"Финансовая газета", N 16, 2001

ОТРАЖЕНИЕ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ И ОТЧЕТНОСТИ

ОПЕРАЦИЙ С УСТАВНЫМ КАПИТАЛОМ

(Окончание. Начало см. "Финансовая газета",

N N 14, 15, 2001)

Пример 3. Используя данные примера 2, предположим, что по состоянию на 15 февраля 2002 г. непогашенная задолженность акционеров по оплате приобретенных 8000 дополнительных акций АО составила 2100 тыс. руб. Не полностью оплаченные акции поступили в распоряжение общества. В течение III квартала 2002 г. 5000 акций были повторно размещены инвесторам в обмен на денежные средства в размере 5100 тыс. руб. 15 ноября 2002 г. общее собрание акционеров АО приняло решение об уменьшении уставного капитала общества путем погашения 3 тыс. неразмещенных акций общей номинальной стоимостью 3 млн руб. 10 декабря 2002 г. соответствующие изменения внесены в устав АО.

Отражение операций на счетах бухгалтерского учета должно осуществляться в следующем порядке.

Поступление в распоряжение общества не полностью оплаченных акций:

Дебет 81 (56, субсчет "Собственные акции") на 8000 тыс. руб. (8000 акций номинальной стоимостью 1000 руб.)

Дебет 83 (87), субсчет "Эмиссионный доход" на 400 тыс. руб. (эмиссионный доход от размещения 8000 не полностью оплаченных акций)

Кредит 75 на 2100 тыс. руб. (списание задолженности по оплате акций, не погашенной инвесторами в срок)

Кредит 91 на 6300 тыс. руб. (денежные средства, полученные в оплату 8000 акций и не подлежащие возврату инвесторам).

Продажа 5000 акций инвесторам:

Дебет счета 51 или 50 на 5100 тыс. руб.

Кредит счета 81 (56, субсчет "Собственные акции") на 5000 тыс. руб.

Кредит счета 91 (80) на 100 тыс. руб.

Уменьшение уставного капитала на сумму неразмещенных акций:

Дебет счета 80 (85) на 3000 тыс. руб.

Кредит счета 81 (56, субсчет "Собственные акции") на 3000 тыс. руб.

Отражение операций с не оплаченными в срок собственными акциями в бухгалтерской отчетности АО должно осуществляться в следующем порядке.

В бухгалтерском балансе за I квартал 2002 г.:

в активе в группе финансовых вложений по отдельной строке "Собственные акции, выкупленные у акционеров" отражаются акции, полученные в распоряжение общества, по номинальной стоимости 8000 тыс. руб.

В отчете о прибылях и убытках за I квартал 2001 г.:

по строке "Внереализационные доходы" отражаются средства, полученные в оплату акций и не подлежащие возврату инвесторам, в сумме 6300 тыс. руб. В случае существенности указанной суммы она отражается по отдельной строке "Собственные акции, поступившие в распоряжение общества, в оплаченной величине".

В бухгалтерском балансе за III квартал 2002 г.:

в активе в группе финансовых вложений по отдельной строке "Собственные акции, выкупленные у акционеров" отражаются акции, полученные в распоряжение общества, по номинальной стоимости 3000 тыс. руб.

В отчете о прибылях и убытках за III квартал 2001 г.:

по строке "Прочие операционные доходы" отражается разница между ценой продажи и номинальной стоимостью акций в размере 100 тыс. руб. В случае существенности указанной суммы она отражается по отдельной строке "Доход от продажи собственных акций, находящихся в распоряжении общества".

В бухгалтерском балансе за 2002 г.:

в пассиве по строке "Уставный капитал" отражается в размере 237 млн руб.

В отчете о прибылях и убытках за 2001 г.:

по строке "Внереализационные доходы" отражаются средства, полученные в оплату акций и не подлежащие возврату инвесторам, в сумме 6300 тыс. руб. В случае существенности указанной суммы она отражается по отдельной строке "Собственные акции, поступившие в распоряжение общества, в оплаченной величине";

по строке "Прочие операционные доходы" отражается разница между ценой продажи и номинальной стоимостью акций в размере 100 тыс. руб. В случае существенности указанной суммы она отражается по отдельной строке "Доход от продажи собственных акций, находящихся в распоряжении общества".

В отчете о движении денежных средств за 2001 г.:

по строке "Прочие поступления" отражаются суммы, полученные от продажи акций, поступивших в распоряжение общества, в размере 5100 тыс. руб. В случае существенности данной суммы она отражается по отдельной строке "Поступления от продажи собственных акций".

В отчете об изменениях капитала за 2001 г.:

по строке "Уменьшение капитала за счет уменьшения количества акций" - 3000 тыс. руб.;

по строке "Уменьшение капитала за счет расходов, которые в соответствии с правилами бухгалтерского учета и отчетности относятся непосредственно в уменьшение капитала" отражаются списанные суммы эмиссионного дохода от размещения 8000 не полностью оплаченных собственных акций, поступивших в распоряжение АО, в размере 400 тыс. руб. В случае существенности данной суммы она отражается по отдельной строке "Уменьшение добавочного капитала за счет списания эмиссионного дохода".

