"Консультант Бухгалтера", N 7, 2001

УЧЕТ РАСЧЕТОВ С ПЕРСОНАЛОМ

Расчеты с персоналом осуществляются, в основном, по трем направлениям:

- расчеты, связанные с начислением и выплатой сумм оплаты труда;

- расчеты с подотчетными лицами;

- расчеты по прочим операциям - по возмещению материального ущерба, по займам, предоставленным организацией своим работникам.

В соответствии с новым Планом счетов учет таких операций по-прежнему ведется на тех же синтетических счетах бухгалтерского учета:

- 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда";

- 71 "Расчеты с подотчетными лицами";

- 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям".

Порядок оформления бухгалтерских проводок на этих счетах существенных изменений не претерпел. Изменения связаны с пересмотром перечней корреспондирующих счетов.

1. Расчеты по оплате труда

Для счета 70 из перечня счетов, корреспондирующих со счетом 70 по дебету, исключены все счета учета производственных затрат (23, 25, 26, 28 и 29), а также счета учета краткосрочных и долгосрочных займов. Исключение первой группы счетов представляется вполне обоснованным - реализация работ и услуг вспомогательных производств или обслуживающих производств и хозяйств должна оформляться через счета учета продаж или прочих доходов и расходов, а прямое удержание с работника сумм потерь неправомерно - необходимо сначала отнести их в дебет счета 73 или 94. Что же касается удержания с работников сумм займов, привлеченных организацией, то эта ситуация вообще представляется маловероятной. В лучшем случае организация может выступать гарантом по заемным обязательствам своих работников. Но суммы таких гарантий учитываются за балансом.

Из перечня счетов, корреспондирующих по кредиту, исключены счета учета материально - производственных запасов. Возможно, это связано с тем, что п.6 ПБУ 5/98 оговорено: не включаются в фактические затраты на приобретение материально - производственных запасов общехозяйственные и иные аналогичные расходы, кроме случаев, когда они непосредственно связаны с приобретением материально - производственных запасов. В то же время, двумя абзацами выше, в том же пункте ПБУ 5/98, записано: "данные затраты включают, в частности, ...затраты по содержанию заготовительно - складского аппарата организации". По-видимому, следует ждать дополнительных разъяснений Минфина России по этому поводу.

Также остается открытым вопрос о списании начисленных премий и иных выплат за счет чистой прибыли, остающейся в распоряжении организации после уплаты налогов. В соответствии с характеристикой счета 70 Инструкции по применению нового Плана счетов по кредиту счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" отражаются суммы оплаты труда, причитающиеся работникам, в корреспонденции со счетами учета затрат на производство (расходов на продажу) и других источников. При этом не разъясняется, какие "другие источники" имеются в виду, а перечень корреспондирующих счетов не содержит счетов учета таких источников.

Часть проводок изменилась в связи с изменением номеров корреспондирующих счетов.

Таким образом, основными проводками по учету сумм оплаты труда по новому Плану счетов будут следующие:

дебет счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" кредит счета 70 - на сумму начисленной основной и дополнительной заработной платы соответственно: рабочих основного производства; рабочих вспомогательных производств; работников управления цехом и осуществляющих иную деятельность в интересах цеха в целом; работников аппарата управления организацией, а также обслуживающего персонала, занятого в центральном офисе организации и иных работах, имеющих общехозяйственное значение; работников, занятых в обслуживающих производствах и хозяйствах;

дебет счета 44 "Расходы на продажу" кредит счета 70 - на сумму начисленной заработной платы работников, занятых на работах, связанных с продажей продукции и продвижением ее на рынок (например, рекламных агентов). Ранее заработная плата таких работников списывалась в дебет счета 43 "Коммерческие расходы";

дебет счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" кредит счета 70 - на сумму начисленных пособий по социальному страхованию пенсий и других аналогичных сумм ;

дебет счета 84 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" кредит счета 70 - на сумму начисленных доходов от участия в капитале организации и т.п.;

дебет счета 91 "Прочие доходы и расходы" кредит счета 70 - на сумму заработной платы работников, занятых в деятельности не связанной с обычными видами деятельности (например, занятых обслуживанием объектов основных средств, переданных в аренду);

дебет счета 96 "Резервы предстоящих расходов" кредит счета 70 - на суммы оплаты труда, начисленные за счет ранее созданного резерва (например, отпускные, вознаграждение за выслугу лет и т.п.);

дебет счета 97 "Расходы будущих периодов" кредит счета 70 - на сумму начисленной заработной платы работников, занятых при осуществлении расходов будущих периодов (например, ремонтом объектов основных средств);

дебет счета 99 "Прибыли и убытки" кредит счета 70 - на сумму заработной платы, начисленной работникам, занятым ликвидацией последствий чрезвычайных обстоятельств;

дебет счета 70 кредит счета 50 "Касса" - на сумму произведенных выплат;

дебет счета 70 кредит счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" - на сумму налога с доходов физических лиц, удержанного с работника;

дебет счета 70 кредит счета 73 - на сумму произведенных удержаний в возмещение материального ущерба или в счет задолженности по выданному займу;

дебет счета 70 кредит счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" - на сумму материального ущерба по недостачам, отнесенного на счет виновных лиц (без зачисления сумм ущерба на счет 73).

