"Консультант Бухгалтера", N 4, 2000

НЕКОТОРЫЕ ОСОБЕННОСТИ УЧЕТА И НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

В РОЗНИЧНОЙ ТОРГОВЛЕ И ОБЩЕСТВЕННОМ ПИТАНИИ

В 2000 Г.

Изменения, произошедшие в учете и налогообложении для предприятий розничной торговли и общественного питания в 2000 г., во многом связаны с принятием Федерального закона от 02.01.2000 N 36-ФЗ "О внесении изменений в Закон РФ "О налоге на добавленную стоимость".

Прежде всего, согласно этому Закону с 1 января 2000 г. оборот, облагаемый НДС при реализации товаров предприятиями розничной торговли и общественного питания, определяется, как и в оптовой торговле, на основе стоимости реализуемых товаров исходя из применяемых цен без включения в них налога на добавленную стоимость. В таком же порядке определяется облагаемый оборот при аукционной продаже товаров.

Дата вступления в силу этого Закона - 1 января 2000 г., за исключением положений, для которых Законом установлена иная дата, - хотя и противоречит п.1 ст.5 части первой НК РФ, подтверждена в Телеграмме МНС России от 28.01.2000 N ВГ-6-03/80 и Письме МНС России от 03.02.2000 N ВГ-6-03/99 "О применении отдельных положений Закона о налоге на добавленную стоимость", согласованном с Минфином России (оба эти документа в Минюсте России не зарегистрированы). На основании ст.6 части первой НК РФ признание нормативного правового акта не соответствующим НК РФ осуществляется в судебном порядке.

Согласно упомянутой Телеграмме МНС России от 28.01.2000, начиная с оборотов за январь 2000 г., организации розничной торговли и общественного питания предъявляют к возмещению (зачету) суммы налога на добавленную стоимость по товарам, приобретенным после 1 января 2000 г. для продажи и изготовления продукции собственного производства, по мере оплаты таких товаров и принятия их к учету при наличии счетов - фактур поставщиков.

Другая особенность налогообложения предприятий розничной торговли и общественного питания в 2000 г. состоит в порядке расчета НДС при реализации товаров, числящихся в остатке на 1 января 2000 г.

Как следует из текста Телеграммы МНС России от 28.01.2000, по остаткам товаров, числящимся по состоянию на 1 января 2000 г., применяется порядок исчисления налога на добавленную стоимость, действовавший до вступления в силу вышеуказанного Федерального закона.

При представлении расчетов (налоговых деклараций) по налогу на добавленную стоимость за январь 2000 г. налогоплательщики обязаны сообщить налоговым органам сведения о стоимости остатков товаров по состоянию на 1 января 2000 г., сгруппированных по применяемым ставкам налога на добавленную стоимость.

Третья особенность заключается в порядке расчета НДС предприятиями торговли, в т.ч. розничной и общественного питания, при реализации сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия, закупленного у физических лиц и предпринимателей без образования юридического лица.

Законом РФ N 36-ФЗ в п.3 ст.4 Закона РФ от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" внесено дополнение о том, что у заготовительных, снабженческо - сбытовых, оптовых и других предприятий при закупке сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия у физических лиц при дальнейшей реализации этой продукции или результатов ее переработки облагаемый оборот определяется в виде разницы между ценой реализации и ценой приобретения продукции без налога на добавленную стоимость.

Сама по себе формулировка Закона не дает возможности сделать однозначный вывод о применении данного положения для предприятий розничной торговли и общественного питания и о распространении данного льготного порядка на закупку товаров у предпринимателей без образования юридического лица.

