"Аудиторские ведомости", N 6, 2001

О ПОРЯДКЕ УПЛАТЫ НАЛОГОВ СТРАХОВЩИКАМИ

В настоящее время основную часть налогов, уплачиваемых страховыми организациями, составляют налоги, относимые на себестоимость страховых услуг (подоходный налог, налог на пользователей автомобильных дорог, НДС, земельный налог, отчисления во внебюджетные фонды). Меньшую роль играют налоги, относимые на финансовый результат (сбор на нужды обязательных учреждений, налог на содержание жилого фонда и объектов социально - культурной сферы, налог на имущество, налог на рекламу), и налоги, уплачиваемые за счет прибыли (налог на прибыль, сбор за использование наименований "Россия", "Российская Федерация" и образований на их основе слов и словосочетаний, налог на операции с ценными бумагами).

Рассмотрение динамики изменения структуры страхового рынка начиная с 1992 г. по настоящее время позволяет выделить в этом процессе три периода налогообложения страховщиков.

Первый период (с 1992 г. по III квартал 1993 г.). Отдельно облагались прибыль от инвестиций, а также доходы по нестраховой деятельности (как у промышленных, так и у других предприятий). Широко распространенными нестраховыми доходами являлись доходы от консультационных услуг, от сдачи имущества в аренду. Таким образом, практически существовало два параллельных налога - на доход и на прибыль. Характерно, что денежные средства размещались под высокие годовые проценты, которые подлежали льготному налогообложению (15% - для предприятий, в том числе и у страховых организаций, 18% - для банков). Это сыграло немалую роль в развитии некоторых видов страхования.

Второй период (с IV квартала 1993 г. по IV квартал 1994 г.). Для этого периода характерно уменьшение амплитуды колебаний долей, приходящихся на различные отрасли страхования, и выявление устойчивых тенденций в их развитии. В целях приближения налогообложения страховщиков к налогообложению других коммерческих структур с 1 января 1994 г. для страховщиков введен единый налог на прибыль от страховой, инвестиционной и нестраховой деятельности. Однако при этом ряд особенностей формирования прибыли страховщиков не был учтен. Кроме того, для страховщиков в марте 1994 г. была принята повышенная ставка налога на прибыль по сравнению с промышленными и другими предприятиями.

Были решены проблемы налогообложения обязательного страхования: определена база для исчисления налога на прибыль страховщиков, проводящих страхование пассажиров междугородных перевозок, определен порядок формирования и использования резерва предупредительных мероприятий.

Третий период (с начала 1995 г.). Нарастают тенденции повышения поступлений по добровольному страхованию при незначительном уменьшении в нем доли личного страхования. Ряд операций по страхованию (например, агентские услуги по страхованию) стал облагаться НДС, расширена налоговая база по налогу на пользователей автомобильных дорог, доходы по государственным ценным бумагам стали облагаться налогом на операции с ценными бумагами (ставка 15%), а доходы по векселям - по общеустановленным ставкам налога на прибыль.

В 2000 г. изменен порядок уплаты налогов, взимаемых с выручки, и налога на прибыль. Головная организация составляет консолидированный баланс и уплачивает налог по месту нахождения филиала пропорционально численности работающих (фонда оплаты труда) и стоимости основных средств, находящихся на территории филиала. Это решение позволило в определенной мере сочетать интересы разных звеньев бюджетной системы (федерального и региональных), хотя оно нуждается в совершенствовании, о чем говорится ниже.

К налогам, уплачиваемым с фонда оплаты труда, относится прежде всего подоходный налог. Порядок расчета налоговой базы, сроки представления расчетов за своих сотрудников для страховых организаций те же, что и для других предприятий и организаций. Налог со страховых выплат застрахованным лицам (по конкретному страхованию) страховщики уплачивают в те же сроки. Удержанный налог подлежит перечислению в бюджет не позднее установленного дня выплаты заработной платы. Ставки постоянно пересматриваются и расположены по прогрессивной шкале.

В части второй Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), которая вступила в силу с 1 января 2001 г., по подоходному налогу в сфере страховой деятельности предусмотрено ряд изменений:

по договорам страхования жизни, заключенным на срок менее пяти лет, выплаты, увеличенные на ставку рефинансирования, установленной Банком России, облагаются по ставке 35%;

по договорам имущественного страхования и страхования ответственности под налогообложение подпадает разница между страховой выплатой и рыночной ценой объекта, определенной на момент заключения договора страхования, а также суммой страховых взносов, уплаченных в течение действия договора страхования;

наряду с добровольным медицинским страхованием взносы по договорам страхования от несчастных случаев, заключенным за счет средств предприятия, не включаются в совокупный годовой доход при отсутствии выплат на руки застрахованным физическим лицам;

по договорам добровольного медицинского страхования под налогообложение подпадет оплата санаторного курортного лечения, что негативно скажется на проведении данного вида страхования.

