"Консультант Бухгалтера", N 5, 2000

УЧЕТ НЕМАТЕРИАЛЬНЫХ АКТИВОВ

В соответствии с п.55 Положения по ведению бухгалтерского учета к нематериальным активам, используемым в хозяйственной деятельности предприятия, учреждения и организации в течение периода, превышающего 12 месяцев, и приносящим доход, относятся права, возникающие:

- из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, на программы для ЭВМ, базы данных и др.;

- из патентов на изобретения, промышленные образцы, коллекционные достижения, из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование;

- из прав на ноу - хау и др.

Из сказанного следует, что действующее законодательство не ограничивает перечень активов, которые могут быть отнесены к нематериальным, поэтому в правах самого предприятия относить отдельные объекты, характеристика которых соответствует определению, к нематериальным активам.

В частности, к нематериальным активам в полной мере могут относиться права на пользование обособленными природными объектами (стоимость прав на использование земельных участков, природных ресурсов (воды, недр и др.)).

К нематериальным активам относятся также организационные расходы (расходы, связанные с образованием юридического лица, признанные в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал), а также деловая репутация предприятия.

В основном нематериальные активы связаны с интеллектуальной деятельностью, отношения по которой регулируются гражданским законодательством Российской Федерации (согласно ст.128 ГК РФ результаты интеллектуальной деятельности, в том числе исключительные права на них (интеллектуальная собственность), относятся к объектам гражданских прав).

В связи с этим следует обратить внимание на понятие интеллектуальной собственности. Согласно ст.138 ГК РФ под ней понимается исключительное право гражданина или юридического лица на результаты интеллектуальной деятельности и приравненные к ним средства индивидуализации юридического лица, индивидуализации продукции, выполняемых работ (фирменное наименование, товарный знак, знак обслуживания и т.п.). Использование же результатов интеллектуальной деятельности и средств индивидуализации, которые являются объектом исключительных прав, может осуществляться третьими лицами только с согласия правообладателя.

Отдельные вопросы использования интеллектуальной собственности, кроме того, регулируются следующими нормативными актами:

- Патентным законом от 23.09.1992 N 3517-1;

- Законом от 23.09.1992 N 3520-1 "О товарных знаках, знаках обслуживания и наименованиях мест происхождения товаров";

- Законом от 23.09.1992 N 3523-1 "О правовой охране программ для электронных вычислительных машин и баз данных";

- Законом от 23.09.1992 N 3526-1 "Об охране топологии и интегральных микросхем";

- Законом от 09.07.1993 N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах";

- Законом от 06.08.1993 N 5605-1 "О селекционных достижениях".

Особое внимание следует обратить на то, что объектами нематериальных активов являются не сами патенты, программы или знаки, а права на их использование.

К нематериальным активам в соответствии с действующим законодательством относятся также затраты предприятий на приобретение лицензий на право осуществление деятельности сроком более чем на один год, а также затраты на приобретение квартир в жилых домах.

Отнесение расходов на приобретение лицензий к нематериальным активам регламентировано Письмом Минфина России и Госналогслужбы России от 01.11.1993 N N 119, НП-4-04/172н "О лицензировании отдельных видов деятельности".

Перечень лицензируемых в настоящее время видов деятельности определен ст.17 Федерального закона РФ от 25.09.1998 N 158-ФЗ "О лицензировании отдельных видов деятельности" (в ред. последующих изменений и дополнений), а также иными федеральными законами, определяющими порядок лицензирования конкретных видов деятельности до вступления в силу Федерального закона N 158-ФЗ.

При этом размер лицензионного сбора за выдачу лицензии в соответствии со ст.15 Федерального закона N 158-ФЗ не должен превышать десятикратный минимальный размер оплаты труда, установленный федеральным законом.

Отражение стоимости приобретаемых отдельных квартир в объектах жилого дома в составе нематериальных активов предусмотрено п.2 Письма Минфина России от 29.10.1993 N 118 "Об отражении в бухгалтерском учете отдельных операций в жилищно - коммунальном хозяйстве" (в ред. Письма Минфина России от 03.04.1996 N 37).

Оценка нематериальных активов.

Оформление договорных отношений

Объекты нематериальных активов принимаются на учет по фактическим затратам, связанным с их приобретением, изготовлением и доведением до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированным целях (п.57 Положения по ведению бухгалтерского учета).

В общем случае выделяется три основных источника поступления нематериальных активов на предприятие, по каждому из которых оценка производится в следующем порядке (п.1 ст.11 Закона о бухгалтерском учете):

- активы, приобретенные за плату, - оцениваются путем суммирования фактически произведенных расходов на его покупку;

- активы, полученные безвозмездно, - оцениваются по рыночной стоимости на дату оприходования;

- активы, произведенные на самом предприятии, - оцениваются по стоимости их изготовления.

Кроме того, нематериальные активы могут вноситься учредителями в счет их вкладов в уставный (складочный) капитал.

В таком случае в соответствии с Планом счетов (Инструкцией по применению Плана счетов) объекты нематериальных активов приходуются в оценке, согласованной сторонами.

Приобретение нематериальных активов, представляющих собой объекты интеллектуальной деятельности, у сторонних граждан и юридических лиц оформляется авторским договором, договором подряда на выполнение научно - исследовательских и опытно - конструкторских работ по созданию объекта интеллектуальной собственности или лицензионным договором на приобретение нематериального актива у патентообладателя на условиях уступки прав.

Получение квартир в объектах жилого фонда оформляется договором купли - продажи (гл.30 части второй ГК РФ).

Вклад нематериальных активов в уставный капитал регулируется учредительным договором.

При этом особое внимание следует обратить на положения Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 01.07.1996 N 6/8 "О некоторых вопросах, связанных с применением части первой Гражданского кодекса Российской Федерации", согласно которому в качестве вклада в имущество хозяйственного товарищества или общества могут вноситься имущественные права либо иные права, имеющие денежную оценку. Исходя из этого таким вкладом не может быть объект интеллектуальной собственности (сам патент и т.д.) или ноу - хау. Однако в качестве вклада может быть признано право пользования таким объектом, передаваемое обществу или товариществу в соответствии с лицензионным договором, который должен быть зарегистрирован в порядке, предусмотренном законодательством.

