"Бухгалтерский учет", N 19, 2000

ПОРЯДОК ОТНЕСЕНИЯ НА СЕБЕСТОИМОСТЬ ПРОДУКЦИИ

УПРАВЛЕНЧЕСКИХ И КОММЕРЧЕСКИХ РАСХОДОВ

Порядок признания расходов коммерческих организаций (кроме кредитных и страховых) регулируется Положением по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99), утвержденным Приказом Минфина России от 06.05.1999 N 33н (с изменениями от 30.12.1999).

Управленческие и коммерческие расходы являются достаточно многообразными по своей структуре, поэтому порядок их признания должен быть отражен в положении об учетной политике организации.

Затраты, связанные с управлением производством, включаются в себестоимость продукции в соответствии с пп."и" п.2 Положения о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552 (с последующими изменениями и дополнениями).

На практике часто возникают вопросы, касающиеся порядка отнесения на себестоимость продукции затрат филиалов на содержание головной организации. Структурные подразделения, не являющиеся юридическими лицами (в том числе имеющие расчетный счет и самостоятельный баланс), должны относить такие затраты на себестоимость продукции. При этом полученные от филиалов средства на содержание аппарата управления налогообложению не подлежат (см. Письмо Минфина России от 22.05.1997 N 04-02-11, Письмо Госналогслужбы России от 21.04.1998 N 02-4-07/4, Информационное письмо Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 14.11.1997 N 22 "Обзор судебной практики применения законодательства о налоге на прибыль").

Однако сумма отчислений не всегда совпадает с суммой реально произведенных головной организацией расходов по управлению предприятием в целом. Такие отчисления становятся фактическими расходами по содержанию аппарата управления только в момент реально произведенных расходов головной организации, в связи с чем встает вопрос о правомерности включения всей суммы отчислений в себестоимость продукции филиалов. Отчисления на содержание аппарата управления должны производиться на основании сметы с отражением ее исполнения в соответствии с учетной политикой.

При включении у филиала расходов на содержание головной организации в себестоимость у головной организации возникает облагаемый оборот по НДС в сумме перечисленных средств. В соответствии с п.10 пп."д" Инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (с последующими изменениями и дополнениями) налогом на добавленную стоимость не облагаются денежные средства, перечисляемые головной организации (предприятию), исполнительному органу акционерного общества, минуя счета реализации, организациями (дочерними и зависимыми обществами), обособленными подразделениями из прибыли, оставшейся в их распоряжении после окончательных расчетов с бюджетом по налогам, при условии, что они расходуются по утвержденной смете для осуществления централизованных функций по управлению всеми организациями (дочерними и зависимыми обществами), структурными подразделениями, входящими в состав головной организации (предприятия), акционерного общества, а также для формирования централизованных финансовых фондов (резервов).

Перечисленные филиалами суммы, не использованные головной организацией в отчетном периоде, считаются внереализационными доходами и подлежат включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

Затраты, связанные с управлением производством, в части компенсации расходов за использование личных автомобилей в соответствии с Постановлением Правительства РФ от 20.06.1992 N 414 "О нормах компенсации за использование личных легковых автомобилей для служебных поездок" и Письмом Минфина России от 21.07.1992 N 57 "Об условиях выплаты компенсации работникам за использование ими личных легковых автомобилей для служебных поездок" включаются в себестоимость продукции (работ, услуг) по предельным нормам.

Приказом Минфина России от 04.02.2000 N 16н "Об изменении предельных норм компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок" определены предельные нормы компенсации за использование личных легковых автомобилей и мотоциклов для служебных поездок.

Предельные нормы компенсации

за использование личных легковых автомобилей

и мотоциклов для служебных поездок

     
   ———————————————————————————————————————T—————————————————————————¬
   |          Марка автомобиля            |    Предельные нормы     |
   |                                      |компенсации в месяц, руб.|
   +——————————————————————————————————————+—————————————————————————+
   |ЗАЗ                                   |          116            |
   +——————————————————————————————————————+—————————————————————————+
   |ВАЗ (кроме ВАЗ—2121)                  |          148            |
   +——————————————————————————————————————+—————————————————————————+
   |АЗЛК, ИЖ                              |          173            |
   +——————————————————————————————————————+—————————————————————————+
   |ГАЗ, УАЗ, ВАЗ—2121                    |          221            |
   +——————————————————————————————————————+—————————————————————————+
   |Мотоциклы (для работников органов     |           91            |
   |местного самоуправления сельской      |                         |
   |местности)                            |                         |
   L——————————————————————————————————————+——————————————————————————
   

Затраты на содержание служебного автотранспорта учитываются в суммах фактически произведенных расходов, что подтверждается Письмом Департамента налоговой полиции Минфина России от 12.02.1999 N 04-02-04/1.

Затраты на командировки, включая расходы по оформлению заграничных паспортов и других выездных документов, также включаются в себестоимость продукции.

