"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 41, 2000

ПРИМЕНЕНИЕ ОСВОБОЖДЕНИЙ

ПО НАЛОГУ НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

В настоящий момент большинство стран мирового сообщества в той или иной форме практикуют освобождение от НДС товаров (работ, услуг), предназначенных для пользования дипломатических представительств и их персонала. В ряде государств льготы для дипломатических представительств предоставляются в полном объеме как по НДС, так и по другим налогам, включаемым в цену товара (например, акцизам, налогу с продаж). Есть страны, не освобождающие дипломатический корпус от косвенных налогов. Подавляющее большинство государств предоставляет освобождение от НДС или его аналога по товарам и услугам, приобретаемым дипломатическими представительствами и их персоналом, но строго в рамках ограничений, предусмотренных национальным законодательством. Подобного рода ограничений может быть множество: ограничения по сумме покупки, по сумме возмещения в отдельный период времени, по номенклатуре товаров (работ, услуг), по их количеству, стоимости. В отдельных государствах реализация товаров без НДС может осуществляться только через сеть специализированных торговых предприятий. Наиболее распространенными являются ограничения по сумме чека и номенклатуре товаров.

В Российской Федерации действующим законодательством о налогах и сборах предусмотрено освобождение товаров и услуг, реализуемых дипломатическим представительствам и их персоналу, только от НДС. До 1 апреля 1999 г. в Российской Федерации в соответствии с пп."б" п.1 ст.5 Закона Российской Федерации от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" все товары и услуги, предназначенные для официального пользования иностранных дипломатических и приравненных к ним представительств, а также для личного пользования дипломатического и административно - технического персонала этих представительств, включая членов их семей, проживающих вместе с ними, освобождались от НДС без ограничений. Ситуация изменилась с вступлением в силу Федерального закона от 31.03.1999 N 64-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах". Начиная с 1 апреля 1999 г. согласно новой редакции пп."б" п.1 ст.5 этого Закона предусмотрено освобождение от НДС товаров и услуг, предназначенных для иностранных дипломатических представительств и их персонала, в случае если национальным законодательством аккредитующего государства установлена аналогичная льгота в отношении российских дипломатических представительств и их персонала (включая членов семей).

Принцип взаимности является одним из общих принципов международного права и означает, что страна пребывания предоставляет аккредитующему государству, его юридическим и физическим лицам определенные права, льготы и привилегии при условии, что такие (юридические и физические) лица страны пребывания пользуются аналогичными правами и привилегиями в данном иностранном государстве. Таким образом, в основе данного принципа, применяемого в Российской Федерации в отношении освобождения товаров и услуг, реализуемых иностранным дипломатическим представительствам, от НДС, заложен элемент зеркальности, предопределяющий установление таких же объемов освобождений по налогу, какие применяются в соответствии с законодательством иностранных государств к российскому дипломатическому корпусу.

В целях реализации принципа взаимности информация по объему освобождений по НДС при реализации товаров и услуг, предназначенных для дипломатических и приравненных к ним представительств иностранных государств, аккредитованных в Российской Федерации, а также их персонала, доводится МНС России до налоговых органов и всех заинтересованных лиц.

По состоянию на 20 августа 2000 г. МНС России подготовлено девять Писем, в которых поименованы государства, в отношении дипломатических представительств которых и их персонала применяется полное или частичное освобождение от уплаты НДС, а также те государства, дипломатические представительства и персонал которых не освобождаются от уплаты налога: от 08.10.1999 N ВГ-6-06/804, от 14.12.1999 N ВГ-6-06/1011, от 28.01.2000 N ВГ-6-06/81, от 09.03.2000 N ВГ-6-06/179, от 14.04.2000 N ВГ-6-06/283, от 30.05.2000 N ВГ-6-06/412, от 19.06.2000 N ВГ-6-06/463, от 21.07.2000 N ВГ-6-06/554, и от 16.08.2000 N ВГ-6-06/618 (см. таблицу).

