"Финансы", N 10, 2000

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ФОНДА ОПЛАТЫ ТРУДА

Сокрытие истинных сумм полученной заработной платы в предыдущие годы принимало массовый характер. Применялись и применяются различные схемы: страховые, депозитные, без оформления платежной ведомости ("конвертные") и др. В результате, в частности, в бюджет не поступают значительные суммы подоходного налога, государственные социальные внебюджетные фонды, в первую очередь в Пенсионный фонд, - недополучают страховые взносы. Последнее обстоятельство наносит ущерб самому работнику, поскольку может сказаться при оформлении пенсии.

В чем экономические корни этого явления? Почему работодателям вообще и предпринимателям особенно невыгодно показывать в отчетности свой истинный фонд оплаты труда? Дело в его чрезмерном налогообложении.

Сначала вспомним о страховых платежах. В Пенсионный фонд уплачивается 28%, в Фонд социального страхования - 5,4%, в фонды обязательного медицинского страхования - 3,6%, в Фонд занятости населения - 1,5%, итого страховых платежей вносится 38,5% от размера фонда оплаты труда. После этого с заработной платы удерживается подоходный налог и 1% перечисляется в Пенсионный фонд. Указанный подоходный налог в настоящее время составляет от 12 до 30%. В прошлом году ставка подоходного налога достигала 35%, а Федеральным законом от 31 марта 1999 г. N 65-ФЗ максимальная ставка была увеличена до 45%. Правда, она была отменена прежде, чем вступила в действие.

Эти чрезмерные ставки, безусловно, отпугивали предпринимателей, которые нередко скрывали свои фактические доходы и выплаты наемным работникам.

Остроту проблемы проиллюстрируем сопоставлением ставок страховых взносов. Отметим, что отчисления в фонды социального страхования имеют важнейшее значение для социально - экономической ситуации в любой стране. Чаще всего они консолидированы в государственном бюджете. Ставки их различны и колеблются в довольно широком диапазоне. В США, например, размер взносов определяется ежегодно при формировании бюджета. Нагрузка делится в равных долях между наемным работником и работодателем. Суммарная ставка в последние годы составляет 15 - 16% от облагаемого фонда заработной платы. Обложению подлежат первые 50,1 тыс. долл. в год в расчете на каждого занятого на данном предприятии.

Во Франции социальный налог уплачивают работодатели по прогрессивной шкале; ставки платежей находятся в интервале 4,5 - 13,6%.

В Германии социальные отчисления ниже - 6,8%, взносы приходятся в равных долях на работодателя и наемного работника.

Особое место среди европейских стран занимает Швеция. Социальные отчисления здесь довольно велики и производятся по ставке 38%. Конечно, при этом степень социальной защищенности наемного работника чрезвычайно высока.

Анализ экономической ситуации в России и опыта зарубежных стран подсказывает вывод о необходимости существенного снижения в нашей стране налогового давления на фонд оплаты труда. Видимо, только таким способом можно добиться легализации большой части выплат заработной платы и, следовательно, расширения налоговой базы подоходного и социального налогов.

Именно на решение данной проблемы нацелена часть вторая Налогового кодекса Российской Федерации. Четыре главы этой части вводятся в действие с 1 января 2001 г. Каковы основные новации, вводимые новым законом?

Прежде всего, существенно смягчен подход к налогообложению доходов физических лиц, на чем мы остановимся ниже.

Упрощена система страховых платежей. Три из них заменяются единым социальным налогом, а платежи в Фонд занятости ликвидируются.

Общая ставка социального налога, составлявшая 39,5% (38,5% - с работодателей и 1% - с физических лиц), снижается до 35,6%; при этом новый социальный налог приобретает регрессивный характер. Максимальная налоговая ставка действует в пределах до 100 тыс. руб. на одного работника в год, а затем ставка постепенно снижается. Так, в интервале от 100 тыс. до 300 тыс. руб. ставка составляет 20%, от 300 тыс. до 600 тыс. - 10%, а при доходе свыше 600 тыс. руб. ставка уменьшается до 5%. Еще ниже ставка социального налога для организаций сельскохозяйственного производства, фермерских хозяйств, индивидуальных предпринимателей, родовых общин Севера, адвокатов.

