 перейти на главную страницу Buhi.ru
|
 поиск документов
|
 добавить сайт Buhi.ru в избранное
|
|
| |
|
Статья: Учет и налогообложение операций по договору продажи предприятия ("Бухгалтерский учет", 2000, N 18)
"Бухгалтерский учет", N 18, 2000
УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ОПЕРАЦИЙ ПО ДОГОВОРУ ПРОДАЖИ ПРЕДПРИЯТИЯ
Предприятие как юридическое лицо (организация) имеет в собственности, хозяйственном ведении или оперативном управлении обособленное имущество и отвечает по своим обязательствам этим имуществом, может от своего имени приобретать и осуществлять имущественные и личные неимущественные права, нести обязанности, быть истцом и ответчиком в суде. Организация юридически обособлена от своего собственника (собственников). Согласно гражданскому законодательству имущество и обязательства юридического лица не есть имущество и обязательства его собственников, и, наоборот, имущество и обязательства собственников не есть имущество и обязательства самого юридического лица. Согласно п.1 ст.48 ГК РФ юридические лица должны иметь самостоятельный баланс или смету. Если организация приобретает долю в уставном капитале другой организации (даже если эта доля составляет 100% уставного капитала) и "продаваемая" организация не утрачивает при этом прав юридического лица, то имущество, находящееся в собственности "продаваемой" организации, и ее обязательства продолжают отражаться на ее балансе. При этом смена собственника вообще не найдет отражения в учете "проданной" организации. Организация - покупатель, приобретя долю в уставном капитале организации, не становится собственником ее имущества. Имущество остается в собственности организации. На покупателя также не переводятся и обязательства приобретенной организации. В этом случае в соответствии с п.43 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ в учете организации - покупателя приобретение доли в уставном капитале отразится как совершение финансового вложения (счета 06 "Долгосрочные финансовые вложения" и 58 "Краткосрочные финансовые вложения"). Согласно п.44 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ финансовые вложения принимаются к учету в сумме фактических затрат для инвестора. У организации - продавца доли в уставном капитале отразится реализация финансового вложения. Так, например, существуют три организации "А", "В" и "С", условные балансы этих организаций представлены в табл. 1.
Таблица 1
ден. ед.
——————————————————————————————T——————————————————————————————————¬
| Актив | Пассив |
+—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
| Организация "А" |
+———————————————————T—————————T————————————————————————T—————————+
|Основные средства | 700 000|Уставный капитал | 700 000|
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
|Финансовые вложения| 280 000|Нераспределенная прибыль| 600 000|
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
|Дебиторская задол— | |Долгосрочная кредиторс— | |
|женность | 500 000|кая задолженность | 300 000|
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
| | |Краткосрочная кредиторс—| |
|Товары | 400 000|кая задолженность | 630 000|
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
|Денежные средства | 350 000| | |
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
|БАЛАНС |2 230 000|БАЛАНС |2 230 000|
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
| Организация "В" |
+———————————————————T—————————T————————————————————————T—————————+
|Основные средства | 100 000|Уставный капитал | 270 000|
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
|Нематериальные | | | |
|активы | 80 000|Нераспределенная прибыль| 30 000|
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
| | |Краткосрочная кредиторс—| |
|Товары | 250 000|кая задолженность | 180 000|
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
|Денежные средства | 50 000| | |
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
|БАЛАНС | 480 000|БАЛАНС | 480 000|
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
| Организация "С" |
+———————————————————T—————————T————————————————————————T—————————+
|Нематериальные | | | |
|активы | 300 000|Уставный капитал | 600 000|
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
|Основные средства | 500 000|Резервный фонд | 100 000|
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
|Дебиторская задол— | | | |
|женность | 200 000|Нераспределенная прибыль| 200 000|
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
| | |Долгосрочная кредиторс— | |
|Готовая продукция | 400 000|кая задолженность | 250 000|
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
|Незавершенное про— | |Краткосрочная кредиторс—| |
|изводство | 70 000|кая задолженность | 700 000|
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
|Денежные средства | 380 000 | | |
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
|БАЛАНС |1 850 000|БАЛАНС |1 850 000|
L———————————————————+—————————+————————————————————————+——————————
Организация "В" является дочерней по отношению к организации "А", причем "А" принадлежит 100% уставного капитала "В". "А" продает свою долю в уставном капитале "В" организации "С" за 300 000 ден. ед. При этом "В" сохраняет права юридического лица и, соответственно, становится дочерней компанией организации "С". В бухгалтерском учете организаций - участников сделки ("А" и "С") факт продажи (приобретения) доли в уставном капитале "В" отразится следующим образом: Организация "А" Отражается выручка от продажи доли в уставном капитале "В": Д-т сч. 51 "Расчетный счет" (76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами"), К-т сч. 48 "Реализация прочих активов" 300 000 ден. ед. Списывается реализованная "С" доля в уставном капитале "В": Д-т сч. 48 "Реализация прочих активов", К-т сч. 06 "Долгосрочные финансовые вложения" 280 000 ден. ед. Отражается прибыль от реализации "С" доли в уставном капитале "В": Д-т сч. 48 "Реализация прочих активов", К-т сч. 80 "Прибыли и убытки" 20 000 ден. ед. Организация "С" Отражается приобретение стопроцентной доли в уставном капитале "В" как совершение финансового вложения: Д-т сч. 08 "Капитальные вложения", К-т сч. 51 "Расчетный счет" (76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами") 300 000 ден. ед.; Д-т сч. 06 "Долгосрочные финансовые вложения" (58 "Краткосрочные финансовые вложения"), К-т сч. 08 "Капитальные вложения" 300 000 ден. ед. Соответственно после отражения купли - продажи доли в уставном капитале "В" балансы организаций "А" и "С" примут вид (предположим, что "С" погасило свою задолженность по договору) (см. табл. 2).
