"Бухгалтерский учет", N 13, 2000

УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ ПО ФОРМИРОВАНИЮ И УВЕЛИЧЕНИЮ

УСТАВНОГО КАПИТАЛА ОБЩЕСТВА

С ОГРАНИЧЕННОЙ ОТВЕТСТВЕННОСТЬЮ

Уставный капитал общества с ограниченной ответственностью представляет собой сумму вкладов участников, выделяемую для обеспечения уставной деятельности общества. Размер уставного капитала определяется в учредительных документах в соответствии с законодательными нормами, установленными для предприятий различных организационно - правовых форм.

С позиции норм гражданского права уставный капитал определяет минимальный размер имущества общества, гарантирующего интересы его кредиторов (ст.90 ГК РФ).

С экономической точки зрения уставный капитал представляет собой имущество предприятия, т.е. экономические ресурсы предприятия на момент его создания.

Доля участника в уставном капитале общества рассчитывается по формуле:

di = Cni : Ck x 100%,

где di - доля в уставном капитале i-го участника общества; Cni - номинальная стоимость доли участника в уставном капитале общества (стоимость вклада); Ck - стоимость уставного капитала (зарегистрированный размер уставного капитала).

Действительная стоимость доли участника общества соответствует части стоимости чистых активов общества, пропорциональной размеру его доли.

В качестве вклада в уставный капитал может быть внесено имущество как в денежной, так и в натуральной форме, а также имущественные либо иные права, имеющие денежную оценку.

Взнос неденежных вкладов участниками в уставный капитал требует оценки их стоимости независимыми экспертами. Если номинальная стоимость такого вклада превышает двухсоткратный размер минимальной оплаты труда, установленный федеральным законом на дату представления документов для государственной регистрации общества, то такая оценка является обязательной (п.2 ст.15 Закона N 14-ФЗ).

В соответствии с Законом N 14-ФЗ размер уставного капитала ООО должен быть не менее стократной величины минимального размера оплаты труда, установленного федеральным законом на дату представления документов для государственной регистрации общества.

Пример. Уставный капитал общества с ограниченной ответственностью "Меридиан" - 60 000 руб. Взносы участников поступали в денежной и неденежной форме. Участники общества - юридическое и физическое лицо.

Взносом одного из участников (ЗАО "Сервер") является объект основных средств - автомобиль. Для определения согласованной стоимости независимым оценщиком проведена экспертиза. На момент поступления автомобиля в качестве вклада в уставный капитал балансовая (остаточная) стоимость автомобиля по данным бухгалтерского учета ЗАО "Сервер" до его передачи обществу составила 15 000 руб.; рыночная стоимость автомобиля - 20 000 руб.; стоимость по акту экспертизы оценщика - 25 000 руб.

Деятельность общества в первый год была нерентабельной. По итогам квартальной и годовой отчетности получены убытки, что привело общество к банкротству. Сумма обязательств перед кредиторами составила 78 000 руб.

По условию примера кредиторская задолженность должна быть погашена в размере 60 000 руб. (размер уставного капитала).

Однако стоимость автомобиля была завышена оценщиком на 5000 руб. по сравнению с рыночной стоимостью, действовавшей на дату представления документов общества для государственной регистрации.

Согласно п.2 ст.15 Закона N 14-ФЗ участник ЗАО "Сервер" и оценщик несут субсидиарную ответственность в размере завышения стоимости автомобиля, равную 5000 руб. (25 000 - 20 000).

Таким образом, из общей суммы обязательств перед кредиторами (78 000 руб.) может быть погашено в соответствии с законодательством 65 000 руб. (60 000 + 5000).

Важным условием при формировании уставного капитала является определение срока права пользования объектом.

В соответствии с Законом N 14-ФЗ в качестве вклада в уставный капитал может быть принято право пользования арендованным имуществом (основными средствами, в том числе землей, нематериальными активами).

Право пользования арендованным имуществом определяется договором между арендодателем и арендатором, который одновременно может выступать участником общества.

Составление учредительного договора требует предварительной оценки права пользования арендованным имуществом, являющегося долей участника.

Срок права пользования имуществом (срок действия договора аренды) и период деятельности общества, определенный уставом, могут не совпадать.

В случае прекращения у общества права пользования имуществом (окончание срока действия договора аренды) до истечения срока, на который это имущество было передано в пользование обществу в качестве вклада в уставный капитал, участник общества, передавший имущество, обязан предоставить обществу по его требованию денежную компенсацию, равную плате за пользование таким же имуществом на подобных условиях в течение оставшегося срока.