Конечно, снижение ставок рассчитано таким образом, чтобы не уменьшить бюджеты государственных социальных внебюджетных фондов.

Никакого ущерба не должно быть нанесено пенсионерам и социально незащищенным слоям населения. Выпадающие доходы должны быть возмещены за счет сокращения расходов на сбор платежей, совершенствования налогового администрирования, увеличения собираемости взносов и расширения налоговой базы за счет легализации ранее скрываемой части заработной платы. Поэтому в проектах бюджетов Пенсионного фонда и Фонда социального страхования на 2001 г. предусмотрено значительное увеличение средств по сравнению с бюджетом на 2000 г.

Можно рассчитывать, что в перспективе суммарная ставка 35,6% может быть снижена, что придаст новый импульс легализации ранее скрываемой заработной платы.

Весьма смягчается, как выше было отмечено, налогообложение доходов физических лиц, изменяется механизм исчисления налога. Подоходный налог с физических лиц заменяется налогом на доходы физических лиц - и это не простое переименование.

Главная особенность нового налога: его будут уплачивать все категории граждан. Налог будет исчисляться не по прогрессивной (как в настоящее время) шкале, а по фиксированным ставкам. Доходы гражданина классифицируются на полученные от трудовой деятельности и не связанные с трудовой деятельностью.

Трудовые доходы, то есть все виды оплаты труда, предусмотрено облагать по ставке 13% (нетрудно видеть, что это сумма нынешней минимальной ставки налога 12% с добавлением отчислений физического лица по ставке 1% в Пенсионный фонд).

Доходы, не связанные с трудовой деятельностью, - пассивные доходы также будут облагаться по фиксированным, но более высоким ставкам.

Так, по ставке 35% будет взиматься налог с доходов в виде выигрышей по лотереям, тотализаторам и другим играм, основанным на риске. Эта же ставка будет применяться к призам и выигрышам, полученным на конкурсах, к страховым выплатам по договорам добровольного страхования, заключенным на срок менее 5 лет, в части превышения внесенных физическим лицом страховых взносов, увеличенных на сумму, рассчитанную исходя из действующей ставки рефинансирования, установленной ЦБ на момент заключения договора. По той же ставке будут облагаться процентные доходы по вкладам в банках в сумме, превышающей 3/4 ставки рефинансирования ЦБ, действующей в течение периода, за который начисляются проценты по рублевым вкладам, и 9% годовых по вкладам в иностранной валюте. Подобным же образом будут облагаться суммы материальной выгоды в виде экономии на процентах за пользование заемными средствами, полученными по условиям договора под ставку ниже чем 3/4 ставки рефинансирования ЦБ, действующей на момент заключения договора.

По ставке 30% предусмотрено обложение сумм полученных дивидендов.

Видно, что выводится из обращения понятие совокупного годового дохода - той суммы, которая пока служит объектом обложения подоходным налогом. Поскольку для разных видов доходов предусмотрены отдельные ставки налога, налоговая база должна определяться под каждую ставку налога отдельно. Исчисление налога при этом производится без учета доходов, полученных от других организаций. Как и сейчас, налоговая база включает доходы как в денежной, в натуральной формах, так и доходы в виде материальной выгоды.

Закон вводит перечень доходов, которые полностью освобождаются от налогообложения: это компенсационные выплаты, расходы, связанные с повышением квалификационного уровня работников, и т.д.

Привлекают внимание налоговые льготы, введенные новым законодательством; они устанавливаются в твердой сумме (в отличие от ныне действующих льгот, рассчитываемых в величинах, кратных МРОТ). Льготы делятся на четыре вида: стандартные, социальные, имущественные и профессиональные.