Начисленные, но не выплаченные в установленный срок (из-за неявки получателей) суммы отражаются по дебету счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" и кредиту счета 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" (субсчет "Расчеты по депонированным суммам").

Аналитический учет по счету 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" по-прежнему ведется по каждому работнику организации.

2. Расчеты с подотчетными лицами

Характеристика данного счета также практически не изменилась. Несущественно изменился и состав корреспондирующих счетов. В перечень счетов, корреспондирующих по дебету, включен счет 79, что может означать списание подотчетных сумм на филиалы и представительства, но не по договору доверительного управления имуществом, так как выдача подотчетных сумм работникам, не являющимся работниками организации, прямо запрещена Порядком ведения кассовых операций. Кроме того, в этот же перечень включен счет 91. Экономическое содержание проводки пока остается неясным. Исключение из данного перечня счета 56 очевидно - денежные документы теперь учитываются на счете 50, а счет 50 является в перечне основным.

Из перечня счетов, корреспондирующих по кредиту, исключены только счета, не применяемые в новом Плане счетов.

Кроме того, считаем необходимым напомнить об изменении отношения Минфина России к отражению в учете операций, связанных с оплатой продукции, работ или услуг наличными деньгами. Из перечня счетов, с которыми может корреспондировать счет 50 исключены практически все счета учета имущества и производственных затрат. Следовательно, все подобные операции должны отражаться только через счет 71.

Сама же схема отражения операций по расчетам с подотчетными лицами осталась прежней:

- на выданные под отчет суммы счет 71 дебетуется в корреспонденции со счетами учета денежных средств;

- на израсходованные подотчетными лицами суммы, указанные в утвержденном авансовом отчете, счет кредитуется в корреспонденции со счетами, на которых учитываются затраты и приобретенные ценности, или другими счетами в зависимости от характера произведенных расходов;

- подотчетные суммы, не возвращенные работниками в установленные сроки, отражаются по кредиту счета 71 и дебету счета 94. В дальнейшем эти суммы списываются со счета 94 "Недостачи и потери от порчи ценностей" в дебет счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" (если они могут быть удержаны из оплаты труда работника) или счета 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" (когда они не могут быть удержаны из оплаты труда работника).

Таким образом, на счете 71 могут быть оформлены следующие основные бухгалтерские проводки:

дебет счета 71 кредит счета 50 - на сумму наличных денег, выданных под отчет, включая суммы, выданные командированным работникам. В принципе, возможны случаи, когда подотчетное лицо самостоятельно получает деньги с расчетного счета (51 "Расчетный счет") или аккредитива (55 "Специальные счета в банках"). Однако такие ситуации являются исключительно редкими;

дебет счета 10 "Материалы" кредит счета 71 - на сумму стоимости приобретенных материалов;

дебет счета 41 "Товары" кредит счета 71 - на сумму стоимости товаров, приобретенных за наличный расчет. По нашему мнению, чаще такой проводкой будет оформляться не приобретение товаров, а покупка комплектующих изделий в организациях, занятых промышленным производством, - в тех случаях, когда такие комплектующие следует учитывать на счете 41;

дебет счета 20 (23, 25, 26, 29, 44) кредит счета 71 - на сумму стоимости работ и услуг сторонних организаций, выполненных или оказанных в интересах производства и оплаченных наличными деньгами. Такими же проводками отражается списание авансовых отчетов командированных работников;

дебет счета 94 кредит счета 71 - на подотчетную сумму (или ее часть), не погашенную вовремя (сумму, в оправдание которой не был представлен авансовый отчет, утвержденный руководителем организации);

дебет счета 73, субсчет "Расчеты по возмещению материального ущерба", кредит счета 94 - на сумму, подлежащую взысканию с работника;

дебет счета 70 кредит счета 71 - проводка оформляется в той же ситуации, что и предыдущая. Разница состоит в том, что при оформлении данной проводки предполагается, что всю непогашенную сумму можно, без нарушения норм трудового законодательства (имеется в виду ограничение максимального размера удержаний с сумм оплаты труда, письменное согласие работника на удержание), удержать из сумм оплаты труда за текущий месяц, а сам срок выплаты заработной платы наступает весьма скоро.

