"Консультант Бухгалтера", N 1, 2001

ИСЧИСЛЕНИЕ И УПЛАТА НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ

СТОИМОСТЬ В 2001 ГОДУ

1. Введение

В соответствии с Федеральным законом от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ "О введении в действие части второй НК РФ и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах" с 1 января 2001 г. вводятся в действие четыре главы части второй НК РФ, в том числе гл.21 "Налог на добавленную стоимость", и признается утратившим силу Закон Российской Федерации от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" со всеми последующими изменениями и дополнениями, за исключением пп."т", "у", "щ", "я1" частично и пп."э" п.1 ст.5, которые утрачивают силу с 1 января 2002 г.

2. Налогоплательщики

2.1. Налогоплательщики

В соответствии со ст.143 гл.21 части второй НК РФ налогоплательщиками налога на добавленную стоимость признаются организации, индивидуальные предприниматели, лица, признаваемые налогоплательщиками в связи с перемещением товаров через таможенную границу Российской Федерации, определяемые в соответствии с Таможенным кодексом Российской Федерации.

Понятие "организация", используемое в НК РФ, определено п.2 ст.11 части первой НК РФ и включает в себя юридические лица, образованные в соответствии с законодательством Российской Федерации, а также иностранные юридические лица, компании и другие корпоративные образования, обладающие гражданской правоспособностью, созданные в соответствии с законодательством иностранных государств, международные организации, их филиалы и представительства, созданные на территории Российской Федерации.

Таким образом, необходимо отметить, что с 1 января 2001 г.:

а) перестают быть плательщиками налога на добавленную стоимость филиалы, отделения и другие обособленные подразделения предприятий, находящиеся на территории Российской Федерации, которые ранее самостоятельно уплачивали налог, в случае самостоятельной реализации товаров (работ, услуг) на основании пп."г" п.1 ст.2 Закона Российской Федерации от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость".

Теперь плательщиком признается только сама организация, в состав которой входят обособленные подразделения, и она уплачивает налог на добавленную стоимость как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого обособленного подразделения в соответствии с порядком, изложенным в ст.175 гл.21 части второй НК РФ;

б) любые организации и индивидуальные предприниматели могут быть освобождены от обязанностей исчислять и уплачивать налог на добавленную стоимость, если в течение предшествующих трех последовательных налоговых периодов (налоговым периодом в соответствии со ст.163 части второй НК РФ признается календарный месяц) налоговая база этих организаций и индивидуальных предпринимателей не превысила 1 млн руб. При этом налоговая база включает все операции, перечисленные в пп.1 - 3 п.1 ст.146 НК РФ, и определяется без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж.

Пример 1. В январе 2001 г. налоговая база предприятия составила 420 тыс. руб. (в том числе НДС - 70 тыс. руб.);

в феврале 2001 г. налоговая база предприятия составила 378 тыс. руб. (в том числе НДС - 60 тыс. руб., налог с продаж - 18 тыс. руб.),

в марте 2001 г. налоговая база предприятия составила 240 тыс. руб. (в том числе НДС - 40 тыс. руб.).

Налоговая база предприятия за январь - март 2001 г. составляет: (420 000 руб. - 70 000 руб.) + (378 000 - 60 000 руб. - 18 000 руб.) + (240 000 руб. - 40 000 руб.) = 850 000 руб.

Таким образом, предприятие имеет право на освобождение от исчисления и уплаты НДС в течение периода с апреля 2001 г. по март 2002 г.

Пунктом 6 ст.145 НК РФ предусматривается порядок отмены данного освобождения в случае превышения суммы фактической выручки за период, на который было получено освобождение. Остается при этом неясным вопрос, какую сумму должна превысить выручка и за какой период: в целом за 12 месяцев или за каждый отдельно?

2.2. Постановка на учет налогоплательщиков

В Законе Российской Федерации от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" не было отдельной статьи, посвященной постановке на учет в качестве налогоплательщика. В гл.21 части второй НК РФ этому вопросу посвящена ст.144, в соответствии с которой постановка на учет в качестве налогоплательщиков налога на добавленную стоимость предприятий и индивидуальных предприятий осуществляется налоговыми органами самостоятельно в течение 15 дней с момента их государственной регистрации на основании данных, предоставляемых регистрирующими и лицензирующими органами и налогоплательщиками, за исключением иностранных организаций, которые могут встать на учет в качестве налогоплательщиков по месту нахождения своих постоянных представительств в Российской Федерации на основании письменного заявления иностранной организации.

Необходимо напомнить, что в соответствии со ст.83 "Учет налогоплательщика" части первой НК РФ в целях проведения общего налогового контроля предприятия и индивидуальные предприниматели обязаны встать на налоговый учет (подать заявление в налоговый орган) по месту государственной регистрации в течение 10 дней; по месту нахождения обособленных подразделений - в течение одного месяца с момента их создания; недвижимого имущества или транспортных средств, подлежащих налогообложению, - в течение 30 дней со дня их регистрации.

За нарушение сроков подачи заявления о постановке на учет в налоговом органе предусмотрена ответственность налогоплательщиков в соответствии со ст.116 части первой НК РФ в размере от 5 до 10 тыс. руб.

