"Финансы", N 5, 2000

ОСНОВНЫЕ НАПРАВЛЕНИЯ СОВЕРШЕНСТВОВАНИЯ

НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ ПРИБЫЛИ

Налоговая система России находится в стадии активного становления, сопровождающегося серьезными структурными сдвигами. Тот импульс, который получила наша экономика в связи с девальвацией и благоприятной конъюнктурой цен на мировом рынке на продукцию топливно - энергетического комплекса, безусловно, оказал положительное влияние на экономическую динамику. Однако нельзя сбрасывать со счетов и эффект от положительных сдвигов в самой налоговой системе, в том числе в ее законодательном обеспечении.

В результате в 1999 г. поступления налога на прибыль по сравнению с предыдущим годом возросли более чем в 2,2 раза, несмотря на то что с 1 апреля общая ставка налога на прибыль была снижена с 35 до 30%.

Отметим несколько основных задач совершенствования налогообложения прибыли, которые необходимо решить в самое ближайшее время.

Во-первых, важная задача - снижение реальной налоговой нагрузки на товаропроизводителей в сочетании с безусловным обеспечением необходимыми финансовыми ресурсами бюджетов всех уровней.

В определенной мере эта задача решена путем снижения ставки налога на прибыль в прошлом году, но еще предстоит большая работа над этим налогом при формировании части второй Налогового кодекса.

Во-вторых, необходимо обеспечить максимально равномерное распределение налоговой нагрузки по налогу на прибыль организаций путем выравнивания налоговой базы.

Поясним эту мысль. Как известно, порядок налогообложения прибыли определен Законом РФ от 27 декабря 1991 г. N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций". По состоянию на сегодняшний день наше налоговое законодательство является скорее законодательством о налоговых льготах, чем законодательством о налогах.

Наверное, в мировой практике найдется очень мало примеров, когда в налоговой системе существует такое огромное количество льгот. Напомним, к примеру, льготы по налогу на прибыль в виде освобождения от налогообложения той части, которая направляется на финансирование капитальных вложений. (Регламентируются действия налогоплательщика в этом случае Методическими рекомендациями по вопросам налогообложения прибыли от 27 октября 1998 г. N ШС-6-02/768@ в редакции Письма Министерства РФ по налогам и сборам от 12 июля 1999 г. N ВГ-6-02/546@.)

Льготы распространяются на затраты, произведенные за счет прибыли текущего года, остающейся в распоряжении организации, и ограничены могут быть только в пределах требований Закона РФ о налоге на прибыль (п.7 ст.6).

При столь высоком уровне регламентации льгот их эффективность крайне незначительна. Зачастую льготы создают стимулы для развития всякого рода посреднических полукриминальных структур, предоставляющих услуги по легальным (с формальной точки зрения) схемам занижения налоговых платежей в бюджет. Доходная часть бюджета из-за этого несет колоссальные потери.

Складывается ситуация, когда честным налогоплательщикам приходится нести нагрузку не только за себя, но и за неплательщиков. При этом эффективная ставка налога, определяющаяся отношением суммы налога к величине налоговой базы, исчисленной без учета льгот, у тех или иных организаций может отклоняться как в сторону увеличения, так и в сторону уменьшения на десятки процентных пунктов от общеустановленной ставки. Такого в принципе быть не должно.

Во многих странах ставки налога на прибыль корпораций превышают ставки российского аналогичного налога. Это наблюдается в Германии, Швеции, Дании и других странах. Налог в части прибыли, полученной за рубежом, исчисляется и уплачивается по правилам зачастую более либеральным, чем российские. В то же время необходимо помнить, что российские организации являются плательщиками налога на прибыль и норма, позволяющая исключать суммы налога, уплаченные за рубежом, при исчислении налоговых обязательств в России направлена как раз на то, чтобы избежать двойного налогообложения. Если бы эта прибыль была получена в России, соответствующий налог был бы уплачен по российской ставке, т.е. 30%. Российский бюджет не должен нести потери в связи с тем, что за рубежом действуют ставки, превышающие российскую.

Обратим внимание также на состав затрат, учитываемых при исчислении облагаемой налогом прибыли. В настоящее время мы руководствуемся Положением о составе затрат по производству и реализации продукции (работ, услуг), включаемых в себестоимость продукции (работ, услуг), и о порядке формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении прибыли (утверждено Постановлением Правительства РФ от 5 августа 1992 г. N 552). В идеале состав затрат должен определяться законом. Это требование содержится и в Законе РФ о налоге на прибыль.

В проекте специальной части Налогового кодекса предусмотрен перечень затрат, включаемых в себестоимость продукции, однако его принятие затягивается и нынешняя ситуация характеризуется тем, что у нас нет ни соответствующей части Налогового кодекса, ни отдельного закона о составе затрат. И это положение продлится, как минимум, до 1 января 2001 г. Налоговики принимают активное участие в разработке специальной части Налогового кодекса, и есть надежда, что в течение этого года указанная проблема будет разрешена.