В связи с вышеизложенным можно утверждать, что получение нематериальных активов в форме прав на использование результатов интеллектуальной собственности должно сопровождаться:

- при производстве собственными силами - регистрацией нематериального актива в соответствующих органах государственной власти с получением патента Российской Федерации на изобретение, промышленный образец или свидетельства Российской Федерации на полезную модель, товарный знак, права пользования места происхождения товара (ст.3 и разд.V Патентного закона от 23.09.1992 N 3517-1);

- при получении от других предприятий и организаций - оформлением лицензионного договора на уступку соответствующих прав с обязательной его государственной регистрацией (ст.13 и разд.V Патентного закона).

Отношения сторон по передаче ряда исключительных прав в соответствии со ст.1027 части второй ГК РФ оформляются договором коммерческой концессии, по которому одна сторона (правообладатель) обязуется предоставить другой стороне (пользователю) за вознаграждение на срок или без указания срока право использовать в предпринимательской деятельности пользователя комплекс исключительных прав, принадлежащих правообладателю, в том числе право на фирменное наименование и (или) коммерческое обозначение правообладателя, на охраняемую коммерческую информацию, а также на другие предусмотренные договором объекты исключительных прав (товарный знак, знак обслуживания и т.д.).

Гражданское законодательство предусматривает обязательную регистрацию такого договора органом, осуществившим регистрацию правообладателя.

В соответствии со ст.9 Закона РФ от 09.07.1993 N 5351-1 "Об авторском праве и смежных правах" авторское право на произведения науки, литературы и искусства не требует регистрации произведения, иного специального оформления произведения или соблюдения каких-либо формальностей.

Обладатель исключительных авторских прав для оповещения о своих правах вправе использовать знак охраны авторского права, который помещается на каждом экземпляре произведения и состоит из трех элементов: латинской буквы С в окружности; имени (наименования) обладателя исключительных авторских прав; года первого опубликования произведения (так называемая презумпция авторства). При отсутствии доказательств иного автором произведения считается лицо, указанное в качестве автора на оригинале или экземпляре произведения.

При этом необходимо учитывать, что в соответствии со ст.16 Закона об авторском праве и смежных правах автору принадлежат исключительные права на использование его произведения в любой форме и любым способом, дающие право осуществлять или разрешать следующие действия:

- воспроизводить произведение (право на воспроизведение);

- распространять экземпляры произведения любым способом - продавать, сдавать в прокат и т.д. (право на распространение);

- импортировать экземпляры произведения в целях распространения, включая экземпляры, изготовленные с разрешения обладателя исключительных авторских прав (право на импорт);

- публично показывать произведение (право на публичный показ);

- публично исполнять произведение (право на публичное исполнение);

- сообщать произведение (включая показ, исполнение или передачу в эфир) для всеобщего сведения путем передачи в эфир и (или) последующей передачи в эфир (право на передачу в эфир);

- сообщать произведение (включая показ, исполнение или передачу в эфир) для всеобщего сведения по кабелю, проводам или с помощью иных аналогичных средств (право на сообщение для всеобщего сведения по кабелю);

- переводить произведение (право на перевод);

- переделывать, аранжировать или другим образом перерабатывать произведение (право на переработку).

При этом исключительные права автора на использование дизайнерского, архитектурного, градостроительного и садово - паркового проектов включают в себя также практическую реализацию таких проектов (т.е. автор имеет право требовать от заказчика своего участия в реализации принадлежащего ему проекта).

Отражение операций по приобретению (поступлению)

объектов нематериальных активов в бухгалтерском учете

Согласно Плану счетов (Инструкции по применению Плана счетов) для учета нематериальных активов предназначен счет 04 "Нематериальные активы".

Стоимость таких нематериальных активов, как патентов, лицензий, программных продуктов, прав пользования земельными участками, природными ресурсами, научно - исследовательских и опытно - конструкторских проработок, проектно - изыскательских работ и т.п., приобретенных предприятиями, в соответствии с п.4.3 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утвержденного Приказом Минфина России от 30.12.1993 N 160, отражается на счете 08 "Капитальные вложения" согласно оплаченным или принятым к оплате счетам продавцов после их оприходования и постановки на учет.

Планом счетов (Инструкцией по применению Плана счетов) для учета затрат на приобретение нематериальных активов предусмотрен субсчет "Приобретение нематериальных активов" к счету 08.

В дальнейшем по мере создания или поступления нематериальных активов на предприятие и окончания работ по доведению их до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, нематериальные активы согласно п.5.2.4 Положения по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций зачисляются на основании акта приемки в состав нематериальных активов.

Исходя из вышеизложенного в бухгалтерском учете приобретение нематериальных активов отражается в следующем порядке:

дебет счета 08, субсчет "Приобретение нематериальных активов", кредит счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" - стоимость поставляемых (закупаемых у сторонних организаций) нематериальных активов согласно предъявленным счетам;

дебет счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчет "Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам", кредит счетов 60, 76 - сумма НДС со стоимости приобретаемых нематериальных активов;

дебет счета 08, субсчет "Приобретение нематериальных активов", кредит счетов 60, 76 - отражены услуги сторонних организаций по доведению приобретенных (приобретаемых) нематериальных активов до состояния, в котором они пригодны к использованию (доставка, наладка, настройка и т.п.);

дебет счета 19 кредит счетов 60, 76 - НДС со стоимости услуг сторонних организаций по доведению нематериальных активов до состояния, в котором они пригодны к использованию;

дебет счета 04 кредит счета 08, субсчет "Приобретение нематериальных активов" - введение в эксплуатацию (постановка на учет) приобретенных нематериальных активов по стоимости затрат на их приобретение, включая затраты на оплату услуг по доведению их до состояния, в котором они пригодны к эксплуатации;

дебет счетов 60, 76 кредит счета 51 "Расчетный счет" - оплата стоимости нематериальных активов и услуг по доведению их до состояния, в котором они пригодны к эксплуатации;

дебет счета 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "Расчеты по НДС", кредит счета 19 - к зачету принят НДС со стоимости нематериальных активов и затрат по доведению до состояния, в котором они пригодны к эксплуатации (по нематериальным активам производственного или общехозяйственного назначения);

дебет счета 88 "Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)" кредит счета 19 - НДС со стоимости объектов нематериальных активов непроизводственного назначения (право на использование игровых программ для ЭВМ в детских садах и иных обслуживающих производствах и хозяйствах, принадлежащих предприятию).