3. Объект налогообложения

3.1. Объект налогообложения

В соответствии со ст.146 НК РФ объектом налогообложения признаются следующие операции:

1) реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе:

а) реализация предметов залога;

б) передача товаров, результатов выполненных работ, оказание услуг по соглашению о предоставлении отступного или новации;

в) передача права собственности на товары (результатов выполненных работ, оказание услуг) на безвозмездной основе (что не противоречит ст.39 НК РФ);

г) передача товаров (работ, услуг) в обмен на другие товары (работы, услуги), поскольку ст.39 НК РФ такая передача признается реализацией и, соответственно, признается объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость;

2) передача на территории Российской Федерации товаров (выполнение работ, оказание услуг) для собственных нужд, расходы на которые не принимаются к вычету при исчислении налога на доходы организаций, в том числе через амортизационные отчисления;

3) выполнение строительно - монтажных работ для собственного потребления;

4) ввоз товаров на таможенную территорию Российской Федерации.

3.2. Операции, не подлежащие налогообложению

Операции, не подлежащие налогообложению, перечислены в ст.149 НК РФ. Этот перечень значительно отличается от перечня товаров (работ, услуг), освобождаемых от налога, содержавшегося в ст.5 Закона Российской Федерации от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость".

Отметим некоторые из них.

1. В соответствии с пп."г" п.1 ст.5 Закона Российской Федерации от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" не облагалась налогом на добавленную стоимость квартирная плата в жилищном фонде всех форм собственности, которая включала также услуги по санитарному содержанию придомовых территорий, обслуживанию лифтов, мусоропровода и т.п., если их оплата осуществлялась за счет средств квартирной платы, взимаемой с жильцов и в недостающей части за счет выделяемых дотаций (Письмо Госналогслужбы России от 16 июня 1993 г. N 05-01-09/22). В соответствии с пп.10 п.2 ст.149 НК РФ от налога на добавленную стоимость освобождаются только услуги по предоставлению в пользование жилых помещений в жилищном фонде всех форм собственности, причем такая редакция начинает действовать с 1 января 2004 г. В период с 1 января 2001 г. по 1 января 2004 г. в соответствии со ст.27 Федерального закона от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ от налога на добавленную стоимость освобождаются также услуги по обеспечению технического и санитарного состояния в домах жилищно - строительных кооперативов и услуги по предоставлению жилья в общежитиях (за исключением использования жилья в гостиничных целях и предоставления в аренду).

2. Отсутствует льгота, аналогичная пп."д" п.1 ст.5 Закона Российской Федерации от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость". С 1 января 2001 г. стоимость выкупаемого в порядке приватизации имущества государственных и муниципальных предприятий, стоимость приобретаемых гражданами жилых помещений в домах государственного и муниципального жилищного фонда (в порядке приватизации) и в домах, находящихся в собственности общественных объединений (организаций), а также арендная плата за арендные предприятия, образованные на базе государственной собственности, облагаются НДС.

3. Отсутствует льгота, аналогичная пп."к" п.1 ст.5 Закона Российской Федерации от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость". С 1 января 2001 г. патентно - лицензионные операции и получение авторских прав облагаются НДС.

4. Отсутствует льгота, аналогичная пп."р" п.1 ст.5 Закона Российской Федерации от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость". Обороты по реализации конфискованных, бесхозяйных ценностей, кладов и скупленных ценностей, а также ценностей, перешедших по праву наследования государству, с 1 января 2001 г. облагаются НДС.

5. Вместо ряда льгот, предусмотренных пп."т" п.1 ст.5 Закона Российской Федерации от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость":

а) в соответствии со ст.2 Федерального закона от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ на период с 1 января 2001 г. по 1 января 2002 г. сохраняется льгота в части освобождения от уплаты налога на добавленную стоимость работ по строительству жилых домов, производимому с привлечением средств бюджетов всех уровней при условии, что такие средства составляют не менее 50% от стоимости этих работ;

б) пп.16 п.2 ст.149 сохранены льготы при осуществлении работ, выполняемых в период реализации целевых социально - экономических программ (проектов) жилищного строительства для военнослужащих в рамках реализации указанных программ (проектов).

6. Вместо льгот, предусмотренных пп."у" п.1 ст.5 Закона Российской Федерации от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость", предусмотрены льготы:

а) в соответствии со ст.2 Федерального закона от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ на период с 1 января 2001 года по 1 января 2002 г. сохраняется льгота в части освобождения от уплаты налога на добавленную стоимость лекарственных средств, изделий медицинского назначения и медицинской техники в таком виде, как она была сформулирована в пп."у" п.1 ст.5 Закона Российской Федерации от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость".

С 1 января 2002 г. льгота по НДС на медицинские товары предоставляется в соответствии с пп.1 п.2 ст.149 НК РФ и ст.3 Федерального закона от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ на медицинские товары отечественного и зарубежного производства, вошедшие в Перечень важнейших и жизненно необходимых лекарственных средств, утверждаемый Правительством Российской Федерации.