Таблица 2
ден. ед.
——————————————————————————————T——————————————————————————————————¬
| Актив | Пассив |
+—————————————————————————————+——————————————————————————————————+
| Организация "А" |
+———————————————————T—————————T————————————————————————T—————————+
|Основные средства | 700 000|Уставный капитал | 700 000|
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
|Дебиторская задол— | | | |
|женность | 500 000|Нераспределенная прибыль| 620 000|
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
| | |Долгосрочная кредиторс— | |
|Товары | 400 000|кая задолженность | 300 000|
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
| | |Краткосрочная кредиторс—| |
|Денежные средства | 650 000|кая задолженность | 630 000|
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
|БАЛАНС |2 250 000|БАЛАНС |2 250 000|
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
| Организация "С" |
+———————————————————T—————————T————————————————————————T—————————+
|Нематериальные | | | |
|активы | 300 000|Уставный капитал | 600 000|
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
|Основные средства | 500 000|Нераспределенная прибыль| 200 000|
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
|Финансовые вложения| 300 000|Резервный фонд | 100 000|
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
|Дебиторская задол— | |Долгосрочная кредиторс— | |
|женность | 200 000|кая задолженность | 250 000|
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
| | |Краткосрочная кредиторс—| |
|Готовая продукция | 400 000|кая задолженность | 700 000|
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
|Незавершенное | 70 000| | |
|производство | | | |
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
|Денежные средства | 80 000| | |
+———————————————————+—————————+————————————————————————+—————————+
|БАЛАНС |1 850 000|БАЛАНС |1 850 000|
L———————————————————+—————————+————————————————————————+——————————
Когда предприятие выступает как предмет хозяйственных сделок, применяются иные правила как в гражданском законодательстве, так, соответственно, и для целей учета и налогообложения. Согласно ст.132 ГК РФ предприятие в целом как имущественный комплекс признается недвижимостью. В соответствии с п.2 ст.132 ГК РФ в состав предприятия как имущественного комплекса входят все виды имущества, предназначенные для его деятельности, включая земельные участки, здания, сооружения, оборудование, инвентарь, сырье, продукцию, права требования, долги, а также права на обозначения, индивидуализирующие предприятие, его продукцию, работы и услуги (фирменное наименование, товарные знаки, знаки обслуживания), и другие исключительные права, если иное не предусмотрено законом или договором. В данном случае предприятие как имущественный комплекс, как объект недвижимости не наделяется правами юридического лица и, следовательно, согласно п.1 ст.48 ГК РФ не может иметь самостоятельного баланса. Это положение раскрывается в п.1 ст.4 Закона РФ от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", согласно которому самостоятельным субъектом бухгалтерского учета выступает организация, т.е. юридическое лицо. Следовательно, согласно Закону РФ "О бухгалтерском учете" и бухгалтерскому принципу имущественной обособленности организации имущество, входящее в состав предприятия, принадлежащего на праве собственности организации, должно отражаться в учете и отчетности этой организации. Предприятие, принадлежащее организации, может быть выделено на отдельный баланс. В этом случае согласно Инструкции по применению Плана счетов расчеты по имуществу, включенному в состав предприятия, и его текущим операциям отражаются во внутрифирменном учете на счете 79 "Внутрихозяйственные расчеты". Однако при этом в отчетности организации - собственника предприятия, в соответствии со ст.13 Закона РФ "О бухгалтерском учете" представляемой пользователям, внутрихозяйственные расчеты не отражаются. При этом данные баланса предприятия, принадлежащего организации, который является элементом ее внутрифирменной отчетности, включаются в состав официальной бухгалтерской отчетности организации - собственника предприятия. Предприятие в целом или его часть может быть объектом купли - продажи, залога, аренды и других сделок, связанных с установлением, изменением и прекращением вещных прав. Согласно п.1 ст.559 Гражданского кодекса РФ по договору продажи предприятия продавец обязуется передать в собственность покупателя предприятие в целом как имущественный комплекс за исключением прав и обязанностей, которые продавец не вправе передавать другим лицам. Пунктом 2 ст.559 ГК РФ устанавливается, что права на фирменное наименование, товарный знак, знак обслуживания и другие свойства индивидуализации продавца и его товаров, работ или услуг, а также принадлежащие ему на основании лицензии права использования таких средств индивидуализации переходят к покупателю, если иное не предусмотрено договором. Согласно п.3 ст.559 ГК РФ права продавца, полученные им на основании разрешения (лицензии) на занятие соответствующей деятельностью, не подлежат передаче покупателю предприятия, если иное не установлено законом или иными правовыми актами. Передача покупателю в составе предприятия обязательств, исполнение которых покупателем невозможно при отсутствии у него такого разрешения (лицензии), не освобождает продавца от соответствующих обязательств перед