В налоговом законодательстве ощущается отсутствие отечественной научной школы. Сказывается, что несколько десятилетий важнейшая отрасль экономической науки - налогообложение - в Российской Федерации не развивалась. Научные труды, исследовавшие зарубежный опыт, оценивали его главным образом с позиций критики. В течение всего XX века теория налогообложения шла вперед в западных странах, рождая новые концепции, а российские ученые оставались по идеологическим мотивам лишь созерцателями. Не удивительно, что современное налоговое законодательство во многом опирается на западный опыт. Но при этом теряются специфические черты российской экономики, особенности того исторического этапа, на котором она находится.

В девяностые годы налогообложение в России шло по пути практического совершенствования, во многом методом "проб и ошибок". Некоторый толчок получила вузовская наука, которая скорее следует за практикой, чем опережает ее. Сейчас, как никогда, важно основать российскую научную школу налогообложения, которая обобщит накопленный за последние 10 лет практический опыт, осмыслит его с учетом зарубежного опыта и специфики отечественной экономики, оценит и спрогнозирует пути дальнейшего развития. Крайне необходим и научный методологический центр. К созданию этого приступило в настоящее время МНС России.

При разработке проектов законов о налогах или глав НК РФ обычно не принимается во внимание такое понятие, как технологичность сбора налогов и контроля за их поступлением. Впрочем, этот термин - "технологичность" в применении к налогообложению вообще отсутствует. Особенно ярко это проявилось в гл.24 НК РФ, где речь идет о социальном налоге, так как трудно придумать что-либо более усложненное, чем порядок его исчисления, предусматривающий регрессию налоговых ставок по отношению к каждому отдельно взятому работнику предприятия - налогоплательщика. А ведь введение социального налога вместе с реформированием подоходного налога и его преобразованием в налог на доходы физических лиц является краеугольным камнем современного этапа налоговой политики. Можно дискутировать на тему: нужна или несвоевременна регрессия социального налога, но ясно, что в любом случае сделать механизм его исчисления можно было отнюдь не таким громоздким.

Но вернемся к первым из принятых глав части второй НК РФ. Глава 21 "Налог на добавленную стоимость" и гл.22 "Акцизы" сами по себе говорят о возрастании роли косвенных налогов. НДС занимает первое по доходности место в федеральном бюджете, акцизы прочно занимают место среди четырех основных источников бюджетных доходов.

Коренной вопрос многочисленных дискуссий о налоге на добавленную стоимость - это величина изъятия в бюджет. Главой 21 НК РФ ставки налога сохранены на прежнем уровне: основная - 20% и льготная - 10%. Вспомним, какие бурные дебаты велись вокруг этой проблемы в 1999 г., когда радикально настроенные государственные деятели и экономисты добивались снижения основной ставки в два раза. Тогда же вносились и умеренные предложения о снижении НДС до 18%. Но в пылу полемики умеренные предложения были забыты, а радикальные, как и следовало ожидать, не прошли, в результате налог и остался на прежнем уровне. Думается, что вопрос о научно обоснованной величине налога пока не решен несмотря на введение в действие 21 главы НК РФ. Российский НДС является одним из наиболее высоких среди развитых стран, не считая скандинавских стран, где он доходит до 25% (Швеция, Дания). Автор является сторонником снижения НДС по мере роста производства. Но считает, что это должен быть постепенный процесс - на 1 - 2 пункта, но ни в коем случае не революционное уменьшение в 1,5 - 2,0 раза. Последнего бюджет просто не сможет выдержать.