На стоимость нематериальных активов относятся также проценты за пользование кредитами банков или иными заемными средствами, полученными для приобретения нематериальных активов (это обусловлено правилами оценки активов, согласно которым на увеличение их стоимости относятся затраты, связанные с их приобретением, и пп."с" п.2 Положения о составе затрат, согласно которому такие затраты не могут быть отнесены на себестоимость).

При этом следует учитывать тот факт, что на увеличение стоимости относятся только те проценты, которые уплачены до момента введения нематериального актива в эксплуатацию, уплаченные же после этого проценты относятся за счет собственных средств предприятия:

дебет счета 08 кредит счетов 90 "Краткосрочные кредиты банков", 92 "Долгосрочные кредиты банков", 94 "Краткосрочные займы", 95 "Долгосрочные займы" - отражены начисленные проценты по кредитам и займам, направленным на приобретение объектов нематериальных активов, и начисленным до введения их в эксплуатацию;

дебет счета 88 кредит счетов 90, 92, 94, 95 - отражены суммы процентов по кредитам и займам, направленным на приобретение нематериальных активов которые начислены после введения объектов в эксплуатацию.

При создании самими предприятиями отдельных видов нематериальных активов в соответствии с Положением по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций также используется счет 08, на котором отражаются фактически произведенные при этом затраты. При этом для таких целей отдельного субсчета Планом счетов (Инструкцией по применению Плана счетов) не предусмотрено.

Создание нематериальных активов может производиться, например, в процессе выполнения научно - исследовательских и опытно - конструкторских работ и создания опытных образцов продукции.

Такого рода операции отражаются в учете следующим образом:

дебет счета 08 кредит счета 10 "Материалы" - стоимость расходных материалов, израсходованных при создании (изготовлении) объектов нематериальных активов собственными силами;

дебет счета 08 кредит счета 02 "Износ основных средств" - амортизация объектов основных средств, используемых при создании объектов нематериальных активов самими предприятиями;

дебет счета 08 кредит счета 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов" - амортизация малоценных и быстроизнашивающихся предметов, задействованных при создании объектов нематериальных активов непосредственно самими предприятиями;

дебет счета 08 кредит счета 70 "Расчеты с персоналом по оплате труда" - затраты на оплату труда работников, занятых созданием объектов нематериальных активов; сумма авторского вознаграждения;

дебет счета 08 кредит счета 69 "Расчеты по социальному страхованию и обеспечению" (по соответствующим субсчетам фондов государственных внебюджетных фондов, по которым в соответствии с действующим законодательством начисляются страховые взносы);

дебет счета 08 кредит счетов 90, 92, 94, 95 - сумма начисленных процентов по кредитам и заемным средствам, направленным на создание объектов нематериальных активов.

Очевидно, что вышеприведенными проводками формируется стоимость, по которой нематериальные активы принимаются на учет.

Так как в соответствии с п.1 ст.39 части первой НК РФ создание нематериальных активов внутри предприятия и дальнейший их ввод в эксплуатацию в целях налогообложения не могут быть признаны реализацией, то отражать введение созданных предприятием объектов нематериальных активов через счета реализации не надо:

дебет счета 04 кредит счета 08 - созданные предприятием объекты нематериальных активов введены в эксплуатацию (приняты на учет).

Оприходование нематериальных активов, внесенных учредителями в счет их вкладов в уставный фонд предприятия, в соответствии с Планом счетов (Инструкцией по применению Плана счетов) отражается по дебету счета 04 в корреспонденции со счетом 75 "Расчеты с учредителями", а оприходование объектов нематериальных активов, полученных от других предприятий и лиц безвозмездно - по дебету счета 04 и кредиту счета 87 "Добавочный капитал", субсчет "Безвозмездно полученные ценности".

При отнесении организационных расходов к нематериальным активам следует учитывать, что расходы предприятия, связанные с возникшей в ходе ее функционирования необходимостью переоформления учредительных и других документов (расширение предприятия, изменение видов деятельности, представление образцов подписей должностных лиц и пр.), изготовления новых печатей, штампов и т.п. не относятся к нематериальным активам, а подлежат учету по дебету счета 26 "Общехозяйственные расходы".

Предприятие, изменяющее организационно - правовую форму, данного рода расходы производят за счет прибыли, остающейся в ее распоряжении (дебет счета 88).

Деловая репутация предприятия представляет собой превышение покупной цены предприятия над его оценочной (начальной) стоимостью.

Сумма такого рода превышения отражается по дебету счета 04, субсчет "Разница между покупной ценой и оценочной стоимостью".

В бухгалтерском учете уплаченные лицензионные сборы относятся на счет 04 непосредственно в корреспонденции со счетами учета денежных средств (Письмо Минфина России и Госналогслужбы России от 01.11.1993 N N 119, НП-4-04/172н "О лицензировании отдельных видов деятельности"):

дебет счета 04 кредит счетов 51, 50 "Касса" (71 "Расчеты с подотчетными лицами").

Особое внимание следует обратить на тот факт, что если срок действия лицензии, оплаченной при создании предприятия, составляет менее одного года (то есть расходы не могут быть причислены к нематериальным активам согласно определению, данному Положением по ведению бухгалтерского учета), то затраты по ее оплате списываются на себестоимость продукции (работ, услуг) через расходы будущих периодов равномерно в течение срока действия лицензии:

дебет счета 31 "Расходы будущих периодов" кредит счета 51 - оплачена стоимость лицензии при открытии предприятия, срок действия которой составляет менее одного года;

дебет счетов 26 "Общехозяйственные расходы", 44 кредит счета 31 - произведенные затраты равномерно равными долями относятся на себестоимость продукции (работ, услуг).

Стоимость приобретаемых отдельных квартир в жилом фонде отражается в составе нематериальных активов следующей корреспонденцией:

дебет счета 08 кредит счета 60 - стоимость приобретаемых квартир;

дебет счета 04 кредит счета 08 - зачисление квартир после оформления соответствующих документов на них в состав нематериальных активов;

дебет счета 60 кредит счета 51 - перечислены средства в уплату за квартиру;

дебет счета 88, субсчет "Фонд накопления", кредит счета 88, субсчет "Фонд социальной сферы" - списание источника финансирования расходов на приобретение квартир (в данном случае - нераспределенная прибыль предприятия).