В пояснительной записке за 2001 г.:

в 2001 г. АО были размещены дополнительные акции номинальной стоимостью 40 млн руб. По состоянию на 15 февраля 2002 г. не погашенная в установленный срок задолженность акционеров по оплате приобретенных 8000 дополнительных акций АО составила 1575 тыс. руб., при этом общая сумма внесенных в оплату этих акций средств составила 6300 тыс. руб. В соответствии со ст.34 Закона N 208-ФЗ не оплаченные в установленный срок акции поступили в распоряжение общества. В течение III квартала 2002 г. 5000 акций были повторно размещены инвесторам в обмен на денежные средства в размере 5100 тыс. руб. 15 ноября 2002 г. общее собрание акционеров АО приняло решение об уменьшении уставного капитала общества путем погашения 3 тыс. не размещенных акций общей номинальной стоимостью 3000 тыс. руб. 10 декабря 2002 г. соответствующие изменения внесены в устав АО.

Уставный капитал АО по состоянию на 31 декабря 2002 г. составляет 237 млн. руб.

Бухгалтерский учет и отчетность при признании

выпуска несостоявшимся (недействительным)

В соответствии со ст.24 Закона N 39-ФЗ эмиссия может быть признана несостоявшейся в случае, если эмитент ценных бумаг разместил меньшее количество эмиссионных ценных бумаг, чем указано в проспекте эмиссии, и при этом доля неразмещенных ценных бумаг в общем объеме выпуска ниже либо равна доле, при которой эмиссия считается несостоявшейся. Пунктом 4.7 Стандартов эмиссии акций и облигаций определено, что решением о выпуске и проспектом эмиссии акций, размещаемых путем подписки, может быть определена доля акций, при неразмещении которой эмиссия акций этого выпуска считается несостоявшейся. Такая доля (в случае ее установления) не должна быть ниже 75% акций выпуска. Кроме того, согласно ст.26 Закона N 39-ФЗ выпуск может быть признан несостоявшимся при обнаружении регистрирующим органом ряда нарушений.

В случае признания выпуска эмиссионных ценных бумаг недействительным все ценные бумаги данного выпуска подлежат возврату эмитенту, а средства, полученные эмитентом от размещения выпуска ценных бумаг, признанного недействительным, должны быть возвращены владельцам. Все издержки, связанные с признанием выпуска эмиссионных ценных бумаг недействительным (несостоявшимся) и возвратом средств владельцам, относятся на счет эмитента.

Согласно п.4.1 Положения о порядке возврата владельцам ценных бумаг денежных средств (иного имущества), полученных эмитентом в счет оплаты ценных бумаг, выпуск которых признан несостоявшимся или недействительным, утвержденного Постановлением ФКЦБ России от 08.09.1998 N 36 (далее - Положение), возврат инвесторам средств, полученных в оплату акций, производится в денежной форме. В соответствии с п.2.2 Положения эмитент обязан возвратить средства инвестирования владельцам ценных бумаг после аннулирования таких ценных бумаг. Изъятие ценных бумаг из обращения (включая возврат сертификатов ценных бумаг) должно быть осуществлено в срок не позднее 4 месяцев с даты получения письменного уведомления об аннулировании государственной регистрации выпуска ценных бумаг. После истечения данного срока эмитент обязан осуществить возврат средств инвестирования владельцам ценных бумаг. При этом срок возврата средств инвестирования не может превышать 1 месяца.

Возврат средств инвестирования производится на основании заявления владельца изымаемых из обращения ценных бумаг, которое должно быть направлено владельцем эмитенту в срок не позднее 10 дней с даты получения владельцем ценных бумаг уведомления. Таким образом, после получения выписки из реестра, подтверждающей изъятие акций из обращения, эмитент в своем бухгалтерском учете дебетует счет по учету аннулируемых акций и одновременно начисляет задолженность перед инвесторами по возврату им средств, полученных в оплату акций по кредиту счета 75. По мере погашения указанной задолженности счет 75 дебетуется в корреспонденции со счетами по учету денежных средств.

Отражение в бухгалтерском учете операции по аннулированию акций производится на основании первичных документов - выписок из реестра.

Затраты, понесенные в связи с признанием выпуска несостоявшимся (недействительным), относятся в дебет счета 91 (80).

В пояснительной записке к годовой бухгалтерской отчетности раскрывается информация о количестве и номинальной стоимости аннулированных либо подлежащих аннулированию акций, а также сумме возвращенных либо начисленных к возврату инвесторам средств.

Учет операций по выкупу (приобретению), продаже

и погашению собственных акций

Помимо размещения собственных акций АО также совершает операции по выкупу (приобретению) и продаже собственных акций. Одна из таких операций, связанная с поступлением в распоряжение общества не оплаченных в срок акций нового выпуска и их последующим размещением и погашением, уже была рассмотрена выше.

