"Налоговые известия Московского региона", N 12, 2000

НАЛОГ НА ПРИБЫЛЬ МАЛЫХ ПРЕДПРИЯТИЙ

Регулирование деятельности

субъектов малого предпринимательства

Государственная поддержка малого предпринимательства является одним из важнейших направлений экономической реформы, способствующей развитию конкуренции, наполнению потребительского рынка товарами и услугами, созданию новых рабочих мест, формированию широкого слоя собственников и предпринимателей.

Государственная поддержка малого предпринимательства в Российской Федерации осуществляется в соответствии с федеральными законами, указами Президента Российской Федерации, постановлениями Правительства Российской Федерации и иными нормативными правовыми актами субъектов Российской Федерации.

Вопросы обложения налогом прибыли, полученной субъектами малого предпринимательства, регулируются следующими законодательными и нормативными актами:

- Налоговым кодексом Российской Федерации;

- Законом РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (с изменениями и дополнениями) (далее - Закон N 2116-1);

- Федеральным законом от 14 июня 1995 г. N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" (далее - Закон N 88-ФЗ);

- Инструкцией МНС России от 15 июня 2000 г. N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" (согласована с Минфином России) (далее - Инструкция N 62);

- Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. N 552 (с изменениями и дополнениями).

Кроме того, малым предприятиям при осуществлении финансово - хозяйственной деятельности следует руководствоваться Типовыми рекомендациями по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденными Приказом Минфина России от 21 декабря 1998 г. N 64н, в которых раскрываются, в частности, особенности бухгалтерского учета малых предприятий при кассовом методе учета доходов и расходов.

Определение критериев по доле

в уставном капитале и численности работников

В налоговом законодательстве малые предприятия выделены в особую категорию налогоплательщиков. Это связано с тем, что государственная поддержка малого предпринимательства осуществляется в значительной степени путем предоставления льготного и упрощенного режима налогообложения.

При проведении проверки обоснованности льготного налогообложения прибыли и упрощенного порядка расчетов с бюджетом по этому налогу одним из самых важных является вопрос соответствия предприятия критериям, установленным законодательством для субъекта малого предпринимательства.

Эти критерии определены ст.3 Федерального закона от 14 июня 1995 г. N 88-ФЗ "О государственной поддержке малого предпринимательства в Российской Федерации" и п.1.1.5 Инструкции МНС России от 15 июня 2000 г. N 62 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций", в соответствии с которыми под субъектами малого предпринимательства понимаются коммерческие организации, в уставном капитале которых:

1) доля участия Российской Федерации, субъектов Российской Федерации, общественных и религиозных организаций (объединений), благотворительных и иных фондов не превышает 25%;

2) доля, принадлежащая одному или нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого предпринимательства, не превышает 25%;

3) средняя численность работников в которых за отчетный период не превышает следующих предельных уровней (малые предприятия):

- в промышленности, строительстве, на транспорте - 100 человек;

- в сельском хозяйстве и в научно - технической сфере - 60 человек;

- в розничной торговле и бытовом обслуживании населения - 30 человек;

- в оптовой торговле, в остальных отраслях и при осуществлении других видов деятельности - 50 человек.

Необходимым условием является то, что налогоплательщик должен соответствовать одновременно всем перечисленным критериям.

Пример 1. В уставном капитале предприятия доля участия благотворительного фонда (не являющегося малым предприятием, так как имеет статус некоммерческой организации) - 24%, доля иного юридического лица, не являющегося малым предприятием - 6%. В результате 30% уставного капитала принадлежат нескольким юридическим лицам, не являющимся субъектами малого предпринимательства, т.е. не выполняется один из критериев. Следовательно, предприятие не является малым предприятием.

Пример 2. Производственный кооператив зарегистрирован в 1990 г. без уставного капитала. Его членами являются 7 человек, среднесписочная численность работников за год составила 12 человек. Основной вид деятельности - производство и реализация кондитерских изделий.

Кооператив не может быть отнесен к субъектам малого предпринимательства, так как отсутствует уставный капитал.