Таким образом, если предприятие осуществляет производство (торговлю) лекарственных средств, которые помещены в Государственный реестр лекарственных средств и изделий медицинского назначения, но не войдут в Перечень важнейших и жизненно необходимых лекарственных средств, утверждаемый Правительством РФ, обороты по их реализации с 1 января 2002 г. будут облагаться НДС;

б) с 1 января 2001 г. медицинские услуги не облагаются НДС в порядке, предусмотренном пп.2 п.2 ст.149 НК РФ. При этом необходимо отметить, что, во-первых, в данном подпункте дан закрытый перечень медицинских услуг, на которые распространяется льгота; во-вторых, распространена льгота на ветеринарные и санитарно - эпидемиологические услуги, финансируемые из бюджета;

в) реализация путевок не облагается НДС с 1 января 2001 г. в порядке, предусмотренном пп.18 п.3 ст.149 НК РФ, который четко прописывает два условия предоставления льготы: во-первых, форма реализуемых путевок должна быть утверждена как бланк строгой отчетности; во-вторых санаторно - курортные, оздоровительные учреждения и дома отдыха должны находиться на территории Российской Федерации;

г) протезно - ортопедические изделия (включая сырье и полуфабрикаты к ним), технические средства и материалы для реабилитации инвалидов не облагаются НДС с 1 января 2001 г. в порядке, предусмотренном абз.5 и 6 пп.1 п.2 ст.149 НК РФ по перечню, утверждаемому Правительством РФ.

7. Льгота на товары, работы услуги, производимые и реализуемые организациями, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общероссийских общественных организаций инвалидов и в среднесписочной численности которых инвалиды составляют не менее 50% (пп."х" п.1 ст.5 Закона Российской Федерации от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость") изменилась.

С 1 января 2001 г. в соответствии с пп.2 п.3 ст.149 данная льгота предоставляется:

а) общественным организациям инвалидов (в том числе созданным как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80 процентов;

б) организациям, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов общественных организаций инвалидов, среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80%, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда - не менее 25%;

в) учреждениям (единственными собственниками имущества которых являются общественные организации инвалидов, среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80%), созданным для достижения образовательных, культурных, лечебно - оздоровительных, физкультурно - спортивных, научных, информационных и иных социальных целей, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям - инвалидам и их родителям.

Пример. Есть 3 организации:

1. Общественная организация инвалидов. Среди членов этой организации инвалиды составляют 60%, законные представители инвалидов - 40%.

2. Коммерческая организация. Единственный учредитель - общественная организация инвалидов, среди членов которой 100% составляют инвалиды. В среднесписочной численности коммерческой организации инвалиды составляют 51%. За налоговый период доля фонда оплаты труда, приходящаяся на сотрудников - инвалидов, составила 10%.

3. Учреждение. Собственником имущества является общественная организация инвалидов, среди членов которой 85% составляют инвалиды. Вид деятельности учреждения - оказание правовой помощи инвалидам.

Реализация товаров (работ, услуг) организациями N N 1 и 3 не облагается НДС с 1 января 2001 г.; организация N 2 льгот не имеет.

8. Количество наименований товаров, не подлежащих, налогообложению при ввозе на территорию Российской Федерации, перечисленных в ст.150 НК РФ, значительно сократилось по сравнению с пп."щ" п.1 ст.5 Закона Российской Федерации от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость". При этом в соответствии со ст.2 Федерального закона от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ до 1 января 2002 г. сохранена льгота при ввозе на территорию РФ:

а) сырья, материалов и оборудования, закупаемого предприятиями народных художественных промыслов для производства изделий народных художественных промыслов;

б) технических средств, включая автомототранспорт, которые не могут быть использованы иначе как для профилактики инвалидности и реабилитации инвалидов; лекарственных средств; изделий медицинского назначения, протезно - ортопедических изделий, медицинской техники, а также сырья и комплектующих изделий для их производства;

в) технологического оборудования (комплектующих и запасных частей к нему), аналоги которого не производятся в Российской Федерации, по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации. Указанная льгота предоставляется по технологическому оборудованию, в отношении которого ранее предоставлялась льгота по налогу на добавленную стоимость, оплаченному до 1 января 1999 г.

Пример. Предприятие народного художественного промысла закупает импортное сырье для собственного производства. По контракту поступило сырья в декабре 2001 г. на сумму 10 000 долл., в январе 2002 г. - на сумму 2000 долл.

Товар, поступивший в январе 2002 г., подлежит обложению НДС. Напомним, что налоговая база при этом включает таможенную стоимость товара (2000 долл.) и таможенную пошлину.

9. Отсутствует льгота, аналогичная пп."ы" п.1 ст.5 Закона Российской Федерации от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость". Услуги, выполняемые профессиональными аварийно - спасательными службами, профессиональными аварийно - спасательными формированиями по договорам, с 1 января 2001 г. облагаются НДС.