Однако согласно п.2 вышеупомянутого Письма МНС России от 03.02.2000 N ВГ-6-03/99 на основании ст.11 части первой НК РФ указанная норма применяется всеми налогоплательщиками (в т.ч. и розничными предприятиями и предприятиями общественного питания и др.) при реализации продукции, закупленной как у физических лиц, так и у индивидуальных предпринимателей. При этом предприятия, одновременно реализующие сельскохозяйственную продукцию, сырье и продовольствие или результаты их переработки (в т.ч. на давальческой основе), закупленные ими как у физических лиц (индивидуальных предпринимателей), так и аналогичную продукцию, сырье и продовольствие, закупленные у юридических лиц, должны вести раздельный учет покупной стоимости такой продукции, сырья и продовольствия, а также оборотов по их реализации. При отсутствии раздельного учета облагаемый оборот определяется на основе полной стоимости реализуемой продукции или результатов ее переработки без включения НДС, т.е. в общеустановленном порядке без определения разницы в ценах.

Наконец, четвертая особенность налогообложения состоит в порядке уплаты НДС розничными предприятиями, реализующими на комиссионных началах товары физических лиц и предпринимателей. Пунктом 3 Письма МНС России от 03.02.2000 N ВГ-6-03/99 установлено, что сумма НДС, подлежащая внесению в бюджет предприятиями, оказывающими посреднические услуги по реализации товаров физических лиц и индивидуальных предпринимателей на основании договоров комиссии (поручения) и реализующими принятые на комиссию товары по договору розничной купли - продажи, определяется в виде разницы между суммами налога, исчисленными исходя из стоимости оказанных услуг (суммы дохода, полученного в виде наценок, надбавок, вознаграждений, сборов), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за приобретенные (оприходованные) материальные ресурсы (выполненные работы, оказанные услуги), стоимость которых относится на издержки производства этих услуг.

Таким образом, расчет НДС с наценки предприятиями розничной торговли и общественного питания сохранен в 2000 г. для очень ограниченного числа случаев. В остальных случаях в соответствии с изменениями, внесенными Законом N 36-ФЗ в п.2 ст.7 Закона N 1992-1 от 06.12.1991, для всех предприятий торговли действует общий порядок, согласно которому сумма налога на добавленную стоимость, подлежащая внесению в бюджет предприятиями, занимающимися закупкой и (или) продажей (перепродажей) товаров, в том числе по договорам комиссии и поручения, определяется в виде разницы между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные товары (работы, услуги), и суммами налога на добавленную стоимость, фактически уплаченными поставщикам и (или) таможенным органам по поступившим (принятым к учету) товарам, предназначенным для продажи, и материальным ресурсам (выполненным работам, оказанным услугам), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.

В следствие этого розничные предприятия и предприятия общественного питания в 2000 г. практически лишены возможности закупать товары у малых предприятий, перешедших на упрощенную систему налогообложения в соответствии с Законом РФ от 29.12.1995 N 222-ФЗ, и у других поставщиков, не уплачивающих НДС, например предприятий - производителей, в которых инвалиды составляют не менее 50% численности работников.

Как следствие внесенных изменений в расчет НДС на предприятиях, занимающихся как оптовой торговлей, так и розничной, в 2000 г. упростился порядок передачи товаров из оптовой торговли в розничную и наоборот. Действительно, при передаче товаров, изначально закупленных для последующей реализации оптом, в розничную торговлю предприятию следовало восстановить в дебет счета 41 "Товары" сумму НДС, относящуюся к этим товарам, отнесенную при оприходовании в дебет счета 19 "НДС по приобретенным ценностям". Согласно Письму Госналогслужбы России от 20.12.1995 N 05-4-09/41 "О налоге на добавленную стоимость" на эти суммы следовало кредитовать счет 68 "Расчеты с бюджетом" в корреспонденции со счетом 41, субсчет 41-2 "Товары в розничной торговле". Теперь передача товаров из оптовой торговли в розничную отразится лишь записями в аналитическом учете по счету 41.

