"Бухгалтерский учет", N 16, 2000

КАЛЬКУЛИРОВАНИЕ СЕБЕСТОИМОСТИ ПРОДУКЦИИ

В КОМПЛЕКСНЫХ ХИМИЧЕСКИХ ПРОИЗВОДСТВАХ

На предприятиях химической промышленности многие производства относятся к комплексным, где в результате единого технологического процесса вырабатываются разные виды продукции. Это затрудняет распределение затрат на производство между отдельными видами продукции, так как практически все произведенные затраты являются общими для всего комплекса вырабатываемых продуктов.

Разнообразие технологических и организационных факторов, влияющих на формирование себестоимости химической продукции, определяет использование различных способов ее калькулирования.

Способ исключения стоимости побочных продуктов из общих затрат применяется в тех комплексных производствах, где выпускается один конечный продукт. При этом продукты комплексного производства подразделяются на основной и побочные. Все побочные продукты имеют твердую оценку, а калькулируется только себестоимость основного продукта.

Пример 1. Серно - кислотным цехом произведено серной кислоты (основной продукт) 400 т, селенистого шлама - 8 т, затраты по цеху составили 3 040 000 руб., цена селенистого шлама за тонну - 875 руб. Отсюда стоимость селенистого шлама составляет 7000 руб. (825 х 8), а себестоимость серной кислоты равна 3 033 000 руб. (3 040 000 - 7000).

Себестоимость единицы продукции при данном способе калькулирования рассчитывается делением общей величины себестоимости на количество произведенной основной продукции. В приведенном примере себестоимость тонны серной кислоты равна 7600 руб. (3 040 000 : 400).

Способ исключения побочной продукции применяется, например, в производстве синтетического аммиака, где основным продуктом выступает аммиак, а побочными - гипосульфит и сера, а также в ряде других производств.

При использовании способа исключения затрат уровень себестоимости калькулируемого продукта во многом зависит от оценки побочной продукции: чем она выше, тем ниже себестоимость основного продукта, и, наоборот, при ее занижении завышается себестоимость основного продукта. Побочная продукция может оцениваться по продажным ценам, ценам на сырье и основные материалы. В зависимости от назначения один и тот же продукт может оцениваться по-разному. Так, изопробилбензол при потреблении на своем предприятии оценивается по стоимости заготавливаемых материалов, а при реализации - по продажным ценам на продукцию. Такое расхождение в оценке побочной продукции экономически не оправдано. Общим недостатком способа исключения затрат является нарушение условий формирования себестоимости продукции: калькулируется себестоимость лишь основного продукта, а стоимость побочных продуктов вычитается из затрат комплекса по твердой оценке.

Способ распределения затрат применяется в комплексных химических производствах, выпускающих несколько основных продуктов. При данном способе калькулирования затраты обобщаются в целом по комплексу, а затем распределяются между отдельными продуктами пропорционально стоимостным, натуральным или весовым показателям. Выбор показателя зависит от специфики производства и особенностей получаемой продукции. Так, при выработке разнородных по потребительским свойствам продуктов в качестве базы распределения затрат используются стоимостные показатели, а при одинаковом назначении продуктов затраты целесообразно распределять пропорционально их массе. С помощью способа распределения затрат калькулируют себестоимость кальцинированной соды, сульфата калия, поташа и хлористого калия, получаемых при переработке карбонатного щелока. Затраты между названными продуктами распределяются пропорционально их стоимости в продажных ценах.

Способ коэффициентов применяется в комплексных производствах, где изготавливаются близкие по назначению виды продукции, которые могут быть приведены к общей условной единице. Коэффициенты устанавливаются по отдельным видам продукции на основе физико - химических показателей, а именно: физического веса, теплотворной способности, электрохимического эквивалента, эквивалента пересчета одного продукта на другой и др.

В производстве ацетилена методом термоокислительного пиролиза природного газа с применением кислорода одновременно получается синтез - газ. Он может быть использован не только для химической переработки в производстве аммиака и метонола, но и в качестве топлива для энергетических целей, поэтому оценивается по его теплотворной способности исходя из содержания тепла в природном газе.