10. В редакции пп."э" п.1 ст.5 Закона Российской Федерации от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" льгота по реализации продукции средств массовой информации сохраняется до 1 января 2002 г. в соответствии со ст.2 Федерального закона от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ. С 1 января 2002 г. будут действовать пп.17 и 21 п.3 ст.149 НК РФ, которые не предусматривают предоставление льгот на услуги по транспортировке, погрузке, разгрузке, перегрузке периодических печатных изданий и книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой.

11. Отсутствует льгота, аналогичная пп."ю" п.1 ст.5 Закона Российской Федерации от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость". Пожарно - техническая продукция; работы и услуги в области пожарной безопасности, выполняемые и оказываемые на договорной основе; материалы и комплектующие изделия, используемые для производства пожарно - технической продукции, а также для выполнения работ и оказания услуг в области пожарной безопасности; обороты по передаче на безвозмездной основе имущества граждан и юридических лиц в собственность (пользование) пожарной охране для выполнения ее задач, предусмотренных законодательством Российской Федерации, с 1 января 2001 г. облагаются НДС. Однако в соответствии с пп.19 п.3 ст.149 с 1 января 2001 г. не подлежит налогообложению оказание услуг по тушению лесных пожаров.

Пример. Выручка (без НДС) организации в 2001 г. составила 110 000 руб., в том числе: реализовано огнетушителей на сумму 10 000 руб., оказано услуг по пожарной безопасности на сумму 30 000 руб., оказано услуг по тушению лесных пожаров на сумму 70 000 руб. Налоговая база составит 40 000 руб., начисленный НДС - 80 000 руб.

12. До 1 января 2002 г. сохраняется льгота на работы и услуги по реставрации и охране памятников истории и культуры, охраняемых государством предоставляемая пп."я1" п.1 ст.5 Закона Российской Федерации от 6 декабря 1991 г. N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость".

С 1 января 2002 г. в соответствии с пп.15 п.2 ст.149 НК РФ льгота не распространяется на услуги по охране памятников истории и культуры, но дополнительно включает услуги по реставрации культовых зданий и сооружений, находящихся в пользовании религиозных организаций.

Пример. В 2001 г. предприятие получило выручку (без НДС) при осуществлении реставрационных работ на сумму 1 500 000 руб., в том числе 1 000 000 руб. по реставрации здания, являющегося памятником истории и охраняемого государством, и 500 000 руб. по реставрации культового сооружения, не являющегося памятником истории или культуры, но находящегося в собственности религиозной организации. Выручка (без НДС) в 2002 г. составила соответственно 420 000 руб. и 600 000 руб.

В 2001 г. налоговая база составит 500 000 руб., начисленный НДС составит 100 000 руб. В 2002 г. налоговой базы по НДС нет.

3. Налоговая база

С 1 января 2001 г. вместо понятия "облагаемый оборот" Налоговым кодексом вводится понятие "налоговая база". Налоговая база определяется налогоплательщиком в зависимости от особенностей реализации товаров (работ, услуг) в соответствии со ст.ст.153 - 162 гл.21 части второй НК РФ.

1. Налоговая база определяется как стоимость товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен (в соответствии со ст.40 НК РФ) с учетом акцизов и без включения в них налога на добавленную стоимость, налога на реализацию горюче - смазочных материалов и налога с продаж, при следующих операциях:

а) реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг);

б) реализации товаров (работ, услуг) по товарообменным (бартерным) операциям;

в) реализации товаров (работ, услуг) на безвозмездной основе;

г) передаче права собственности на предмет залога залогодержателю при неисполнении обеспеченного залогом обязательства;

д) передаче товаров (результатов выполненных работ, оказании услуг) при оплате труда в натуральной форме.

Пример. За отчетный период организацией реализовано 162 единицы товара одного вида, в том числе 100 единиц по цене 10 руб. за единицу, безвозмездно передано 2 единицы товара, передано в качестве натуральной формы оплаты труда 10 единиц, реализовано по бартеру 50 единиц. Товар облагается НДС по ставке 20%. Налоговая база составит: 162 единицы х 10 руб/ед. = 1620 руб. НДС составит: 1620 руб. х 20% = 324 руб.

2. Налоговая база определяется как разница между ценой реализуемого имущества (продукции), определяемой в соответствии со ст.40 НК РФ, с учетом налога, акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения в нее налога на реализацию горюче - смазочных материалов, налога с продаж, и стоимостью (остаточной) реализуемого имущества (продукции) при реализации:

а) имущества, подлежащего учету по стоимости с учетом уплаченного налога;

б) сельскохозяйственной продукции, закупленной у физических лиц (не являющихся налогоплательщиками), и продуктов ее переработки по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации (кроме подакцизных товаров).

Пример. Предприятие закупило у физических лиц 7 т картофеля по цене 1350 руб. за тонну и реализовало этот картофель по цене 2100 руб. за тонну. Налоговая база составит: (2100 руб/т - 1350 руб/т) х 7 т = 5250 руб.

В соответствии с п.4 ст.164 налоговая ставка в данном случае составляет 9,09%. НДС составит: 5250 руб. х 9,09% = 477,23 руб.

3. Налоговая база при реализации услуг по производству товаров из давальческого сырья определяется как стоимость их обработки, переработки или иной трансформации с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в нее налога на добавленную стоимость и налога с продаж.