Согласно п.19 Инструкции о порядке исчисления НДС суммы налога на добавленную стоимость по материальным ценностям (работам, услугам), приобретенным для производственных нужд у организаций розничной торговли, к зачету у покупателя не принимаются и расчетным путем не выделяются. Хотя порядок расчета НДС в рознице изменился, данный пункт Инструкции еще действует и может быть отменен только путем внесения соответствующих изменений.

В связи с изменением расчета НДС в розничной торговле и общественном питании в 2000 г. уточняется и порядок ведения книги покупок и книги продаж в розничной торговле.

Если раньше счета - фактуры поставщиков товаров фиксировались в книге покупок без участия в расчете итога НДС к возмещению из бюджета, то теперь они должны обычным образом участвовать в расчете этого итога. Как и по материальным ресурсам, счета - фактуры поставщиков товаров должны фиксироваться в книге покупок предприятий розничной торговли и общественного питания только после фактического оприходования и оплаты этих товаров.

Согласно п.9 Порядка ведения журналов учета счетов - фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 29.07.1996 N 914 (с изменениями и дополнениями), розничные предприятия и предприятия общественного питания при реализации товаров физическим лицам за наличный расчет счета - фактуры как таковые не выписывают. Для этих предприятий требования рассматриваемого Порядка считаются выполненными, если продавец выдал покупателю кассовый чек, содержащий следующие реквизиты:

- наименование организации - продавца (предприятия - продавца);

- номер кассового аппарата;

- номер и дата выдачи чека;

- стоимость (цена) продаваемого товара с налогом на добавленную стоимость.

Основанием для записи в книге продаж для таких предприятий является лента контрольно - кассового аппарата.

Если предприятия по выше изложенным причинам часть товара реализуют с расчетом НДС с наценки, а часть - с оборота, то очевидно, что в книге продаж следует сделать столько записей, сколько видов НДС должно уплачивать предприятие.

Изменения в порядке расчета НДС предприятиями розничной торговли и общественного питания в 2000 г. повлекли за собой некоторые особенности в исчислении других налогов.

В частности, согласно Инструкции Госналогслужбы России от 15.05.1995 N 30 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды", объектом налогообложения налогом на пользователей автодорог является выручка, полученная от реализации продукции (работ, услуг), и сумма разницы между продажной и покупной ценами товаров, реализованных в результате заготовительной, снабженческо - сбытовой и торговой деятельности.

При этом по заготовительной, снабженческо - сбытовой и торговой деятельности при исчислении налогооблагаемой базы из суммы разницы между продажной и покупной ценами товаров исключается налог на добавленную стоимость, исчисленный от разницы между продажной и покупной ценами реализованных товаров.

Следует отметить, что в тексте Инструкции не указывается, что указанный НДС должен быть исчислен по расчетной ставке. Не указанно это и в тексте Закона РФ от 18.10.1991 N 1759-1 "О дорожных фондах в РФ". Представляется, что в связи с изменением порядка исчисления НДС в качестве базы обложения налогом на пользователей автодорог должна быть торговая наценка, определенная без НДС и налога с продаж. По расчетной ставке НДС выделять не следует, так как в случае, когда не все товары для перепродажи были произведены с выделением НДС, налог, исчисленный по расчетной ставке с разницы между продажной (без налога с продаж) и покупной ценами, и разница между НДС с оборота по реализации и НДС, приходящимся на покупную стоимость, будет отличаться.

Что касается предприятий общественного питания, то в целях исчисления налога на пользователей автодорог их деятельность отнесена к производственной. Соответственно, из общей выручки, полученной предприятием общественного питания, для определения базы для расчета налога на пользователей автодорог в соответствии с Письмами Госналогслужбы России от 26.11.1998 N 07-2-06/2/1355, ГНИ по г. Москве от 22.01.1999 N 12-14/2176 из товарооборота вычитался НДС со всего оборота по расчетной ставке 16,67%. В связи с изменением порядка расчета НДС в торговле и общепите этот НДС теперь стало проще выделить.

