"Финансовая газета", N 50, 2000

О ПОРЯДКЕ ИСЧИСЛЕНИЯ И УПЛАТЫ АКЦИЗОВ

Плательщики акцизов

Порядок исчисления и уплаты акцизов, состав налогоплательщиков, а также перечень подакцизных товаров регламентируются гл.22 "Акцизы" части второй Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ). В соответствии с этой главой плательщиками акцизов являются организации и индивидуальные предприниматели, совершающие операции, которые признаются объектом обложения акцизами, включая лица, признаваемые плательщиками акцизов в связи с импортом и экспортом товаров.

По установленному Федеральным законом N 1993-1 "Об акцизах" (в ред. от 07.03.1996 N 23-ФЗ) порядку, действующему до 31 декабря 2000 г., в случае если организации производят подакцизные товары по договору о совместной деятельности, плательщиками акцизов являются те его участники, которые производят и реализуют подакцизные товары.

Налоговый кодекс устанавливает другой порядок определения плательщика акцизов при осуществлении деятельности по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности). Так, в качестве лица, исполняющего обязанности по исчислению и уплате всей суммы акциза, признается лицо, ведущее дела простого товарищества. А в случае, если ведение дел простого товарищества осуществляется совместно всеми участниками, участники договора самостоятельно определяют, кто из них будет исполнять обязанности по исчислению и уплате всей суммы акциза.

Чтобы ответить на вопрос, в каких случаях деятельность по производству подакцизных товаров может осуществляться на основании договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), необходимо вспомнить, что для производства большинства подакцизных товаров требуется специальное разрешение - лицензия. К лицензируемым подакцизным товарам относятся спирт этиловый, спиртосодержащая продукция, алкогольная продукция, табак и табачные изделия, ювелирные изделия, нефтепродукты. Не лицензируется в настоящее время производство пива, автомобилей и мотоциклов.

В соответствии с действующим законодательством лицензии на производство подакцизных товаров выдаются юридическим лицам либо индивидуальным предпринимателям. Поскольку простые товарищества статусом юридических лиц (или индивидуальных предпринимателей) согласно ст.1041 Гражданского кодекса Российской Федерации не обладают, постольку лицензии им не выдаются, соответственно они не имеют права производить подакцизные товары. Таким образом, простые товарищества могут быть образованы только при производстве нелицензируемых подакцизных товаров.

Как предусмотрено ст.83 НК РФ, организация, в состав которой входят обособленные подразделения, расположенные на территории Российской Федерации, а также в собственности которой находится подлежащее налогообложению недвижимое имущество, обязана встать на учет в качестве налогоплательщика в налоговом органе как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого своего обособленного подразделения и месту нахождения принадлежащих ей недвижимого имущества и транспортных средств.

Согласно ст.19 НК РФ филиалы и иные обособленные подразделения российских организаций, не являясь налогоплательщиками, выполняют обязанности этих организаций по уплате налогов и сборов. Одновременно ст.44 предусмотрено, что обязанность по уплате конкретного налога или сбора возлагается на налогоплательщика с момента возникновения установленных законодательством о налогах и сборах обстоятельств, предусматривающих уплату данного налога или сбора.

В частности, гл.22 НК РФ устанавливает возникновение обязанности по уплате акцизов с момента совершения операций, признаваемых объектом обложения акцизами. Таким образом, организация - налогоплательщик или ее обособленное подразделение осуществляют уплату акцизов по месту своего нахождения (соответственно постановки на учет) в порядке, установленном гл.22 НК РФ. При этом ст.204 установлено, что акцизы уплачиваются по месту производства подакцизных товаров, а по алкогольной продукции, кроме того, уплачиваются по месту ее реализации с акцизных складов, за исключением реализации на акцизные склады других организаций.

Перечень подакцизных товаров

В перечень подакцизных товаров по сравнению с Федеральным законом "Об акцизах" внесен ряд изменений.

В соответствии со ст.181 НК РФ подакцизными признаются следующие товары.

1. Спирт этиловый (за исключением спирта коньячного). Как видим, спирт - сырец и спирт денатурированный включены в перечень подакцизных товаров.

2. Спиртосодержащая продукция, к которой отнесены растворы, эмульсии, суспензии и другие виды продукции в жидком виде с объемной долей этилового спирта более 9%. Таким образом, состав подакцизной спиртосодержащей продукции также расширен, поскольку Законом N 1993-1 к подакцизной относилась спиртосодержащая продукция с содержанием этилового спирта свыше 12%.

При этом не являются подакцизными товарами спиртосодержащие: лекарственные, лечебно - профилактические, диагностические средства, в том числе изготавливаемые аптечными организациями по индивидуальным рецептам и требованиям лечебных учреждений; препараты ветеринарного назначения, парфюмерно - косметическая продукция.