Пример. В соответствии с уставом общества с ограниченной ответственностью срок его деятельности - 8 лет. Участником в качестве вклада в уставный капитал внесено право пользования арендованным автомобилем. Эксперт по оценке определил стоимость имущества в 20 000 руб. Срок действия договора аренды по имуществу, право пользования которым передано в оплату взноса учредителя, - 5 лет. Арендная плата за весь период аренды составила 30 000 руб.

По условию примера общество имеет право пользоваться арендованным автомобилем в течение 5 лет.

Таким образом, за остальные 3 года участник должен выплатить обществу компенсацию, равную плате за пользование автомобилем на тех же условиях, т.е. участник выплачивает компенсацию в размере арендной платы за пользование автомобилем, установленном ранее в договоре аренды, поскольку объект продолжает использоваться обществом.

Сумма компенсации рассчитывается следующим образом:

1) определяется ежегодная сумма арендной платы за автомобиль:

30 000 : 5 = 6000 (руб.);

2) исчисляется размер компенсации за право пользования автомобилем за оставшийся период деятельности общества:

6000 x 3 = 18 000 (руб.).

Договором аренды может быть предусмотрена индексация стоимости арендных платежей с учетом изменения индекса потребительских цен. Размер денежной компенсации должен быть увеличен на индекс инфляции за расчетный период.

Например, средний индекс инфляции по годам был равен: 1,05; 1,15; 1,10.

Сумма денежной компенсации за три года составит:

18 000 x 1,05 x 1,15 x 1,10 = 26 082 (руб.).

Порядок внесения вкладов в уставный капитал ООО при его учреждении определяется уставом общества в соответствии с требованиями законодательства. Каждый участник должен полностью внести свой вклад.

Срок взноса вкладов в уставный капитал устанавливается учредительным договором и не может превышать одного года с момента регистрации предприятия. Стоимость вклада каждого учредителя должна быть не ниже номинальной стоимости его доли.

Учет расчетов с участниками общества по денежным и имущественным вкладам в уставный капитал ведется на счете 75 "Расчеты с учредителями" с применением субсчетов 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал", 75-2 "Расчеты по выплате доходов".

Дебетовый оборот характеризует возникновение задолженности участников перед обществом по вкладам в уставный капитал. Кредитовый оборот представляет сумму погашенной дебиторской задолженности, равную стоимости вкладов, фактически внесенных участниками.

Операции по отражению расчетов с участниками по вкладам в уставный капитал возникают до регистрации ООО, так как на момент регистрации ООО его уставный капитал должен быть оплачен не менее чем на 50% (п.2 ст.18 Закона N 14-ФЗ).

Взнос в уставный капитал денежных средств. Сумма вклада участника, поступившая в виде наличных денежных средств в кассу предприятия, отражается записью:

Д-т сч. 50 "Касса",

К-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал".

Целевой характер взносов учредителей предполагает использовать их на создание общества, организацию его деятельности (торговую, производственную, посредническую, аудиторскую). Средства могут быть направлены на приобретение имущества, материальных запасов, оплату работ и услуг.

Создание ООО с иностранными инвестициями. Общества с ограниченной ответственностью могут создаваться как с долевым участием иностранных инвесторов, так и со 100%-ным иностранным капиталом.

Созданное совместное предприятие должно объявить свой уставный капитал, размер которого подлежит регистрации и не может быть изменен иначе как по решению участников.

Отражение в бухгалтерском учете поступившей доли в уставный капитал предполагает возникновение курсовой разницы по счету 75, субсчет "Расчеты с участниками по вкладам в уставный (складочный) капитал" в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте" (ПБУ 3/2000), утвержденным Приказом Минфина России от 10.01.2000 N 2н.

Сумма курсовой разницы относится на счет 87 "Добавочный капитал". Для учета курсовых разниц по вкладам в уставный капитал целесообразно открыть дополнительный субсчет "Курсовые разницы при формировании уставного (складочного) капитала".