Согласно Письму МНС России от 03.08.1999 N ВГ-6-03/621 "О порядке исчисления и уплаты налога на содержание жилищного фонда и объектов социально - культурной сферы" база для расчета этого налога определяется аналогично базе для расчета налога на пользователей автодорог.

Относительно налога на имущество необходимо отметить, что хотя и прежде для расчета этого налога предприятия розничной торговли и общественного питания должны были вычитать НДС из покупной стоимости товара, на практике многие предприятия этого не делали из-за сложности требуемых расчетов. С изменением порядка расчета НДС эти предприятия смогут платить налог на имущество со стоимости товаров без НДС.

Изменения в расчете НДС в рознице повлияют и на содержание показателей формы N 2 бухгалтерской отчетности "Отчет о прибылях и убытках". В частности, предприятиями розничной торговли торговая выручка от реализации товаров должна, очевидно, отражаться по строке 010 "Выручка (нетто) от продажи товаров, продукции, работ, услуг (за минусом налога на добавленную стоимость, акцизов и аналогичных обязательных платежей)" за вычетом НДС со всего оборота (а не с наценки, как это было ранее), а отражаемая по строке 020 "Себестоимость проданных товаров, продукции, работ, услуг" покупная стоимость реализованных товаров не должна включать в себя НДС. В случае же реализации розничным торговым предприятием продовольственных товаров, закупленных у физических лиц и индивидуальных предпринимателей, по строке 010 по-прежнему должна отражаться выручка от реализации таких товаров за вычетом НДС с торговой наценки. Приказ Минфина России от 13.01.2000 N 4н "О формах бухгалтерской отчетности организаций" не внес изменений в содержание показателей, отражаемых по строкам 010 и 020, кроме необходимости их расшифровки по видам выручки.

Особенности расчета НДС предприятиями розничной торговли и общественного питания влекут за собой и необходимые изменения в порядке организации учета оборотов по реализации в указанных предприятиях в 2000 г.

До 1 января 2000 г. такие предприятия, реализующие товары с разной ставкой НДС, должны были вести раздельный учет таких оборотов для того, чтобы иметь возможность исчислять налог исходя из полученного дохода от реализации товаров каждого вида по соответствующим расчетным ставкам. В противном случае в соответствии с п.41 Инструкции о порядке исчисления НДС исчисление и уплата налога на добавленную стоимость производятся с полученного дохода по ставке 16,67%.

Кроме того, при этом должен был быть организован раздельный учет оборотов, облагаемых и не облагаемых налогом с продаж.

В связи с тем, что с 1 января 2000 г. у предприятий розничной торговли и общественного питания появляются обороты по реализации, облагаемые НДС с наценки и со всего оборота, эти предприятия должны организовать раздельный учет таких оборотов.

При этом поскольку рассмотренной выше Телеграммой предусмотрено представление сведений о стоимости остатков товаров по состоянию на 1 января 2000 г., то из этого косвенно вытекает, что необходимо вести раздельный учет реализации товаров, облагаемых НДС с наценки, в части товаров, числящихся в остатке на 1 января 2000 г. , и в части сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия, закупаемых у физических лиц и предпринимателей.

Организация раздельного учета оборотов по реализации товаров с различными режимами налогообложения на предприятиях розничной торговли является проблемой. Решение ее должно начинаться на уровне оперативного учета.

Только в случае, если у торгового предприятия есть возможность организовать количественно - суммовой учет реализации с применением компьютеризированных кассовых терминалов, выделение необходимых оборотов по реализации не вызовет вопросов.

Однако большинство розничных предприятий не имеют возможности приобрести столь дорогостоящее торговое оборудование и ведут суммовой учет товаров.

В этом случае представляется необходимым требовать от материально - ответственных лиц составлять товарный отчет таким образом, чтобы из него можно было легко вычленить все различающиеся по налогообложению обороты по реализации.

