"Финансовая газета", N 34, 2000

ФИНАНСОВЫЕ РЕЗУЛЬТАТЫ ПРЕДПРИЯТИЯ: РАЗЛИЧНЫЕ КОНЦЕПЦИИ

(Окончание. Начало см. "Финансовая газета", N 33, 2000)

В МСФО устанавливаются критерии включения расходов в финансовую отчетность. Факт включения называется "признанием расходов". Расходы признаются в отчете о прибылях и убытках, если возникает уменьшение будущих экономических выгод, связанных с уменьшением актива или увеличением обязательства, которые могут быть надежно измерены. Сопоставим данную трактовку с признанием расходов в отечественной Концепции. Несмотря на то, что формулировки Концепции, как обычно, короче и не содержат пояснительных примеров, как в МСФО, следует признать, что их перечень в целом соответствует МСФО. Введение в Концепции дополнительного условия о независимости признания расхода от налогооблагаемой базы очень важно для российского учета, которому свойственно традиционное первоочередное удовлетворение требований налоговых органов. Это условие подтверждает стремление привести российскую отчетность в соответствие с требованиями международных стандартов.

В ПБУ 10/99 включены все требования к признанию расходов, изложенные в Концепции, а значит, и в МСФО. Однако помимо данных требований ПБУ 10/99 содержит еще ряд условий. Так, в ПБУ 10/99 вводится критерий: "Расходы признаются в бухгалтерском учете при наличии следующих условий: расход производится в соответствии с конкретным договором, требованием законодательных и нормативных актов, обычаями делового оборота...". Таким образом, в отличие от МСФО расход в соответствии с ПБУ 10/99 не может быть признан только на основании профессионального суждения бухгалтера об уменьшении экономических выгод и должен подтверждаться документально: договором, нормативом и т.д. На наш взгляд, не соответствует важнейшему принципу МСФО - принципу начисления - и критерий признания расхода для некоторых предприятий по кассовому методу, изложенный в ст.18 ПБУ 10/99.

Рассмотрев концепции доходов и расходов в МСФО и отечественном законодательстве, сопоставим их отражение в финансовой отчетности в соответствии с российскими стандартами и МСФО. Как в МСФО, так и в отечественной практике на основе информации о доходах и расходах предприятия определяются финансовые результаты его деятельности, которые отражаются в отчете о прибылях и убытках. Вопросы раскрытия финансовых результатов фирмы в отчетности подробно рассмотрены в МСФО 1 "Представление финансовой отчетности" и МСФО 8 "Чистая прибыль или убыток за период, фундаментальные ошибки и изменения в учетной политике".

В МСФО 8 классифицируются статьи прибылей и убытков для их раскрытия в отчетности на 2 качественно различные группы:

(a) прибыль или убыток от обычной деятельности;

(b) результаты чрезвычайных обстоятельств.

В соответствии с МСФО 1 при раскрытии в отчетности прибыли и убытки должны подразделяться на линейные статьи, которые в свою очередь должны разбиваться на подклассы. Как минимум отчет о прибылях и убытках должен включать следующие линейные статьи:

(a) выручка;

(b) результаты операционной деятельности;

(c) затраты по финансированию;

(d) доля прибылей и убытков ассоциированных компанией и совместной деятельности, учитываемых по методу участия;

(e) расходы по налогу;

(f) прибыль и убыток от обычной деятельности;

(g) результаты чрезвычайных обстоятельств;

(h) доля меньшинства;

(i) чистая прибыль или убыток за период.

Важно отметить, что названия, порядок и дополнительные линейные статьи могут определяться фирмой самостоятельно. Разбивка статей прибылей и убытков на подклассы может осуществляться одним из двух методов: методом характера затрат или методом функции затрат. При первом методе расходы объединяются в отчете о прибылях и убытках в соответствии с их характером (например, амортизация, закупка материалов, транспортные расходы, заработная плата и жалованье, затраты на рекламу) и не перераспределяются между различными функциональными направлениями внутри компании. При методе функции затрат, или "себестоимости продаж", расходы классифицируются в соответствии с их функцией как часть себестоимости продаж, распределения или административной деятельности. Выбор метода разбивки статей прибылей и убытков зависит как от исторических, так и от отраслевых факторов и характера деятельности организации. В зависимости от метода классификации расходов определяется форма отчета о прибылях и убытках.

Рассмотрим, как составляется отчет о прибылях и убытках в соответствии с российским законодательством. Если до 2000 г. форма N 2 уже содержала большинство статей, требуемых по МСФО, то принятие в соответствии с Приказом Минфина России от 13.01.2000 N 4н новых форм отчетности еще больше приблизило отчетность российских организаций к требованиям МСФО. Организации получили возможность самостоятельно разрабатывать формы отчетности, т.е. исчезла несоответствующая МСФО жесткая регламентация форм отчетности. В форме отчета о прибылях и убытках, рекомендуемой в качестве образца в Приказе N 4н, стали выделяться отдельно чрезвычайные доходы и расходы, указываться дивиденды, приходящиеся на одну акцию. Это полностью соответствует требованиям МСФО. Однако несмотря на это, в форме N 2 вновь отсутствует статья, отражающая долю меньшинства. Доля меньшинства - это часть акционерного капитала дочерних компаний, не принадлежащая материнской компании. В соответствии с МСФО доля меньшинства представляется в отчете о прибылях и убытках перед статьей "чистая прибыль (убыток) за отчетный период". Рекомендуемая в качестве образца форма N 2 наиболее близка к форме отчета о прибылях и убытках, представляемой согласно МСФО по методу функции затрат.