Некоторые положения гл.21 НК РФ носят весьма спорный характер. Так, трудно согласиться с таким новшеством, как налогообложение предприятий, ведущих строительно - монтажные работы хозяйственным способом для собственного потребления. Помимо возникновения двойного налогообложения, может затормозиться расширение и модернизация производства за счет финансовых ресурсов предприятий. Много проблем вызывает освобождение субъектов малого предпринимательства на двенадцать налоговых периодов от исполнения обязанностей налогоплательщика, если в течение предшествующих трех налоговых периодов их налоговая база не превысила миллиона рублей. Подобное положение, на наш взгляд, создает еще одну, притом совершенно легальную, лазейку для ухода от налогообложения. Налоговые органы уже отмечают тенденцию дробления определенной части субъектов малого бизнеса. Стремление законодателей обеспечить и усилить поддержку малого бизнеса понятно. Но государство должно защищать бюджетные интересы, устраняя возможности разного рода финансовых махинаций. И не следует забывать, что освобождение от налогообложения, это еще, по сути, освобождение от налогового контроля.

Среди перспективных задач, связанных с совершенствованием НДС, помимо определения его оптимальной ставки стоит вопрос о правильном определении понятия "добавленная стоимость", очищенного от добавок, приближенного к тому, как определяется добавленная стоимость в развитых странах.

Глава 22 НК РФ придает акцизам преимущественно фискальный характер. Сохраняется действующая в последние годы тенденция роста ставок акцизов на спиртовую и винно - водочную продукцию, табачные изделия, нефтепродукты. В сочетании с увеличением ряда таможенных пошлин, с введением регионального налога с продаж это означает политику дальнейшего повышения роли косвенных налогов.

Однако нам представляется, что возможности роста доходов бюджета через увеличение ставок косвенных налогов почти исчерпаны и предстоит искать в ближайшем будущем новые подходы к косвенному налогообложению. Уже сейчас нужно выдвигать проблему увеличения собираемости косвенных налогов, а не их ставок. Динамику ставок косвенных налогов на товары народного потребления следует сопоставлять не с потребностями в расходах бюджета, а с динамикой средней заработной платы в стране, средних доходов вообще, включая динамику пенсий. Возможность наращивать объем поступлений в бюджет за счет роста косвенных налогов ограничивается уровнем рыночных цен, которые определяются платежеспособным спросом и конкуренцией на рынке. Рыночный механизм формирования цен делает бесперспективным длительный упор на косвенные налоги. Мировой опыт свидетельствует, что продолжение такой политики может привести лишь к новому витку инфляции и снижению конкурентоспособности отечественной продукции. Поэтому в ближайшем будущем рост ставок акцизов должен быть остановлен. Налог на добавленную стоимость может быть несколько снижен. Налог с продаж следует рассматривать скорее как чрезвычайный налог, способствовавший преодолению последствий дефолта 1998 г., чем как налог, органично вписавшийся в налоговую систему Российской Федерации.

Существует макроэкономическая закономерность, подтвержденная научными исследованиями и налоговой статистикой. Чем выше уровень налоговых изъятий, тем выше темпы экономического роста. И наоборот. Эта закономерность четко прослеживается в экономике России за последние 10 лет. При разработке налоговой политики нужно ясно сознавать ее целевую направленность. Или решается задача сиюминутного притока денег в бюджет посредством увеличения налогового давления, тогда замедляются темпы экономического роста. Или мы ориентируемся на систему налогообложения, стимулирующую привлечение инвестиций и рост экономики. Следует иметь в виду еще одно обстоятельство. Более высокому уровню налоговой нагрузки должна соответствовать большая социальная направленность государственной политики.

Сегодняшняя налоговая стратегия направлена на стимулирование экономического роста, создание в России благоприятного инвестиционного климата. Именно для достижения этих целей либерализуется налог на прибыль, введена "плоская" шкала налога на доходы физических лиц, введен социальный налог со ставками заметно ниже ставок отчислений в государственные социальные внебюджетные фонды.

Несмотря на это, именно гл.23 и 24 НК РФ подвергались сильным нападкам. Серьезно критиковались фиксированные ставки налога на доходы физических лиц, особенно единая ставка налога на все трудовые доходы - 13%, отход от прогрессивного обложения совокупного годового дохода, потери бюджета от якобы уравнительного обложения граждан с различными доходами, переход контроля за поступлением социального налога к налоговой службе.