Помимо государственной регистрации общим требованием для освобождения указанной спиртосодержащей продукции от уплаты акцизов является ограничение объема емкости, в которую они разливаются. Это условие введено НК РФ впервые.

Кроме перечисленных товаров от уплаты акцизов освобождаются подлежащие дальнейшей переработке и (или) использованию для технических целей отходы, образующиеся при производстве спирта этилового из пищевого сырья, водок, ликероводочных изделий, если они соответствуют нормативной документации, утвержденной (согласованной) федеральным органом исполнительной власти, и внесены в Государственный реестр этилового спирта из пищевого сырья, алкогольной и алкогольсодержащей продукции в Российской Федерации.

Перечень спиртосодержащей продукции, не облагаемой акцизами, расширен за счет включения в него товаров бытовой химии в аэрозольной упаковке.

3. Алкогольная продукция, к которой относятся спирт питьевой, водка, ликероводочные изделия, коньяки, вино и иная пищевая продукция с объемной долей этилового спирта более 1,5%, за исключением виноматериалов.

4. Пиво.

5. Табачная продукция.

6. Ювелирные изделия.

Согласно определению, приведенному в ст.181, в целях исчисления акцизов ювелирными признаются изделия, изготовленные с использованием драгоценных металлов и их сплавов и (или) драгоценных камней и (или) культивированного жемчуга. Не признаются ювелирными изделиями государственные награды, медали, знаки отличия и различия, статус которых определен законами Российской Федерации или указами Президента Российской Федерации, монеты, имеющие статус законного платежного средства и прошедшие эмиссию, предметы культа и религиозного назначения (за исключением обручальных колец), предназначенные для использования в храмах при священнодействии и (или) богослужении, ювелирная галантерея.

Определение понятия ювелирной галантереи содержится в отраслевом стандарте ОСТ 117-3-003-95 "Ювелирная и металлическая галантерея", а также в зарегистрированном в Роскомдрагмете 1 марта 1995 г. N 841230 руководящем документе РД 117-3-002-95 "Изделия ювелирные, ритуально - обрядовые, ювелирная и металлическая галантерея", в соответствии с которыми к ювелирной галантерее относятся изделия культурно - бытового назначения, изготовленные из недрагоценных материалов с покрытием драгоценными металлами, с использованием различных видов художественной обработки, со вставками из полудрагоценных, поделочных цветных камней и других материалов природного или искусственного происхождения или без них, применяемые в качестве различных украшений и предметов быта.

7. Автомобили легковые и мотоциклы.

8. Автомобильный бензин.

9. Дизельное топливо.

10. Моторные масла для дизельных и (или) карбюраторных (инжекторных) двигателей.

Мотоциклы, дизельное топливо и моторные масла включены в перечень подакцизных товаров впервые.

Объект налогообложения

Налоговый кодекс признает объектом налогообложения операции по реализации или передаче подакцизных товаров. Попытаемся систематизировать операции, являющиеся объектом обложения акцизами. Это необходимо сделать для того, чтобы избежать повторного счета при определении в дальнейшем налоговой базы. Операции по реализации подакцизных товаров, перечисленные в ст.182, можно классифицировать по разным признакам, например по признаку:

реализации на территории Российской Федерации или за ее пределами (экспорт);

реализации (передачи) произведенной продукции другим лицам (юридическим или физическим) или в структуре одной организации (одного юридического лица);

принадлежности сырья, из которого произведена подакцизная продукция, - собственного или давальческого и т.д.

Именно поэтому простое механическое сложение объема реализации (передачи) подакцизных товаров по всем операциям может привести к повторному счету.

Итак, операции, являющиеся объектом обложения акцизами (для организаций, производящих и реализующих подакцизные товары, кроме реализующих их с акцизных складов, не являющихся структурными подразделениями организаций - производителей), могут быть систематизированы следующим образом.

I. Реализация (передача) подакцизной продукции, кроме экспорта, включая приведенные ниже позиции.

I.1. Реализация (передача) подакцизных товаров, произведенных налогоплательщиком из принадлежащего ему сырья. Сюда включаются:

I.1.1. Реализация (передача) другим лицам, в том числе:

I.1.1.1. Реализация (продажа) подакцизных товаров.

I.1.1.2. Передача на переработку на давальческой основе.

I.1.1.3. Передача на безвозмездной основе, а также для использования при натуральной оплате товаров (товарообмен).

I.1.1.4. Передача по соглашению о предоставлении отступного или новации.

I.1.1.5. Передача в уставный (складочный) капитал организаций, в паевые фонды кооперативов, а также в качестве взноса по договору простого товарищества (договору о совместной деятельности).