При этом следует иметь в виду, что к малым предприятиям могут относиться только предприятия, являющиеся юридическими лицами по законодательству Российской Федерации.

Иностранные лица, которые формально и отвечают критериям отнесения к субъектам малого предпринимательства в соответствии с российским законодательством, но созданы на основании законодательства иностранных государств, не могут рассматриваться как малые предприятия по законодательству Российской Федерации.

Следовательно, предприятия, созданные согласно законодательству Российской Федерации, в уставном капитале которых доля одного или нескольких иностранных юридических лиц превышает 25%, а также иностранные юридические лица, осуществляющие свою деятельность в Российской Федерации через постоянное представительство, не могут быть отнесены к субъектам малого предпринимательства. Вместе с тем предприятия, созданные в соответствии с законодательством Российской Федерации и отвечающие критериям отнесения к субъектам малого предпринимательства, учредителями которых являются физические лица - граждане иностранных государств, должны рассматриваться как малые предприятия.

Порядок определения численности работающих

в малом предприятии с учетом

осуществляемого вида деятельности

Как было упомянуто выше, одним из критериев отнесения предприятий и организаций к категории субъектов малого предпринимательства является средняя численность работников за отчетный период.

Средняя за отчетный период численность работников малого предприятия определяется с учетом всех его работников, в том числе работающих по договорам гражданско - правового характера и по совместительству исходя из реально отработанного времени, а также работников представительств, филиалов и других обособленных подразделений указанного юридического лица.

Определение среднесписочной численности работников производится в соответствии с Инструкцией по заполнению организациями сведений о численности работников и использовании рабочего времени в формах федерального государственного статистического наблюдения, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 7 декабря 1998 г. N 121.

Численность лиц, работающих по договорам подряда и другим договорам гражданско - правового характера, учитывается в общей численности основного производственного персонала ежемесячно в течение всего срока действия договора. При отсутствии учета рабочего времени этих лиц в списочной численности они принимаются за каждый календарный день как целые единицы.

Работники, заключившие трудовой договор с предприятием о выполнении работы на дому личным трудом (надомники), учитываются в среднесписочной численности работников предприятия как целые единицы.

Исчисление среднесписочной численности работников, принятых на работу по совместительству, производится исходя из фактически отработанного ими времени с учетом продолжительности рабочего времени, установленной для совместителей законодательством.

Положением об условиях работы по совместительству, утвержденным Постановлением Госкомтруда СССР, Минюста СССР и Секретариата ВЦСПС от 9 марта 1989 г. N 81/604-К-3/6-84 (см. Письмо Минфина СССР от 7 апреля 1989 г. N 48 "Об условиях работы по совместительству"), определено, что продолжительность работы по совместительству не может превышать четырех часов в день или полного рабочего дня в выходной день. Общая продолжительность работы по совместительству в течение месяца не должна превышать половины месячной нормы рабочего времени, установленной для соответствующих категорий работников.

При этом к работникам, работающим по совместительству, относятся как работники данного предприятия, работающие по совместительству в свободное от основной работы время, так и работники других предприятий, работающие по совместительству на данном предприятии.

В соответствии с Инструкцией N 62 для целей налогообложения показатель среднесписочной численности определяется исходя из фактических показателей за соответствующие отчетные периоды нарастающим итогом с начала года. Например, если предприятие утратило статус малого предприятия по итогам за 9 месяцев, то оно лишается права на льготу, полученную и за первое полугодие года.

Малые предприятия, осуществляющие несколько видов деятельности (многопрофильные), относятся к таковым по критериям того вида деятельности, доля которого является наибольшей в годовом объеме оборота или годовом объеме прибыли. В течение года эти показатели определяются нарастающим итогом с начала года. Поэтому малые предприятия, осуществляющие несколько видов деятельности, обязаны вести раздельный учет выручки и затрат по каждому виду деятельности. Предприятие самостоятельно определяет, какой из показателей должен применяться - объем оборота (объем реализации продукции, товарооборот и т.д.) или объем прибыли, полученный от всех видов деятельности в целом. Выбранный предприятием показатель должен быть неизменным в течение отчетного года (пп.1.1.5 Инструкции N 62).