Следует отметить, что в случае если предприятие аккумулирует целевые средства физических и юридических лиц и осуществляет расчеты по долевому участию в строительстве, то стоимость приобретаемых квартир подлежит отражению на забалансовом счете 002 "Товарно - материальные ценности, принятые на ответственное хранение", списание стоимости которых производится по мере передачи квартир дольщикам.

Расчеты по долевому участию в строительстве оформляются в следующем порядке:

дебет счета 51 кредит счета 96 "Целевые финансирование и поступления" - получены средства от дольщиков;

дебет счета 60 кредит счета 51 - перечислены средства подрядной организации, осуществляющей строительство;

дебет счета 08 кредит счета 60 - счета к оплате за выполненные работы (затраты по приобретению жилищных квартир);

дебет 002 - инвентарная стоимость построенных квартир;

дебет счета 96 кредит счета 08 - стоимость квартир, переданных дольщикам;

дебет счета 04 кредит счета 08 - стоимость квартир, принадлежащих предприятию;

кредит счета 002 - стоимость переданных их владельцам квартир.

Амортизация нематериальных активов

В соответствии с п.56 Положения по ведению бухгалтерского учета стоимость объектов нематериальных активов погашается путем начисления амортизации в течение установленного срока их полезного использования.

По объектам, по которым производится погашение стоимости нематериальных активов, амортизационные отчисления определяются одним из следующих способов:

1. Линейный способ исходя из норм, исчисленных предприятиями на основе срока их полезного использования.

2. Способ списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).

По нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования, нормы амортизационных отчислений устанавливаются в расчете на десять лет (но не более срока деятельности предприятия).

Срок полезного использования объектов нематериальных активов может быть определен экспертным (с привлечением сторонних специализированных организаций или экспертов) или расчетным путем.

Основой для расчета срока полезного использования нематериальных активов являются данные о сроке, в течение которого в соответствии с лицензионным или иным договором получены права на использование результатов интеллектуальной собственности; о сроке, в течение которого предприятие планирует использовать тот или иной объект нематериальных активов; а также о примерных сроках, в течение которых объект нематериальных активов морально устареет.

Пример. Предприятие оплатило стоимость лицензии в 834 руб. 49 коп. на право занятия предпринимательской деятельностью в течение пяти лет.

Сумма ежегодной амортизации составит 166 руб. 98 коп. (834 руб. 49 коп. : 5 лет), или 20% (100% : 5 лет), а сумма ежемесячной амортизации - 13 руб. 92 коп. (834 руб. 49 коп. : 5 лет х 12 мес.), или 1,67% (100% : 60 мес.).

Пример. По договору с заказчиком предприятие изготовляет продукцию.

Всего изготовлению подлежит 200 единиц продукции.

Для выполнения работ предприятие приобрело права пользования программой для ЭВМ стоимостью 10 200 руб. Для выполнения иных работ программа не предназначена.

За отчетный период изготовлено 56 единиц продукции.

Начисление амортизации по правам на использование программы для ЭВМ согласно принятому решению производится способом списания стоимости пропорционально объему продукции.

Сумма начисленной амортизации за отчетный период составит 2856 руб. (10 200 руб. : 200 ед. х 56 ед.).

Согласно п.56 Положения по бухгалтерскому учету амортизация не начисляется на следующие объекты нематериальных активов:

- полученных по договору дарения;

- полученных безвозмездно в процессе приватизации;

- приобретенных с использованием бюджетных ассигнований и иных аналогичных средств (в части стоимости, приходящейся на величину этих средств).

До 1 января 2000 г. согласно п.4.23.1 Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденной Приказом Минфина России от 12.11.1996 N 97 (в ред. изменений и дополнений), амортизация не начислялась также на сумму организационных расходов, признанных в соответствии с учредительными документами вкладом участников (учредителей) в уставный (складочный) капитал, а также на товарные знаки и знаки обслуживания.

С изданием Приказа Минфина России от 13.01.2000 N 4н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" Приказ Минфина 1996 г. N 97 признан утратившим силу с 1 января 2000 г. В связи с этим вопрос начисления амортизации по вышеприведенным объектам, приобретенным после 1 января 2000 г., является открытым. Его разрешение может быть найдено с изданием либо нового положения по бухгалтерскому учету "Учет нематериальных активов", либо издания новой инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности.

В общем случае требования к амортизируемым объектам нематериальных активов должны быть следующие (см., например, Приказ Минфина России от 05.08.1996 N 71 и ФКЦБ России N 149 "О порядке оценки стоимости чистых активов акционерных обществ"):

- непосредственное использование в основной деятельности предприятия;

- приносить доход;

- наличие документального подтверждения затрат, связанных с приобретением нематериальных активов;

- для объектов интеллектуальной деятельности - наличие документа, выданного в соответствии с законодательством Российской Федерации (патент, лицензия, свидетельство).

Во всех случаях начисление амортизации нематериальных активов производится независимо от результатов деятельности организации в отчетном периоде.

В соответствии с пп."ц" п.2 Положения о составе затрат амортизация нематериальных активов, используемых в процессе осуществления уставной деятельности предприятия, относится на себестоимость продукции (работ, услуг) по нормам амортизационных отчислений, рассчитанным предприятием исходя из первоначальной стоимости и срока их полезного использования (но не более срока деятельности предприятия), либо из расчета на десять лет (но не более срок деятельности предприятия) по нематериальным активам, по которым невозможно определить срок полезного использования.

Таким образом, в отличие от начисления амортизации по основным средствам, амортизация по нематериальным активам рассчитывается по единой методике как для целей бухгалтерского учета, так и для целей определения налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

В соответствии с Планом счетов (Инструкцией по применению Плана счетов) для учета амортизационных отчислений по объектам нематериальных активов предназначен счет 05 "Амортизация нематериальных активов".

В бухгалтерском учете начисление амортизации оформляется следующими проводками:

дебет счетов 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 25 "Общепроизводственные расходы", 26 "Общехозяйственные расходы", 43 "Коммерческие расходы", 44 кредит счета 05 "Амортизация нематериальных активов" - отражены амортизационные отчисления по объектам нематериальных активов, используемых в производственной деятельности предприятия.