Пример. Предприятие произвело 100 штук продукции по цене 52 руб/шт. (без НДС), в том числе 50 штук из давальческого сырья, стоимость которого составила 44 руб/шт. Продукция облагается НДС по ставке 20%.

Налоговая база составит: 50 штук х 52 руб/шт. = 2600 руб. по собственной продукции и (52 руб/шт. - 44 руб/шт.) х 50 шт. = 400 руб. по услугам обработки. НДС составит: (2600 руб. + 400 руб.) х 20% = 600 руб.

4. При реализации товаров (работ, услуг) по срочным сделкам налоговая база определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), указанная непосредственно в договоре, но не ниже их стоимости, исчисленной исходя из цен, определяемых в соответствии со ст.40 НК РФ, действующих на дату реализации, с учетом акцизов (для подакцизных товаров и подакцизного минерального сырья) и без включения в них налога на добавленную стоимость, налога на реализацию горюче - смазочных материалов и налога с продаж.

3.1. Особенности определения налоговой базы

В зависимости от особенностей реализации товаров (работ, услуг) налоговая база определяется в соответствии со ст.ст.155 - 162 гл.21 НК РФ. Мы остановимся на некоторых из них.

1. В соответствии со ст.156 НК РФ при осуществлении предпринимательской деятельности в интересах другого лица на основе договоров поручения, договоров комиссии либо агентских договоров налоговая база определяется как сумма дохода, полученная в виде вознаграждений (любых иных доходов). При этом на посреднические услуги по реализации товаров (работ, услуг), не облагаемых НДС, освобождение от налогообложения не распространяется, за исключением посреднических услуг по реализации:

а) на территории Российской Федерации услуг по сдаче в аренду служебных и (или) жилых помещений иностранным гражданам или организациям, аккредитованным в Российской Федерации;

б) медицинских товаров отечественного и зарубежного производства (указанных в пп.1 п.2 ст.149 НК РФ) по перечню, утверждаемому Правительством Российской Федерации;

в) ритуальных услуг, работ (услуг) по изготовлению надгробных памятников и оформлению могил, а также реализация похоронных принадлежностей (в порядке и на условиях, которые определяются Правительством Российской Федерации).

Пример. Выручка предприятия без НДС от реализации посреднических услуг составила 169 000 руб., в том числе от посреднических услуг по реализации медицинских товаров, освобожденных от НДС согласно пп.1 п.2 ст.149 НК РФ, - 38 000 руб.; от посреднических услуг по реализации масла растительного (согласно пп.1 п.2 ст.164 НК РФ реализация масла растительного облагается НДС по ставке 10%) - 57 000 руб.; от посреднических услуг по реализации строительных материалов - 74 000 руб.

Налоговая база составляет: 57 000 руб. + 74 000 руб. = 131 000 руб.

Налоговая ставка на посреднические услуги определяется в соответствии с п.3 ст.164 НК РФ.

Таким образом, начисленный налог составит: 131 000 руб. х 20% = 26 200 руб.

2. В соответствии со ст.162 НК РФ налоговая база определяется с учетом сумм, связанных с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), в том числе:

а) авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ или оказания услуг;

б) сумм, полученных за реализованные товары (работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг);

в) сумм, полученных в виде процента (дисконта) по векселям, процента по товарному кредиту в части, превышающей размер процента, рассчитанного в соответствии со ставкой рефинансирования Центробанка Российской Федерации;

г) сумм полученных страховых выплат по договорам страхования риска неисполнения договорных обязательств контрагентом страхователя - кредитора, если страхуемые договорные обязательства предусматривают поставку страхователем товаров (работ, услуг), реализация которых признается объектом налогообложения в соответствии со ст.146 настоящего Кодекса;

д) санкций, полученных за неисполнение или ненадлежащее исполнение договоров (контрактов), предусматривающих переход права собственности на товары, выполнение работ, оказание услуг. При этом санкции за просрочку надлежащего исполнения обязательства и (или) за неисполнение денежного обязательства учитываются при определении налоговой базы в части превышения полученных сумм над суммами, исчисленными исходя из ставки рефинансирования Центрального банка Российской Федерации.

Пример. В январе 2001 г. предприятие реализовало строительные материалы на сумму 240 000 руб. По условиям договора на расчетный счет предприятия в январе поступила сумма 243 490 руб., в том числе 240 000 руб. - за реализованный товар, 1080 руб. - за 3 дня просроченной оплаты (15% в день), 2410 руб. - в фонд премирования работников предприятия.

Допустим, ставка рефинансирования Центробанка РФ в январе 2001 г. составит 28% годовых; в этом случае превышение сумм, полученных в качестве санкций, над суммами, исчисленными исходя из ставки рефинансирования, составит 528 руб.

Налогооблагаемая база составит: от реализации продукции - 200 000 руб., от сумм, связанных с расчетами по оплате товара, - 2410 руб. + 528 руб. = 2938 руб.

В соответствии с п.4 ст.164 НК РФ налогообложение сумм, связанных с расчетами по оплате товаров, в данном случае производится по ставке 16,67%.