     
   ———————————————T—————————————————————————————————————————————————¬
   |    Объем     |       Наименование иностранных государств       |
   | освобождений |                                                 |
   +——————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   | Полное       |Австрийская Республика,   Австралия,   Республика|
   | освобождение |Азербайджан,    Республика   Армения,   Исламское|
   | от НДС       |Государство   Афганистан,   Бахрейн,   Республика|
   | (Приложение  |Беларусь,  Бельгия,  Республика  Бенин,  Босния и|
   | N 1 к Письмам|Герцеговина,   Бруней   Даруссалам,    Республика|
   | МНС России)  |Гватемала,  Греция,  Грузия,  Арабская Республика|
   |              |Египет,  Индия, Итальянская Республика, Исламская|
   |              |Республика    Иран,    Хашимитское    Королевство|
   |              |Иордания,  Республика Ирак, Республика Казахстан,|
   |              |Королевство Камбоджа, Республика Камерун, Канада,|
   |              |Республика   Колумбия,   Корейская   Народно    —|
   |              |Демократическая  Республика,  Республика  Коста —|
   |              |Рика,   Республика   Куба,   Государство   Катар,|
   |              |Государство    Кувейт,   Кыргызская   Республика,|
   |              |Республика   Ливан,   Великая    Социалистическая|
   |              |Народная     Ливийская    Арабская    Джамахирия,|
   |              |Королевство  Марокко,  Мексиканские   Соединенные|
   |              |Штаты, Монголия, Союз Мьянма, Республика Намибия,|
   |              |Королевство   Непал,   Федеративная    Республика|
   |              |Нигерия,    Судан,   Султанат   Оман,   Исламская|
   |              |Республика    Пакистан,    Республика     Панама,|
   |              |Республика Польша,  Румыния, Республика Словения,|
   |              |Соединенные Штаты Америки, Королевство Саудовская|
   |              |Аравия,   Республика   Таджикистан,   Королевство|
   |              |Таиланд,  Туркменистан,  Республика   Узбекистан,|
   |              |Республика        Хорватия,       Демократическая|
   |              |Социалистическая   Республика   Шри   —    Ланка,|
   |              |Объединенные    Арабские   Эмираты,   Государство|
   |              |Эритрея                                          |
   +——————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   | Частичное    |Республика Албания,      Алжирская       Народная|
   | освобождение |Демократическая      Республика,     Аргентинская|
   | от НДС       |Республика,   Народная   Республика    Бангладеш,|
   | (Приложение  |Республика    Болгария,    Республика    Боливия,|
   | N 2 к Письмам|Федеративная Республика Бразилия,  Государство  —|
   | МНС России)  |Город     Ватикан,     Венгерская     Республика,|
   |              |Социалистическая Республика  Вьетнам,  Республика|
   |              |Гана,     Федеративная    Республика    Германия,|
   |              |Королевство Дания,  Республика Замбия, Республика|
   |              |Зимбабве,    Государство    Израиль,   Республика|
   |              |Индонезия,   Ирландия,   Исландия,    Королевство|
   |              |Испания,  Йеменская Республика, Республика Кения,|
   |              |Республика Кипр,  Китайская Народная  Республика,|
   |              |Республика   Кот   д'Ивуар,   Республика   Корея,|
   |              |Латвийская  Республика,   Литовская   Республика,|
   |              |Республика    Мадагаскар,    Малайзия,    Мальта,|
   |              |Мозамбик,   Республика    Молдова,    Королевство|
   |              |Нидерланды,   Королевство  Норвегия,  Португалия,|
   |              |Словацкая   Республика,   Турецкая    Республика,|
   |              |Украина,    Уругвай,    Финляндская   Республика,|
   |              |Французская Республика,  Республика Чад,  Чешская|
   |              |Республика, Швейцарская Конфедерация, Королевство|
   |              |Швеция,   Эстонская   Республика,    Федеративная|
   |              |Демократическая   Республика   Эфиопия,   Южно  —|
   |              |Африканская   Республика,   Союзная    Республика|
   |              |Югославия, Япония                                |
   +——————————————+—————————————————————————————————————————————————+
   | Освобождение |Республика Кабо   —   Верде,  Уругвай,  Тунисская|
   | от НДС не    |Республика                                       |
   | предусмотрено|                                                 |
   | (Приложение  |                                                 |
   | N 3 к Письмам|                                                 |
   | МНС России)  |                                                 |
   L——————————————+——————————————————————————————————————————————————
   

Сказанное относительно предоставляемого объема освобождений от НДС товаров и услуг, реализуемых иностранным дипломатическим представительствам, их персоналу и членам семей, в той же мере применимо и в отношении консульских учреждений иностранных государств, которые согласно пп."а" п.1 ст.1 Венской конвенции о консульских сношениях от 24.04.1963 определены как генеральное консульство, консульство, вице - консульство или консульское агентство, а также персоналу консульских учреждений.

