"Финансовая газета", N 43, 2000

О ПРЕКРАЩЕНИИ ОБЯЗАННОСТИ ПО УПЛАТЕ НАЛОГА

Обязанность по уплате налога организацией прекращается с уплатой налога, с возникновением обстоятельств, с которыми налоговое законодательство связывает прекращение обязанности по уплате, и с ликвидацией организации. Казалось бы, все предельно ясно. Однако при реализации этих положений на практике возникает значительное число спорных вопросов.

Ликвидация организации

Принимая решение о ликвидации компании, руководитель не всегда в полной мере оценивает налоговые последствия. Одним из этапов ликвидации, осуществляемой в соответствии с нормами законодательства, является налоговая проверка. В большинстве случаев речь идет не о камеральной, а о выездной налоговой проверке. Если по результатам проверки у организации будет выявлена задолженность по налоговым платежам, то на стадии ликвидации вопрос об уплате налогов будет решаться ликвидационной комиссией (п.1 ст.49 Налогового кодекса Российской Федерации - НК РФ). При этом налоговые платежи будут осуществляться за счет денежных средств организации, в том числе полученных от реализации ее имущества. В случае если денежных средств недостаточно для исполнения в полном объеме обязанности по уплате налогов, пени и штрафов, задолженность погашается учредителями (участниками) указанной организации (п.1 ст.49 НК РФ). Пределы участия определяются законодательством Российской Федерации.

В п.15 Постановления Пленума Верховного Суда Российской Федерации и Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 11.06.1999 N 41/9 "О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" рекомендовано судам при применении данной нормы учитывать, что погашение задолженности учредителями (участниками) возможно только в том случае, когда в соответствии с гражданским законодательством учредители (участники) ликвидируемого юридического лица несут субсидиарную ответственность по его долгам. Так, участники полного товарищества во всех случаях солидарно несут субсидиарную ответственность своим имуществом по обязательствам товарищества. В обществах с ограниченной ответственностью и акционерных обществах субсидиарная ответственность может быть возложена лишь на тех учредителей (участников, акционеров), которые имеют право давать обязательные для этого общества указания либо иным образом имеют возможность определять его действия, и лишь в том случае, когда несостоятельность (банкротство) общества вызвана этими учредителями (участниками, акционерами).

Обстоятельства, с которыми связано прекращение

обязанности по уплате налогов

НК РФ не устанавливает, какие именно обстоятельства могут являться основанием для прекращения обязанности по уплате налога. По мнению автора, одним из таких обстоятельств является списание безнадежных долгов (ст.59 НК РФ). Это право предоставлено по федеральным налогам Правительству Российской Федерации, а по региональным и местным налогам - исполнительным органам субъектов Российской Федерации и местного самоуправления. В настоящее время законодательство не определяет механизм списания задолженности. Нельзя говорить о широком применении указанной нормы исполнительными органами.

К рассматриваемым обстоятельствам можно отнести также реорганизацию юридического лица. Обязанность по уплате налогов реорганизованного юридического лица исполняется его правопреемником (правопреемниками). При этом правопреемник должен уплатить также суммы пени и штрафа (ст.50 НК РФ).

Можно привести и иные обстоятельства, предусмотренные законодательством о налогах и сборах. Например, обязанность по уплате недоимки, выявленной в ходе налоговой проверки, считается исполненной, если решение налогового органа будет признано судом недействительным. Перечень обстоятельств не является исчерпывающим.

Самым распространенным основанием для прекращения обязанности по уплате налога является непосредственно уплата.

Основными спорными вопросами являются: "Кто может уплатить налог?", "Каков порядок уплаты и оформления документов?".

Кто может уплатить налог

Налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах (ст.45 НК РФ). При этом налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах через законного или уполномоченного представителя, если иное не предусмотрено Кодексом (ст.26 НК РФ). Указанные статьи можно толковать следующим образом. Налогоплательщик должен самостоятельно уплатить налог, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах. Иное предусмотрено в НК РФ, а именно - возможность участвовать в налоговых правоотношениях через представителя. Но можно толковать рассматриваемые статьи наоборот: налогоплательщик вправе действовать через своего представителя, если иное не предусмотрено НК РФ. Иное установлено, а именно обязанность налогоплательщика самостоятельно уплатить налоги.

Для установления правильного толкования необходимо дать определение ключевым понятиям "представитель" и "самостоятельно". НК РФ определяет два вида представителей: законные и уполномоченные. К законным относится, например, директор юридического лица. Уполномоченным является лицо, действующее на основании доверенности (ст.29 НК РФ). Доверенность должна быть оформлена в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации. Ниже приведена возможная форма доверенности с учетом специфики предмета.