Комбинированный способ распределения затрат применяется в сложных многоступенчатых производствах с широким ассортиментом получаемой основной и побочной продукции. Он основывается на сочетании принципов, присущих способу исключения и способу распределения затрат: побочная продукция оценивается по твердым ценам, из общей величины затрат по цеху или переделу исключается стоимость побочной продукции, оставшаяся величина затрат представляет собой себестоимость всех основных продуктов и распределяется между ними пропорционально какой-либо расчетной базе.

Пример 2. При переработке нефти получено основной продукции: бензина - 400 т по цене за тонну 6500 руб., керосина - 350 т по цене 6000 руб., дизельного топлива - 600 т по цене 4500 руб.; побочной продукции: мазута - 300 т по цене 1900 руб. и битума - 600 т по цене 1600 руб.; общие затраты по цеху составили 146 550 руб.

Стоимость побочной продукции: мазута - 570 000 руб. (300 х х 1900), битума - 960 000 руб. (600 х 1600), оба продукта - 1 530 000 руб. Для исчисления себестоимости всей основной продукции из общей величины затрат на производство 8 630 000 руб. вычитается стоимость всей побочной продукции 1 530 000 руб. и получается себестоимость основных продуктов 7 100 000 руб. Затем рассчитывается себестоимость каждого основного продукта (табл. 1).

Таблица 1

     
   —————————————————T———————T———————T——————————T————————————————————¬
   |     Продукт    |Выпуск,| Цена, | Стоимость| Себестоимость, руб.|
   |                |   т   | руб.  |  выпуска |                    |
   |                |       |       | по ценам,|                    |
   |                |       |       |   руб.   |                    |
   |                |       |       |          +——————————————T—————+
   |                |       |       |          |    выпуска   | 1 т |
   +————————————————+———————+———————+——————————+——————————————+—————+
   |Бензин          |  400  |  6500 | 2 600 000|   2 500 000  | 6250|
   +————————————————+———————+———————+——————————+——————————————+—————+
   |Керосин         |  350  |  6000 | 2 100 000|   2 000 000  | 5714|
   +————————————————+———————+———————+——————————+——————————————+—————+
   |Дизтопливо      |  600  |  4500 | 2 700 000|   2 600 000  | 4333|
   +————————————————+———————+———————+——————————+——————————————+—————+
   |Итого           |   х   |   х   | 7 400 000|   7 100 000  |  х  |
   +————————————————+———————+———————+——————————+——————————————+—————+
   |     Примечание. Определяются стоимость каждого продукта и всего|
   |выпуска   (7  400  000  руб.),  сопоставляя  последнюю  с  общей|
   |себестоимостью    выпуска    продукции   (7   100   000   руб.),|
   |рассчитывается  коэффициент  ее распределения 0,96  (7 100 000 :|
   |:  7 400 000).  Коэффициент распределения  затрат умножается  на|
   |себестоимость.   Например,    по   бензину:   0,96 х 2 604 167 =|
   |= 2 500 000.  Себестоимость 1 т рассчитывается  делением  затрат|
   |на выпуск. Например, по бензину: 2 500 000 : 400 = 6250.        |
   L—————————————————————————————————————————————————————————————————
   

Итак, в комплексных химических производствах в зависимости от особенностей сырья, технологии его переработки, характера и номенклатуры получаемой продукции при калькулировании применяются способы, которые могут обеспечить достоверность исчисления себестоимости отдельных продуктов. При этом важно использовать экономически обоснованные нормы расхода, расходные коэффициенты, основанные на данных о химическом составе получаемых продуктов с максимальной локализацией отдельных видов затрат по технологическим процессам и видам вырабатываемой продукции.

Себестоимость единицы продукции рассчитывается делением суммы затрат, отнесенных к выпуску данного вида продукции, на количество выпущенной в отчетном периоде продукции (по каждой статье и в целом по производственной и полной себестоимости). В массовых и серийных производствах она отражает среднюю себестоимость единицы продукции данного вида, в индивидуальном - себестоимость заказа.