кредиторами. В случае неисполнения таких обязательств продавец и покупатель несут перед кредиторами солидарную ответственность. Статьей 131 ГК РФ устанавливается, что право собственности и другие вещные права на недвижимые вещи, ограничения этих прав, их возникновение, переход и прекращение подлежат государственной регистрации в едином государственном реестре учреждениями юстиции. Согласно п.2 ст.561 ГК РФ состав и стоимость передаваемого предприятия определяются в договоре продажи на основе полной инвентаризации предприятия, которая должна проводиться и оформляться первичной документацией в соответствии с Методическими указаниями по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденными Приказом Минфина России от 13.06.1995 N 49. Статья 564 ГК РФ гласит: Право собственности на предприятие переходит к покупателю с момента государственной регистрации этого права. Если иное не предусмотрено договором продажи предприятия, право собственности на предприятие переходит к покупателю и подлежит государственной регистрации непосредственно после передачи предприятия покупателю. В случаях, когда договором предусмотрено сохранение права собственности на предприятие, переданное покупателю, до оплаты предприятия или до наступления иных обстоятельств, покупатель вправе до перехода к нему права собственности распоряжаться имуществом и правами, входящими в состав переданного предприятия, в той мере, в какой это необходимо для целей, для которых это предприятие было приобретено. Отражение операций по исполнению договора продажи предприятия в бухгалтерском учете организаций - участников сделки предполагает: У организации - продавца: списание передающегося в собственность покупателя материального имущества и нематериальных активов; отражение перевода на организацию - покупателя прав требования и обязательств, относящихся к продаваемому предприятию; оприходование выручки от продажи предприятия; начисление бюджету налогов по данной сделке; выявление и отражение в учете финансового результата от операции по продаже предприятия. У организации - покупателя: отражение перечисления денежных средств или передачи иного имущества в оплату приобретаемого предприятия; оприходование приобретаемого в собственность имущества предприятия и прав требования (обязательств), к нему относящихся, согласно передаточному акту; предъявление в бюджет и уплату налогов по сделке. Рассмотрим отдельно порядок бухгалтерского учета операций купли - продажи предприятия у обеих сторон договора.
Учет операций по договору продажи предприятия у организации - продавца
В соответствии с НК РФ предприятие как имущественный комплекс для целей налогообложения признается товаром, а продажа его по договору продажи предприятия рассматривается ст.39 НК РФ как реализация имущества. Следовательно, оборот по продаже предприятия, т.е. цена договора продажи предприятия, после перехода права собственности на него к покупателю согласно ст.2 Закона РФ от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" облагается у организации - продавца налогом на добавленную стоимость как любая другая реализация имущества организации - продавца. На операции по продаже предприятия согласно п.2 ст.39 НК РФ, п.2 ст.8 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" и п.13 Положения о составе затрат, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552, распространяется понятие "момента реализации для целей налогообложения". Другими словами, если приказом об учетной политике организации - продавца предприятия установлен момент реализации - оплата, то после продажи предприятия до получения денег от покупателя момент реализации для целей налогообложения не наступает. Финансовый результат от реализации предприятия как имущественного комплекса в соответствии с требованием Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности предприятий должен выявляться на счете 48 "Реализация прочих активов". При этом по кредиту счета 48 показываются: - выручка от продажи предприятия с налогом на добавленную стоимость, - сумма обязательств (кредиторской задолженности), переведенных на покупателя предприятия, - сумма амортизации (износа) по амортизируемому имуществу, передаваемому покупателю в составе продаваемого предприятия. В дебет счета 48 как расходы по сделке относятся: - учетная стоимость передаваемого по договору материального имущества, входящего в состав продаваемого предприятия, - сумма уступаемых в составе предприятия его покупателю прав требования (дебиторской задолженности), - расходы организации - продавца по подготовке предприятия к передаче, включая составление и представление на подписание передаточного акта, которые согласно ст.563 ГК РФ осуществляются за счет продавца, - начисляемая сумма задолженности бюджету по НДС с оборота по реализации предприятия. Выявленный финансовый результат от реализации предприятия относится на счет 80 "Прибыли и убытки", при этом согласно ст.40 НК РФ его сумма учитывается при определении налогооблагаемой прибыли организации - продавца. Рассмотрим порядок отражения операций по продаже предприятия в бухгалтерском учете организации - продавца на следующем примере:
Пример 1. Предположим, что условный баланс организации "А", в собственности которой находятся несколько предприятий оптовой торговли, на момент заключения договора продажи одного из этих предприятий организации "В" имеет следующий вид (см. табл. 3).