Для правильного списания амортизационных отчислений на себестоимость продукции (работ, услуг) вышеприведенной проводкой участие нематериальных объектов в производственной процессе должно быть подтверждено технологическими документами, сметами, иными учетными документами, фиксирующими факт совершения хозяйственной операции с этими нематериальными объектами (Постановление Высшего Арбитражного Суда РФ от 17.05.1995 по делу N К4-Н/918).

дебет счета 29 "Обслуживающие производства и хозяйства" кредит счета 05 - амортизационные отчисления по объектам нематериальных активов, используемых в обслуживающих производствах и хозяйствах (жилищно - коммунальное хозяйство предприятия: эксплуатация жилых домов, общежития, прачечные, бани и т.п.; пошивочные и другие мастерские бытового обслуживания; столовые и буфеты; детские дошкольные учреждения (сады, ясли); дома отдыха; санатории и другие учреждения оздоровительного и культурно - просветительского назначения; научно - исследовательские и конструкторские подразделения);

дебет счета 88 кредит счета 05 - амортизационные отчисления по объектам нематериальных активов, используемых в непроизводственной деятельности предприятия.

Амортизация по приобретенным предприятием отдельным квартирам в жилом фонде учитывается на забалансовом счете 014 "Износ жилищного фонда".

Начисление амортизации по объектам жилого фонда производится в конце года по установленным нормам амортизационных отчислений на полное восстановление основных средств.

Отражение в бухгалтерском учете реализации

и прочего выбытия нематериальных активов

В соответствии с Планом счетов (Инструкцией по применению Плана счетов) любая реализация и прочее выбытие объектов нематериальных активов (в том числе ликвидация и списание с учета) оформляется через счет 48 "Реализация прочих активов".

По дебету счета 48 отражается балансовая стоимость выбывающих ценностей, а также понесенные в связи с этим расходы (комиссионные вознаграждения и т.п.), а в кредит счета 48 относится выручка от реализации нематериальных активов, а также сумма начисленного износа. Образовавшееся дебетовое или кредитовое сальдо по счету 48 в текущем отчетном периоде списывается на счет 80 "Прибыли и убытки":

дебет счета 48 кредит счета 04 - первоначальная (восстановительная) стоимость объектов нематериальных активов;

дебет счета 48 кредит счетов 60, 76 - комиссионные вознаграждения сторонним предприятиям и организациям, занятым реализацией объектов нематериальных активов; иные затраты, связанные с их реализацией или прочим выбытием;

дебет счета 48 кредит счетов 69, 70 - расходы на оплату труда работников, занятых реализацией и выбытием нематериальных активов, и отчисления с таких сумм в государственные внебюджетные фонды;

дебет счетов 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками", 76 кредит счета 48 - договорная цена реализуемых объектов нематериальных активов;

дебет счета 05 кредит счета 48 - сумма начисленного износа;

дебет счета 48 кредит счета 80 - прибыль от реализации (выбытия) нематериальных активов;

дебет счета 80 кредит счета 48 - убыток от реализации (выбытия) нематериальных активов.

При списании с учета объектов нематериальных активов, по которым не производится начисление амортизации (например, товарных знаков по истечении сроков их действия), проводки в бухгалтерском учете упрощаются:

дебет счета 48 кредит счета 04 - списывается первоначальная стоимость объекта нематериальных активов;

дебет счета 80 кредит счета 48 - убыток от списания объекта нематериальных активов.

Списание нематериальных активов по истечении сроков их эксплуатации (использования) или списание морально устаревших объектов нематериальных активов производится в общеустановленном порядке с отнесением разницы (т.е. недоамортизированной части активов) на финансовые результаты:

дебет счета 48 кредит счета 04 - по первоначальной стоимости;

дебет счета 05 кредит счета 48 - сумма начисленного износа;

дебет счета 80 кредит счета 48 - недоамортизированная часть нематериальных активов.

Убыток от безвозмездной передачи объектов нематериальных активов списывается на счет 88 - дебет счета 88 кредит счета 48.

Передача нематериальных активов в уставный капитал других организаций отражается в бухгалтерском учете следующими проводками:

дебет счета 06 "Долгосрочные финансовые вложения" кредит счета 48 - оценка вклада в уставный капитал сторонних организаций (в сумме по согласованию сторон);

дебет счета 48 кредит счета 04 - первоначальная стоимость передаваемых объектов;

дебет счета 05 кредит счета 48 - сумма начисленной амортизации;

дебет счета 48 (80) кредит счета 80 (48) - финансовый результат от реализации - прибыль (убыток).

Порядок отражения в бухгалтерском учете реализации принадлежащих предприятию квартир регулируется п.6 Письма Минфина России от 29.10.1993 N 118 "Об отражении в бухгалтерском учете отдельных операций в жилищно - коммунальном хозяйстве", с изменениями от 03.04.1996 N 37. При этом дополнительно в кредит счетов учета реализации подлежат списанию суммы, относящиеся к объектам жилищного фонда и числящиеся на счете 88, субсчет "Фонд средств социальной сферы":

дебет счета 48 кредит счета 04 - списывается стоимость реализуемой квартиры;

дебет счета 88, субсчет "Фонд социальной сферы", кредит счета 48 - на ту же сумму;

дебет счета 48 кредит счета 62 - стоимость, по которой квартира реализуется.

Одновременно списываются числящиеся на забалансовом счете 014 суммы износа по выбывшим квартирам.

Реализация и выбытие объектов нематериальных активов неразрывно связаны с вопросами исчисления отдельных видов налогов. Данный вопрос рассмотрен ниже.

Организация синтетического и аналитического учета

нематериальных активов

В соответствии с Планом счетов (Инструкцией по применению Плана счетов) аналитический учет нематериальных активов по счетам 04 и 05 организуется по видам и объектам нематериальных активов.

Согласно п.9 Рекомендаций по применению единой журнально - ордерной формы счетоводства, утвержденных Письмом Минфина России от 24.07.1992 N 59, учет нематериальных активов и операций по их выбытию ведется предприятиями, использующими единую журнально - ордерную форму счетоводства, в журнале - ордере N 13. При этом реализация объектов нематериальных активов на сторону отражается в бухгалтерском учете в общем порядке, но с учетом задолженности покупателей в ведомости N 7.