В проекте специальной части Кодекса существенно доработан перечень затрат, входящих в себестоимость. В себестоимость товаров, работ и услуг должны быть включены все расходы организаций, непосредственно связанные с производством и обусловленные их спецификой.

Не секрет, что по некоторым видам затрат у нас действует не налог на прибыль, а налог на расходы. Речь, в частности, идет о расходах на подготовку и переподготовку персонала, о рекламных расходах и т.п. Как можно в условиях рыночной экономики ограничивать расходы на подготовку персонала и при этом рассчитывать, что будет производиться конкурентоспособная продукция?

В то же время, по нашему мнению, по некоторым видам расходов необходимо сохранить нормативы отнесения их на себестоимость, в частности это касается представительских расходов. В большинстве развитых стран имеются подобные ограничения, и этим опытом следует воспользоваться. Иначе прибыли и, соответственно, налога на прибыль у большинства организаций просто не будет.

Цивилизованная налоговая система должна предполагать наличие минимального количества экономически обоснованных и фактически доказавших свою эффективность налоговых льгот при существовании жестко контролируемой системы целевой и адресной финансовой поддержки организаций или физических лиц, действительно в такой поддержке нуждающихся. Это общепринятая мировая практика, и к этому необходимо стремиться в процессе подготовки специальной части Налогового кодекса.

Конечно, ликвидация налоговых льгот - это не единственное, что нужно изменить в законодательстве. Можно привести следующий пример. В соответствии с Законом РФ "О налоге на прибыль предприятий и организаций" дивиденды по акциям, полученные организацией - акционером, подлежат обложению налогом на доход по ставке 15%. Учитывая, что дивиденды выплачиваются из чистой прибыли, возникает вопрос: имеет ли в данном случае место двойное налогообложение? Ответ будет следующим: с точки зрения юридической - нет, а с точки зрения экономической - да. Из мировой практики известно, что в некоторых странах дивиденды освобождены от налогов, в большинстве стран используется механизм импутационных вычетов. Представляется, что следует проработать вопрос о применении в российской практике подобных правил.

Несколько замечаний по поводу проблемы налогообложения доходов, полученных российскими организациями за рубежом. В соответствии с Законом РФ о налоге на прибыль указанные доходы подлежат обложению налогом на общих основаниях. Однако в случае если российская организация уже уплатила налог с этих доходов в соответствии с законодательством иностранных государств, на территории которых осуществляется деятельность, то сумма уплаченного налога будет учитываться при расчете налоговых обязательств в соответствии с законодательством России. Такой учет производится в пределах сумм налога, уплаченных с дохода от источников за пределами Российской Федерации. При этом засчитываемая сумма не может превышать сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в России по прибыли (доходу), полученной за границей.

Некоторые специалисты оспаривают правомерность подобного подхода, усматривая здесь двойное налогообложение, поскольку налог на прибыль, подлежащий уплате в России в соответствии с российским законодательством, не корректируется на величину превышения налога, уплаченного за рубежом в части превышения зарубежной ставки налога над российской ставкой. В этой части организации фактически приходится платить налог дважды: в бюджет иностранного государства и в бюджет России. По нашему мнению, подобный подход не вполне корректен и противоречит мировой практике решения этого вопроса.

В заключение коротко остановимся на проблеме налогообложения банков, страховых организаций, негосударственных пенсионных фондов и профессиональных участников рынка ценных бумаг.

Что касается банков и страховых организаций, то имеется два документа, определяющих особенности исчисления облагаемой базы указанных организаций. Имеется в виду, в частности, Постановление Правительства РФ от 16 мая 1994 г. N 490 "Об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль банками и другими кредитными учреждениями" и утвержденное им Положение, определяющее порядок формирования финансовых результатов, учитываемых при налогообложении кредитных организаций в порядке и на условиях, предусмотренных Законом РФ о налоге на прибыль.

В отношении страховых организаций действует Постановление Правительства РФ от 16 мая 1994 г. N 491 "Об особенностях определения налогооблагаемой базы для уплаты налога на прибыль страховщиками".

Эти документы устарели и не учитывают реалий сегодняшнего дня. Появились новые виды банковских и страховых услуг, изменились экономическая ситуация и условия хозяйствования, поэтому указанные документы давно следует актуализировать. Это предполагается сделать в специальной части Налогового кодекса.

По вопросам деятельности профессиональных участников рынка ценных бумаг вообще отсутствуют документы, регулирующие вопросы их налогообложения. В частности поэтому так важно скорее принять специальную часть Налогового кодекса. Кодекс поможет решить и общую проблему - обеспечить относительное снижение налоговой нагрузки на полученную прибыль и одновременно рост суммарных поступлений налога на прибыль.

Подписано в печать К.И.Оганян

11.04.2000 Руководитель Департамента методологии

налогообложения прибыли

и бухгалтерского учета для целей

налогообложения

Министерства РФ по налогам и сборам

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——