Таблица 3
——————————————————————————————————T——————————T———————————————————¬
| Актив | Код стр. | На конец года, |
| | | ден. ед. |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
| 1 | 2 | 3 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
| I. Внеоборотные активы |
+—————————————————————————————————T——————————T———————————————————+
|Нематериальные активы (04, 05) | 110 | 30 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|в том числе: | | |
| | | |
|патенты, лицензии, товарные знаки| | |
|(знаки обслуживания), иные анало—| | |
|гичные с перечисленными права и | | |
|активы | 111 | 30 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|Основные средства (01, 02, 03) | 120 | 150 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|в том числе: | | |
| | | |
|здания, сооружения, машины и | | |
|оборудование | 122 | 150 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|Незавершенное строительство | 130 | 70 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|ИТОГО по разделу I | 190 | 250 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
| II. Оборотные активы |
+—————————————————————————————————T——————————T———————————————————+
|Запасы | 210 | 335 500 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|в том числе: | | |
| | | |
|малоценные и быстроизнашивающиеся| | |
|предметы (12, 13, 16) | 211 | 17 000 |
| | | |
|затраты в незавершенном производ—| | |
|стве (издержках обращения) (20, | | |
|21, 23, 30, 36, 44) | 213 | 40 000 |
| | | |
|готовая продукция и товары для | | |
|перепродажи (40, 41) | 214 | 200 000 |
| | | |
|товары отгруженные (45) | 215 | 15 000 |
| | | |
|расходы будущих периодов (31) | 216 | 3 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|Налог на добавленную стоимость по| | |
|приобретенным ценностям (19) | 220 | 60 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|Дебиторская задолженность (платеж| | |
|по которой ожидаются более чем | | |
|через 12 месяцев после отчетной | | |
|даты) | 230 | 10 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|в том числе: | | |
| | | |
|покупатели и заказчики (62, 76, | | |
|82) | 231 | 3 000 |
| | | |
|векселя к получению (62) | 232 | 7 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|Дебиторская задолженность (платеж| | |
|по которой ожидаются в течение | | |
|12 месяцев после отчетной даты) | 240 | 198 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|в том числе: | | |
| | | |
|покупатели и заказчики (62, 76, | | |
|82) | 241 | 180 000 |
| | | |
|векселя к получению (62) | 242 | 16 000 |
| | | |
|прочие дебиторы | 246 | 2 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|Денежные средства | 260 | 90 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|в том числе: | | |
| | | |
|расчетный счет (51) | 262 | 90 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|ИТОГО по разделу II | 290 | 633 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|БАЛАНС (сумма строк 190 + 290) | 300 | 883 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
| III. Капитал и резервы |
+—————————————————————————————————T——————————T———————————————————+
|Уставный капитал (85) | 410 | 300 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|Резервный капитал (86) | 430 | 100 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|в том числе: | | |
| | | |
|резервы, образованные в соот— | | |
|ветствии с учредительными доку— | | |
|ментами | 432 | 100 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|Нераспределенная прибыль прошлых | | |
|лет (88) | 460 | 20 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|Нераспределенная прибыль отчет— | | |
|ного года | 470 | 60 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|ИТОГО по разделу III | 490 | 480 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
| V. Краткосрочные обязательства |
+—————————————————————————————————T——————————T———————————————————+
|Заемные средства (90, 94) | 610 | 30 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|в том числе: | | |
|кредиты банков | 611 | 30 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|Кредиторская задолженность | 620 | 373 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|в том числе: | | |
|поставщики и подрядчики (60, 76) | 621 | 200 000 |
|векселя к уплате (60) | 622 | 63 000 |
|по оплате труда (70) | 624 | 16 000 |
|задолженность перед бюджетом (68)| 626 | 94 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|БАЛАНС (сумма строк 490 + 590 + | | |
|+ 690) | 700 | 883 000 |
L—————————————————————————————————+——————————+————————————————————
Продаваемое предприятие во внутрифирменном учете организации "А" выделено на отдельный баланс, представленный ниже (см. табл. 4).