Освобождению от налога подлежат товары и услуги, потребляемые для личного пользования главой дипломатического представительства, дипломатическим и административно - техническим персоналом этих представительств и членами семей.

Венская конвенция о дипломатических сношениях от 18.04.1961 (ст.1) приводит следующее значение терминов, используемых для идентификации вышеназванных лиц:

глава представительства - лицо, на которое аккредитующим государством возложена обязанность действовать в этом качестве;

члены дипломатического персонала - члены персонала представительства, имеющие дипломатический ранг;

члены административно - технического персонала - члены персонала представительства, осуществляющие административно - техническое обслуживание представительства.

Что касается освобождения от НДС товаров и услуг, предназначенных для персонала консульских учреждений, то оно распространяется на следующие категории лиц: консульских должностных лиц, включая главу консульского учреждения, и консульских служащих.

Венская конвенция о консульских сношениях так определяет вышеназванные категории лиц:

глава консульского учреждения - лицо, которому поручено действовать в этом качестве;

консульское должностное лицо - любое лицо, которому поручено в этом качестве выполнение консульских функций (генеральный консул; консул, вице - консул, консульский агент, проконсул, стажер);

консульский служащий - лицо, выполняющее административные или технические обязанности в консульском учреждении (переводчик, референт, секретарь и т.п.).

Следует иметь в виду, что до настоящего времени в отношении ряда иностранных государств, дипломатические представительства которых аккредитованы в Российской Федерации, еще не определен объем освобождений по НДС. К таким государствам, в частности, относятся: Ангола, Бурунди, Великобритания, Венесуэла, Габон, Демократическая Республика Конго, Люксембург, Мавритания, Македония, Мали, Никарагуа, Новая Зеландия, Перу, Палестина, Республика Конго, Сингапур, Сирия, Сьерра - Леоне, Того, Танзания, Филиппины, Центральная Африканская Республика, Чили, Эквадор, Ямайка.

Зачастую у организаций, реализующих товары и оказывающих услуги дипломатическим представительствам и их персоналу, возникает вопрос относительно даты применения объема освобождений по конкретным государствам, приведенного в письмах МНС России, поскольку принцип взаимности введен в действие с 1 апреля 1999 г., а указанные письма по мере обработки, обобщения и формирования информации об объеме освобождений выходят и по сей день.

В этой связи следует отметить, что вне зависимости от даты опубликования названных писем МНС России объем освобождений по НДС применяется начиная с даты вступления в силу Закона N 64-ФЗ в тех случаях, когда аналогичная льгота действовала в отношении российских дипломатических и приравненных к ним представительств, а также их персонала в этих государствах на момент вступления в силу Закона N 64-ФЗ 1 апреля 1999 г.

При внесении изменений в национальное законодательство государств, поименованных в названных письмах, дипломатические представительства этих государств информируют МНС России о таковых, после чего соответствующим образом корректируется объем освобождений по НДС по соответствующему государству.

При внесении изменений в сведения об объеме освобождений по конкретному государству датой вступления в силу этих изменений является:

дата опубликования письма МНС России - в тех случаях, когда изменения внесены вследствие изменений в национальном законодательстве аккредитующих государств;

1 апреля 1999 г. - в тех случаях, когда вносятся изменения уточняющего характера в ранее доведенную информацию по объему освобождений, не связанные с изменением национального законодательства иностранного государства.