Приказом Минфина России от 13.08.1999 N 57н "Об изменении норм возмещения командировочных расходов на территории Российской Федерации" установлены следующие нормы возмещения командировочных расходов, связанных с командировкой (кроме расходов по проезду к месту командировки и обратно):

- оплата найма жилого помещения - по фактическим расходам, подтвержденным соответствующими документами, но не более 270 руб. в сутки, при отсутствии подтверждающих документов эти расходы возмещаются в размере 7 руб. в сутки;

- оплата суточных - 55 руб. за каждый день нахождения в командировке.

Дополнительные выплаты, связанные с командировкой работников предприятий и организаций, могут производиться за счет прибыли, остающейся в их распоряжении после уплаты установленных действующим законодательством налогов и прочих обязательных платежей в бюджет (см. Постановление Правительства РФ от 18.04.1992 N 262 "О дополнении Постановления Правительства Российской Федерации от 26.02.1992 N 122 "О нормах возмещения командировочных расходов". В соответствии с Указом Президента РФ от 08.05.1996 N 685 с 1 января 1998 г. плательщики налога на прибыль предприятий и организаций относят на себестоимость представительские и командировочные расходы в части, не превышающей 10% прибыли, остающейся в распоряжении предприятия после уплаты налогов, но до исчисления суммы представительских и командировочных расходов.

Величина представительских расходов, относимых на себестоимость продукции, не должна превышать установленных нормативов. Нормативы указанных расходов утверждены Приказом Минфина России от 15.03.2000 N 26н "О нормах и нормативах на представительские расходы, расходы на рекламу и на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с учебными заведениями, регулирующих размер отнесения этих расходов на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения, и порядке их применения".

Страховые организации при отнесении представительских расходов на себестоимость продукции руководствуются Постановлением Правительства РФ от 16.05.1994 N 491 "Об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль страховщиками".

Страховые организации при отнесении представительских расходов на себестоимость продукции руководствуются Постановлением Правительства РФ от 16.05.1994 N 491 "Об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль страховщиками".

Нормативы представительских расходов,

относимых на себестоимость продукции

     
   —————————————————————————————————T———————————————————————————————¬
   |   Объем выручки от продажи     |      Предельные размеры       |
   |  продукции (работ, услуг),     |  представительских расходов,  |
   |  включая налог на добавленную  |          принимаемых          |
   |          стоимость <*>         |      при налогообложении      |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |До 30 млн руб. включительно     |1% от объема                   |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Свыше 30 млн руб.               |0,3 млн руб. + 0,5% с объема,  |
   |                                |превышающего 30 млн руб.       |
   L————————————————————————————————+————————————————————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Организации, осуществляющие торговую деятельность, при расчете предельных размеров представительских расходов используют показатель валовой прибыли.

Сумма налога на добавленную стоимость, оплаченная по представительским расходам, относимым на себестоимость продукции (работ, услуг) в пределах норм, подлежит возмещению из бюджета согласно пп."в" п.19 Инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (см. также Письмо Госналогслужбы России от 27.10.1998 N ШС-6-02/768 "Методические рекомендации по отдельным вопросам налогообложения прибыли" (с изменениями от 12.07.1999).

Расходы по оплате консультационных, информационных и аудиторских услуг могут быть включены в себестоимость продукции только при условии наличия договора, отражающего содержание услуг и их непосредственную связь с производственной деятельностью и управлением производством. Принятие услуг подтверждается актом сдачи - приемки или аналогичным документом.

Исполнитель, выполняющий услуги, должен иметь документ, подтверждающий право на занятие данным видом деятельности, в противном случае у заказчика не возникает оснований для включения затрат в себестоимость продукции. Кроме того, обоснованность включения или невключения в себестоимость продукции затрат по оплате консультационных услуг, оказанных сторонней организацией, зависит от характера этих услуг. Если затраты носят капитальный характер (например, связаны с созданием и совершенствованием систем и средств управления, которые отвечают признакам инвестиций в капитальные объекты организации), то они в себестоимость не включаются.

В себестоимость продукции не включаются затраты, связанные с ревизией или аудиторской проверкой финансово - хозяйственной деятельности организации, проводимой по инициативе одного из учредителей (участников) этой организации.

При наличии в штатном расписании заказчика отделов и структурных подразделений, выполняющих те же функции (виды работ), что и исполнитель, затраты, связанные с выполнением работ, не должны включаться в себестоимость продукции (см. Постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 13.07.1999 N 4934/98).

В себестоимость продукции включаются также затраты по участию в консультационных семинарах, организуемых предприятиями и организациями, не имеющими лицензии на право ведения образовательной деятельности и предусмотренного этой лицензией документа об образовании, выдаваемого лицам, прошедшим обучение (см. Письмо Госналогинспекции по г. Москве от 29.08.1994 N 11-13/11112 "О порядке отнесения затрат, связанных с проведением консультационных семинаров").

