"Консультант Бухгалтера", N 8, 2000

Вопрос: Иностранное предприятие, не имеющее постоянного представительства в России, оказывает услуги российской организации по автомобильным перевозкам грузов с территории России на территорию иностранных государств и наоборот. В соответствии со ст.10 Закона о налоге на прибыль российская организация обязана удерживать налог с суммы доходов от фрахта.

При этом возникают вопросы:

1. Не противоречит ли требование по уплате налога п.2 ст.4 Закона о налоге на прибыль, в соответствии с которым иностранные предприятия, не имеющие постоянных представительств, не являются налогоплательщиками по налогу на прибыль и п.1 ст.17 НК РФ, в соответствии с которым налог считается установленным только тогда, когда установлен налогоплательщик и все элементы налогообложения?

2. Каким образом определяется сумма доходов от фрахта, если российская организация не располагает сведениями о расходах, произведенных иностранной организацией при оказании услуг?

Ответ: В настоящее время (следует особо оговориться, что под "настоящим временем" здесь имеется в виду время подготовки ответа - конец июня 2000 г.), то есть до принятия части второй НК РФ, никакого противоречия между упомянутыми в вопросе нормативными актами нет.

Во-первых, что касается противоречия ст.ст.4 и 10 Закона о налоге на прибыль: отдельные статьи федерального закона не могут противоречить друг другу по определению - подготовка и принятие закона довольно сложный и подробно обставленный юридически процесс. В принятии любого закона участвует несколько органов законодательной власти, в том числе и Минюст России. В данном случае ст.10 просто делается исключение из общего правила, установленного ст.4, которое, кстати, не противоречит букве и духу данного Закона.

Получение нерезидентами доходов от фрахта принципиально отличается от других видов деятельности тем, что данная услуга оказывается не только на территории государства, где данная организация зарегистрирована в качестве налогоплательщика, но и на территории других государств. При этом используются определенные ресурсы той страны, на территории которой оказывается услуга. Таким образом, взимание налога на прибыль с сумм доходов от фрахта не противоречит налоговому законодательству РФ и не является двойным налогообложением доходов организации, оказавшей эту услугу.

Во-вторых, требование об уплате российской организацией налога на прибыль сумм с доходов от фрахта не противоречит и части первой НК РФ. В данном случае обязанности российской организации регулируются ст.24 части первой НК РФ - то есть российская сторона выступает в качестве налогового агента. Обязанности налогового агента установлены п.3 ст.24 части первой НК РФ. При этом следует обратить внимание на то, что большая часть из них является не строго определенными, а отсылочными. Так, пп.1 п.3 ст.24 НК РФ установлена обязанность налоговых агентов правильно и своевременно исчислять, удерживать из средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты соответствующие налоги. То есть ни перечень налогов, ни перечень объектов налогообложения здесь не определены. Предполагается, что эти элементы будут установлены в части второй НК РФ.

В соответствии со ст.5 Федерального закона от 31.07.1998 N 147-ФЗ "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации" (далее - Закон N 147-ФЗ) до введения в действие части второй НК РФ в п.п.1 и 2 ст.24 ссылки на положения НК РФ приравниваются к ссылкам на Закон РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" и отдельные законы о налогах, устанавливающие порядок уплаты конкретных налогов.

Таким образом, до введения в действие части второй НК РФ российская организация, пользующаяся услугами иностранных предприятий, не имеющих постоянных представительств на территории РФ, должна выполнять обязанности налогового агента по исчислению и уплате налогов в порядке, установленном действующими законами (в том числе и Законом о налоге на прибыль).

Если говорить об элементах налогообложения, то, по нашему мнению, ст.10 Закона о налоге на прибыль определяет их полностью.

Что касается ответа на второй вопрос, то ответ на него также можно найти в соответствующих статьях НК РФ. Общие принципы определения доходов установлены ст.ст.41 и 42 НК РФ. При этом следует учитывать положения упомянутого Закона N 147-ФЗ, в соответствии со ст.4 которого до введения в действие части второй НК РФ ссылки в ст.ст.41 и 42 на разделы части второй НК РФ приравниваются к ссылкам на действующие федеральные законы, регулирующие порядок взимания конкретных налогов.

Таким образом, положения Закона о налоге на прибыль продолжают действовать.

В соответствии с п.2 ст.4 Закона о налоге на прибыль МНС России предоставлено право издавать инструкции и методические указания по вопросам, связанным с налогообложением. Таким образом, до изменения Закона о налоге на прибыль, положения Инструкции Госналогслужбы России от 16.06.1995 N 34 "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц" обязательны к применению. А п.5.3 этой Инструкции четко определяет, что в расчет включаются суммы доходов, выплаченных иностранным юридическим лицам в прошедшем отчетном периоде. Возможно, именно этим обстоятельством и объясняется более низкая (впятеро) ставка налога - всего 6 процентов.

Подписано в печать

10.07.2000

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——