И сегодня можно сказать уже о первых итогах смягчения налогообложения фондов оплаты труда хозяйствующих субъектов. Переход контроля за уплатой социального налога от государственных внебюджетных фондов к инспекциям и управлениям МНС России, как и намечалось, обеспечил позитивные результаты. Напомним, что основная ставка налога, применяемая для доходов до 100 тыс. руб. в год, снижена с 39,5 до 35,6%, или на 3,9 пункта. Для более высоких доходов введено регрессивное налогообложение. Исчисление налога усложнено. Несмотря на это, плюс сложности переходного периода, связанные с передачей миллионов лицевых счетов от одного ведомства другому (в данном случае от четырех ведомств), уже в первые месяцы объем поступлений социального налога увеличился более чем на треть. Это несомненный успех налоговой службы России, которая сразу добилась повышения собираемости налога по сравнению с прошлыми периодами.

Остановимся на проблеме регрессии. Не приходится сомневаться в том, что она введена с наилучшими намерениями, а именно: стимулировать повышение заработной платы в организациях.

Но при этом с позиций главных бухгалтеров предприятий и организаций, а также работников налоговых служб социальный налог, являющийся налогом с юридических лиц, превратился, можно сказать, почти в налог с лиц физических. Ведь им теперь нужно вести по несколько лицевых счетов на каждого работника, определяя, когда его доход перейдет за 100 тыс. рублей, за 300 тыс., за 600 тыс. руб. И к тому же регрессия исчисления социального налога в разные фонды различна. Вот что мы имеем в виду, когда говорим о нетехнологичности налога. Регрессия введена явно преждевременно. Ставку налога следует и дальше снижать, чтобы добиться заметного уменьшения налогового давления на фонды оплаты труда хозяйствующих субъектов. Но снижать ее нужно не только с высоких зарплат, а с заработной платы вообще, приближая постепенно процент начислений на зарплату к среднеевропейскому и американскому уровню.

Недостатком социального налога является одинаковый подход к налогообложению благотворительных и коммерческих организаций. В результате, социальный налог препятствует благотворительным организациям осуществлять их социальные функции.

Невзирая на недостатки, которые нужно учесть в дальнейшей законодательной практике, можно сказать, что социальный налог сыграл прогрессивную роль в развитии системы налогообложения.

Значительная либерализация налогообложения доходов физических лиц вкупе с реформированием социальных платежей имеют общую цель - разморозить заработную плату и обеспечить экономические условия для ее реального роста, притом роста легального, уменьшить объемы теневых, не облагаемых налогами выплат. Эти задачи реализуются пока успешно, хотя и в неполной мере. Ибо для их реализации снижения социальных выплат на 3,9 пункта, конечно, недостаточно. Нужен следующий шаг по снижению ставки социального налога, что будет возможно после достижения весомого экономического успеха.

Кстати, вопреки мнению скептиков, снижения поступлений налога на доходы физических лиц по сравнению с подоходным налогом не наблюдается. Нет и социальной несправедливости, ибо система вычетов и налоговых ставок построена так, что выгоду получают наименее обеспеченные люди.

При положительной концептуальной направленности гл.23 и 24 НК РФ в них немало недостатков и неясных положений. Так и остается неотработанным вопрос о налоговых резидентах и нерезидентах Российской Федерации, почти неприменимы на практике положения о налогообложении игорного бизнеса, в отрыве от реальной жизни решен вопрос об обложении процентов по вкладам в сбербанке и т.д.

Все это еще раз подтверждает мысль о необходимости научной и методологической проработки проектов налоговых законов и иных директивных актов и документов, касающихся налогообложения.

Подписано в печать Д.Г.Черник

22.06.2001 Директор Государственного

научно - исследовательского института

развития налоговой системы, д.э.н.,

профессор,

академик РАЕН,

государственный советник

налоговой службы I ранга

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——