Таблица 4
—————————————————————————————————————————————————————————————————¬
| Актив |
+———————————————————————————————————————————————————————T————————+
| 1 | 2 |
+———————————————————————————————————————————————————————+————————+
| I. Внеоборотные активы |
+———————————————————————————————————————————————————————T————————+
|Основные средства (01, 02, 03) | 75 000|
+———————————————————————————————————————————————————————+————————+
|Незавершенное строительство (08) | 35 000|
+———————————————————————————————————————————————————————+————————+
| II. Оборотные активы |
+———————————————————————————————————————————————————————T————————+
|Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы (12, 13, 16)| 8 500|
+———————————————————————————————————————————————————————+————————+
|Издержки обращения (44) | 20 000|
+———————————————————————————————————————————————————————+————————+
|Товары для перепродажи (41) | 100 000|
+———————————————————————————————————————————————————————+————————+
|Дебиторская задолженность покупателя | 100 000|
+———————————————————————————————————————————————————————+————————+
|БАЛАНС (сумма строк 190 + 290 + 390) | 415 000|
+———————————————————————————————————————————————————————+————————+
| Пассив |
+————————————————————————————————————————————————————————————————+
| V. Краткосрочные обязательства |
+———————————————————————————————————————————————————————T————————+
|Внутрихозяйственные расчеты (79) | 276 500|
+———————————————————————————————————————————————————————+————————+
|Кредиторская задолженность перед поставщиками и | |
|подрядчиками (60) | 138 500|
+———————————————————————————————————————————————————————+————————+
|БАЛАНС (сумма строк 490 + 590 + 690) | 415 000|
L———————————————————————————————————————————————————————+—————————
Согласно передаточному акту комплекс имущества и обязательств, составляющих продаваемое "В" предприятие, состоит из: - основных средств: сальдо счета 01 "Основные средства" - 100 000 ден. ед., сальдо счета 02 "Износ основных средств" - 25 000 ден. ед.; - капитальных вложений: сальдо счета 08 "Капитальные вложения" - 35 000 ден. ед.; - малоценных и быстроизнашивающихся предметов: сальдо счета 12 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы" - 17 000 ден. ед., сальдо счета 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов" - 8500 ден. ед.; - издержек обращения, относящихся к стоимости товаров: сальдо счета 44 "Издержки обращения" - 20 000 ден. ед.; - товаров: сальдо счета 41 "Товары" - 100 000 ден. ед.; - расчетов с покупателями (долги, погашение которых ожидается в течение ближайших 12 месяцев): сальдо счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" - 100 000 ден. ед.; - расчетов с кредиторами: сальдо счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" - 138 500 ден. ед. Данное предприятие продается организации "В" за 300 000 ден. ед. (в том числе 50 000 ден. ед. - налог на добавленную стоимость). Отразим операции по продаже предприятия организации "В" при условии, что моментом признания выручки для целей обложения налогом на добавленную стоимость согласно приказу об учетной политике организации "А" является факт перехода права собственности на реализуемые товары к покупателю (их отгрузка) (см. табл. 5).
Таблица 5
—————T—————————————————————————T——————————T——————————————————————¬
| | Содержание записи | Сумма, |Корреспонденция счетов|
| | | ден. ед. +———————————T——————————+
| | | | Д—т | К—т |
+————+—————————————————————————+——————————+———————————+——————————+
| 1. |Отражается выручка от | | | |
| |продажи предприятия | 300 000 | 51 | 48 |
+————+—————————————————————————+——————————+———————————+——————————+
| 2. |Списывается передающееся | | | |
| |в составе предприятия | | | |
| |имущество: | | | |
+————+—————————————————————————+——————————+———————————+——————————+
|2.1.|основные средства | 100 000 | 48 | 01 |
| | | 25 000 | 02 | 48 |
+————+—————————————————————————+——————————+———————————+——————————+
|2.2.|незавершенные капитальные| | | |
| |вложения | 35 000 | 48 | 08 |
+————+—————————————————————————+——————————+———————————+——————————+
|2.3.|малоценные и быстроизна— | 17 000 | 48 | 12 |
| |шивающиеся предметы | 8 500 | 13 | 48 |
+————+—————————————————————————+——————————+———————————+——————————+
|2.4.|издержки обращения | 20 000 | 48 | 44 |
+————+—————————————————————————+——————————+———————————+——————————+
|2.5.|товары | 100 000 | 48 | 41 |
+————+—————————————————————————+——————————+———————————+——————————+
|2.6.|дебиторская задолженность| 100 000 | 48 | 62 |
+————+—————————————————————————+——————————+———————————+——————————+
|2.7.|кредиторская задолжен— | | | |
| |ность | 138 500 | 60 | 48 |
+————+—————————————————————————+——————————+———————————+——————————+
| 3. |Начисляется бюджету НДС с| | | |
| |оборота по реализации | | | |
| |предприятия | 50 000 | 48 | 68 |
+————+—————————————————————————+——————————+———————————+——————————+
| 4. |Отражается финансовый ре—| | | |
| |зультат от продажи пред— | | | |
| |приятия | 50 000 | 48 | 80 |
L————+—————————————————————————+——————————+———————————+———————————
После отражения продажи предприятия организации "В" баланс организации "А" примет следующий вид (см. табл. 6).