В бухгалтерском учете по отражению курсовых разниц составляются записи:

Д-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал",

К-т сч. 85 "Уставный капитал"

на сумму задолженности иностранного учредителя по взносу вклада в уставный капитал предприятия после его государственной регистрации;

Д-т сч. 52 "Валютный счет",

К-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

на сумму поступившего вклада иностранного учредителя в уставный капитал предприятия;

Д-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал",

К-т сч. 87-4 "Курсовые разницы при формировании уставного (складочного) капитала"

на сумму положительной курсовой разницы, возникшей по расчетам с учредителями;

Д-т сч. 87-4 "Курсовые разницы при формировании уставного (складочного) капитала",

К-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

на сумму отрицательной курсовой разницы.

Поскольку отражение отрицательной курсовой разницы, возникшей при формировании уставного (складочного) капитала, является ни чем иным, как "использованием" добавочного капитала, то ее списание должно осуществляться в пределах имеющейся суммы на счете 87-4 "Курсовые разницы при формировании уставного (складочного) капитала".

В случае отсутствия или недостатка кредитового сальдо по счету 87-4 "Курсовые разницы при формировании уставного (складочного) капитала" сумма отрицательных курсовых разниц, возникших по расчетам с учредителями по вкладам в уставный капитал, должна быть списана за счет собственных средств предприятия:

Д-т сч. 88-1 "Нераспределенная прибыль (убыток) отчетного года",

К-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал".

Такой порядок исключает возникновение отрицательного (дебетового) сальдо на счете 87 "Добавочный капитал" и обеспечивает сопоставимость данных бухгалтерских регистров и форм финансовой отчетности: "Бухгалтерского баланса", формы N 3 "Отчета об изменениях капитала".

Пример. При создании предприятия с иностранными инвестициями в учредительном договоре взносы участников представлены следующим образом:

а) вклад организации (российского участника) в денежных средствах - 50 000 руб. и основными средствами стоимостью 80 000 руб.;

б) вклад иностранного инвестора в валюте - 20 000 долл. США и нематериальными активами стоимостью 35 000 долл. США.

Официальный курс валюты ЦБ РФ на дату государственной регистрации учредительных документов составил 28 руб. 60 коп. (курс валюты принят условно).

В бухгалтерском учете организации будут составлены записи:

Д-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал",

К-т сч. 85 "Уставный капитал"

130 000 руб.

на сумму вклада в уставный (складочный) капитал российского участника;

Д-т сч. 50 "Касса", 51 "Расчетный счет",

К-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

50 000 руб.

внесены в качестве вклада в уставный капитал денежные средства российским участником;

Д-т сч. 08 "Капитальные вложения",

К-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

80 000 руб.

осуществлен взнос основных средств российским участником в уставный капитал;

Д-т сч. 52 "Валютный счет",

К-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

20 000 x 28 руб. 65 коп. = 573 000 руб.

отражены в качестве взноса в уставный капитал поступившие валютные средства от иностранного инвестора по курсу ЦБ РФ на дату зачисления на валютный счет 28 руб. 65 коп. за 1 долл. США;

Д-т сч. 04 "Нематериальные активы",

К-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

35 000 x 28 руб. 50 коп. = 997 500 руб.

отражены в качестве вклада иностранного инвестора поступившие нематериальные активы по официальному курсу ЦБ РФ на момент их принятия на баланс 28 руб. 50 коп.;

Д-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал",

К-т сч. 85 "Уставный капитал"

20 000 долл. x 28 руб. 60 коп. = 572 000 руб.,

35 000 долл. x 28 руб. 60 коп. = 1 001 000 руб.

на сумму вклада в уставный (складочный) капитал иностранного инвестора по курсу ЦБ РФ на дату регистрации предприятия;

Д-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал",

К-т сч. 87-4 "Курсовые разницы при формировании уставного (складочного) капитала"

573 000 - 572 000 = 1000 руб.

на сумму возникшей курсовой разницы по валютным средствам;

Д-т сч. 87-4 "Курсовые разницы при формировании уставного (складочного) капитала",

К-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

997 500 - 1 001 000 = -3500 руб.

на сумму отрицательной курсовой разницы по материальным активам.

Взнос в уставный капитал объектов основных средств. Оценка основных средств, внесенных в качестве вклада в уставный капитал, осуществляется в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/97), утвержденным Приказом Минфина России от 03.09.1997 N 65н (ред. от 24.03.2000), и Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н (ред. от 24.03.2000).

Учетной политикой предприятия, разработанной в соответствии с бухгалтерским стандартом "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98), утвержденным Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н, может быть принята меньшая стоимостная граница для включения объекта в состав основных средств по сравнению с общепринятой.

