Вопрос: Статьей 2 Федерального закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ внесены изменения в Федеральный закон "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности": для плательщиков единого налога на вмененный доход установлена обязанность уплачивать ЕСН. С какой даты у плательщика единого налога на вмененный доход возникает эта обязанность?

Ответ: Статьей 2 Федерального закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ "О внесении дополнений и изменений в Налоговый кодекс Российской Федерации и в некоторые законодательные акты Российской Федерации о налогах и сборах" установлена обязанность плательщиков единого налога на вмененный доход уплачивать единый социальный налог, а также снижена ставка единого налога с 20 процентов от вмененного дохода до 15 процентов.

В соответствии с п.1 ст.5 Налогового кодекса РФ акты законодательства о налогах вступают в силу не ранее чем по истечении одного месяца со дня их официального опубликования и не ранее 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, за исключением случаев, предусмотренных данной статьей. Акт вступает в силу с 1-го числа очередного налогового периода по соответствующему налогу, наступающего после окончания месячного срока со дня официального опубликования данного акта (п.3 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 28.02.2001 N 5 "О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

Акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют (п.2 ст.5 НК РФ).

Федеральный закон от 31.12.2001 N 198-ФЗ был опубликован 31.12.2001 в "Российской газете" (N 256).

Для установления момента вступления в силу ст.2 Федерального закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ, учитывая, что изменяется обязанность у плательщиков единого налога на вмененный доход, по нашему мнению, необходимо рассматривать налоговый период именно по единому налогу на вмененный доход.

Пунктом 1 ст.4 Федерального закона от 31.07.1998 N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" налоговый период по единому налогу установлен в один квартал.

Таким образом, по нашему мнению, Федеральный закон от 31.12.2001 N 198-ФЗ в части установления обязанности плательщиков единого налога на вмененный доход уплачивать единый социальный налог вступает в силу с 1 апреля 2002 г. (когда соблюдаются оба условия, предусмотренные п.1 ст.5 НК РФ).

Однако согласно ст.10 Федерального закона от 31.12.2001 N 198-ФЗ он вступает в силу с 1 января 2002 г., т.е. указанному Закону фактически придана обратная сила.

Кроме того, по мнению МНС России, изложенному в Письме от 06.02.2002 N СА-6-05/150@ "Об уплате единого социального налога налогоплательщиками единого налога на вмененный доход", обложение единым налогом на вмененный доход для определенных видов деятельности является специальным налоговым режимом, предусматривающим замену уплаты совокупности налогов и сборов одним единым налогом. А в соответствии с п.3 ст.18 Закона РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" (в ред. Федерального закона от 29.12.2001 N 187-ФЗ) установление и введение в действие специальных налоговых режимов не относятся к установлению и введению в действие новых налогов и сборов. Следовательно, положения ст.5 НК РФ в данном случае, по мнению МНС России, неприменимы.

Таким образом, позиция МНС России сводится к тому, что в части обязанности уплачивать единый социальный налог для плательщиков единого налога на вмененный доход Федеральный закон от 31.12.2001 N 198-ФЗ все же вступил в силу с 1 января 2002 г.

Однако, по нашему мнению, норма Закона РФ от 27.12.1991 N 2118-1 об установлении и введении в действие специальных налоговых режимов, на которую ссылается МНС России, в данном случае не может применяться, поскольку не происходит установления или введения в действие нового специального налогового режима, а вносятся изменения в уже действующий налоговый режим (т.е. единый налог на вмененный доход). При этом ни Закон РФ от 27.12.1991 N 2118-1, ни НК РФ не предусматривают специальных положений по порядку внесения изменений в действующие специальные налоговые режимы. Следовательно, здесь должны применяться общие положения о вступлении в силу актов законодательства о налогах и сборах, т.е. ст.5 НК РФ.

Также отметим, что положения о специальных налоговых режимах были включены в текст Закона РФ от 27.12.1991 N 2118-1 ст.2 Федерального закона от 29.12.2001 N 187-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах", вступившего в силу с 31 января 2002 г. Это означает, что с 1 января 2002 г. положения об установлении и введении специальных налоговых режимов еще не действовали.

Из изложенного следует, что налоговые органы будут требовать, чтобы плательщики единого налога на вмененный доход уплачивали единый социальный налог с 1 января 2002 г. (советуем также ознакомиться с Письмом ФСС РФ от 21.01.2002 N 02-18/05-433).

Поскольку одновременно с появлением обязанности плательщиков единого налога на вмененный доход уплачивать единый социальный налог уменьшилась ставка единого налога на вмененный доход, налогоплательщику в каждом случае придется доказывать ухудшение своего положения.

Таким образом, оценку сложившейся ситуации сможет дать лишь суд с учетом всех обстоятельств конкретного дела. Однако на сегодняшний день мы еще не располагаем информацией о судебной практике по данному вопросу.

В заключение напоминаем, что в случае если налогоплательщик считает, что акты налоговых органов и действия или бездействие их должностных лиц нарушают его права, он вправе обжаловать их в вышестоящий налоговый орган или в суд (ст.ст.137, 138 НК РФ). Однако предсказывать решение по возможному в данной ситуации спору мы не беремся и рекомендуем налогоплательщику, избирающему тот или иной вариант решения данного вопроса для применения в практической деятельности, учитывать все возможные последствия своих действий, в том числе и неблагоприятные.

М.П.Тавшанжи

Центр исследований

проблем налогообложения

и бухгалтерского учета

30.05.2002

————