Журнал - ордер N 13 ведется ежемесячно, данные с него в конце каждого месяца переносятся в Главную книгу.

Аналитический учет нематериальных активов и их износа ведется в ведомости N 17. Ведомость заводится на год и используется предприятиями всех отраслей хозяйствования.

Итоговые данные о начисленных суммах амортизации переносятся в соответствующие журналы - ордера по учету затрат на производство.

Отражение нематериальных активов

в бухгалтерском балансе предприятия

В соответствии с п.57 Положения по ведению бухгалтерского учета нематериальные активы отражаются в бухгалтерском балансе предприятия по остаточной стоимости, т.е. по фактическим затратам на их приобретение, изготовление и затраты по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию в запланированных целях, за минусом начисленной амортизации.

Данные об оценке нематериальных активов приводятся в строке 110 бухгалтерского баланса (см. Приложения к Приказу Минфина России от 13.01.2000 N 4н) и расшифровываются по следующим направлениям:

- патенты, лицензии, товарные знаки (знаки обслуживания), иные аналогичные с перечисленными права и активы (строка 111);

- организационные расходы (строка 112);

- деловая репутация организации (строка 113).

Расшифровка состава нематериальных активов приводится в разд.3 "Амортизируемое имущество" Приложения к бухгалтерскому балансу (см. Приложение к Приказу Минфина России N 4н).

При этом нематериальные активы подразделяются на следующие группы:

- права на объекты интеллектуальной (промышленной) собственности (строка 310), в том числе права, возникающие: из авторских и иных договоров на произведения науки, литературы, искусства и объекты смежных прав, на программы ЭВМ, базы данных и др. (строка 311); из патентов на изобретения, промышленные образцы, селекционные достижения, из свидетельств на полезные модели, товарные знаки и знаки обслуживания или лицензионных договоров на их использование (строка 312); из прав на ноу - хау (строка 313);

- права на пользование обособленными природными объектами (строка 320);

- организационные расходы (строка 330);

- деловая репутация организации (строка 340);

- прочие (строка 349).

Исходя из вышеприведенных критериев деления объектов нематериальных активов и должен быть организован аналитический учет на предприятии.

Отражение в бухгалтерском учете прав пользования

программой для ЭВМ и затрат на приобретение

программных продуктов

В соответствии с п.55 Положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности затраты на программы для ЭВМ относятся к нематериальным активам предприятия и учитываются по счету 04 с последующим их списанием на себестоимость продукции (работ, услуг) через начисление амортизации в течение установленного срока их полезного использования.

При всем этом заметим, что к нематериальным активам может быть причислено только имущественное право на программу для ЭВМ.

Если приобретается единичный экземпляр программы на материальном носителе при сохранении имущественного (авторского) права на программу за ее владельцами (разработчиками), такие расходы не могут быть отнесены к нематериальным активам.

Исходя из этого и различается организация бухгалтерского учета затрат.

Приобретение имущественного права на программу для ЭВМ.

дебет счета 08 кредит счетов 60, 76 - отражена покупная цена программы;

дебет счетов 60, 76 кредит счета 51 - оплата программы;

дебет счета 04 кредит счета 08 - оприходована программа по акту приемки - передачи;

дебет счета 05 "Амортизация нематериальных активов" кредит счета 04 - начислена амортизация.

Приобретение единичного экземпляра программы.

дебет счета 12, субсчет "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы в запасе", кредит счетов 60, 76 - на основании приемного акта оприходована программа для ЭВМ;

дебет счетов 60, 76 кредит счета 51 - оплачена стоимость программы;

дебет счета 12, субсчет "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы в эксплуатации", кредит счета 12, субсчет "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы в запасе" - программа введена в эксплуатацию;

дебет счета 13 кредит счета 12, субсчет "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы в эксплуатации" - согласно принятому порядку на предприятии начислен износ МБП.

В ряде случаев программы подлежат периодическому обновлению. Обновление по большому счету означает внесение (введение) дополнительной информации, поэтому услуги по обновлению могут быть отнесены на себестоимость продукции (работ, услуг) как информационные.

Отношения сторон по договору коммерческой концессии

В настоящее время широкое распространение в отношениях между хозяйствующими субъектами (в том числе с иностранными партнерами) получила передача на возмездной основе прав пользования тем или иным исключительным правом, принадлежащим одному из субъектов отношений.

В таких случаях отношения сторон регулируются договором коммерческой концессии (гл.54 ГК РФ) (или договором франчайзинга), по которому одна сторона (правообладатель) обязуется предоставить другой стороне (пользователю) за вознаграждения на срок или без указания срока право использовать в предпринимательской деятельности пользователя комплекс исключительных прав, принадлежащих правообладателю, в том числе право на фирменное наименование и (или) коммерческое обозначение правообладателя, на охраняемую коммерческую информацию, а также на другие предусмотренные договором объекты исключительных прав - товарный знак, знак обслуживания и т.д.

По договору коммерческой концессии могут быть переданы пользователю:

- права, вытекающие из принадлежащих патентов и лицензионных договоров на использование изобретений, промышленных образцов и полезных моделей, защищенных охранными документами;

- права на принадлежащие программы для ЭВМ и базы данных, а также права, вытекающие из заключенных договоров на использование программ для ЭВМ и баз данных;

- права на принадлежащие топологии интегральных микросхем, а также права, вытекающие из заключенных договоров на использование топологии интегральных микросхем;

- права на объекты авторского права и смежных прав, а также права, вытекающие из заключенных договоров на использование авторского и смежных прав;

- права, вытекающие из принадлежащих свидетельств на товарные знаки, и права, вытекающие из лицензионных договоров на использование товарных знаков;

- другие права, охраняемые действующим законодательством.

Отношения сторон по договору концессии отражаются следующими записями по бухгалтерскому учету.

У правообладателя:

дебет счета 06 "Долгосрочные финансовые вложения" кредит счета 04 - передача прав пользования;

дебет счета 51 кредит счета 76 - оплата стоимости прав пользования;

дебет счета 76 кредит счета 80 - финансовый результат;

дебет счета 76 кредит счета 83 "Доходы будущих периодов" - начисление платежей по договору;

дебет счета 51 кредит счета 76 - получение платежей;

дебет счета 83 кредит счета 80 - отнесение платежей на внереализационные доходы.