В целях правильного применения данной льготы и правильного исчисления налога на прибыль плательщики обязаны обеспечить раздельное ведение учета по видам деятельности. Общепроизводственные и общехозяйственные расходы (например, содержание дирекции и охраны предприятия, содержание зданий и текущий ремонт, командировочные расходы и т.д.) распределяются пропорционально размеру выручки, полученной от каждого вида деятельности в общей сумме выручки.

Таким образом, порядок ведения раздельного учета выручки от реализации продукции (работ, услуг) и затрат должен быть определен как элемент учетной политики предприятия в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98), утвержденным Приказом Минфина России от 9 декабря 1998 г. N 60н.

Выбор показателя выручки от реализации или прибыли, в объеме которых определяется наибольший удельный вес по многопрофильным предприятиям, также является элементом учетной политики.

Пример. Малое предприятие со среднесписочной численностью 50 человек осуществляет производство ТНП (предельная численность 100 человек) и одновременно занимается розничной торговлей (предельная численность 30 человек).

В этом случае предприятие обязано вести раздельный учет выручки от реализации ТНП и торговой деятельности и соответственно вести раздельный учет затрат на производство и реализацию товаров (работ, услуг) по этим видам деятельности.

По торговле товарооборот превышает выручку от реализации ТНП, но в то же время прибыль от реализации ТНП превышает прибыль от торговой деятельности.

Следовательно, целесообразно за критерий оценки деятельности такого предприятия взять прибыль от реализации товаров (работ, услуг).

В случае превышения малым предприятием установленной п.3 ст.3 Закона N 88-ФЗ численности указанное предприятие лишается льгот, предусмотренных действующим законодательством, на тот отчетный период, в течение которого допущено указанное превышение, и на последующие три месяца.

Пример. Среднесписочная численность предприятия розничной торговли за 9 месяцев 1999 г. составила 31 человек, при этом за I полугодие среднесписочная численность составляла 25 человек.

Таким образом, в III квартале 1999 г. было нарушено одно из условий отнесения предприятия торговли к категории субъектов малого предпринимательства (для розничной торговли среднесписочная численность не должна превышать 30 человек) и, как следствие, - допущено нарушение одного из условий предоставления льгот по налогу на прибыль.

Данное превышение среднесписочной численности работающих привело к тому, что сумма налога на прибыль, исчисленная в полном размере за весь 1999 г., увеличенная на сумму дополнительных платежей, определенных исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ за пользование банковским кредитом, действовавшей в соответствующих отчетных периодах, подлежит внесению в федеральный бюджет.

Цели и порядок ведения Реестра малых предприятий

Согласно Закону города Москвы от 28 июня 1995 г. N 14 "Об основах малого предпринимательства в Москве" юридические лица, отнесенные к числу субъектов малого предпринимательства г. Москвы в соответствии с требованиями настоящего Закона, вносятся в Реестр субъектов малого предпринимательства Москвы (далее - Реестр), имеющих право на поддержку, оказываемую органами власти г. Москвы.

Держателем Реестра является уполномоченный орган, ответственный за проведение единой политики, направленной на поддержку и развитие малого предпринимательства в городе.

Реестр ведется для:

- регистрации обращений субъектов малого предпринимательства с просьбой об оказании им помощи;

- принятия решений о предоставлении субъектам малого предпринимательства дополнительных льгот и преимуществ, установленных для них законодательными и нормативными актами г. Москвы;

- хранения и актуализации информации о субъектах Реестра и обеспечения оперативного доступа к ней;

- решения аналитических задач по выявлению тенденций развития малого предпринимательства Москвы;

- проведения выборочных и полномасштабных опросов субъектов малого предпринимательства Москвы;

- сбора и анализа информации о формировании рынка сбыта продукции (услуг, работ), производимых субъектами малого предпринимательства.

Здесь же следует заметить, что п.2.2 ст.2 Закона г. Москвы от 28 июня 1995 г. N 14 "Об основах малого предпринимательства в Москве" определено, что невключение субъекта малого предпринимательства в Реестр субъектов малого предпринимательства не может служить основанием для непредоставления ему налоговых льгот и преимуществ на условиях, предусмотренных федеральными законодательными и нормативными актами.