Аналитический учет по счету 71 так же, как и раньше, ведется по каждой сумме, выданной под отчет.

3. Расчеты с персоналом по прочим операциям

Изменения, внесенные в порядок использования этого счета, более существенны, чем предыдущего (71).

Во-первых, Инструкцией по применению нового Плана счетов более не предполагается открытие к счету 73 субсчета, на котором бы учитывались расчеты с работниками за товары, проданные в кредит.

Во-вторых, серьезному пересмотру подверглись перечни корреспондирующих счетов. Это выразилось, в частности, в следующем:

- из перечня счетов, корреспондирующих по дебету, исключены счета учета косвенных затрат (25, 26 и 44). Таким образом, предполагается, что прежде, чем суммы производственных или иных затрат списывать на расчеты с работниками, в них должны быть включены косвенные затраты, распределенные порядком, закрепленным в учетной политике организации;

- в тот же перечень включен счет 62;

- в этот же перечень включен счет 98, чем предполагается оформление проводки, отражающей отнесение на счет работника сумм недостач и потерь ценностей в размере, превышающем их балансовую стоимость.

Перечень счетов, корреспондирующих по кредиту, остался практически тем же (с учетом изменения номеров и наименований некоторых счетов). Дополнительно включены счета 91 и 76.

Таким образом, к счету 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" могут быть открыты только два субсчета:

- 73-1 "Расчеты по предоставленным займам";

- 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба".

На субсчете 73-1 "Расчеты по предоставленным займам" отражаются расчеты с работниками организации по предоставленным им займам (например, на индивидуальное и кооперативное жилищное строительство, приобретение или строительство садовых домиков и благоустройство садовых участков, обзаведение домашним хозяйством и др.).

При этом по дебету счета 73 отражается сумма предоставленного работнику организации займа в корреспонденции со счетом 50 или 51.

На сумму платежей, поступивших от работника - заемщика, счет 73 кредитуется в корреспонденции со счетами 50, 51, 70 (в зависимости от принятого порядка платежа).

То есть на субсчете 73-1 могут быть оформлены следующие основные проводки:

дебет счета 73 кредит счета 50 - на сумму займа, выданного наличными деньгами через кассу организации;

дебет счета 73 кредит счета 51 - на сумму займа, перечисленного с расчетного счета организации на вклад работнику в кредитном учреждении или перечисленного работнику почтовым переводом;

дебет счета 50 кредит счета 73 - на сумму задолженности по займу, погашенную работником, посредством сдачи наличных денег в кассу организации по приходному кассовому ордеру. Данный порядок можно рекомендовать в том случае, когда сумма удержаний в погашение займа превышает половину начисленных работнику сумм заработной платы;

дебет счета 51 кредит счета 73 - на сумму задолженности по вкладу, погашенную работником посредством зачисления ее на расчетный счет организации в банке (как правило, почтовым переводом). Этот порядок весьма эффективен в том случае, когда заем выдается через кассу или расчетный счет головной организации работникам структурных подразделений (филиалов или представительств), которые расположены в других населенных пунктах;

дебет счета 70 кредит счета 73 - на сумму задолженности по займу, удержанную с сумм начисленной оплаты труда работника. Данная схема наиболее употребима. В частности, это обусловлено тем, что обычно заем выдается работнику с учетом его доходов и, прежде всего, заработной платы, получаемой в организации. Это позволяет минимизировать риск непогашения задолженности по займу.

Разумеется, если работник увольняется до момента полного погашения задолженности по полученному займу, сумму задолженности нужно перевести на счет 76:

дебет счета 76 кредит счета 73,

так как счет 73 предназначен только для расчетов с работниками организации.

На субсчете 73-2 "Расчеты по возмещению материального ущерба" учитываются расчеты по возмещению материального ущерба, причиненного работником организации в результате недостач и хищений денежных и товарно - материальных ценностей, брака, а также по возмещению других видов ущерба.

В дебет счета 73 суммы, подлежащие взысканию с виновных лиц, относятся с кредита счетов 94 и 98 "Доходы будущих периодов" (за недостающие товарно - материальные ценности), 28 "Брак в производстве" (за потери от брака продукции) и др.

По кредиту счета 73 записи производятся в корреспонденции со счетами:

- учета денежных средств - на суммы внесенных платежей;

- 70 - на суммы удержаний из сумм по оплате труда;

- 94 - на суммы списанных недостач при отказе во взыскании ввиду необоснованности иска.

