"АКДИ "Экономика и жизнь", N 8, 2000

ФИНАНСОВАЯ ПОМОЩЬ ДОЧЕРНЕЙ КОМПАНИИ.

НАЛОГОВ МОЖНО ИЗБЕЖАТЬ

Дочерним признается хозяйственное общество (акционерное, с ограниченной или дополнительной ответственностью), если другое хозяйственное общество или товарищество в силу преобладающего участия в его капитале, либо в соответствии с заключенным между ними договором, либо иным образом имеет возможность определять решения, принимаемые таким обществом (п.1 ст.105 ГК РФ). Признаком дочернего общества является возможность другого общества или товарищества (основного или, как еще называют, материнского) определять решения, принимаемые первым, и таким образом влиять на его деятельность. Соответственно предприятие может иметь статус материнской компании по отношению к другой организации даже в том случае, если не является участником последнего. Например в случае заключения между обществами договора, дающего право одному из них (материнскому обществу) определять решения, принимаемые другим (дочерней компанией).

Систему взаимосвязанных компаний, одна из которых является материнской, а другая - дочерней, принято именовать холдингом.

Создание холдингов продиктовано необходимостью более эффективного управления производством и финансовыми потоками крупной компании, когда становится нецелесообразным существование обширной производственно - финансовой структуры в рамках одного юридического лица, либо назрела необходимость кооперации ряда предприятий для проведения согласованной производственной или инвестиционной политики. Следует отметить, что само понятие "холдинг" на настоящий момент не нашло более или менее четкого законодательного закрепления (соответствующий закон находится на рассмотрении в Государственной Думе).

На практике часто возникает потребность перераспределить финансовые средства внутри холдинга. Взаимоотношения материнской и дочерних компаний иногда бывают настолько тесными, что напоминают отношения между головным предприятием и филиалом. Однако не следует забывать, что головная компания и ее структурные подразделения представляют собой одно юридическое лицо, в связи с чем вопросов о перераспределении финансовых средств и иного имущества не возникает. Иное дело холдинг. Несмотря на взаимосвязь материнской и дочерних компаний, они являются разными юридическими лицами. В связи с этим любое перемещение денежных средств и имущества между ними требует полноценного юридического оформления.

В этой статье мы остановимся на некоторых способах предоставления финансовой помощи одним предприятием другому, рассмотрим их правовое оформление и налоговые последствия.

Безвозмездная финансовая помощь

В законодательстве о налогах и сборах, а также в правовых актах по бухгалтерскому учету довольно часто можно встретить упоминание о тех или иных аспектах налогообложения и учета средств, полученных предприятием безвозмездно от других организаций. Например, в п.6 ст.2 Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон о налоге на прибыль) говорится о дочерних предприятиях, получающих безвозмездно средства от основной компании; о предприятиях, получающих безвозмездно от других организаций основные фонды и другое имущество; о предприятиях, получающих безвозмездно средства от своих учредителей на покрытие убытка, образовавшегося за 1998 г. и т.д.

Следует обратить особое внимание, что указание на подобные операции в законодательстве о налогах и сборах не означает, что они допустимы с точки зрения Гражданского кодекса.

Надо помнить, что согласно ст.575 ГК РФ безвозмездная финансовая помощь (дарение) между коммерческими организациями запрещена (кроме обычных подарков стоимостью не более 5 МРОТ). При этом никаких исключений применительно к отношениям между основной и дочерней компанией в ГК РФ не предусмотрено. Договор дарения, заключенный с нарушением установленного запрета, недействителен как несоответствующий закону (ст.168 ГК РФ).

Следует обратить внимание, что вышеизложенное ограничение распространяется в том числе и на другие безвозмездные акции: передачу основных средств, уступку права требования, перевод материнской компанией на себя долга дочернего предприятия, выполнение работ (оказание услуг) в пользу дочерней компании и т.п.