У пользователя:

дебет счета 08 кредит счета 51 - оплата прав пользования по договору;

дебет счета 19 кредит счета 51 - НДС со стоимости прав пользования;

дебет счета 04 кредит счета 08 - ввод в эксплуатацию прав пользования;

дебет счета 68 кредит счета 19 - зачтен НДС;

дебет счетов 20, 26 кредит счета 76 - начисление платежей по договору;

дебет счета 76 кредит счета 51 - перечисление платежей на счета правообладателя.

Заметим, что в соответствии с пп."к" п.12 Инструкции о порядке исчисления НДС от налога освобождаются платежи по зарегистрированным в установленном порядке лицензионным договорам о предоставлении патентообладателем прав другому лицу на использование охраняемого патентом объекта промышленной собственности (изобретения, полезной модели, промышленного образца), получение авторских прав.

Документальное оформление операций

с нематериальными активами

На каждый объект нематериальных активов в бухгалтерии оформляется карточка учета нематериальных активов (форма N НМА-1).

Данная форма утверждена Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а, она заполняется в одном экземпляре на основании документа на оприходование, приемки - передачи (перемещения) нематериальных активов и другой документации.

В графе 7 формы указывается сумма амортизации, исчисляемая в порядке, рассмотренном выше, а в разделе "Краткая характеристика объекта нематериальных активов" записываются только основные показатели объекта, исключая дублирование данных, имеющейся у предприятия технической документации на данный объект.

Так как форм первичной учетной документации на оприходование и списание с учета объектов нематериальных активов действующим законодательством не предусмотрено, то такие формы в соответствии с п.3 ст.6 Закона о бухгалтерском учете утверждаются учетной политикой предприятия.

Для таких целей могут применяться либо формы первичной учетной документации по учету объектов основных средств, утвержденные Постановлением Госкомстата России от 30.10.1997 N 71а, либо самостоятельно разрабатываемые формы документов.

Во всех случаях документы, формы которых не предусмотрены в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, должны содержать следующие обязательные реквизиты (п.2 ст.9 Закона о бухгалтерском учете):

а) наименование документа;

б) дату составления документа;

в) наименование организации, от имени которой составлен документ;

г) содержание хозяйственной операции;

д) измерители хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении;

е) наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления;

ж) личные подписи указанных лиц.

Налогообложение операций с нематериальными активами

Использование в деятельности предприятий объектов нематериальных активов связано с исчислением и уплатой налогов на прибыль, на добавленную стоимость и на имущество.

Налог на прибыль

В соответствии с п.2.4 Инструкции по налогу на прибыль при определении прибыли от реализации нематериальных активов учитывается разница (превышение) между продажной ценой и первоначальной или остаточной стоимостью этих активов.

При этом первоначальная стоимость принимается по объектам нематериальных активов, по которым начисление амортизации не производится, а остаточная стоимость - по объектам нематериальных активов, подлежащих амортизации.

Согласно п.6 ст.2 Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (в ред. последующих изменений и дополнений) по предприятиям, получившим безвозмездно от других предприятий объекты нематериальных активов, налогооблагаемая прибыль увеличивается на стоимость этих активов, указанную в акте передачи, но не ниже их балансовой (остаточной) стоимости, отраженной в документах бухгалтерского учета передающих предприятий.

Корректировка налогооблагаемой прибыли предприятия по данной причине производится по строке 4.5 Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли".

В соответствии с п.2.4 Инструкции по налогу на прибыль отрицательный результат от реализации объектов нематериальных активов и от их безвозмездной передачи в целях налогообложения не уменьшает налогооблагаемую прибыль.

Исходя из этого налогооблагаемая прибыль корректируется на суммы убытков от реализации и безвозмездной передачи основных средств (строка 4.7 Справки о порядке определения данных, отражаемых по строке 1 "Расчета налога от фактической прибыли").

Пример. Объект нематериальных активов реализован сторонней организации за 15 000 руб., кроме того НДС 20% - 3000 руб.

Первоначальная стоимость объекта - 25 000 руб., сумма начисленной амортизации - 8000 руб.

В бухгалтерском учете отражаются следующие проводки:

дебет счета 48 кредит счета 04 - 25 000 руб. (первоначальная стоимость объекта);

дебет счета 05 кредит счета 48 - 8000 руб. (сумма начисленной амортизации);

дебет счета 60 кредит счета 48 - 18 000 руб. (стоимость реализации объекта с учетом НДС);

дебет счета 48 кредит счета 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 3000 руб. (сумма начисленного НДС);

дебет счета 80 кредит счета 47 - 2000 руб. (25 000 руб. + 3000 руб. - 18 000 руб. - 8000 руб.) - сумма убытка от реализации объекта нематериальных активов.

Сумма убытка от реализации в 2000 руб. увеличивает налогооблагаемую прибыль и отражается по строке 4.7 Справки.

Убытки, полученные предприятием от списания не полностью амортизированных объектов нематериальных активов, также не уменьшают налогооблагаемую прибыль предприятия за отчетный период, так как другое не предусмотрено ни Положением о составе затрат, ни Инструкцией по налогу на прибыль.

Налог на добавленную стоимость

Порядок отражения налога на добавленную стоимость по приобретенным и реализуемым объектам нематериальных активов регулируется Инструкцией о порядке исчисления НДС, а также Письмом Минфина России от 12.11.1996 N 96 "О порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с налогом на добавленную стоимость и акцизами".

Порядок расчетов по налогу на добавленную стоимость по приобретенным объектам нематериальных активов был приведен выше при рассмотрении вопросов отражения в бухгалтерском учете приобретения нематериальных активов.

К изложенному выше следует добавить, что в случае приобретения нематериальных активов для использования в производстве и реализации товаров (работ, услуг), освобожденных от налога на добавленную стоимость, суммы НДС отражаются по дебету счета 04 в составе стоимости нематериального актива.

При реализации и прочем выбытии объектов нематериальных активов следует учитывать требования действующего законодательства о включении в налогооблагаемую базу по налогу на добавленную стоимость стоимости реализуемых объектов нематериальных активов и объектов нематериальных активов, передаваемых на безвозмездной основе.

Пример. Предприятие реализует объект нематериальных активов за 10 000 руб.