На основании изложенного свидетельство о внесении в Реестр субъекта малого предпринимательства Москвы не может служить основанием для предоставления или отказа в предоставлении налоговых льгот, установленных действующим федеральным налоговым законодательством для субъектов малого предпринимательства.

Порядок использования льготы

по налогу на прибыль, установленной

для малых предприятий

Подтверждением реализации программы государственной поддержки малого предпринимательства в Российской Федерации является предоставление малым предприятиям налоговых льгот.

Субъектами льготы по налогу на прибыль являются малые предприятия, осуществляющие льготируемые виды деятельности.

Так, в соответствии с п.4 ст.6 Закона РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" в первые два года работы не уплачивают налог на прибыль малые предприятия, осуществляющие:

- производство и переработку сельскохозяйственной продукции;

- производство продовольственных товаров, товаров народного потребления, строительных материалов, медицинской техники, лекарственных средств и изделий медицинского назначения;

- строительство объектов жилищного, производственного, социального и природоохранного назначения (включая ремонтно - строительные работы).

При отнесении продукции к сельскохозяйственной следует руководствоваться Общероссийским классификатором продукции (ОКП) ОК 005-93, утвержденным Постановлением Госстандарта России от 30 декабря 1993 г. N 301, согласно которому в эту категорию включаются: предприятия животноводства, растениеводства и т.д. Однако, учитывая, что по условиям льготы процесс производства неразрывно связан с процессом дальнейшей переработки, то для предприятий г. Москвы такие виды деятельности не характерны.

Указанный Классификатор используется при отнесении промышленной продукции к категории медицинской техники, лекарственных средств, изделий медицинского назначения (коды 93 000, 94 000).

При отнесении производимой продукции к товарам народного потребления вышеназванным предприятиям следует руководствоваться Методическими рекомендациями по отнесению промышленной и сельскохозяйственной продукции к товарам народного потребления, доведенными Письмом Госкомстата России N 10-0-1/246 и Минэкономики России N МЮ-636/14-151 от 27 июля 1993 г.

Для правильного определения назначения объектов строительства следует руководствоваться положениями Инструкции по заполнению форм федерального государственного статистического наблюдения по капитальному строительству, утвержденной Постановлением Госкомстата России от 3 октября 1996 г. N 123 (в ред. от 21 октября 1998 г.).

Виды объектов производственного назначения, жилищного фонда, социального и природоохранного назначения приведены соответственно в разд.6, 9, 10 и 17 названной Инструкции Госкомстата России.

Так, в частности, согласно п.6.1 указанной Инструкции, отнесение объектов к производственным или непроизводственным производится исходя из их назначения в соответствии с Классификатором отраслей народного хозяйства (ОКОНХ), утвержденным Госкомстатом СССР, Госпланом СССР, Госстандартом СССР 1 января 1976 г., а к объектам строительства, имеющим социальное назначение, можно отнести объекты культуры и искусства, образования, физкультуры и спорта, здравоохранения, социального обеспечения.

Отнесение объектов к производственным или непроизводственным производится исходя из их назначения в соответствии с Классификатором отраслей народного хозяйства (ОКОНХ). К объектам производственного назначения относятся объекты, которые после завершения их строительства будут функционировать в сфере материального производства: в промышленности, сельском хозяйстве и заготовках, лесном и рыбном хозяйстве, на транспорте и в связи, в строительстве, торговле и общественном питании, материально - техническом снабжении и сбыте, информационно - вычислительном обслуживании и др. Например:

- административные здания организаций отраслей сферы материального производства относятся к объектам производственного назначения (здание, используемое торговой организацией под размещение офиса, относится к категории основных производственных фондов);

- административные здания организаций непроизводственных отраслей, органов исполнительной власти, общественных организаций, церквей, учреждений банков, судов, архивов и т.п., а также административные здания органов управления (министерств, ведомств, департаментов) относятся к объектам непроизводственного назначения.

Условия предоставления льгот

Итак, названная льгота применяется малыми предприятиями при условии, если выручка от указанных видов деятельности превышает 70% общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг).