В случае, если такая сделка будет все-таки заключена, к ней могут быть применены последствия недействительности ничтожной сделки по иску любого заинтересованного лица в течение десяти лет с момента предоставления безвозмездной финансовой помощи (ст.181 ГК РФ). Следствием этого будет двухсторонняя реституция, то есть возвращение сторон в первоначальное положение. Дочерней компании придется вернуть все полученное по сделке, уплатить проценты за пользование чужими денежными средствами (ст.395 ГК РФ), либо выплатить сумму дохода, извлеченного из неосновательно приобретенного имущества в натуральной форме (п.1 ст.1107 ГК РФ).

Кроме того в некоторых случаях предоставление безвозмездной финансовой помощи между коммерческими организациями может привести к неполной уплате налога и как следствие, к наложению штрафных санкций.

Пример. Коммерческая организация "А" передала безвозмездно в собственность коммерческому предприятию "Б" (своей дочерней компании) основные средства (компьютеры). Данная сделка недействительна независимо от признания ее таковой судом (ст. 575 ГК РФ). Она недействительна с момента ее совершения и не влечет юридических последствий, за исключением тех, которые связаны с ее недействительностью. В результате для контрагентов могут наступить следующие налоговые последствия.

Предприятию "А" будет доначислен налог на имущество, который не был уплачен со стоимости компьютеров, поскольку последние были незаконно переданы предприятию "Б". Предприятию "А" придется также уплатить пени и, возможно, штрафные санкции за неуплату налога.

У предприятия "Б", в свою очередь, будет иметь место необоснованное отнесение на себестоимость амортизации по незаконно полученным компьютерам, вследствие чего будет занижена налогооблагаемая прибыль. Последствия - уплата недоимки, пени, возможны штрафные санкции.

Предоставление безвозмездной финансовой помощи может иметь место на законном основании, если дарителем выступает физическое лицо (например, учредитель материнской компании).

Объекта налогообложения по НДС в связи с получением денежных средств по договору дарения у дочернего предприятия не возникает, поскольку денежные средства получены предприятием безвозмездно и следовательно не могут рассматриваться в качестве выручки от реализации товаров (работ, услуг) либо иной формы оплаты за товары, работы, услуги.

Безвозмездно полученное предприятием от физического лица имущество не будет облагаться и налогом на прибыль. При этом следует рассуждать следующим образом.

В перечне внереализационных доходов, учитываемых при налогообложении прибыли, специально указаны "суммы средств, полученные безвозмездно от других предприятий" (п.6 ст.2 Закона о налоге на прибыль и п.2.7 Инструкции Госналогслужбы России от 10.08.1995 N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" (далее - Инструкция N 37)). Следует обратить внимание, что законодатель делает акцент на том, что при налогообложении учитываются средства, полученные именно от предприятий. Ответ на вопрос, почему сделана оговорка относительно статуса лица, передающего средства, мы находим в п.11 ст.2 Закона о налоге на прибыль, согласно которому средства от "взносов граждан" не подлежат обложению налогом.

К сожалению, ни в самом Законе, ни в Инструкции N 37 термин "взносы граждан" не раскрывается. В соответствии с п.7 ст.3 НК РФ все неустранимые сомнения, противоречия, неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. Между тем предоставление физическим лицом предприятию безвозмездно денежных средств вполне можно квалифицировать как взнос.

Исходя из этого можно сделать вывод о том, что при поступлении денежных средств от физических лиц полученные суммы в состав налогооблагаемой прибыли не включаются.

Аналогичное мнение изложено в п.3 Разъяснений Госналогслужбы России от 14.09.1993 N ВГ-4-01/145н по отдельным вопросам, связанным с применением налогового законодательства о налогообложении прибыли (дохода) юридических лиц, Письмах Минфина России от 10.11.1995 N 4-02-14, от 27.03.1998 N 04-02-14.