Таблица 6
———————————————————————————————————T————————T————————————————————¬
| Актив |Код стр.| На конец года, |
| | | ден. ед. |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
| 1 | 2 | 3 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
| I. Внеоборотные активы |
+——————————————————————————————————T————————T————————————————————+
|Нематериальные активы (04, 05) | 110 | 30 000 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
|в том числе: | | |
|патенты, лицензии, товарные знаки | | |
|(знаки обслуживания), иные анало—| | |
|гичные с перечисленными права и | | |
|активы | 111 | 30 000 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
|Основные средства (01, 02, 03) | 120 | 75 000 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
|в том числе: | | |
|здания, сооружения, машины и обо— | | |
|рудование | 122 | 75 000 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
|Незавершенное строительство | 130 | 35 000 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
|ИТОГО по разделу I | 190 | 140 000 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
| II. Оборотные активы |
+——————————————————————————————————T————————T————————————————————+
|Запасы | 210 | 206 500 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
|в том числе: | | |
|малоценные и быстроизнашивающиеся | | |
|предметы (12, 13, 16) | 213 | 8 500 |
|затраты в незавершенном производ— | | |
|стве (издержках обращения) (20, | | |
|21, 23, 30, 36, 44) | 213 | 20 000 |
|готовая продукция и товары для | | |
|перепродажи (40, 41) | 214 | 100 000 |
|товары отгруженные (45) | 215 | 15 000 |
|расходы будущих периодов (31) | 216 | 3 000 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
|Налог на добавленную стоимость по | | |
|приобретенным ценностям (19) | 220 | 60 000 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
|Дебиторская задолженность (платежи| | |
|по которой ожидаются более чем | | |
|через 12 месяцев после отчетной | | |
|даты) | 230 | 10 000 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
|в том числе: | | |
|покупатели и заказчики (62, 76, | | |
|82) | 231 | 3 000 |
|векселя к получению (62) | 232 | 7 000 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
|Дебиторская задолженность (платежи| | |
|по которой ожидаются в течение | | |
|12 месяцев после отчетной даты) | 240 | 98 000 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
|в том числе: | | |
|покупатели и заказчики (62, 76, | | |
|82) | 241 | 80 000 |
|векселя к получению (62) | 242 | 16 000 |
|прочие дебиторы | 246 | 2 000 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
|Денежные средства | 260 | 390 000 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
|в том числе: | | |
|расчетные счета (51) | 262 | 390 000 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
|ИТОГО по разделу II | 290 | 704 500 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
|БАЛАНС (сумма строк 190 + 290) | 300 | 844 500 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
| III. Капитал и резервы |
+——————————————————————————————————T————————T————————————————————+
|Уставный капитал (85) | 410 | 300 000 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
|Резервный капитал (86) | 430 | 100 000 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
|в том числе: | | |
|резервы, образованные в соответст—| | |
|вии с учредительными документами | 432 | 100 000 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
|Нераспределенная прибыль прошлых | | |
|лет (88) | 460 | 20 000 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
|Нераспределенная прибыль отчетного| | |
|года | 470 | 110 000 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
|ИТОГО по разделу III | 490 | 530 000 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
| V. Краткосрочные обязательства |
+——————————————————————————————————T————————T————————————————————+
|Заемные средства (90, 94) | 610 | 30 000 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
|в том числе: | | |
|кредиты банков | 611 | 30 000 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
|Кредиторская задолженность | 620 | 234 500 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
|в том числе: | | |
|поставщики и подрядчики (60, 76) | 621 | 61 500 |
|векселя к уплате (60) | 622 | 63 000 |
|по оплате труда (70) | 624 | 16 000 |
|задолженность перед бюджетом (68) | 626 | 144 000 |
+——————————————————————————————————+————————+————————————————————+
|БАЛАНС (сумма строк 490 + 590 + | | |
|690) | 699 | 844 500 |
L——————————————————————————————————+————————+—————————————————————
Учет операций продажи предприятия у организации - покупателя
Имущество и обязательства покупаемого предприятия с момента перехода права собственности на него должны быть оприходованы на баланс организации - покупателя согласно передаточному акту. Особенностью операции по приобретению предприятия является то, что сумма, уплачиваемая за него продавцу, практически всегда будет меньше или больше разницы между стоимостью его имущества и суммой переводимой на покупателя кредиторской задолженности согласно передаточному акту. Возникающая положительная или отрицательная разница - это деловая репутация предприятия. Согласно п.56 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации в редакции Приказа Минфина России от 24.03.2000 N 31н "О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету" положительная деловая репутация приобретенного предприятия относится к нематериальным активам организации - покупателя. Отрицательная деловая репутация квалифицируется как доход будущих периодов организации - покупателя, возникающий с приобретением предприятия с отрицательным гудвилом. Приобретенная деловая репутация организации должна быть скорректирована в течение двадцати лет (но не более срока деятельности организации). Амортизационные отчисления по положительной деловой репутации организации отражаются в бухгалтерском учете путем уменьшения ее первоначальной стоимости. В бухгалтерском учете организации - покупателя составляются записи: Д-т счетов учета затрат на производство (издержек обращения), К-т сч. 04 "Нематериальные активы" на сумму амортизации деловой репутации. Отрицательная деловая репутация приобретенного предприятия равномерно списывается на финансовые результаты организации как операционные доходы. Из предписаний Положения об амортизации положительной деловой репутации косвенно следует, что и отрицательная деловая репутация относится на финансовые результаты равномерно в течение двадцати лет с даты приобретения предприятия. По аналогии с порядком начисления амортизации положительной деловой репутации сумма разницы в течение двадцати лет с момента приобретения предприятия равными долями списывается записью: Д-т сч. 83 "Доходы будущих периодов", К-т сч. 80 "Прибыли и убытки". Согласно пп."