Таким образом, схема бухгалтерских проводок по удержанию с виновных лиц сумм нанесенного материального ущерба будет следующей:

дебет счета 94 кредит счета 10 (41, 50 и т.д.) - на сумму недостачи или иного ущерба, причиненного организации неправомерными действиями работника;

дебет счета 73 кредит счета 94 - на сумму ущерба, подлежащего взысканию с работника - в размере суммы фактически нанесенного ущерба;

дебет счета 73 кредит счета 98 - на сумму, подлежащую взысканию с работника сверх сумм фактически нанесенного ущерба - в тех случаях, когда за недостачу отдельных видов имущества предусмотрена кратная материальная ответственность;

дебет счета 73 кредит счета 28 - на сумму производственного брака, отнесенного на счет виновных лиц;

дебет счета 50 кредит счета 73 - на сумму задолженности, погашенную работником, посредством сдачи наличных денег в кассу организации по приходному кассовому ордеру. Данный порядок также можно рекомендовать в том случае, когда сумма удержаний в погашение займа превышает половину начисленных работнику сумм заработной платы. Однако следует иметь в виду, что трудовое законодательство не предусматривает возможности требовать внесения в кассу организации сумм, превышающих установленные размеры - это может быть сделано только самим работником по собственному желанию;

дебет счета 51 кредит счета 73 - на сумму задолженности, погашенную работником посредством зачисления ее на расчетный счет организации в банке (как правило, почтовым переводом). Этот порядок также можно рекомендовать, когда ущерб должны возмещать работники структурных подразделений (филиалов или представительств), которые расположены в других населенных пунктах. Суммы в возмещение ущерба, поступившие на расчетный счет от уволенных работников, должны отражаться по дебету счета 76, так как такая задолженность на счете 73 числиться не может;

дебет счета 70 кредит счета 73 - на сумму задолженности, удержанную с сумм начисленной оплаты труда работника;

дебет счета 94 кредит счета 73 - на сумму задолженности (всей или части), во взыскании которой с работника отказано судом. Эта ситуация может возникнуть тогда, когда решение о взыскании было принято руководителем организации, а впоследствии выяснилось, что при этом он превысил свои полномочия или соответствующие документы были оформлены с нарушениями, что дало работнику основание обратиться в суд, который принял решение в его пользу.

Если применяется кратная материальная ответственность, одновременно с проводками, отражающими погашение задолженности, оформляется проводка по списанию части сумм доходов будущих периодов в состав прочих доходов организации:

дебет счета 98 кредит счета 91.

Разумеется, если работник увольняется до момента полного погашения задолженности по суммам нанесенного материального ущерба, на него оформляется исполнительная надпись, а сумма задолженности переводится на счет 76:

дебет счета 76 кредит счета 73.

Аналитический учет по счету 73 "Расчеты с персоналом по прочим операциям" ведется по каждому работнику организации.

Пример. В результате инвентаризации на складе материалов выявлена недостача запасных частей, приобретенных в 1997 г., фактической себестоимостью приобретения 1000 руб. Рыночная стоимость запасных частей на момент выявления недостачи составила 2500 руб. Таким образом, всего ко взысканию подлежит сумма в 2500 руб. Ежемесячно с работника с учетом других удержаний может быть взыскано (удержано) с сумм начисленной оплаты труда 250 руб.

Если по данным материалам НДС, уплаченный при приобретении был предъявлен к зачету (вычету), он должен быть восстановлен в учете. Сумма налога относится на увеличение задолженности работника только в том случае, когда рыночные цены меньше, чем балансовые с учетом НДС. Для условий примера предположим, что уплаченный НДС в размере 200 руб. был предъявлен к вычету после оприходования запасных частей.

В бухгалтерском учете это будет оформлено проводками:

дебет счета 94 кредит счета 10 - 1000 руб. - на сумму фактического ущерба без учета НДС;

дебет счета 68 "Расчеты по налогам и сборам" кредит счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" (сторно) и

дебет счета 94 кредит счета 19 - 200 руб. - на сумму восстановленного НДС;

дебет счета 73 кредит счета 94 - 1200 руб. - на сумму ущерба, подлежащего взысканию с работника;

дебет счета 73 кредит счета 98 - 1300 руб. - на сумму, превышающую размер фактического ущерба, но также подлежащую взысканию с работника;

дебет счета 70 кредит счета 73 - 250 руб. - на сумму, удержанную с начисленной заработной платы (проводка оформляется ежемесячно до полного взыскания задолженности);

дебет счета 98 кредит счета 91 - 130 руб. - на сумму превышения сумм, взыскиваемых с работника, над размером фактического ущерба. Проводка делается одновременно с предыдущей и в течение того же периода времени.

Подписано в печать В.Р.Захарьин

20.06.2001

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——