Таким образом, увеличивается налоговый гнет по договорам страхования жизни, заключенным на срок менее 5 лет. По имущественным договорам страхования облагается доход, полученный по договорам, заключенным с валютной оговоркой (за счет резкого скачка курса доллара США по отношению к рублю страховая выплата, например, за поврежденную дверь в автомобиле может быть равна страховой сумме при гибели автомобиля, определенной на момент заключения договора страхования).

Приказом МНС России от 01.11.2000 N БГ-3-08/378 утверждена Инструкция по заполнению деклараций по налогу на доходы физических лиц за 2001 г.

В дальнейшем в 2001 г. за счет снижения ставки налога на пользователей автомобильных дорог (более чем в 2,5 раза), увеличения ставки налога на прибыль на 5 пунктов, а также отмены ряда местных налогов возрастет роль налогов, уплачиваемых за счет прибыли.

В настоящее время страховые организации облагаются налогом на прибыль наравне с банками. В Основных направлениях социально - экономической политики Правительства Российской Федерации на долгосрочную перспективу применительно к кредитным организациям предусмотрено совершенствование системы налогообложения банковской деятельности, включая установление ставки налога на прибыль кредитных организаций на общем уровне для всех предприятий и организаций. Для страховых организаций этого пока не предусмотрено, что, по нашему мнению, необоснованно, так как есть основания для снижения ставки налога на прибыль страховщиков до общего для всех предприятий и организаций уровня.

С введением части второй НК РФ для всех налогоплательщиков изменен порядок уплаты НДС. Налог уплачивается по консолидированному балансу по месту нахождения головной организации и филиалов пропорционально среднесписочной численности персонала и объему основных производственных средств.

В связи с многочисленными запросами о порядке применения ст.175 части второй НК РФ в Письме МНС России от 12.02.2001 N ВГ-6-03/130@ разъясняется следующее.

В целях упорядочения и упрощения системы уплаты НДС организациями, имеющими обособленные подразделения, а также контроля за поступлениями этого налога в бюджет указанные организации - налогоплательщики НДС могут производить в 2001 г. централизованную уплату налога (в целом по организации, включая все обособленные подразделения) по месту нахождения организации. При принятии такого решения организации - налогоплательщики в приказе об учетной политике на 2001 г. для целей налогообложения должны дополнительно указать, в каком порядке будет уплачиваться НДС (централизованно или по месту нахождения каждого обособленного подразделения).

При этом по строке 24 декларации по налогу на добавленную стоимость организация ставит прочерк и представляет в налоговые органы по месту нахождения обособленных подразделений титульный лист декларации и с отметками "справочно" приложение расчета суммы налога, подлежащей уплате по месту нахождения обособленных подразделений, и приложение по перечню этих обособленных подразделений.

В случае централизованной уплаты налога закрытие лицевых счетов и передача сальдо расчетов с бюджетом обособленных подразделений организаций, самостоятельно уплачивавших НДС до 1 января 2001 г., производятся в порядке, аналогичном изложенному в Письме МНС России от 24.10.2000 N ФС-6-02/821@, впредь до утверждения соответствующего порядка.

Приказом МНС России от 27.11.2000 N БГ-3-03/407 утверждена Инструкция по заполнению декларации по налогу на добавленную стоимость.

Налоги, относимые на финансовый результат, не влияют на себестоимость страховых услуг, но сказываются на конечном финансовом результате страховщика - прибыль (убыток). К ним относится, например, налог на имущество предприятий.

Налоги, уплачиваемые за счет прибыли, влияют не на себестоимость страховых услуг, а на чистую прибыль, которая распределяется между акционерами в виде дивидендов.

От фонда оплаты труда страховщиками, а также филиалами, имеющими самостоятельный баланс и расчетный счет, находящимися на соответствующей территории, как и другими предприятиями, уплачивался сбор на нужды образовательных учреждений (ставка 1%), а до 15 ноября 1997 г. - также транспортный налог (ставка 1%).

До 2001 г. взносы в государственные внебюджетные фонды по установленным тарифам в процентах от фонда оплаты труда, начисленной по всем основаниям, производимые страховыми организациями, составляли: в Пенсионный фонд - ставка 28%, Фонд социального страхования - ставка 5,4%, Федеральный и территориальный фонды обязательного медицинского страхования - ставка 3,6%, Фонд занятости - ставка 2%.