Стандартные налоговые вычеты представляют собой вычеты в форме необлагаемого минимума, величина которого зависит от категории налогоплательщика. За каждый месяц налогового периода вычеты выражаются в следующих суммах:

3000 руб. - для лиц, пострадавших вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС, непосредственно участвовавших в подземных испытаниях ядерного оружия и ликвидации радиационных аварий (происшедших на военных объектах и зарегистрированных Министерством обороны в установленном порядке); эта льгота предоставляется также инвалидам Великой Отечественной войны;

500 руб. - для инвалидов с детства, инвалидов I-й и II-й групп, Героев Советского Союза, Героев России, а также для лиц, награжденных орденом Славы трех степеней, для граждан, уволенных с военной службы или призывавшихся на военные сборы, выполнявших интернациональный долг в Республике Афганистан и других странах, где велись боевые действия;

400 руб. - для всех остальных граждан при получении ими дохода в налоговом периоде до 20 тыс. руб.; начиная с месяца, в котором доход, исчисленный с начала года, превысил 20 тыс. руб., льгота в виде налогового вычета не предоставляется.

В случае если гражданин имеет право на более чем один из указанных вычетов, то предоставляется максимальный.

Производятся также вычеты на детей за каждый месяц в сумме 300 руб. на каждого ребенка в возрасте до 18 лет, а на учащихся, студентов, курсантов, аспирантов, ординаторов дневной формы обучения - в возрасте до 24 лет. С месяца, в котором доход, исчисленный с начала года накопленным итогом, превысил 20 тыс. руб., налоговый вычет не предоставляется.

Налоговый вычет на детей предоставляется как родителям, так и супругам родителей. Вдовам и вдовцам, одиноким родителям, опекунам или попечителям вычет предоставляется в двойном размере. Предоставление указанного вычета вдовам и вдовцам, одиноким родителям прекращается с месяца, следующего за вступлением в брак (одиноким считается один из родителей, не состоящий в зарегистрированном браке). Налоговый вычет не будет предоставляться налогоплательщикам, имеющим иждивенцев.

Социальные налоговые вычеты позволят уменьшить налогооблагаемый доход на суммы, направленные налогоплательщиком из личных средств на следующие цели:

обучение - в размере фактических расходов, но не более 25 тыс. руб., в том числе на обучение своих детей - в сумме фактических расходов, но не более 25 тыс. руб. на каждого ребенка в общей сумме на обоих родителей;

лечение супруга или супруги, своих родителей и детей в возрасте до 18 лет, а также приобретение лекарственных средств, назначенных лечащим врачом, в сумме фактических расходов, но не более 25 тыс. руб.; по дорогостоящим видам лечения, перечень которых будет утвержден постановлением Правительства, налоговый вычет будет предоставляться без ограничений в сумме фактических затрат.

Заметим, что социальные вычеты предусмотрено предоставлять только при условии, что соответствующие образовательные или лечебные учреждения имеют лицензии; в случае лечения за рубежом льготы не действуют.

Имущественные налоговые льготы - это вычеты при продаже имущества, принадлежащего налогоплательщику на правах собственности, и по расходам при строительстве или покупке жилья.

Новым законодательством предусмотрено, что суммы, полученные налогоплательщиками от продажи жилых домов, квартир, дач, садовых домиков и земельных участков, не являются объектом налогообложения, если указанные объекты проданы по истечении 5 и более лет нахождения их в собственности, а при продаже иного имущества - при нахождении в собственности в течение трех и более лет. При продаже недвижимости до истечения 5 лет (по иному имуществу - до 3 лет) не возникает объект налогообложения, если полученная сумма не превышает 1 млн руб. (соответственно 125 тыс. руб.). Если налогоплательщик может документально подтвердить расходы по приобретению имущества, то принимаются в учет документально подтвержденные расходы.

Сохраняется льгота по строительству и покупке жилья, но ее предоставление становится более упорядоченным. Льгота будет предоставляться только при покупке на территории России жилого дома или квартиры (дачи и садовые домики исключаются) в размере фактически произведенных расходов, но не более чем на 600 тыс. руб. и в сумме, направленной на погашение процентов по ипотечному кредиту; суммы, предназначенные для погашения самого кредита, в учет приниматься не будут.

Соответствующий вычет будет предоставляться с даты регистрации права собственности на жилой объект и при предоставлении денежных документов, подтверждающих факт оплаты купленного жилья. Срок пользования данным вычетом не ограничен, но повторное пользование льготой не допускается.