Таким образом, исчисленный налог составит: 200 000 х 20% + 2938 х 16,67% = 40 490 руб.

4. Налоговые ставки

С 1 января 2001 г. в соответствии со ст.164 НК РФ налогообложение производится по следующим ставкам:

1. По налоговой ставке 0% при реализации:

а) экспортируемых товаров (за исключением нефти, включая стабильный газовый конденсат, природного газа, которые экспортируются на территории государств - участников Содружества Независимых Государств) при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации и представления в налоговые органы документов, предусмотренных ст.165 НК РФ.

Необходимо отметить, что до 1 июля 2001 г. реализация товаров (работ, услуг) в государства - участники СНГ не признается экспортом (п.1 ст.13 Федерального закона от 5 августа 2000 г. N 118-ФЗ "О введении в действие части второй Налогового кодекса Российской Федерации и внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах");

б) работ (услуг), непосредственно связанных с производством и реализацией экспортируемых товаров;

в) работ (услуг), непосредственно связанных с транзитной перевозкой (транспортировкой) через таможенную территорию Российской Федерации товаров;

г) услуг по перевозке пассажиров и багажа за пределы территории Российской Федерации при оформлении перевозок на основании единых международных перевозочных документов;

д) работ (услуг), выполняемых (оказываемых) непосредственно в космическом пространстве, а также комплекса подготовительных наземных работ (услуг), технологически обусловленного и неразрывно связанного с выполнением работ (оказанием услуг) непосредственно в космическом пространстве;

е) драгоценных металлов. Льгота предоставляется налогоплательщикам, осуществляющим их добычу (производство из лома и отходов) и реализующим их Государственному фонду драгоценных металлов и драгоценных камней Российской Федерации, Центральному банку Российской Федерации, банкам;

ж) товаров (работ, услуг) для официального пользования иностранными дипломатическими и приравненными к ним представительствами или для личного пользования дипломатического или административно - технического персонала этих представительств, включая проживающих вместе с ними членов их семей.

Ставка 0% применяется в случаях, если законодательством соответствующего иностранного государства установлен аналогичный порядок, либо если такая норма предусмотрена в международном договоре Российской Федерации.

2. По налоговой ставке 10% при реализации товаров, перечисленных в п.2 ст.164 НК РФ.

3. По налоговой ставке 20% при реализации прочих товаров (работ, услуг).

4. По расчетным налоговым ставкам 9,09% и 16,67% при:

а) получении денежных средств, связанных с оплатой товаров (работ, услуг), предусмотренных ст.162 НК РФ;

б) при удержании налога из доходов иностранных налогоплательщиков налоговыми агентами в соответствии со ст.161 НК РФ;

в) при реализации товаров (работ, услуг), налоговая база по которым определяется в соответствии с п.п.3 и 4 ст.154 НК РФ.

5) По ставке 13,79% (расчетная налоговая ставка без учета налога с продаж) при приобретении ГСМ через заправочные станции.

Пример. Предприятие приобрело бензин для производственных нужд через автозаправочные станции на сумму 15 750 руб. На территории деятельности предприятия введен налог с продаж 5%. НДС по расчетной ставке составит: (15 750 руб. : 1,05) х 13,79% = 2068,5 руб.

5. Особенности исчисления и уплаты налога

по месту нахождения обособленных

подразделений организации

Особенности исчисления и уплаты налога по месту нахождения обособленных подразделений организации предусмотрены ст.175 НК РФ.

Сумма налога, подлежащая уплате по месту нахождения обособленного подразделения организации, определяется как одна вторая произведения общей суммы налога, подлежащей уплате организацией, на величину, исчисленную как сумма удельного веса среднесписочной численности работников (фонда оплаты труда) обособленного подразделения в среднесписочной численности работников (фонде оплаты труда) по организации в целом и удельного веса стоимости основных производственных фондов обособленного подразделения в стоимости основных производственных фондов по организации в целом.

Организации, имеющие обособленные подразделения, самостоятельно определяют и уведомляют налоговые органы по месту своего учета в качестве налогоплательщика, какой показатель должен применяться: среднесписочная численность работников или фонд оплаты труда. Выбранный организацией показатель должен быть неизменным в течение календарного года.

Указанные удельные веса определяются исходя из фактических показателей среднесписочной численности работников (фонда оплаты труда) на конец отчетного налогового периода и средней стоимости основных производственных фондов этих организаций и их обособленных подразделений за календарный год, предшествующий отчетному налоговому периоду.

Пример. Предприятие и его обособленное подразделение в январе 2001 г. имеют следующие показатели:

а) на 31 января среднесписочная численность работников в целом по предприятию составила 421 человек, по обособленному подразделению - 76 человек;

б) средняя стоимость основных производственных фондов за 2000 г. в целом по предприятию составляет 1 762 560 руб., по обособленному подразделению - 368 200 руб.;

в) сумма налога, подлежащая уплате за январь 2001 г. в целом по предприятию, - 445 350 руб. Сумма удельных весов составит: 76 : 421 + 368 200 : 1 762 560 = 0,40.