Во второй части Налогового кодекса социальные фонды объединены в единый социальный налог.

В структуре налогов, уплачиваемых страховыми организациями в 1996 - 1999 гг., преобладали налоги и сборы, относимые на себестоимость страховых услуг.

Приказом МНС России от 29.12.2000 N БГ-3-07/468 утверждены инструкции по заполнению форм налоговых деклараций по единому социальному налогу (взносу).

Обобщенные данные по всем налогам и сборам, уплачиваемым страховыми организациями, приведены в следующей таблице.

Таблица налогов, уплачиваемых

страховыми организациями

     
   —————————————————T———————————————————T———————————T———————————————¬
   |  Наименование  |   Ставка налога   |   Дата    |   Источник    |
   |     налога     |                   | введения, |    уплаты     |
   |                |                   |  период   |               |
   |                |                   | действия  |               |
   +————————————————+———————————————————+———————————+———————————————+
   |Налоги и отчисления, которые определяются от фонда оплаты труда |
   +————————————————T———————————————————T———————————T———————————————+
   |Пенсионный фонд |С юридических лиц  |           |Себестоимость  |
   |<1>             |28%, с физических  |           |               |
   |                |лиц 1%, с          |           |               |
   |                |предпринимателей   |           |               |
   |                |5%,                |           |               |
   |                |28%                |С 1997 г.  |               |
   |                |С юридических лиц  |С 2001 г.  |               |
   |                |и предпринимателей |           |               |
   |                |28%, 15,8%, 7,9%,  |           |               |
   |                |2%                 |           |               |
   +————————————————+———————————————————+———————————+———————————————+
   |Фонд занятости  |1,5%               |С 1993 г.  |Себестоимость  |
   |                |2%                 |С 1996 до  |               |
   |                |                   |2001 г.    |               |
   +————————————————+———————————————————+———————————+———————————————+
   |Фонд            |3,6%, в том числе: |С 2001 г.  |Себестоимость  |
   |обязательного   |0,2%, 3,4% <2>     |           |               |
   |медицинского    |0,2%, 0,1% <3>     |           |               |
   |страхования <1> |3,4%, 1,9%,        |           |               |
   |                |0,9% <4>           |           |               |
   +————————————————+———————————————————+———————————+———————————————+
   |Фонд            |5,4%               |С 2001 г.  |Себестоимость  |
   |социального     |4%, 2,2%, 1,1%     |           |               |
   |страхования <1> |                   |           |               |
   +————————————————+———————————————————+———————————+———————————————+
   |Транспортный    |1%                 |С 1993 по  |Себестоимость  |
   |налог           |                   |1996 г.    |               |
   +————————————————+———————————————————+———————————+———————————————+
   |Сбор на нужды   |1%                 |С 1993 г.  |Финансовый     |
   |обязательных    |                   |<5>        |результат      |
   |учреждений      |                   |           |               |
   +————————————————+———————————————————+———————————+———————————————+
   |Подоходный налог|С физических лиц и |           |Себестоимость  |
   |                |предпринимателей   |До         |               |
   |                |12%, 15%, 20%,     |1 августа  |               |
   |                |30%, 40%, 50%, 60% |1992 г. <1>|               |
   |                |12%, 20%, 30%, 40% |С 1992 до  |               |
   |                |                   |1994 г.    |               |
   |                |12%, 20%, 30%      |С 1994 до  |               |
   |                |                   |1996 г.    |               |
   |                |12%, 20%, 25%,     |С 1996 до  |               |
   |                |30%, 35%           |1998 г.    |               |
   |                |12%, 15%, 20%,     |С 1998 до  |               |
   |                |25%, 30%, 35%      |2000 г.    |               |
   |                |12%, 15%, 20%,     |В 2000 г.  |               |
   |                |25%, 30%, 45%      |           |               |
   |                |13%, 30%, 35%      |С 2001 г.  |               |
   +————————————————+———————————————————+———————————+———————————————+
   |                    Налог на доход (прибыль)                    |
   +————————————————T———————————————————T———————————T———————————————+
   |Налог на доход  |25% по страховой   |С 1992 по  |Прибыль        |
   |                |деятельности       |1993 г.    |               |
   +————————————————+———————————————————+———————————+———————————————+
   |Налог на прибыль|32% по нестраховой |С 1992 по  |Прибыль        |
   |                |деятельности       |1993 г.    |               |
   |                |32%                |С 1994 г.  |               |
   |                |43%                |С 28 марта |               |
   |                |                   |1994 г.    |               |
   |                |38%                |С 31 марта |               |
   |                |                   |1999 г.    |               |
   |                |43%                |С 2001 г.  |               |
   |                |                   |           |               |
   |                |В Москве:          |           |               |
   |                |38%                |С 1995 г.  |               |
   |                |36%                |С 31 марта |               |
   |                |                   |1999 г.    |               |
   |                |43%                |С 2001 г.  |               |
   +————————————————+———————————————————+———————————+———————————————+
