"Консультант Бухгалтера", N 12, 2000

Вопрос: Если комиссионер задерживает перечисление средств, причитающихся комитенту, до следующего налогового периода, то подлежит ли обложению НДС остаток неперечисленных средств?

Если подлежит, то можно ли решить эту проблему путем новации задолженности комиссионера в заемное обязательство?

Ответ: Облагаемый налогом на добавленную стоимость оборот у комиссионера определяется исходя из суммы комиссионного вознаграждения (п.3 ст.4 Закона РФ от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость"). Вместе с тем в облагаемый оборот включаются также любые получаемые денежные средства, если их получение связано с расчетами по оплате товаров, работ, услуг (п.1 ст.4).

В п.19 Инструкции о порядке исчисления и уплаты НДС указано, что облагаемым оборотом у комиссионера с участием в расчетах является стоимость товаров (работ, услуг), реализуемых покупателям исходя из применяемых цен без включения в них налога на добавленную стоимость. При этом сумма налога, подлежащая взносу в бюджет комиссионером по этим оборотам, исчисляется в виде разницы между суммами налога, полученными от покупателей товаров, и суммами налога, указанными комитентом при передаче этих товаров комиссионеру. Указано также, что суммы налога на добавленную стоимость у организаций (предприятий), занимающихся продажей и перепродажей товаров, по поступившим и оприходованным товарам, приобретенным для перепродажи, принимаются к зачету после их фактической оплаты поставщикам независимо от факта реализации этих товаров.

Следовательно:

а) если комиссионер задерживает перечисление средств, причитающихся комитенту, до следующего налогового периода (месяца, квартала), то остаток неперечисленных средств подлежит обложению НДС (как средства, связанные с расчетами по оплате товаров, работ, услуг);

б) зачет суммы НДС по полученным от комитента товарам возможен только в том случае, если сумма налога выделена отдельной строкой в документах комитента и только после фактической оплаты комитенту за реализованный товар.

Итак, для зачета НДС необходима фактическая оплата за реализованные товары комитенту. Иными словами, из буквального прочтения Закона следует, что комиссионеру необходимо прекратить исполнять (оплатой) свое обязательство перед комитентом. Некоторые налоговые органы трактуют указанные нормы в том смысле, что сумма НДС должна быть уплачена поставщику только денежными средствами, а, например, проведение зачета в соответствии со ст.410 ГК РФ, по их мнению, не рассматривается как оплата товаров (работ, услуг) для целей исчисления НДС и не дает права на возмещение НДС из бюджета.

Однако Минфин России в Письме от 05.12.1995 N 04-03-11 выразил мнение, что "суммы налога на добавленную стоимость по товарам, расчеты за которые между предприятиями производятся без фактического движения денежных средств (зачет взаимных требований, бартерные операции), принимаются к зачету или возмещению на основании первичных документов при условии указания в них сумм налога на добавленную стоимость отдельной строкой".

В п.14 Обзора судебной практики применения законодательства о налоге на прибыль (Информационное письмо Президиума ВАС РФ от 14.11.1997 N 22) ВАС РФ указал, что к поступлению денежных средств на расчетный счет налогоплательщика приравнивается погашение дебиторской задолженности иным способом. Следовательно, так как НДС - косвенный налог, то факт оплаты имеет значение как для поставщика (у него возникает обязанность уплатить НДС в бюджет при учетной политике "по оплате"), так и для покупателя, у которого возникает право принять НДС к возмещению. Товар не может считаться оплаченным для поставщика и в то же время считаться не оплаченным для покупателя.

Гражданским кодексом предусмотрен ряд возможных оснований для прекращения обязательств. В частности, ст.414 говорит о том, что обязательство прекращается соглашением сторон о замене первоначального обязательства, существовавшего между ними, другим обязательством между теми же лицами, предусматривающим иной предмет или способ исполнения (новация).

Из изложенного можно сделать вывод, что в результате новации долга комиссионера перед комитентом в заемное обязательство первоначальное обязательство комиссионера будет прекращено, и комиссионер вправе зачесть суммы НДС по полученным от комитента товарам (если сумма налога выделена отдельной строкой в документах комитента). Однако в связи с отсутствием нормативных актов, прямо отвечающих на поставленный вопрос, в случае возникновения разногласий с налоговыми органами комиссионер вынужден будет защищать свою точку зрения в арбитражном суде.

Подписано в печать

11.11.2000

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——