Профессиональные налоговые вычеты предоставляются в случае документально подтвержденных расходов, непосредственно связанных с получением дохода от осуществления предпринимательской деятельности или выполнения работ по договорам гражданско - правового характера. Для физических лиц, зарегистрированных в качестве индивидуальных предпринимателей, вводится новая норма, предусматривающая, что если они не могут документально подтвердить свои расходы, то вычет производится в размере 20% от общей суммы доходов, полученных от предпринимательской деятельности. То есть лицам, занимающимся предпринимательской деятельностью, предоставлено право выбора - или документально подтверждать все свои расходы, или исключать расходы в пределах 20% от суммы доходов.

Подчеркнем, что на сумму стандартных, социальных, имущественных и профессиональных налоговых вычетов может быть уменьшен только доход, облагаемый по ставке 13%.

Если сумма налоговых вычетов будет превышать сумму дохода, облагаемого по ставке 13%, то на эту разницу доходы, облагаемые по иным ставкам, уменьшены быть не могут. Даже если у налогоплательщика не будет доходов, облагаемых по ставке 13%, то вычетами из доходов, облагаемых по иным ставкам, он воспользоваться не вправе.

В течение года работодателем на основании письменного заявления налогоплательщика и документов, подтверждающих право на льготу, могут быть предоставлены только стандартные вычеты. Если в настоящее время вычеты в течение года предоставляются лишь по основному месту работы, то предполагается, что налогоплательщику, получающему в течение года доходы от нескольких работодателей, могут быть предоставлены стандартные вычеты любым из них по выбору налогоплательщика. Причем если в течение года доход, полученный налогоплательщиком в выбранной для получения вычетов организации, не позволит в полной мере воспользоваться полагающимися стандартными вычетами, перерасчет налога с учетом полученных от других организаций аналогичных доходов не производится. Налогоплательщикам, имеющим право на стандартные вычеты, которые были предоставлены в течение года одной из выбранных ими организаций, представлять декларации в налоговые инспекции не следует.

Нужно подавать декларации только тем налогоплательщикам, которым стандартные вычеты не предоставлялись или были предоставлены в меньшем размере.

Законом предусмотрено, что социальные, имущественные и профессиональные налоговые вычеты в течение года работодатель предоставить не вправе. Налогоплательщик сможет получить их по окончании года при подаче в налоговый орган декларации и документов, подтверждающих право на эти вычеты.

Следовательно, фиксированная ставка налога вовсе не означает, что пришел конец декларационным компаниям, как об этом поспешили сообщить некоторые органы массовой информации. Скорее всего, число поданных в 2002 г. (по доходам 2001 г.) налоговых деклараций возрастет по сравнению с предыдущими годами.

Как известно, срок подачи декларации - не позднее 30 апреля года, следующего за истекшим. По окончании года все организации и учреждения обязаны представить в налоговые органы не позднее 1 апреля года, следующего за отчетным, сведения о выплаченных доходах и суммах исчисленного и удержанного налога. Практически такие сведения представляются и сейчас по известной форме N 3.

И еще одно существенное отличие налога на доходы физических лиц от подоходного налога. Датой получения дохода в виде заработной платы признается последний день месяца, за который был начислен доход. Иными словами, организации будут исчислять налог при начислении заработной платы, а не при ее фактической выплате. Начисленная и полученная заработная плата для целей налогообложения будет иметь одно и то же значение.

Реформа налогообложения фонда оплаты труда имеет, несомненно, позитивный характер и отвечает интересам как отдельных физических лиц - налогоплательщиков, так и государства. Сомнение может вызвать лишь несколько поспешное введение регрессивных ставок социального налога. Возможно, для упрощения налога следовало бы еще на несколько пунктов снизить его основную ставку. Впрочем, жизненность данной меры и ее влияние на экономическое состояние организаций могут быть проверены только практикой.

Подписано в печать Д.Г.Черник

05.10.2000 Заместитель министра РФ

по налогам и сборам,

доктор экономических наук, профессор

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——