В соответствии с Положением о составе затрат плата за подписку на периодические издания нормативно - технического характера относится на себестоимость продукции. Отнесение на себестоимость должно отражаться в том отчетном периоде, к которому относятся затраты, независимо от времени оплаты. Сумма подписки отражается по дебету счета 31 "Расходы будущих периодов" и списывается по мере отнесения на себестоимость в дебет счета 20 "Основное производство" или дебет счета 44 "Издержки обращения".

Расходы, связанные с управлением производством, учитываются на счете 26 "Общехозяйственные расходы" в соответствии с установленным порядком и списываются с него при определении финансовых результатов непосредственно в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

В соответствии с п.9 Положения по бухгалтерскому учету "Расходы организации" (ПБУ 10/99) управленческие и коммерческие расходы могут признаваться в себестоимости реализованных продукции, товаров, работ, услуг полностью в отчетном году их признания в качестве расходов по обычным видам деятельности.

Затраты, связанные с подготовкой и переподготовкой кадров, включаются в себестоимость продукции в соответствии с пп."к" п.2 Положения о составе затрат.

При заключении договоров с профессиональными образовательными учреждениями на предоставление услуг организации по подготовке, переподготовке и повышению квалификации кадров общая величина расходов, относимых на себестоимость продукции для целей налогообложения, не может превышать 4% расходов на оплату труда работников согласно Приказу Минфина России от 15.03.2000 N 26н "О нормах и нормативах на представительские расходы, расходы на рекламу и на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с учебными заведениями, регулирующих размер отнесения этих расходов на себестоимость продукции (работ, услуг) для целей налогообложения, и порядке их применения".

В соответствии с Положением о составе затрат расходы, связанные с содержанием учебных учреждений и оказанием им бесплатных услуг, в себестоимость продукции (работ, услуг) не включаются.

В соответствии с п.2 пп."у" в себестоимость продукции включаются затраты, связанные со сбытом продукции (иначе - коммерческие расходы). Перечень затрат установлен данным пунктом.

Структура коммерческих расходов наиболее полно отражена в Методических рекомендациях по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания (утв. Комитетом по торговле РФ от 20.04.1995 N 1-550/32-2 и Минфином России от 20.04.1995).

Расходы, связанные с оплатой услуг банков по торгово - комиссионным операциям, относятся на себестоимость продукции в полном объеме только при наличии лицензии у кредитного учреждения и соответствующего договора на оказание услуг.

К расчетам с банками могут быть также отнесены платежи по процентам за предоставленные кредиты и займы, однако отнесение этих расходов на себестоимость продукции допустимо в пределах учетной ставки Центрального банка РФ.

Платежи по кредитам сверх ставок, установленных законодательством, по просроченным займам, а также ссудам осуществляются за счет прибыли, остающейся в распоряжении организации.

В соответствии с Приказом Минфина России от 15.03.2000 N 26н отнесение расходов на рекламу на себестоимость продукции ограничено нормами.

При расчете предельных размеров расходов на рекламу в год для целей налогообложения используют такие показатели, как объем выручки от реализации продукции (работ, услуг) в год или валовой доход от реализации товаров (для организаций торговли). Если расходы на рекламу осуществлены для будущего периода, то их отнесение на себестоимость продукции производится с использованием счета 31 "Расходы будущих периодов" (см. Письмо Госналогслужбы России от 28.11.1997 N 13-0-15/391, Письмо Госналогслужбы России от 02.06.1998 N 11-03-07/3).

Расходы организации по поддержанию рекламы в рабочем состоянии (расход электроэнергии, подаваемой к сетевой вывеске; смена электроламп и люминесцентных ламп; мойка рекламы; подтяжка креплений и полотен) не относятся к расходам на рекламу.

Нормы расходов на рекламу

     
   —————————————————————————————————T———————————————————————————————¬
   |   Объем выручки от продажи     |      Предельные размеры       |
   |   продукции (работ, услуг),    |     расходов на рекламу,      |
   |  включая налог на добавленную  |       принимаемые при         |
   |       стоимость <**>           | налогообложении прибыли <***> |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |До 30 млн руб. включительно     |5% от объема                   |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Свыше 30 млн руб.               |1,5  млн руб. + 2,5%  с объема,|
   |                                |превышающего 30 млн руб.       |
   +————————————————————————————————+———————————————————————————————+
   |Свыше 300 млн руб.              |8,25  млн  руб. + 1%  с  суммы,|
   |                                |превышающей 300 млн руб.       |
   L————————————————————————————————+————————————————————————————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<**> Организации, осуществляющие торговую деятельность, при расчете предельных размеров расходов на рекламу используют показатель валовой прибыли.

Страховые организации при расчете предельных размеров расходов на рекламу используют показатель суммы поступлений, определенный в соответствии с п.п.1 и 2 разд.1 Положения об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль страховщиками, утвержденного Постановлением Правительства Российской Федерации от 16.05.1994 N 491 "Об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль страховщиками".

<***> Организации, осуществляющие свою деятельность в сфере предоставления туристских услуг, увеличивают исчисленную предельную сумму расходов на рекламу в два раза.

Подписано в печать И.В.Рыкова

18.09.2000 Кандидат экономических наук

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——