   |    Налоги и сборы, определяемые от выручки страховщика <6>     |
   +————————————————T———————————————————T———————————T———————————————+
   |Налог на        |1,5%               |С 1993 до  |Финансовый     |
   |содержание      |                   |2001 г.    |результат      |
   |жилого фонда и  |                   |           |               |
   |объектов        |                   |           |               |
   |социально —     |                   |           |               |
   |культурной сферы|                   |           |               |
   +————————————————+———————————————————+———————————+———————————————+
   |Налог на        |0,4%               |С 1992 г.  |Себестоимость  |
   |пользователей   |0,8%               |С III кв.  |               |
   |автомобильных   |                   |1995 г.    |               |
   |дорог           |2,5%               |С 1996 г.  |               |
   |                |1%                 |С 2001 г.  |               |
   |                |                   |           |               |
   |                |В Москве:          |           |               |
   |                |0,8%               |С IV кв.   |               |
   |                |                   |1994 г.    |               |
   |                |1,5%               |С III кв.  |               |
   |                |                   |1995 г.    |               |
   |                |2,5%               |С II кв.   |               |
   |                |                   |1996 г.    |               |
   |                |2%                 |С II кв.   |               |
   |                |                   |1998 г.    |               |
   |                |1%                 |С 2001 г.  |               |
   +————————————————+———————————————————+———————————+———————————————+
   |Сбор за         |0,5%               |С 1993 г.  |Прибыль        |
   |использование   |                   |           |               |
   |наименований    |                   |           |               |
   |"Россия",       |                   |           |               |
   |"Российская     |                   |           |               |
   |Федерация" и    |                   |           |               |
   |образований на  |                   |           |               |
   |их основе слов и|                   |           |               |
   |словосочетаний  |                   |           |               |
   +————————————————+———————————————————+———————————+———————————————+
   |                         Разные налоги                          |
   +————————————————T———————————————————T———————————T———————————————+
   |Налог на        |20%                |С 1992 г.  |               |
   |добавленную     |                   |           |               |
   |стоимость       |                   |           |               |
   |                |                   |           |               |
   |По операциям    |                   |           |Себестоимость  |
   |страхования     |                   |           |               |
   |                |                   |           |               |
   |По нестраховым  |                   |           |Себестоимость  |
   |операциям       |                   |           |через          |
   |                |                   |           |амортизацию    |
   +————————————————+———————————————————+———————————+———————————————+
   |Специальный     |3%                 |С 1994 г.  |               |
   |налог           |                   |до 1995 г. |               |
   |                |1,5%               |С 1995 до  |               |
   |                |                   |1 апреля   |               |
   |                |                   |1996 г.    |               |
   |По операциям    |                   |           |Себестоимость  |
   |страхования     |                   |           |               |
   |По нестраховым  |                   |           |Себестоимость  |
   |операциям       |                   |           |через          |
   |                |                   |           |амортизацию    |
   +————————————————+———————————————————+———————————+———————————————+
   |Налог на        |2%                 |           |Финансовый     |
   |имущество       |                   |           |результат      |
   |                |В Москве:          |           |               |
   |                |1,5%               |           |               |
   |                |2%                 |С 1 апреля |               |
   |                |                   |1996 г.    |               |
   +————————————————+———————————————————+———————————+———————————————+
   |Земельный налог |Дифференцированная |           |Себестоимость  |
   +————————————————+———————————————————+———————————+———————————————+
   |Налог на рекламу|0,5%               |           |Финансовый     |
   |                |                   |           |результат      |
   +————————————————+———————————————————+———————————+———————————————+
   |Налог на        |0,5% с             |           |Прибыль        |
   |операции с      |регистрации и      |           |               |
   |ценными бумагами|продажа 1 руб. с   |           |               |
   |                |каждой 1000 руб.,  |           |               |
   |                |по гос. бумагам    |           |               |
   |                |3 руб. с каждой    |           |               |
   |                |1000 руб.,         |           |               |
   |                |с прочих ценных    |С 1996 г.  |               |
   |                |бумаг 0,8% с       |           |               |
   |                |регистрации        |           |               |
   L————————————————+———————————————————+———————————+————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Данные налоги объединены в единый социальный налог.