Таким образом, по месту нахождения обособленного подразделения подлежит уплате НДС в размере: 1/2 х 445 350 руб. х 0,40 = 89 070 руб.

6. Налоговые вычеты

Согласно ст.171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму исчисленного налога на налоговые вычеты, которыми являются:

1. Суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации в таможенных режимах выпуска для свободного обращения и временного ввоза.

2. Суммы налога, удержанные из доходов налогоплательщиков - иностранных лиц, не состоящих на учете в налоговых органах Российской Федерации, и уплаченные налогоплательщиков в качестве налоговых агентов.

3. Суммы налога, предъявленные продавцами налогоплательщику - иностранному лицу, не состоявшему на учете в налоговых органах Российской Федерации, при приобретении указанным налогоплательщиком товаров (работ, услуг) или уплаченные им при ввозе на таможенную территорию Российской Федерации для его производственных целей или для осуществления им иной деятельности товаров.

Указанные суммы налога подлежат вычету или возмещению налогоплательщику - иностранному лицу после уплаты налоговым агентом налога, удержанного из доходов этого налогоплательщика, и только в той части, в которой приобретенные или ввезенные товары (работы, услуги) использованы при производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг), реализованных удержавшему налог налоговому агенту. Указанные суммы налога подлежат вычету или возврату при условии постановки налогоплательщика - иностранного лица на учет в налоговых органах Российской Федерации.

Пример. Иностранное юридическое лицо приобрело на территории РФ услуги на сумму 120 000 руб., в том числе НДС 20 000 руб., часть из которых на сумму 36 000 руб. была использована при осуществлении услуг по перевозке для российского юридического лица. Российское предприятие перечислило иностранному юридическому лицу вознаграждение за оказанные услуги, удержав налог с доходов по ставке 6% в соответствии с п.5.1 Инструкции Госналогслужбы России от 16 июня 1995 г. N 34 "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц".

Иностранное юридическое лицо имеет право на налоговый вычет в размере 6000 руб. при условии постановки на учет в налоговых органах.

4. Суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров (работ, услуг), в случае возврата этих товаров (отказа от услуг), а также суммы налога, исчисленные продавцами и уплаченные ими в бюджет с сумм авансовых или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), реализуемых на территории Российской Федерации, в случае расторжения соответствующего договора и возврата соответствующих сумм авансовых платежей.

Пример. В январе 2001 г. предприятие получило аванс в размере 20 000 руб., исчислило и уплатило по итогам месяца с этой суммы налог в размере 3334 руб. В феврале договор расторгнут, а в марте деньги возвращены. В марте 2001 г. предприятие имеет право на налоговый вычет в размере 3334 руб.

5. Суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками - застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств; суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно - монтажных работ; суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении ими объектов незавершенного капитального строительства, а также суммы налога, исчисленные налогоплательщиками при выполнении строительно - монтажных работ для собственного потребления.

Указанные в настоящем пункте суммы налога подлежат вычету после принятия на учет соответствующих объектов завершенного или незавершенного капитального строительства.

6. Суммы налога, уплаченные по расходам на командировки (расходам по проезду к месту служебной командировки и обратно, включая расходы на пользование в поездах постельными принадлежностями, а также расходам на наем жилого помещения) и представительским расходам, принимаемым к вычету при исчислении налога на доходы организаций.

При этом сумма налога, подлежащая вычету, исчисляется по расчетной налоговой ставке 16,67% суммы указанных расходов без учета налога с продаж. В случае отсутствия документов, подтверждающих осуществление указанных расходов, сумма налога, подлежащая вычету, исчисляется по расчетной налоговой ставке 16,67% установленных норм на указанные расходы.

Пример. Выручка предприятия за январь 2001 г. составила 560 000 руб. Представительские расходы предприятия за тот же период составили 5796 руб., в том числе налог с продаж - 276 руб. Предельный размер представительских расходов, принимаемых для налогообложения, составит: 560 000 х 1% = 5600 руб. Фактические представительские расходы составили 5520 руб.

Предприятие имеет право на налоговый вычет по НДС в размере: 5520 руб. х 16,67% = 920,18 руб.

7. Суммы налога, исчисленные налогоплательщиком с сумм авансовых или иных платежей, полученных в счет предстоящих поставок товаров на экспорт, а также выполнения работ (оказания услуг), местом реализации которых не признается таможенная территория Российской Федерации, после даты реализации указанных товаров (работ, услуг) и на условиях, предусмотренных ст.165 НК РФ.

8. Суммы налога, уплаченные налогоплательщиком в сумме санкций за нарушение условий договоров (контрактов), предусматривающих переход права собственности на товары, выполнение работ, оказание услуг, если налогоплательщик является стороной договора (контракта), нарушившей соответствующие условия, в порядке, предусмотренном пп.5 п.1 ст.162 НК РФ.

В общем случае налоговые вычеты производятся на основании счетов - фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг); для п.п.3, 6 - 8 ст.171 НК РФ предусмотрено наличие дополнительных документов, а также налогоплательщики, принявшие в учетной политике для целей налогообложения дату возникновения налогового обязательства по мере поступления денежных средств, имеют право на вычет сумм налога, предъявленных им продавцом, только после фактической оплаты товара продавцу (п.2 ст.171 НК РФ).