При взносе основных средств в качестве вклада в уставный (складочный) капитал их первоначальной стоимостью признается стоимость, согласованная учредителями и указанная в учредительных документах. В бухгалтерском учете с 01.01.2000 она отражается в соответствии с Приказом Минфина России от 28.03.2000 N 32н "О внесении изменений в Методические указания по бухгалтерскому учету основных средств" по дебету счета 08 "Капитальные вложения" в корреспонденции с кредитом счета 75 "Расчеты с учредителями".

Пример. В качестве вклада в уставный капитал участник внес копировальный аппарат. Его стоимость определена учредительным договором в размере 16 000 руб.

Объект принят в состав основных средств, так как его стоимость, подтвержденная актом оценки независимого эксперта, превышает 100-кратный размер МРОТ.

На объекты основных средств в денежной оценке, согласованной учредителями общества при его учреждении, в бухгалтерском учете производится запись по возникновению задолженности участника и увеличению уставного капитала:

Д-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал",

К-т сч. 85 "Уставный капитал"

16 000 руб.

Принятие объектов основных средств, внесенных учредителями в счет их вклада в уставный капитал, оформляется актом приемки - передачи по форме N ОС-1, на основе которого в бухгалтерском учете составляется запись:

Д-т сч. 08 "Капитальные вложения",

К-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

16 000 руб.

После передачи объектов в эксплуатацию в учете будет составлена запись:

Д-т сч. 01 "Основные средства",

К-т сч. 08 "Капитальные вложения"

16 000 руб.

По основным средствам, внесенным учредителями в качестве взноса в уставный (складочный) капитал, начисляется амортизация с включением ее суммы в установленном порядке в себестоимость продукции.

Взнос в уставный капитал нематериальных активов. В качестве вклада в уставный капитал общества участниками могут быть внесены нематериальные активы, в том числе организационные расходы, которые представляют собой сумму расходов по созданию предприятия: плата регистрационного сбора, стоимость расходов по изготовлению печатей и штампов, стоимость затрат по открытию расчетного счета, юридические консультации, нотариальные услуги и т.д. Внесение учредителями вклада в уставный капитал путем оплаты организационных расходов по созданию и регистрации предприятия должно быть предусмотрено учредительными документами.

Расходы организации, связанные с возникшей в ходе ее функционирования необходимостью переоформления учредительных и иных документов, в бухгалтерском учете в качестве объектов нематериальных активов не принимаются.

Поступление нематериальных активов в качестве вклада в уставный капитал организации отражается в учете на основе учредительного договора и акта (накладной) приемки - передачи объектов. В бухгалтерском учете на согласованную стоимость поступивших объектов составляется запись:

Д-т сч. 04 "Нематериальные активы",

К-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал".

Зачисление вклада участника в уставный капитал отражается бухгалтерской записью:

Д-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал".

Нематериальные активы равномерно (ежемесячно) переносят свою первоначальную стоимость на издержки производства или обращения по нормам, определяемым организацией исходя из установленного срока их полезного использования.

По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизации устанавливаются в расчете на двадцать лет (но не более срока деятельности организации) в соответствии с Приказом Минфина России от 24.03.2000 N 31н.

Начисление амортизации нематериальных активов отражается записью:

Д-т сч. 20 "Основное производство" (25, 26, 44),

К-т сч. 05 "Амортизация нематериальных активов".

Обязательное условие начисления амортизации по нематериальному активу - его принадлежность организации на праве собственности.

Пример. Для создания общества с ограниченной ответственностью учредителями определен уставный капитал в размере 220 000 руб. В учредительном договоре отражены доли участников - основные средства и нематериальные активы.

Объект основных средств - компьютер, согласованная стоимость которого составила 18 000 руб.

В составе нематериальных активов представлены:

право пользования программным продуктом, согласованная стоимость - 7000 руб., срок полезного использования - 4 года;

право пользования торговым знаком, согласованная стоимость - 65 000 руб.;

квартира в жилом доме, согласованная стоимость - 130 000 руб.

Взносы вкладов участников осуществлены до регистрации общества.

В бухгалтерском учете составляются записи:

Д-т сч. 08 "Капитальные вложения",

К-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

18 000 руб.;

Д-т сч. 04 "Нематериальные активы",

К-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

7000 + 65 000 + 130 000 = 202 000 руб.

принятие на баланс стоимости нематериальных активов, определенной участниками;

Д-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал",

К-т сч. 85 "Уставный капитал"

220 000 руб.