I.1.1.6. Передача организацией (хозяйственным обществом или товариществом) произведенных ею подакцизных товаров своему участнику (его правопреемнику или наследнику) при его выходе (выбытии) из хозяйственного общества или товарищества, а также передача подакцизных товаров, произведенных в рамках договора простого товарищества (договора о совместной деятельности), участнику (его правопреемнику или наследнику) указанного договора при выделе его доли из имущества, находящегося в общей собственности участников договора, или разделе такого имущества.

I.1.2. Передача в структуре организации, в том числе:

I.1.2.1. Для дальнейшего производства неподакцизных товаров.

I.1.2.2. Для собственных нужд.

I.1.2.3. Для использования при натуральной оплате труда.

I.2. Передача на территории Российской Федерации налогоплательщиком подакцизных товаров, произведенных им из давальческого сырья (материалов), в том числе в счет оплаты услуг по производству подакцизных товаров из давальческого сырья (материалов).

I.3. Реализация налогоплательщиком подакцизной продукции несобственного производства (или не принадлежащей ему), в том числе:

I.3.1. Продажа налогоплательщиками переданных им на основании приговоров или решений судов, арбитражных судов или других уполномоченных на то государственных органов конфискованных и (или) бесхозяйных подакцизных товаров, подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства и подлежащих обращению в государственную и (или) муниципальную собственность.

I.3.2. Первичная реализация подакцизных товаров, происходящих и ввезенных на территорию Российской Федерации с территории государств - участников Таможенного союза без таможенного оформления (при наличии соглашений о едином таможенном пространстве).

I.3.3. Реализация предметов залога.

II. Реализация подакцизных товаров на экспорт (за исключением товаров, по которым предоставлены поручительства уполномоченных банков), в том числе:

II.1. Произведенных налогоплательщиком из собственного сырья.

II.2. Произведенных налогоплательщиком из давальческого сырья.

Хотелось бы обратить внимание читателя на то, что в объект обложения акцизами включена передача произведенных подакцизных товаров на переработку на давальческой основе.

Изменился объект обложения акцизами конфискованных, бесхозяйных подакцизных товаров, а также подакцизных товаров, от которых произошел отказ в пользу государства и которые подлежат обращению в государственную (муниципальную) собственность. Так, если в период действия Закона N 1993-1 акцизы уплачивали организации, осуществлявшие первичную реализацию указанных выше товаров, то в соответствии со ст.182 НК РФ объектом обложения акцизами является продажа лицами товаров, переданных им на основании приговоров или решений судов.

В период действия Закона N 1993-1 многочисленные споры вызывал вопрос о том, является ли производством подакцизных товаров процесс их получения путем смешения различных подакцизных товаров. В пункте 3 ст.182 НК РФ данный вопрос решен однозначно: "В целях настоящей главы к производству приравниваются розлив подакцизных товаров, а также любые виды смешения товаров в местах их хранения и реализации, в результате которых получается подакцизный товар".

С вступлением в силу гл.22 НК РФ вводится новый объект обложения акцизами - реализация алкогольной продукции с акцизных складов, за исключением реализации алкогольной продукции с акцизного склада одной оптовой организации акцизному складу другой оптовой организации.

Статьей 196 НК РФ в отношении алкогольной продукции вводится режим налогового склада. Это комплекс мер налогового контроля, включающий учет подакцизных товаров, условия выбытия подакцизных товаров, особые требования к обустройству складов, доступа на них и т.п.

Действие режима налогового склада распространяется на территорию, на которой расположены производственные помещения, используемые непосредственно для производства алкогольной продукции, а также акцизные склады - специально выделенные и оборудованные помещения, где хранится готовая алкогольная продукция.

Акцизные склады могут находиться как на территории, на которой расположены производственные помещения, так и вне ее. Учреждаются акцизные склады организациями - плательщиками акцизов на основе специальных разрешений, выдаваемых территориальными органами МНС России в соответствии с Постановлением Правительства Российской Федерации.

Режим налогового склада действует с момента окончания производства алкогольной продукции и (или) ее поступления на акцизный склад до момента отгрузки покупателям. Таким образом, если алкогольная продукция отгружается с одного акцизного склада предприятия - производителя на другой акцизный склад, являющийся структурным подразделением этого же предприятия, то режим налогового склада продолжает действовать. Режим налогового склада действует также, если алкогольная продукция отгружается с одного акцизного склада оптовой организации на другой акцизный склад этой же или другой оптовой организации.

В период действия режима налогового склада алкогольная продукция не считается реализованной и в отношении этой продукции не возникает обязательства по уплате акцизов.

(Окончание см. "Финансовая газета", N 52, 2000)

Подписано в печать Н.Нечипорчук

13.12.2000 Советник налоговой службы

I ранга

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——