ц" п.2 Положения о составе затрат сумма начисляемой амортизации положительной деловой репутации приобретаемого предприятия уменьшает величину налогооблагаемой прибыли. Суммы списываемой на счет 80 "Прибыли и убытки" отрицательной деловой репутации приобретаемого предприятия как "доходы от операций, непосредственно не связанных с производством и реализацией продукции (работ, услуг)" согласно п.14 Положения о составе затрат увеличивают сумму налогооблагаемой прибыли организации - покупателя. Исходя из этого общая схема записей по оприходованию приобретенного предприятия на баланс такова: - перешедшее в собственность организации - покупателя имущество приходуется записями по дебету соответствующих счетов (01, 04, 41 и т.д.); - уступленные покупателю права требования и переведенные на него долги показываются, соответственно, по дебету и кредиту счетов учета расчетов (62, 60, 76 и т.д.); - уплаченный (подлежащий уплате) продавцу предприятия налог на добавленную стоимость в соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов показывается по дебету счета 19 "НДС по приобретенным ценностям". В соответствии с п.2 ст.7 Закона РФ "О налоге на добавленную стоимость" от 06.12.1991 N 1992-1 суммы НДС, уплаченные организации - продавцу при приобретении предприятия, подлежат возмещению из бюджета. Предъявление НДС бюджету отражается записью по дебету счета 68 "Расчеты с бюджетом" и кредиту счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям"; - разница между уплаченной (причитающейся к уплате) ценой предприятия по договору и разницей между стоимостью его активов и суммой обязательств, переводимых на покупателя относится: в дебет счета 04 "Нематериальные активы", субсчет "Деловая репутация", если цена предприятия больше стоимости его активов за минусом обязательств, на кредит счета 83 "Доходы будущих периодов", субсчет "Деловая репутация", если цена предприятия меньше стоимости его активов за минусом обязательств.
Пример 2. Пусть баланс организации "В" до приобретения предприятия у организации "А" (см. пример 1) имел следующий вид (см. табл. 7).
Таблица 7
——————————————————————————————————T——————————T———————————————————¬
| Актив | Код стр. | На конец года, |
| | | ден. ед. |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
| 1 | 2 | 3 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
| I. Внеоборотные активы |
+—————————————————————————————————T——————————T———————————————————+
|Нематериальные активы (04, 05) | 110 | 80 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|в том числе: | | |
|патенты, лицензии, товарные знаки| | |
|(знаки обслуживания), иные анало—| | |
|гичные с перечисленными права и | | |
|активы | 111 | 80 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|Основные средства (01, 02, 03) | 120 | 600 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|в том числе: | | |
|здания, сооружения, машины и | | |
|оборудование | 122 | 600 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|Долгосрочные финансовые вложения | | |
|(06, 82) | 140 | 80 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|в том числе: | | |
|инвестиции в зависимые общества | 142 | 80 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|ИТОГО по разделу I | 190 | 760 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
| II. Оборотные активы |
+—————————————————————————————————T——————————T———————————————————+
|Запасы | 210 | |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|в том числе: | | |
|затраты в незавершенном производ—| | |
|стве (издержках обращения) (20, | | |
|21, 23, 30, 36, 44) | 213 | 40 000 |
|готовая продукция и товары для | | |
|перепродажи (40, 41) | 214 | 400 000 |
|товары отгруженные (45) | 215 | 35 000 |
|расходы будущих периодов (31) | 216 | 3 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|Налог на добавленную стоимость по| | |
|приобретенным ценностям (19) | 220 | 70 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|Дебиторская задолженность (платеж| | |
|по которой ожидаются в течение | | |
|12 месяцев после отчетной даты) | 240 | 300 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|в том числе: | | |
|покупатели и заказчики (62, 76, | | |
|82) | 241 | 300 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|Денежные средства | 260 | 900 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|в том числе: | | |
|расчетные счета (51) | 262 | 900 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|ИТОГО по разделу II | 290 | 1 705 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|БАЛАНС (сумма строк 190 + 290 + | | |
|390) | 300 | 2 505 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
| III. Капитал и резервы |
+—————————————————————————————————T——————————T———————————————————+
|Уставный капитал (85) | 410 | 1 500 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|Нераспределенная прибыль отчет— | | |
|ного года | 470 | 400 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|ИТОГО по разделу III | 490 | 1 900 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
| V. Краткосрочные обязательства |
+—————————————————————————————————T——————————T———————————————————+
|Кредиторская задолженность | 620 | 605 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|в том числе: | | |