на зачисление взносов участников в уставный капитал общества после его регистрации.

Согласно п.4.6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/97) амортизационные отчисления по объектам основных средств осуществляются с первого числа месяца, следующего за месяцем принятия этого объекта к бухгалтерскому учету, и начисляются до полного погашения стоимости этого объекта или его списания с бухгалтерского учета.

Начисление амортизации осуществляется по установленным нормам. В частности, по компьютеру норма амортизационных отчислений на полное восстановление составляет 10% согласно Постановлению Совмина СССР от 29.10.1990 N 1072 "О единых нормах амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР".

Начисление амортизационных отчислений по основным средствам и нематериальным активам будет осуществлено в месяце, следующем за месяцем принятия на баланс. В бухгалтерском учете на суммы амортизационных отчислений по основным средствам будет составлена запись:

Д-т сч. 20 "Основное производство" (25, 26, 44),

К-т сч. 02 "Износ основных средств"

(18 000 x 10 : 100%) : 12 = 150 руб.

Расчет амортизационных отчислений по праву пользования программным продуктом исчисляется исходя из срока его полезного использования (4 года по условию примера).

Сумма амортизационных отчислений в бухгалтерском учете ежемесячно будет отражаться записью:

Д-т сч. 20 "Основное производство" (25, 26, 44),

К-т сч. 05 "Амортизация нематериальных активов"

7000 : 4 : 12 = 145 руб. 83 коп.

По остальным нематериальным активам (право пользования торговым знаком, квартира в жилом доме) амортизационные отчисления не производятся.

Взнос в уставный капитал оборотных средств. В качестве вклада в уставный капитал общества с ограниченной ответственностью участниками могут быть внесены оборотные средства предприятия.

Порядок учета операций по формированию уставного (складочного) капитала ООО при взносе участниками в качестве вклада материально - производственных запасов регламентируется Положением по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" (ПБУ 5/98), утвержденным Приказом Минфина России от 15.06.1998 N 25н.

Материально - производственные запасы принимаются к бухгалтерскому учету по фактической себестоимости (п.5 разд.3 ПБУ 5/98).

Согласно п.8 разд.3 ПБУ 5/98 фактическая себестоимость материально - производственных запасов, внесенных в счет вклада в уставный (складочный) капитал организации, определяется исходя из их денежной оценки, согласованной учредителями (участниками) организации, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации.

В бухгалтерском учете по вкладам участников в уставный капитал составляются записи в зависимости от вида материально - производственных запасов:

Д-т сч. 10 "Материалы",

К-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

на стоимость материалов, вносимых участниками;

Д-т сч. 12-1 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы в запасе",

К-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал"

на стоимость малоценных и быстроизнашивающихся предметов.

Учет малоценных и быстроизнашивающихся предметов, поступивших в качестве вклада в уставный капитал, осуществляется в соответствии с Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н. При передаче предметов в эксплуатацию их амортизация производится способом, определенным учетной политикой предприятия. При этом в учете составляются записи:

Д-т сч. 12-2 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы в эксплуатации",

К-т сч. 12-1 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы в запасе"

на передачу предметов в эксплуатацию;

Д-т сч. 20 "Основное производство", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 44 "Издержки обращения",

К-т сч. 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов"

на сумму амортизации предметов.

Операция по взносу в уставный капитал готовой продукции отражается записью:

Д-т сч. 40 "Готовая продукция",

К-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал".

Стоимость товаров, поступивших в качестве вклада в уставный капитал, отражается в учете по согласованной стоимости товара:

Д-т сч. 41 "Товары",

К-т сч. 75-1 "Расчеты по вкладам в уставный (складочный) капитал".

В зависимости от вида торговли: оптовая или розничная, в бухгалтерском учете к счету 41 "Товары" будут использованы субсчета:

1 "Товары на складах",

2 "Товары в розничной торговле".

Основанием для отражения в бухгалтерском учете общества материально - производственных запасов, поступивших в качестве вклада участников в уставный (складочный) капитал, являются акт приема - передачи ценностей и накладная.

(Окончание см. "Бухгалтерский учет", N 14, 2000)

Подписано в печать Н.А.Лытнева

20.06.2000 Кандидат экономических наук,

доцент

Л.И.Малявкина

Кандидат экономических наук,

доцент

Е.А.Лытнева

Аудиторская фирма "УКАП"

г. Орел

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——