Основные законодательные требования и ограничения в отношении операций по выкупу и приобретению обществом собственных акций установлены в ст.ст.72, 73 и 75 Закона N 208-ФЗ. В соответствии с этим Законом акции, приобретенные АО на основании принятого общим собранием акционеров решения об уменьшении уставного капитала общества путем приобретения акций в целях сокращения их общего количества, погашаются при их приобретении. В иных случаях приобретенные АО по решению совета директоров (наблюдательного совета) общества акции не предоставляют права голоса, они не учитываются при подсчете голосов, по ним не начисляются дивиденды. Такие акции должны быть реализованы не позднее одного года с даты их приобретения. В противном случае общее собрание акционеров должно принять решение об уменьшении уставного капитала общества путем погашения указанных акций или об увеличении номинальной стоимости остальных акций за счет погашения приобретенных акций с сохранением размера уставного капитала, установленного уставом общества. Приобретение привилегированных акций осуществляется по цене, предусмотренной уставом АО, или по рыночной стоимости акций, определяемой в соответствии со ст.77 Закона N 208-ФЗ. Если иное не установлено уставом АО, оплата акций при их приобретении осуществляется деньгами.

Общество также может осуществлять выкуп собственных акций у акционеров по требованию акционеров. Выкуп акций обществом осуществляется по рыночной стоимости этих акций, определяемой без учета ее изменения в результате действия общества, повлекшего возникновение права требования оценки и выкупа акций.

Собственные акции, выкупленные (приобретенные) обществом у акционеров, учитываются на счете 81 (56, субсчет "Собственные акции") по цене выкупа (приобретения). Ранее п.3.4 Приказа N 2 был установлен порядок принятия к учету собственных акций по номинальной стоимости, однако указанный пункт Приказа был отменен Решением Верховного Суда Российской Федерации. Разница между ценой продажи и ценой приобретения акций при их последующей продаже, а также разница между их номинальной стоимостью и ценой приобретения собственных акций при их последующем погашении относится на счет 91 (80).

Пример 4. АО приобрело 2000 собственных акций номинальной стоимостью 1000 руб. каждая. Цена приобретения одной акции - 1200 руб., акции приобретены по безналичному расчету. 1400 акций были впоследствии реализованы на рынке, общая сумма поступлений от реализации составила 1736 тыс. руб. Остальные 600 акций были погашены. Ниже показан порядок бухгалтерского учета.

Приобретение акций:

Дебет счета 81 (56, субсчет "Собственные акции") на 2400 тыс. руб.

Кредит счета 51 на 2400 тыс. руб.

Продажа акций на рынке:

Дебет счета 76 на 1736 тыс. руб.

Кредит счета 81 (56, субсчет "Собственные акции") на 1680 тыс. руб.

Кредит счета 91 (80) на 56 тыс. руб.

Погашение акций:

Дебет счета 80 (85) на 600 тыс. руб.

Дебет счета 91 (80) на 120 тыс. руб.

Кредит счета 81 (56, субсчет "Собственные акции") на 720 тыс. руб.

Уменьшение уставного капитала

В соответствии со ст.29 Закона N 208-ФЗ уставный капитал АО может быть уменьшен путем снижения номинальной стоимости акций или сокращения их общего количества, в том числе путем приобретения части акций и их последующего погашения.

Уменьшение уставного капитала может производиться во исполнение требований ст.35 этого Закона для того, чтобы его величина не превышала стоимости чистых активов общества. Уставный капитал уменьшается также в случае погашения не размещенных обществом акций (данный случай уже был рассмотрен ранее) и иных случаях, предусмотренных законодательством и уставом АО.

В бухгалтерском учете записи по уменьшению уставного капитала производятся после внесения соответствующих изменений в учредительные документы на основании решения общего собрания акционеров об уменьшении уставного капитала АО. При этом по дебету счета 80 (85) отражается номинальная сумма уменьшения уставного капитала в корреспонденции с кредитом счетов:

81 (56, субсчет "Собственные акции") - в случае погашения выкупленных (приобретенных) акций; разница между номинальной стоимостью акций и фактическими затратами на их приобретение относится на счет 91 (80);

84 (88) - при уменьшении номинальной стоимости акций в случае приведения уставного капитала в соответствие с величиной чистых активов.

Следует обратить внимание на то, что уменьшение уставного капитала до величины чистых активов АО производится исключительно путем уменьшения номинальной стоимости акций. Уменьшение уставного капитала путем погашения ранее приобретенных акций не может быть использовано для этих целей, поскольку само по себе приводит к дальнейшему снижению стоимости чистых активов.

Подписано в печать Л.Горбатова

18.04.2001 Заместитель руководителя

Департамента методологии

бухгалтерского учета и отчетности

Минфина России

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——