При этом днем начала работы предприятия считается день его государственной регистрации.

В третий и четвертый годы работы указанные в абз.1 п.4.4 Инструкции N 62 малые предприятия уплачивают налог в размере соответственно 25 и 50% от установленной ставки налога на прибыль, если выручка от указанных видов деятельности составляет свыше 90% общей суммы выручки от реализации продукции (работ, услуг).

Механизм действия льготы направлен на освобождение от налогообложения прибыли и снижение ставок налога на прибыль в течение четырех лет со дня государственной регистрации предприятия.

Заметим, что при обосновании права на льготу для малого предприятия, являющегося генподрядной организацией, выручка от объема строительной продукции генподрядчика, выполненной собственными силами, должна превышать 70 и 90% от общей суммы выручки (включая другие виды деятельности) за вычетом выручки от объема строительной продукции субподрядчиков (см. Письмо Госналогслужбы России от 27 октября 1999 г. N ШС-6-02/768@).

Пример. Доля выручки от выполнения строительно - монтажных работ собственными силами предприятия в общем объеме выручки от реализации (в условных единицах) определяется следующим образом:

выручка от СМР, всего - 100, в том числе субподрядные работы - 30;

выручка от прочих видов деятельности - 10.

Итого: выручка от реализации - 110

(100 - 30) : (110 - 30) х 100% = 87,5%.

По предприятиям, осуществляющим торговую деятельность, наряду с указанными выше видами деятельности при определении удельного веса выручки от реализации товаров в общей сумме выручки от реализации продукции (работ, услуг) учитывается выручка от продажи товаров, т.е. товарооборот. При этом выручка от реализации товаров (продукции, работ, услуг) учитывается за вычетом НДС.

Порядок отражения льготы в налоговой декларации регулируется вышеперечисленными условиями. Учитывая, что льготный период определяется со дня государственной регистрации и зависит от доли выручки от реализации по льготируемым видам деятельности в общем объеме выручки от реализации продукции (работ, услуг) в течение льготного периода, а также то, что при выполнении условий предоставления льготы не подлежит налогообложению (или облагается по пониженным ставкам) вся валовая прибыль, полученная в течение льготируемого периода, малое предприятие обязано обеспечить раздельное ведение учета финансовых результатов, полученных в течение отчетного года и приходящихся на различные льготные периоды.

Пример. Малое предприятие, зарегистрированное 23 августа 1997 г., пользуется льготой по налогу на прибыль. Соответственно в расчете налога от фактической прибыли за 1999 г. следует выделить валовую прибыль (убыток), полученную за период с 1 января 1999 г. по 23 августа 1999 г., не облагаемую налогом на прибыль, и валовую прибыль (убыток), полученную за период с 23 августа 1999 г. по 31 декабря 1999 г. и облагаемую по ставке 7,5% (30% : 4).

В общую сумму выручки от реализации продукции (работ, услуг) не включается выручка по видам деятельности, доходы от которых облагаются в соответствии с положениями, предусмотренными в разд.6 Инструкции N 62 (доходы в виде дивидендов, полученных по акциям, принадлежащим предприятию - акционеру; проценты по государственным ценным бумагам (кроме эмитированных до 21 января 1997 г.); доходы от долевого участия в других предприятиях, созданных на территории России; доходы видеосалонов, от проката видео- и аудиокассет, компакт - дисков и т.д.), а также выручка, полученная от реализации основных фондов и иного имущества. Налог с этих видов доходов уплачивается в полном размере независимо от применения льгот по налогу на прибыль.

Льгота, установленная ст.4 п.6 Закона N 2116-1, не предоставляется малым предприятиям, образованным на базе ликвидированных (реорганизованных) предприятий, их филиалов и структурных подразделений.

Начиная с 1 января 2000 г. организации, в состав которых входят филиалы и представительства, имеющие отдельный баланс и расчетный счет, расчеты по налогу на прибыль производят в порядке, установленном Постановлением Правительства РФ от 1 июля 1995 г. N 660 "О порядке расчетов с федеральным бюджетом и бюджетами субъектов Российской Федерации по налогу на прибыль предприятий и организаций, в состав которых входят территориально обособленные структурные подразделения, не имеющие отдельного баланса и расчетного (текущего, корреспондентского) счета".