Вышеизложенное будет верно и в том случае, когда безвозмездно предоставляются не денежные средства, а какое-либо иное имущество. Такое же мнение высказано Минфином России в Письме от 19.09.1997 N 04-02-11/2.

Если дарителем выступает физическое лицо и дарение сопровождается передачей дара, то есть договор не содержит обещания дарения в будущем, гражданское законодательство допускает совершение договора в устной форме. Однако, чтобы у дочерней компании не возникли проблемы с освобождением полученных сумм от налогообложения, предоставление физическим лицом безвозмездной финансовой помощи следует оформить письменным договором дарения.

Внесение денежных вкладов в имущество

общества с ограниченной ответственностью

Согласно ст.27 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" в уставе ООО может быть предусмотрена обязанность участников вносить денежные вклады в имущество общества. Данное положение можно внести в устав путем регистрации соответствующих к нему изменений. Непосредственным основанием для внесения вклада будет являться соответствующее решение общего собрания участников общества. Вклад в имущество не следует путать с вкладом в уставный капитал. Он не изменяет размер и стоимость доли участника. То есть фактически в данном случае происходит безвозмездная передача средств обществу от материнской компании. Данные средства НДС у принимающей стороны (ООО) не облагаются, поскольку не связаны с оплатой товаров (работ, услуг).

В налогооблагаемую базу по прибыли у ООО они не включаются только в том случае, если доля основного предприятия в дочернем более 50% (абз.2 п.6 ст.2 Закона о налоге на прибыль). Если у материнской компании доля участия в дочернем ООО меньше либо равна 50%, полученные средства должны включаться у дочерней компании в облагаемую базу по налогу на прибыль.

Внесение дополнительных денежных средств

в уставный капитал

Наиболее распространенный способ перераспределения финансовых ресурсов внутри холдинга - это внесение дополнительных средств в уставный капитал получателя средств. Порядок увеличения уставного капитала хозяйственного общества за счет дополнительных вкладов его участников регулируется ст.19 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью" и ст.28 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах".

Документом, служащим основанием для передачи средств в уставный капитал ООО, будет являться соответствующее (об увеличении уставного капитала) решение общего собрания участников общества и платежное поручение о перечислении денежных средств на счет дочерней компании.

Передать дополнительные средства акционерному обществу путем увеличения уставного капитала возможно в случае, если это увеличение происходит в результате размещения дополнительных акций, приобретателем которых является материнская компания. Решение об увеличении уставного капитала путем размещения дополнительных акций принимается общим собранием либо советом директоров (если в соответствии с уставом или решением общего собрания ему принадлежит право принятия такого решения) в пределах количества объявленных акций. Общим собранием решение об увеличении уставного капитала может быть принято одновременно с принятием решения об увеличении количества объявленных акций.

Размещение обществом дополнительных акций происходит с соблюдением положений гл.IV Закона об акционерных обществах.

Денежные средства у принимающей стороны (дочерней компании) НДС не облагаются, поскольку их получение не связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг). Полученные суммы не облагаются и налогом на прибыль (абз.2 п.6 ст.2 Закона о налоге на прибыль) как средства, зачисляемые в уставные фонды предприятия его учредителями.

Применительно к акционерным обществам необходимо сказать, что при размещении дополнительных акций сумма разницы между фактической ценой реализации (цена, которую уплатит за акции материнская компания) и номинальной стоимостью акций рассматривается как эмиссионный доход, отражается в составе добавочного капитала и не подлежит включению в налогооблагаемую базу по налогу на прибыль (Письма Минфина России от 20.04.1998 N 04-02-05/3 и от 10.04.1998 N 04-02-06/07).

Средства, перечисляемые в уставный капитал (уплаченные за акции), у материнской компании учитываются как долгосрочные (краткосрочные) финансовые вложения и осуществляются за счет прибыли, остающейся в распоряжении предприятия.

Подписано в печать М.Масленников

10.08.2000 АКДИ "Экономика и жизнь"

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——