Такие изменения были внесены в отношении следующих государств: Социалистической Республики Вьетнам, Федеративной Республики Германия, Республики Молдова, Китайской Народной Республики, Республики Кот д'Ивуар, Республики Гана, Латвийской Республики, Литовской Республики, Словацкой Республики, Украины, Французской Республики, Королевства Швеции, Эстонской Республики и Южно - Африканской Республики.

В целях реализации положений Закона N 1992-1 разработано и утверждено Приказом Госналогслужбы России от 22.12.1998 N ГБ-3-06/334 (зарегистрировано в Минюсте России 02.02.1999, регистрационный N 1694) Положение о порядке возмещения налога на добавленную стоимость дипломатическим представительствам и их персоналу, включая членов их семей (далее - Положение). В соответствии с Законом N 64-ФЗ в Положение внесены изменения и дополнения N 1, утвержденные Приказом МНС России от 06.05.1999 N ГБ-3-06/123 (зарегистрировано в Минюсте России 17.06.1999, регистрационный N 1806).

Согласно п.1.1 Положения товары (работы, услуги), предназначенные для официального пользования дипломатических представительств, расчеты за которые производятся в безналичном порядке, реализуются предприятиями и организациями без НДС. В случае реализации товаров (услуг) за наличный расчет стоимость товара (услуги) должна включать сумму НДС. При этом НДС, уплаченный в цене товара (услуги) дипломатическими представительствами и их персоналом, подлежит возмещению налоговыми органами в соответствии с Положением.

Необходимо отметить, что товары и услуги могут быть реализованы без НДС и при наличной форме расчетов, если у предприятия существует техническая возможность выставить счет за реализованный товар (оказанную услугу) без налога.

В том случае, если в отношении иностранного государства информация об объеме освобождений включена в упомянутые Письма МНС России, дипломатическое представительство, аккредитованное им в Российской Федерации, имеет право на полное или в рамках ограничений освобождение от НДС по приобретаемым товарам и услугам.

Возмещение налога производится на основании представляемого в налоговый орган по месту нахождения дипломатического представительства заявления по форме 1014ДТ за соответствующий отчетный период, в котором указывается итоговая сумма налога, уплаченная в цене приобретенных товаров (услуг), предназначенных как для официального пользования диппредставительства, так и для личного пользования его персонала. К заявлению прилагаются реестры первичных документов. Заявление представляется в четырех экземплярах, из которых один с отметкой налогового органа о дате принятия к рассмотрению возвращается дипломатическому представительству. В течение трех месяцев со дня поступления заявления на возврат НДС налоговый орган должен рассмотреть его, проверить соответствие прилагаемых к нему документов требованиям Положения и осуществить возврат НДС заявителю. После принятия решения налогового органа о сумме налога, подлежащей возмещению, налоговый орган направляет дипломатическому представительству еще один экземпляр заявления.

Реестр первичных документов заполняется отдельно для товаров (услуг), предназначенных для официального пользования дипломатического представительства, и для товаров (услуг), предназначенных для личного пользования его сотрудников. При этом к реестру первичных документов должны быть приложены сами первичные документы или их копии, заверенные должным образом. Оригиналы платежных документов, как правило, отсылаются представительством в направляющую страну, из-за чего между сотрудниками представительств и работниками российских налоговых органов часто возникают разногласия. Налоговым кодексом Российской Федерации (ст.93) предусмотрена возможность представления оправдательных документов в виде заверенных должным образом копий. В данном случае достаточно, чтобы копии были заверены уполномоченным должностным лицом представительства и лицо, претендующее на возмещение НДС, могло по требованию работника налогового органа предъявить данный документ.

Заявление на возмещение сумм НДС подается в налоговый орган раз в квартал не позднее 10 числа месяца, следующего за окончанием квартала. В реестры первичных документов, прилагаемых к заявлению, можно включать платежные документы за прошлые периоды, по которым не истек срок исковой давности, предусмотренный Налоговым кодексом Российской Федерации. Такая возможность существует у дипломатических представительств в течение 3 лет с момента осуществления покупки товара (приобретения услуги).

Подписано в печать Г.Желобкович

11.10.2000 Советник налоговой службы

I ранга

Е.Сорокина

Советник налоговой службы

I ранга

Н.Кузовая

Советник налоговой службы

III ранга

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——