Филиалы и представительства исполняют обязанности организации по уплате налога на прибыль путем перечисления авансовых взносов налога от фактически полученной прибыли за отчетный квартал нарастающим итогом с начала года и дополнительных платежей в бюджет в размерах, сообщенных организацией, по месту своего нахождения в бюджеты субъектов Российской Федерации в общеустановленные сроки.

Для предоставления льгот по налогу на прибыль филиалам и другим обособленным подразделениям субъектов малого предпринимательства необходимо, чтобы эти подразделения представляли в налоговую инспекцию ежеквартально нарастающим итогом с начала года одновременно с налоговыми расчетами сведения, подтверждающие право предприятия - юридического лица на получение льгот в соответствии с действующим законодательством. Эти сведения должны быть заверены налоговыми органами по местонахождению предприятия - юридического лица.

В соответствии с п.4.4 Инструкции N 62 при прекращении малым предприятием деятельности, в связи с которой ему были предоставлены налоговые льготы, до истечения пятилетнего срока (начиная со дня его государственной регистрации) сумма налога на прибыль, исчисленная в полном размере за весь период его деятельности и увеличенная на сумму дополнительных платежей, определенных исходя из ставки рефинансирования ЦБ РФ за пользование банковским кредитом, действовавшей в соответствующих отчетных периодах, подлежит внесению в федеральный бюджет.

В случае когда малые предприятия в течение четырехлетнего периода приостанавливают, а затем возобновляют виды деятельности и одновременно выполняют условия, определенные п.4.4 названной Инструкции, право применения льготы сохраняется на оставшийся срок ее использования.

Порядок уплаты налога на прибыль

Что касается порядка уплаты налога на прибыль малыми предприятиями, то с 1 января 1997 г. малые предприятия, отвечающие критериям отнесения их к субъектам малого предпринимательства, имеющие прибыль от предпринимательской деятельности, уплату в бюджет налога на прибыль производят ежеквартально исходя из фактически полученной прибыли за предшествующий отчетный период, что освобождает их от уплаты авансовых платежей (п.5.2 Инструкции N 62).

Следует учесть, что освобождение малых предприятий от уплаты авансовых платежей не относится к налоговым льготам, а регулирует порядок расчетов по налогу на прибыль. Исходя из этого предприятия, утратившие статус малых, являются плательщиками авансовых взносов по налогу на прибыль.

Таким образом, малые предприятия, уплачивающие в бюджет налог на прибыль ежеквартально исходя из фактически полученной прибыли за предшествующий отчетный период (т.е. без уплаты авансовых взносов налога на прибыль и без уплаты дополнительных платежей), не представляют в налоговый орган Расчет дополнительных платежей в бюджет (возврата из бюджета), исчисленных исходя из сумм доплат (уменьшения) налога на прибыль и авансовых взносов налога, скорректированных на учетную ставку ЦБ РФ, за пользование банковским кредитом, а также справку о суммах предполагаемой прибыли.

Согласно Разъяснениям МНС России от 24 ноября 1999 г. N 02-5-11/402, если банк удовлетворяет критериям субъектов малого предпринимательства, установленным ст.3 Закона N 88-ФЗ, то он вправе уплачивать налог на прибыль ежеквартально исходя из фактической прибыли, как это установлено Законом N 2116-1.

Если при проведении налоговым органом камеральной или документальной выездной налоговой проверки будет установлено несоответствие организации критериям субъекта малого предпринимательства, установленным ст.3 Закона N 88-ФЗ, то налог на прибыль такой организации подлежит перерасчету без учета вышеназванных льгот, установленных для малых предприятий.

В частности, предприятие, утратившее статус малого, обязано уплатить в бюджет дополнительные платежи, поскольку п.2 ст.8 Закона N 2116-1 установлено, что предприятия, не являющиеся малыми, уплачивают в бюджет в течение квартала авансовые взносы налога на прибыль, определяемые исходя из предполагаемой прибыли за налогооблагаемый период и ставки налога.