|поставщики и подрядчики (60, 76) | 621 | 280 000 |
|векселя к уплате (60) | 622 | 255 000 |
|по оплате труда (70) | 624 | 30 000 |
|по социальному страхованию и | | |
|обеспечению (69) | 625 | 40 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|ИТОГО по разделу V | 690 | 565 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|БАЛАНС (сумма строк 490 + 590 + | 700 | 2 505 000 |
|690) | | |
L—————————————————————————————————+——————————+————————————————————
Согласно передаточному акту к предприятию "В" переходит следующий комплекс имущества и обязательств: - основные средства - остаточная стоимость 75 000 ден. ед., - капитальные вложения - 35 000 ден. ед., - малоценные и быстроизнашивающиеся предметы - остаточная стоимость 8500 ден. ед., - товары (оценка включает сумму издержек обращения, к ним относящихся) - 120 000 ден. ед., - задолженность покупателей - 100 000 ден. ед., - кредиторская задолженность перед поставщиками - 138 500 ден. ед. В соответствии с условиями примера 1 предприятие приобретается "В" за 300 000 ден. ед. (в том числе 50 000 ден. ед. - НДС). Оприходование приобретенного предприятия на баланс организации "В" отразится следующими записями на счетах бухгалтерского учета: Д-т сч. 01 "Основные средства" 75 000 ден. ед., Д-т сч. 08 "Капитальные вложения" 35 000 ден. ед., Д-т сч. 12 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы" 8500 ден. ед., Д-т сч. 41 "Товары" 120 000 ден. ед., Д-т сч. 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" 100 000 ден. ед., Д-т сч. 19 "НДС по приобретенным ценностям" 500 000 ден. ед., Д-т сч. 04 "Нематериальные активы", субсчет "Деловая репутация" 50 000 ден. ед., К-т сч. 51 "Расчетный счет" 300 000 ден. ед., К-т сч. 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" 138 000 ден. ед. После составления этих записей баланс организации "В" будет следующим (см. табл. 8).
Таблица 8
——————————————————————————————————T——————————T———————————————————¬
| Актив | Код стр. | На конец года, |
| | | ден. ед. |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
| 1 | 2 | 3 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
| I. Внеоборотные активы |
+—————————————————————————————————T——————————T———————————————————+
|Нематериальные активы (04, 05) | 110 | 130 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|в том числе: | | |
|патенты, лицензии, товарные знаки| | |
|(знаки обслуживания), иные анало—| | |
|гичные с перечисленными права и | | |
|активы | 111 | 80 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|Деловая репутация организации | 113 | 50 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|Основные средства (01, 02, 03) | 120 | 675 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|в том числе: | | |
|здания, сооружения, машины и | | |
|оборудование | 122 | 675 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|Незавершенное строительство | 130 | 35 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|Долгосрочные финансовые вложения | | |
|(06, 82) | 140 | 80 000 |
|в том числе | | |
|инвестиции в зависимые общества | 142 | 80 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|ИТОГО по разделу I | 190 | 920 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
| II. Оборотные активы |
+—————————————————————————————————T——————————T———————————————————+
|Запасы | 210 | |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|в том числе: | | |
|сырье, материалы и другие анало— | | |
|гичные ценности (10, 12, 13, 16) | 211 | 8 500 |
|затраты в незавершенном производ—| | |
|стве (издержках обращения) (20, | | |
|21, 23, 30, 36, 44) | 213 | 40 000 |
|готовая продукция и товары для | | |
|перепродажи (40, 41) | 214 | 520 000 |
|товары отгруженные (45) | 215 | 35 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|Налог на добавленную стоимость по| | |
|приобретенным ценностям (19) | 220 | 120 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|Дебиторская задолженность (платеж| | |
|по которой ожидаются более чем | | |
|через 12 месяцев после отчетной | | |
|даты) | 240 | 400 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|в том числе: | | |
|покупатели и заказчики (62, 76, | | |
|82) | 241 | 400 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|Денежные средства | 260 | 600 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|в том числе: | | |
|расчетные счета (51) | 262 | 600 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|ИТОГО по разделу II | 290 | 1 715 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|БАЛАНС (сумма строк 190 + 290 + | | |
|390) | 300 | 2 643 500 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
| III. Капитал и резервы |
+—————————————————————————————————T——————————T———————————————————+
|Уставный капитал (85) | 410 | 500 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|Нераспределенная прибыль отчет— | | |
|ного года | 470 | 400 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|ИТОГО по разделу III | 490 | 1 900 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
| V. Краткосрочные обязательства |
+—————————————————————————————————T——————————T———————————————————+
|Кредиторская задолженность | 620 | 743 500 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|в том числе: | | |
|поставщики и подрядчики (60, 76) | 621 | 418 500 |
|векселя к уплате (60) | 622 | 255 000 |
|задолженность перед персоналом | | |
|организации (70) | 624 | 30 000 |
|задолженность перед государствен—| | |
|ными внебюджетными фондами (69) | 625 | 40 000 |
+—————————————————————————————————+——————————+———————————————————+
|БАЛАНС (сумма строк 490 + 590 + | | |
|690) | 700 | 2 643 500 |
L—————————————————————————————————+——————————+————————————————————
Подписано в печать М.Л.Пятов 05.09.2000 Кандидат экономических наук
Санкт - Петербургский государственный университет
——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——
(C) Buhi.ru. Некоторые материалы этого сайта могут предназначаться только для совершеннолетних. |
Бухгалтерская пресса и публикации