На химических предприятиях применяются следующие калькуляционные единицы:

1. Единицы масс с определенным содержанием полезного вещества, которое характеризует потребительную стоимость отдельных продуктов и принимается в пересчете на стандарт или технические условия продукта, а также в пересчете на заранее принятый условный стандарт. Так, по соде кальцинированной стандартом предусмотрено содержание основного вещества - углекислого натрия - 95 и 96%, а калькулируется сода в пересчете на условный стандарт с 95%-ным содержанием основного вещества. По серной кислоте техническим стандартом предусмотрено содержание 75% основного вещества, калькулируется же она в пересчете на условный стандарт - 100%-ный моногидрат. Для спирта этилового синтетического стандарт предусматривает содержание 95% полезного вещества, а калькулируется в пересчете на условный стандарт - 100%-ный безводный спирт. Например, по некоторым видам химической продукции установлены следующие калькуляционные единицы (в процентах основного вещества): аммиачная селитра - 100; известь хлорная - 35; кислота азотная - 100; суперфосфат - 100 и т.д.

2. Весовые (технический вес) и объемные единицы в натуре без указания содержания полезного вещества. Технический вес используется при калькулировании синтетического каучука, жидкого хлора, химических реактивов, в частности соляной кислоты. Соляная кислота подразделяется на марки: "ч" - чистая, "чда" - чистая для анализа, "хч" - химически чистая, но калькулируется только весовая единица без учета деления на марки. Однако такой порядок калькулирования реактивов применяется только в тех случаях, когда при их производстве отсутствуют дополнительные затраты на очистку. В противном случае составляются отдельные калькуляции на реактивы повышенного качества, в которых и отражается вся сумма дополнительных затрат. Объемные единицы используются в производстве кислорода, водорода.

3. Натуральные единицы (метры, штуки, комплекты, пары) применяются, в частности, в производстве резинотехнических изделий, пластических масс и их переработке.

4. Условно - натуральные (условные штуки, условные пары и др.) применяются при калькулировании групп однородных изделий из пластических масс, резиновой обуви.

5. Производственный заказ применяется при разовом выпуске определенной продукции или выполнении работ в случае небольшого их объема и длительности производственного цикла.

Периодически химические предприятия составляют отчетную калькуляцию (табл. 2).

Таблица 2

Отчетная калькуляция полиэфирной смолы

(цифры условные)

тыс. руб.

     
   —————————————————————————T—————————————————T—————————————————————¬
   |      Статьи затрат     |        За       |  За отчетный период |
   |                        | соответствующий |                     |
   |                        | период прошлого |                     |
   |                        |   года на 1 т   +————————————T————————+
   |                        |                 |  на выпуск |на 1 т  |
   +————————————————————————+—————————————————+————————————+————————+
   |1. Сырье и материалы    |       160       |   243 000  |  162   |
   +————————————————————————+—————————————————+————————————+————————+
   |2. Возвратные отходы (—)|         0,2     |        30  |    0,2 |
   +————————————————————————+—————————————————+————————————+————————+
   |3. Вспомогательные мате—|         3,1     |       500  |    3,3 |
   |риалы                   |                 |            |        |
   +————————————————————————+—————————————————+————————————+————————+
   |4. Основная заработная  |        15       |     2 400  |   16   |
   |плата производственных  |                 |            |        |
   |рабочих                 |                 |            |        |
   +————————————————————————+—————————————————+————————————+————————+
   |5. Дополнительная зара— |         1,5     |       250  |    1,6 |
   |ботная плата производст—|                 |            |        |
   |венных рабочих          |                 |            |        |
   +————————————————————————+—————————————————+————————————+————————+
   |6. Отчисления на соци—  |         6,7     |     1 020  |    6,8 |
   |альные нужды            |                 |            |        |
   +————————————————————————+—————————————————+————————————+————————+
   |7. Расходы на содержание|         5,10    |       774  |    5,16|
   |и эксплуатацию оборудо— |                 |            |        |
   |вания                   |                 |            |        |
   +————————————————————————+—————————————————+————————————+————————+
   |8. Общепроизводственные |         2,1     |       326  |    2,2 |
   |расходы                 |                 |            |        |
   +————————————————————————+—————————————————+————————————+————————+
   |9. Общехозяйственные    |         3,2     |       489  |    3,3 |
   |расходы                 |                 |            |        |
   +————————————————————————+—————————————————+————————————+————————+
   |10. Потери от брака     |        —        |      —     |    —   |
   +————————————————————————+—————————————————+————————————+————————+
   |11. Прочие производст—  |         0,2     |        40  |    0,3 |
   |венные расходы          |                 |            |        |
   +————————————————————————+—————————————————+————————————+————————+
   |12. Производственная се—|       197,7     |    30 069  |  200,5 |
   |бестоимость             |                 |            |        |
   +————————————————————————+—————————————————+————————————+————————+
   |13. Коммерческие расходы|         3,8     |       600  |    4   |
   +————————————————————————+—————————————————+————————————+————————+
   |14. Полная себестоимость|       201,5     |    30 669  |  204,5 |
   L————————————————————————+—————————————————+————————————+—————————
   