<2> Взносы в Федеральный фонд обязательного медицинского страхования и в территориальный фонд обязательного медицинского страхования.

<3> В Федеральный фонд обязательного медицинского страхования.

<4> В территориальный фонд обязательного медицинского страхования.

<5> Отменен в г. Москве 17 марта 1999 г. с введением налога с продаж в г. Москве.

<6> Выручка, определенная в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации от 16.05.1994 N 491 (в ред. от 07.07.1998).

В бухгалтерском учете согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности страховых организаций, утвержденной Приказом Росстрахнадзора от 27.11.1992 N 02-02/5, счет 68 "Расчеты с бюджетом" был предназначен для обобщения информации о расчетах с бюджетом по налогам, уплачиваемым страховой организацией, и налогам с персонала этой страховой организации.

Счет 68 кредитовался на суммы, причитающиеся к взносу в бюджет (в корреспонденции со счетами 81 "Использование прибыли (дохода)" - на сумму налога на доход страховой организации, со счетом 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - на сумму подоходного налога и т.д.), и дебетовался на суммы, фактически перечисленные в бюджет.

Аналитический учет по счету 68 велся по видам налогов.

Счет 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" был предназначен для обобщения информации о расчетах по отчислениям на государственное социальное страхование, пенсионное обеспечение и медицинское страхование персонала страховой организации.

К счету 69 обычно открывали субсчета:

69-1 "Расчеты по социальному страхованию";

69-2 "Расчеты по пенсионному обеспечению";

69-3 "Расчеты по медицинскому страхованию".

На субсчете 69-1 учитывались расчеты по отчислениям на государственное социальное страхование персонала страховой организации.

На субсчете 69-2 учитывались расчеты по отчислениям на пенсионное обеспечение персонала страховой организации.

На субсчете 69-3 учитывались расчеты по отчислениям на медицинское страхование персонала страховой организации.

Счет 69 кредитовался на суммы отчислений на социальное страхование и обеспечение работников, а также медицинское страхование, подлежащие перечислению в соответствующие фонды. При этом обычно записи производились в корреспонденции:

со счетами, на которых отражено начисление заработной платы, - в части отчислений, производимых за счет страховой организации;

со счетом 70 - в части отчислений, производимых за счет персонала страховой организации.

Кроме того, по кредиту счета 69 в корреспонденции со счетами учета финансовых результатов или расчетов с персоналом по прочим операциям (в части расчетов с виновными лицами) отражалась начисленная сумма пеней за несвоевременную уплату отчислений, в корреспонденции со счетом 51 "Расчетный счет" - суммы, полученные в случаях превышения соответствующих расходов над отчислениями.

По дебету счета 69 проводились суммы, перечисленные в уплату начисленных отчислений, а также суммы, выплачиваемые за счет отчислений на государственное социальное страхование, пенсионное обеспечение, медицинское страхование.

С 2001 г. вступили в силу новый План счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению, утвержденные Приказом Минфина России от 31.10.2000 N 94н. В соответствии с этим Планом счетов бухгалтерский учет расчетов с бюджетами по налогам и сборам осуществляется с помощью следующих счетов:

19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям";

51 "Расчетный счет";

68 "Расчеты по налогам и сборам";

69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению";

70 "Расчеты с персоналом по оплате труда";

99 "Прибыли и убытки".

Счет 68 предназначен для обобщения информации о расчетах с бюджетами по налогам и сборам, уплачиваемым организацией, и налогам с работников этой организации. Кредитуется на суммы, причитающиеся по налоговым декларациям (расчетам) к взносу в бюджеты (в корреспонденции со счетом 99 - на сумму налога на прибыль, со счетом 70 - на сумму подоходного налога и т.д.).

По дебету счета 68 отражаются суммы, фактически перечисленные в бюджет, а также суммы НДС, списанные со счета 19.

По новому Плану счетов бухгалтерского учета бухгалтерский учет должен вестись в организациях (кроме кредитных и бюджетных) всех форм собственности и организационно - правовых форм, ведущих учет методом двойной записи.

Для учета специфических операций организация может по согласованию с Минфином России вводить в План счетов бухгалтерского учета дополнительные синтетические счета, используя свободные номера счетов.

Переход к применению нового Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности организаций разрешается осуществить в течение 2001 г. по мере готовности организации.

Подписано в печать М.В.Романова

05.06.2001 Советник налоговой службы

I ранга

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——