Особенности отчетности малых предприятий

Годовую отчетность малые предприятия составляют в порядке, установленном Приказом Минфина России от 13 января 2000 г. N 4н "О формах бухгалтерской отчетности организаций".

В соответствии с этим Приказом субъекты малого предпринимательства, не применяющие в соответствии с законодательством Российской Федерации упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности и не обязанные проводить обязательную аудиторскую проверку достоверности бухгалтерской отчетности согласно законодательству Российской Федерации, имеют право не представлять в составе годовой бухгалтерской отчетности Отчет об изменениях капитала (форма N 3), Отчет об изменении денежных средств (форма N 4), Приложение к бухгалтерскому балансу (форма N 5), пояснительную записку.

Таким образом, в состав годовой отчетности малых предприятий входят следующие формы:

- Бухгалтерский баланс (форма N 1);

- Отчет о прибылях и убытках (форма N 2),

Кроме того, в отличие от других организаций вышеуказанные малые предприятия представляют в налоговую отчетность не пять, а две формы отчетности.

Еще одной особенностью годовой отчетности малых предприятий является то, какие показатели будут отражены в форме N 2 с учетом выбранного предприятием метода учета доходов и расходов.

В соответствии Типовыми рекомендациями по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденными Приказом Минфина России от 21 декабря 1998 г. N 64н, малым предприятиям предоставлено право вести учет доходов и расходов помимо метода начисления (исходя из допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности) кассовым методом.

Так, по строке 010 формы N 2 "Выручка от реализации товаров, продукции, работ, услуг" отражается оборот по кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)" за минусом НДС, акцизов и иных аналогичных обязательных налогов.

Если учет доходов и расходов ведется методом начисления, выручка от реализации отражается в учете по моменту перехода права собственности на отгруженную продукцию (работы, услуги) от продавца к покупателю.

В этом случае делаются следующие проводки:

Дебет 62 Кредит 46

- реализована продукция (работы, услуги);

Дебет 46 Кредит 68

- начислен НДС по реализованной продукции (по отгрузке);

Дебет 46 Кредит 76

- начислен НДС по реализованной, но не оплаченной продукции (по оплате).

То есть при ведении учета доходов и расходов методом начисления по строке 010 формы N 2 показывается выручка от реализации отгруженной продукции независимо от того, поступила оплата за эту продукцию или нет.

Если малое предприятие выбрало кассовый метод учета доходов и расходов, выручка от реализации продукции отражается в учете по мере оплаты покупателем продукции, т.е. в момент фактического поступления денежных средств за отгруженную продукцию на расчетный счет (в кассу) предприятия.

При этом в учете делаются следующие проводки:

Дебет 51 Кредит 46

- отражена выручка от реализации;

Дебет 46 Кредит 68

- начислен НДС по реализованной продукции.

Таким образом, малые предприятия, применяющие кассовый метод учета доходов и расходов, по строке 010 формы N 2 отражают сумму денежных средств, поступивших от покупателей отгруженной продукции.

По строкам 020 "Себестоимость реализации товаров, работ, услуг", 030 "Коммерческие расходы" и 040 "Управленческие расходы" формы N 2 отражаются затраты, понесенные предприятием при производстве и реализации продукции.

Если учет доходов и расходов ведется методом начисления, то по этим строкам показываются расходы, фактически понесенные предприятием в течение отчетного года независимо от момента их оплаты.

При кассовом методе учета доходов и расходов по вышеуказанным строкам отражаются только фактически оплаченные затраты.

Применение механизма ускоренной амортизации

субъектами малого предпринимательства

для целей налогообложения

Порядок начисления амортизационных отчислений основных производственных фондов для целей налогообложения регулируется следующими нормативными документами:

- Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. N 552;

- Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/97), утвержденным Приказом Минфина России от 3 сентября 1997 г. N 65н;

- Методическими указаниями по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденными Приказом Минфина России от 20 июля 1998 г. N 33н;

- Едиными нормами амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденными Постановлением Совета Министров СССР от 22 октября 1990 г. N 1072.