Балансовая стоимость объекта согласно данным бухгалтерского учета - 18 000 руб., сумма начисленной амортизации на дату реализации - 12 000 руб.

С цены реализуемого объекта предприятие должно исчислить налог на добавленную стоимость, который составит 2000 руб. (10 000 руб. х 20%).

В бухгалтерском учете реализация отразиться следующими записями по учету:

дебет счета 48 кредит счета 04 - 18 000 руб. (первоначальная стоимость реализуемого объекта нематериальных активов);

дебет счета 05 кредит счета 48 - 12 000 руб. (сумма начисленной амортизации);

дебет счета 62 кредит счета 48 - 12 000 руб. (выручка от реализации объекта с учетом налога на добавленную стоимость);

дебет счета 48 кредит счета 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 2000 руб. (НДС, исчисленный со стоимости реализуемого объекта).

Налог на имущество

В соответствии со ст.2 Закона РСФСР от 13.12.1991 N 2030-1 "О налоге на имущество предприятий" (в ред. последующих изменений и дополнений) нематериальные активы, принадлежащие предприятию, учитываются при расчете налогооблагаемой базы по налогу на имущество.

Особенности бухгалтерского учета

нематериальных активов малыми предприятиями

и бюджетными организациями

В соответствии с п.10 Типовых рекомендаций по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденных Приказом Минфина России от 21.12.1998 N 64н (далее по тексту - Типовые рекомендации), малые предприятия могут вести учет нематериальных активов обособленно на счете 01 "Основные средства", а учет амортизации по объектам нематериальных активов - отдельно на счете 02 "Износ основных средств".

Такой выбор малого предприятия должен быть закреплен в разрабатываемом ими рабочем плане счетов, который принимается для руководства учетной политикой предприятия.

Для учета объектов нематериальных активов, а также амортизации по ним малые предприятия могут применять "Ведомость учета основных средств, начисленных амортизационных отчислений" форма N В-1 (Приложение N 2 к Типовым рекомендациям).

При этом для удобства и оперативности получения информации ведомость может вестись отдельно по объектам основных средств и по объектам нематериальных активов.

При наличии у малого предприятия значительного количества объектов нематериальных активов оно может вести их учет с использованием первичной формы N НМА-1 "Карточка учета нематериальных активов".

Бюджетные организации организуют учет нематериальных активов в соответствии с требованиями Инструкции по бухгалтерскому учету в бюджетных учреждениях, утвержденной Приказом Минфина России от 30.12.1999 N 107н (далее по тексту - Инструкция N 107н).

В частности, объекты нематериальных активов, принадлежащих бюджетным организациям, учитываются на субсчете 031 "Нематериальные активы".

Нематериальные активы бюджетных организаций и учреждений в соответствии с п.57 Инструкции N 107н отражаются в бухгалтерском учете по дебету субсчета 031 и кредиту соответствующих субсчетов средств учреждения (09 "Средства федерального бюджета", 10 "Средства бюджетов субъектов Российской Федерации и местных бюджетов", 11 "Средства, полученные за счет внебюджетных источников"), расчетов (15 "Расчеты с поставщиками, подрядчиками и заказчиками за выполненные работы и оказанные услуги", 17 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами") в сумме расходов на приобретение и расходов по их доведению до состояния, в котором они пригодны к использованию.

Одновременно с их оприходованием производится запись в кредит субсчета 251 "Фонд в нематериальных активах" и дебет соответствующих субсчетов счетов 20 "Расходы по бюджету" и 22 "Расходы за счет средств внебюджетных источников".

При этом стоимость приобретаемых за счет бюджетных средств объектов нематериальных активов включает в себя налог на добавленную стоимость.

По объектам нематериальных активов, относящимся к предпринимательской деятельности бюджетных организаций, приобретение отражается следующими записями по учету:

дебет счета 031 кредит счетов 111 "Средства, полученные от предпринимательской деятельности", 150 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 178 "Расчеты с прочими дебиторами и кредиторами" - стоимость приобретаемых объектов нематериальных активов без учета сумм НДС по ним;

дебет счета 171 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материальным ценностям, работам и услугам" кредит счетов 111, 150, 178 - НДС со стоимости приобретенных за счет средств от предпринимательской деятельности объектов нематериальных активов;

дебет счета 173 "Расчеты по платежам в бюджет", субсчет "Расчеты по НДС", кредит счета 171 - приняты к зачету суммы НДС по оплаченным и полученным объектам нематериальных активов.

Безвозмездно получаемые нематериальные активы отражаются в учете проводкой - дебет счета 031 кредит счета 251.

При выбытии нематериальных активов производится запись по дебету субсчета 251 и кредиту субсчета 031.

Реализация объектов нематериальных активов, приобретенных как за счет бюджетных средств, так и за счет средств от предпринимательской деятельности, сопровождается начислением налога на добавленную стоимость:

дебет счета 031 кредит счета 251 - балансовая стоимость реализуемых объектов нематериальных активов;

дебет счетов 110 "Целевые средства и безвозмездные поступления", 111 кредит счета 178 - на суммы, поступившие от реализации объектов нематериальных активов по их продажной стоимости, включая налог на добавленную стоимость;

дебет счета 178 кредит счета 270 "Целевые средств на содержание учреждения и другие мероприятия" - в размере балансовой стоимости реализованных объектов нематериальных активов (по объектам, приобретенным за счет бюджетных средств);

дебет счета 178 кредит счета 241 "Средства на содержание и развитие материально - технической базы" - в размере балансовой стоимости реализованных объектов нематериальных активов (по объектам, приобретенным за счет средств, полученных от предпринимательской деятельности);

дебет счета 178 кредит счета 173, субсчет "Расчеты по НДС" - на сумму налога на добавленную стоимость;

дебет счета 178 кредит счета 400 "Доходы отчетного периода" - на сумму разницы между отпускной ценой без учета НДС и балансовой стоимостью реализованного объекта.

Списание объектов нематериальных активов оформляется первичными документами, установленными для списания объектов основных средств.

Особое внимание следует обратить на тот факт, что износ по нематериальным активам бюджетных учреждений и организаций не начисляется.

Аналитический учет по субсчету 031 ведется по объектам нематериальных активов в инвентарной карточке ОС-6 бюдж.

Подписано в печать И.В.Гейц

14.04.2000

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——