7. Порядок подтверждения права на получение

возмещения при налогообложении

по налоговой ставке 0 процентов

1. Для подтверждения обоснованности применения:

а) налоговой ставки 0% в соответствии с пп.1, 2, 3 п.1 ст.164 НК РФ;

б) налоговых вычетов

в налоговые органы представляются следующие документы:

при экспорте товаров:

1. Контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара за пределы таможенной территории Российской Федерации.

2. Выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя указанного товара на счет налогоплательщика в российском банке; приходные кассовые ордера (их копии), подтверждающие фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя указанных товаров, и выписка банка, подтверждающая внесение налогоплательщиком полученных сумм на его счет в российском банке в случае, если контрактом предусмотрен расчет наличными денежными средствами. Указанный расчетный счет должен быть зарегистрирован в налоговых органах.

В случаях, предусмотренных валютным законодательством, налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), подтверждающие право на незачисление валютной выручки на территории Российской Федерации.

В случае осуществления внешнеторговых товарообменных (бартерных) операций налогоплательщик представляет в налоговые органы документы, подтверждающие ввоз товаров (выполнение работ, оказание услуг), полученных по указанным операциям, на территорию Российской Федерации и их оприходование.

3. Грузовая таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации (далее - пограничный таможенный орган).

При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта трубопроводным транспортом или по линиям электропередачи представляется полная грузовая таможенная декларация с отметками российского таможенного органа, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров.

При вывозе товаров в таможенном режиме экспорта через границу Российской Федерации с государством - участником Таможенного союза, на которой таможенный контроль отменен, представляется грузовая таможенная декларация с отметками таможенного органа Российской Федерации, производившего таможенное оформление указанного вывоза товаров.

4. Копии транспортных, товаросопроводительных, таможенных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации. Налогоплательщик может представлять любой из перечисленных документов с учетом особенностей, перечисленных в пп.4 п.1 ст.165 НК РФ.

При реализации товаров на экспорт через комиссионера, поверенного или агента дополнительно представляется договор комиссии, договор поручения либо агентский договор (копии договоров) налогоплательщика с комиссионером, поверенным или агентом.

Указанные документы представляются налогоплательщиками:

а) в срок не позднее 180 дней, считая с даты оформления региональными таможенными органами грузовой таможенной декларации на вывоз груза в режиме экспорта.

Если по истечении этих 180 дней документы не представлены, указанные операции по поставке товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставкам соответственно 10% или 20%. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы обосновывающие документы, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в течение 3 месяцев в порядке и на условиях, которые предусмотрены ст.176 НК РФ;

б) документы представляются налогоплательщиками одновременно с представлением налоговой декларации.

8. Порядок и сроки уплаты налога в бюджет

1. Уплата налога за истекший налоговый период (месяц, в соответствии со ст.163 НК РФ) производится не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

2. При ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, уплачивается в соответствии с таможенным законодательством.

3. Сумма налога уплачивается по месту учета налогоплательщика в налоговых органах с учетом особенностей, установленных для организаций, имеющих обособленные подразделения.

4. Налоговая декларация за истекший период представляется налогоплательщиками по месту своего учета в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

5. Налогоплательщики с ежемесячными в течение квартала суммами выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета налога на добавленную стоимость и налога с продаж, не превышающими 1 млн руб., вправе уплачивать фактически исчисленный за истекший квартал налог не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

В этом случае налоговая декларация подается в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за истекшим кварталом.

Пример. Сумма выручки каждого из трех предприятий за I квартал 2001 г. составила 2 800 000 руб., в том числе:

     
   ————————————————T———————————————T————————————————T———————————————¬
   |     Период    |  Выручка 1—го |  Выручка 2—го  |  Выручка 3—го |
   |               |  предприятия, |  предприятия,  |  предприятия, |
   |               |      руб.     |      руб.      |      руб.     |
   +———————————————+———————————————+————————————————+———————————————+
   |январь         |     850 000   |    1 200 000   |     600 000   |
   +———————————————+———————————————+————————————————+———————————————+
   |февраль        |   1 000 000   |      650 000   |     800 000   |
   +———————————————+———————————————+————————————————+———————————————+
   |март           |     950 000   |      950 000   |   1 400 000   |
   +———————————————+———————————————+————————————————+———————————————+
   |Сумма          |   2 800 000   |    2 800 000   |   2 800 000   |
   L———————————————+———————————————+————————————————+————————————————
   

В данном примере только предприятие N 1 вправе сдать налоговую декларацию и уплатить фактически исчисленный НДС за I квартал не позднее 20 апреля 2001 г. Предприятия N N 2, 3 должны сдавать налоговые декларации и уплачивать налог по итогам каждого месяца не позднее 20 числа месяца, следующего за истекшим налоговым периодом.

Подписано в печать С.А.Смирнова

18.12.2000 Консультант УЦ

при МНС России

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——