Подпунктом "х" п.2 указанного выше Положения о составе затрат установлено, что в себестоимость продукции (работ, услуг) включаются амортизационные отчисления на полное восстановление основных производственных фондов по нормам, утвержденным в установленном порядке.

Законом N 88-ФЗ субъектам малого предпринимательства предоставлено право применять механизм ускоренной амортизации основных производственных фондов с отнесением затрат на издержки производства для целей налогообложения в размере, в два раза превышающем нормы, установленные для соответствующих видов основных средств.

Наряду с применением механизма ускоренной амортизации субъекты малого предпринимательства могут списывать для целей налогообложения дополнительно как амортизационные отчисления до 50% первоначальной стоимости основных фондов со сроком службы более трех лет.

Следовательно, при списании 50% первоначальной стоимости основных фондов со сроком службы более трех лет организация обязательно должна применять к списываемым 50% этих основных средств именно существующий порядок начисления амортизации начиная с месяца, следующего за месяцем ввода в эксплуатацию основных фондов.

Таким образом, для целей налогообложения периодом, в котором организация имеет возможность списать до 50% стоимости основных средств со сроком службы свыше трех лет, является нормативный срок их службы без учета его сокращения при использовании механизма ускоренной амортизации.

Пример. Малое предприятие приобрело объект основных производственных фондов стоимостью 20 000 руб.

Срок полезного использования этого объекта - 10 лет.

Годовая норма амортизации - 10%.

Норма ускоренной амортизации (двойная в соответствии с Законом N 88-ФЗ) - 20%.

Сумма, списываемая по ускоренной норме амортизации, - 4000 руб. (20 000 х 20%).

50% первоначальной стоимости объекта составляют 10 000 руб.

В год от этих 50% предприятие вправе списать 1000 руб. (10 000 : 10).

Таким образом, в течение одного года эксплуатации предприятие списывает 5000 руб. (4000 руб. + 1000 руб.). Срок, в течение которого стоимость объекта основных средств будет полностью погашена, составляет четыре года.

В связи с изложенным субъект малого предпринимательства вправе применить для целей налогообложения метод ускоренной амортизации к принадлежащему ему на правах собственности объекту основных производственных фондов при условии, что выбранный метод погашения стоимости определен учетной политикой предприятия.

Особый порядок применения механизма ускоренной амортизации субъектами малого предпринимательства действует по отношению к объектам основных средств, являющихся предметом лизинга.

Статьей 665 ГК РФ установлено, что по договору лизинга арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество во временное владение и пользование для предпринимательских целей.

То есть лизингодатель приобретает для лизингополучателя необходимое для его производственной деятельности оборудование или иное имущество и, сохраняя право собственности на это имущество, передает его во владение и пользование для хозяйственной эксплуатации лизингополучателю, получая с него арендные платежи. При этом для предпринимательских (производственных) целей лизинговое имущество использует лизингополучатель.

Таким образом, основные средства, приобретенные лизингодателем по договору лизинга, не могут быть отнесены к основным производственным фондам лизингодателя.

Пунктом 46 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина Российской Федерации от 20 июля 1998 г. N 33н, установлено, что объектами для начисления амортизации являются объекты основных средств, находящиеся в организации на праве собственности, хозяйственного ведения, оперативного управления.

Следовательно, субъекты малого предпринимательства, осуществляющие лизинговую деятельность (лизингодатели и лизингополучатели), при начислении амортизационных отчислений по лизинговому имуществу должны руководствоваться положениями Федерального закона от 29 октября 1998 г. N 164-ФЗ "О лизинге".

На основании изложенного предприятия, являющиеся субъектами малого предпринимательства в соответствии с действующим законодательством Российской Федерации, могут относить на себестоимость продукции (работ, услуг) амортизационные отчисления в размерах, установленных ст.10 Закона N 88-ФЗ, только по основным производственным фондам, принадлежащим этим предприятиям на правах собственности и учитываемым на счете 01 "Основные средства".

Подписано в печать Г.И.Рублев

10.12.2000 Управление МНС России

по г. Москве

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——