В производствах с большой номенклатурой и с массовым выпуском изделий одного наименования калькуляции себестоимости составляются по группам однородной продукции. Себестоимость каждого отдельного вида продукции определяется с помощью коэффициентов, устанавливаемых путем соотношения фактических затрат и нормативных (плановых).

При выработке однородной продукции нескольких сортов в едином технологическом процессе на одном и том же оборудовании составляется единая для всех сортов калькуляция себестоимости в пересчете на условный стандарт. Например, едкий натр I и II сорта калькулируется в пересчете на 100%-ную каустическую соду; хлорная известь разных марок (А, Б, В) калькулируется в пересчете на 35%-ный активный хлор.

Если затраты на получение отдельных марок (сортов) неодинаковы и выработка их требует раздельного ведения технологического процесса или дополнительных операций, то калькуляции себестоимости составляются на каждую марку (сорт) в отдельности.

В производствах, выпускающих из одного и того же сырья массовую продукцию различных сортов и размеров, не равноценных по уровню затрат, например, в производстве оргстекла, где точное определение фактических затрат на каждый сорт и размер затруднено, себестоимость отдельных сортов и размеров определяется следующим образом:

1) составляется калькуляция на основе нормативов на каждый сорт и размер;

2) отчетная себестоимость по сортам и размерам определяется при помощи коэффициентов, устанавливаемых путем соотношения фактических затрат и нормативной себестоимости фактического выпуска.

Пример 3. В отчетном периоде затраты на производство оргстекла разных номиналов составили 3 562 500 руб. Фактический выпуск оргстекла по нормативной себестоимости равен 375 000 руб. (табл. 3).

Таблица 3

Расчет себестоимости оргстекла по номиналам

     
   —————————T———————T———————————————————————T———————————————————————¬
   |Номинал |Факти— |      Нормативная      |      Фактическая      |
   |оргстек—|ческий |     себестоимость,    |     себестоимость,    |
   |ла, мм  |выпуск,|          руб.         |          руб.         |
   |        |т      +———————————T———————————+———————————T———————————+
   |        |       |    1 т    |всего фак— |    1 т    |всего фак— |
   |        |       |           |тического  |           |тического  |
   |        |       |           |выпуска    |           |выпуска    |
   +————————+———————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |    2   |    1  |  625 000  |   625 000 |  593 750  |           |
   +————————+———————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |    6   |    4  |  367 500  | 1 470 000 |  349 125  |           |
   +————————+———————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |   10   |    2  |  347 500  |   695 000 |  330 125  |           |
   +————————+———————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |   12   |    3  |  300 000  |   960 000 |  304 000  |           |
   +————————+———————+———————————+———————————+———————————+———————————+
   |Итого   |   10  |           | 3 750 000 |           | 3 562 500 |
   L————————+———————+———————————+———————————+———————————+————————————
   

Расчетный коэффициент определяется путем сопоставления фактической себестоимости с нормативной - 0,95 (3 562 500 : : 3 750 000).

При помощи аналогичных коэффициентов можно составить индивидуальные отчетные калькуляции себестоимости каждого номинала оргстекла по всем статьям калькуляции.

Использование разнообразной методики калькулирования себестоимости продукции в комплексных производствах позволяет более точно выявить влияние различных технико - экономических факторов на уровень издержек предприятия и тем самым рассчитать эффективность производства при определении финансовых результатов.

Подписано в печать Н.Д.Врублевский

02.08.2000 Член Президентского совета ИПБ России,

к.э.н.

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——