Доверенность

г. ___________ дата

___________________________________________________________ в лице

(ФИО)

__________________________________________________________________

(наименование организации, адрес,

__________________________________________________________________

регистрационный N, ИНН)

доверяет __________________________________________________ в лице

(ФИО)

__________________________________________________________________

(наименование организации, адрес,

__________________________________________________________________

регистрационный N, ИНН)

произвести уплату налоговых платежей ____________________________.

__________________________________________________________________

(наименование организации)

А именно, ______________________________________________ в размере

(вид налога)

__________________________________________________________ рублей,

(сумма прописью)

.......... - на общую сумму _____________________________________.

(сумма прописью)

Настоящая доверенность выдана сроком на _______________ без права

передоверия.

Подпись

Печать

Доверенность должна быть выдана и подписана уполномоченным лицом, например генеральным директором организации. Обязательным реквизитом доверенности является печать организации. Поскольку обязанность по уплате налога выполняется, как правило, путем безналичного перечисления, то желательно, чтобы лицо, которое представляет уполномоченную организацию, обладало правом подписи платежных поручений. Указание на конкретные налоги обусловлено в том числе требованием налоговых органов к порядку заполнения платежных поручений по перечислению налоговых платежей.

Налогоплательщики - организации постоянно участвуют в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, не иначе как через своих законных представителей (директора, президента компании). Уполномоченный представитель вправе выполнять в полном объеме функции законного представителя, если ему эти права передаются по доверенности. Поэтому, по мнению автора, организация вправе выдать доверенность на уплату налога. Следует особо отметить, что доверенность является единственным документом, по которому организация может уполномочить другое лицо уплатить налоги. НК РФ ограничивает право организации заключить, например, договор поручения на уплату налогов с другим юридическим лицом. Юридическое лицо, действующее на основании договора поручения, не является уполномоченным представителем и не может уплачивать налоги за другую организацию. Эта точка зрения соответствует позиции, изложенной в Письме МНС России от 21.06.1999 N 18-1-04/920.

Кроме того, НК РФ устанавливает, что налогоплательщик действует в налоговых отношениях лично или через представителя (ст.26). При этом обязанность по уплате налога должна быть выполнена организацией самостоятельно (ст.45). В ст.45 НК РФ не устанавливается обязанности налогоплательщика уплатить налог лично (т.е. указанные нормы не устанавливают обязанности личного участия налогоплательщика в отношениях по уплате и исчислению налога).

Таким образом, единственно возможное толкование рассматриваемых норм позволяет сделать вывод, что налогоплательщик вправе исполнить обязанность по уплате налога лично, через своего законного представителя или через представителя, уполномоченного на основании доверенности. В любом случае источником налоговых платежей являются средства организации (представляемого). Закон Российской Федерации от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" запрещает включать в договоры и контракты налоговые оговорки, в соответствии с которыми предприятие берет на себя обязательство нести расходы по оплате налога других плательщиков налога (ст.11). Например, в договоре поставки нельзя предусмотреть условие, согласно которому покупатель рассчитывается за товар путем перечисления денежных средств в бюджет в счет налоговых платежей продавца. Однако, если продавец передал товар по договору купли - продажи, а покупатель не перечислил денежные средства за него, продавец вправе выдать доверенность покупателю на уплату налогов.

При уплате налогов через представителя все права и обязанности в налоговых правоотношениях сохраняются за представляемой организацией. В случае неполного или несвоевременного перечисления налогов уполномоченным лицом представляемой организации могут быть начислены пени. К ней также может быть применена ответственность в виде штрафа. Выдаваемая доверенность не обязывает, а уполномочивает лицо выполнить обязанность по уплате налога за другую организацию. Теоретически возмещение уплаченных пени и штрафа за счет доверенного лица возможно, если между организациями заключен договор поручения. Но НК РФ не предусматривает права налогоплательщика заключить договор поручения на уплату налогов. Поэтому, если организация по доверенности перечисляет налоговые платежи, представляемая организация не сможет взыскать с нее начисленные в связи с неполной или несвоевременной уплатой суммы пени и штрафа.

На практике при уплате налога через уполномоченное лицо основные проблемы возникают не на стадии оформления документов, а после уплаты налога - при отражении уплаченных платежным поручением сумм на лицевом счете налогоплательщика.

(Окончание см. "Финансовая газета", N 44, 2000)

Подписано в печать Н.Орлова

25.10.2000 Юрист

ООО "Аудиторская служба "СТЕК"

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——