В табл. 2 обобщены сходства и различия в отражении элементов, характеризующих финансовые результаты предприятия, в Российской Федерации и в соответствии с МСФО.

Таблица 2

     
   ——————————————T———————————————————T———————————————T——————————————¬
   |   Признак   |       МСФО        |   Концепция   | Нормативные  |
   |  сравнения  |                   |  бухучета в   |    акты      |
   |             |                   |  Российской   | Российской   |
   |             |                   |   Федерации   | Федерации    |
   +—————————————+———————————————————+———————————————+——————————————+
   | Перечень    | Доходы, расходы   | Совпадает с   | Совпадает с  |
   | элементов,  |                   | МСФО          | МСФО         |
   | характери—  |                   |               |              |
   | зующих      |                   |               |              |
   | финансовые  |                   |               |              |
   | результаты  |                   |               |              |
   | предприятия |                   |               |              |
   +—————————————+———————————————————+———————————————+——————————————+
   | Трактовка   | Приращение        | Увеличение    | Совпадает с  |
   | дохода      | экономических     | экономических | МСФО         |
   |             | выгод в форме     | выгод или     |              |
   |             | увеличения        | уменьшение    |              |
   |             | активов или       | обязательств  |              |
   |             | уменьшения        |               |              |
   |             | обязательств      |               |              |
   +—————————————+———————————————————+———————————————+——————————————+
   | Трактовка   | Уменьшение        | Уменьшение    | Совпадает с  |
   | расхода     | экономических     | экономических | МСФО         |
   |             | выгод в форме     | выгод или     |              |
   |             | уменьшения        | увеличение    |              |
   |             | активов или       | обязательств  |              |
   |             | увеличения        |               |              |
   |             | обязательств      |               |              |
   +—————————————+———————————————————+———————————————+——————————————+
   | Классифика— | Доходы и расходы  | Нет           | Есть отличия |
   | ция статей  | от обычной        | классификации | от МСФО в    |
   | доходов и   | деятельности и    |               | классифика—  |
   | расходов    | прочие доходы и   |               | ции прочих   |
   |             | расходы           |               | доходов и    |
   |             |                   |               | расходов     |
   +—————————————+———————————————————+———————————————+——————————————+
   | Признание   | Определяются      | Совпадает с   | Есть отличия |
   | доходов и   | критериями        | МСФО          | от МСФО      |
   | расходов    | признания         |               |              |
   |             | элементов         |               |              |
   |             | финансовой        |               |              |
   |             | отчетности        |               |              |
   +—————————————+———————————————————+———————————————+——————————————+
   | Оценка      | Определяются      | Совпадает с   | Есть отличия |
   | доходов и   | правилами оценки  | МСФО          | от МСФО      |
   | расходов    | элементов         |               |              |
   |             | финансовой        |               |              |
   |             | отчетности        |               |              |
   +—————————————+———————————————————+———————————————+——————————————+
   | Перечень    | Не                | Не            | Отчет о      |
   | элементов   | устанавливается   | рассматривае— | прибылях и   |
   | отчета о    | строгий перечень, | тся данный    | убытках      |
   | прибылях и  | выделяются        | вопрос        | приближен к  |
   | убытках     | статьи, которые   |               | требованиям  |
   |             | должны            |               | МСФО после   |
   |             | раскрываться как  |               | принятия     |
   |             | минимум           |               | новых форм   |
   |             |                   |               | отчетности   |
   L—————————————+———————————————————+———————————————+———————————————
   

Как видно из табл. 2, отражение финансовых результатов предприятий в Российской Федерации не в полной мере соответствует требованиям МСФО. Принятые в последнее время ПБУ 9/99 и ПБУ 10/99 значительно приблизили финансовую отчетность в Российской Федерации к международным стандартам. Тем не менее сохраняется жесткое нормативное регулирование многих вопросов учета финансовых результатов предприятия. Несмотря на заявление в указанных нормативах о независимости представления финансовых результатов в отчетности от целей налогообложения, на практике сохраняется фискальная направленность учета. Таким образом, сегодня сохраняются существенные проблемы, касающиеся отражения финансовых результатов предприятия в соответствии с МСФО. Требования, изложенные в МСФО, подходят для нашей страны, поэтому задача дальнейшего реформирования отечественного учета заключается в том, чтобы соответствовать им не только теоретически, но и на практике.

Подписано в печать Е.Мизиковский

23.08.2000 Д.э.н., профессор

Нижегородский государственный

университет им. Н.И. Лобачевского

Т.Дружиловская

Нижегородский коммерческий институт

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——