Для этого необходимо выделить группы товаров, облагаемые и не облагаемые налогом с продаж, а внутри каждой из этих групп - облагаемые НДС различным образом (9,09% с наценки, 16,67% с наценки, 10% с оборота, 20% с оборота, не облагаемые НДС).

Кроме того, следует проводить ежемесячную инвентаризацию по состоянию на 1 число каждого месяца и составлять товарные отчеты таким образом, чтобы можно было получить информацию о движении товаров за месяц. Это позволит отслеживать движение в продажных ценах каждой из групп товаров: остаток на начало месяца "Он", поступление в течение месяца "П", остаток на конец месяца "Ок".

Тогда выбытие товаров каждой группы за месяц "В" можно определить по формуле товарного баланса:

В = Он + П - Ок

Если потери товаров отсутствуют, то сумма стоимостей выбывших товаров всех групп будет равна сумме полученной выручки за эти товары. Если же потери и недостачи имеют место, то расчет оборотов по реализации, очевидно, можно выполнить лишь путем пропорционального уменьшения оборота по выбытию товаров каждой группы до величины оборота по реализации с учетом доли потерь.

Предлагаемый порядок составления товарных отчетов и проведения инвентаризаций не противоречит Методическим рекомендациям по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденными Письмом Комитета РФ по торговле от 10.07.1996 N 1-794/32-5 (далее - Методические рекомендации).

Раздельный учет в бухгалтерском учете розничного торгового предприятия необходимо вести на счетах:

41 - с выделением субсчетов или аналитических счетов:

"Товары, облагаемые НДС по ставке 9,09% с наценки" (41/10н),

"Товары, облагаемые НДС по ставке 16,67% с наценки" (41/20н),

"Продовольственные товары, закупаемые у физических лиц, облагаемые НДС по ставке 9,09% с наценки",

"Продовольственные товары, закупаемые у физических лиц, облагаемые НДС по ставке 16,67% с наценки",

"Товары, облагаемые НДС по ставке 10% с оборота" (41/10об),

"Товары, облагаемые НДС по ставке 20% с оборота" (41/20об).

42 "Торговая наценка" - если учет ведется по продажным ценам - с выделением субсчетов или аналитических счетов:

"Торговая наценка на товары, облагаемые НДС по ставке 9,09% с наценки" (42/10н),

"Торговая наценка на товары, облагаемые НДС по ставке 16,67% с наценки" (42/20н),

"Торговая наценка на продовольственные товары, закупаемые у физических лиц, облагаемые НДС по ставке 9,09% с наценки",

"Торговая наценка на продовольственные товары, закупаемые у физических лиц, облагаемые НДС по ставке 16,67% с наценки",

"Торговая наценка на товары, облагаемые НДС по ставке 10% с оборота" (42/10об),

"Торговая наценка на товары, облагаемые НДС по ставке 20% с оборота" (42/20об).

46 - с выделением субсчетов или аналитических счетов:

"Реализация товаров, облагаемых НДС по ставке 9,09% с наценки" (46/10н),

"Реализация товаров, облагаемых НДС по ставке 16,67% с наценки" (46/20н),

"Реализация продовольственных товаров, закупаемых у физических лиц, облагаемых НДС по ставке 9,09% с наценки",

"Реализация продовольственных товаров, закупаемых у физических лиц, облагаемых НДС по ставке 16,67% с наценки",

"Реализация товаров, облагаемых НДС по ставке 10% с оборота" (46/10об),

"Реализация товаров, облагаемых НДС по ставке 20% с оборота" (46/20об),

"Реализация товаров, облагаемых налогом с продаж",

"Реализация товаров, не облагаемых налогом с продаж".

Рассмотрим далее пример организации раздельного учета на предприятии розничной торговли в 2000 г.

Пример. Предположим, что предприятие розничной торговли имеет по состоянию на 1 января 2000 г. остаток:

товаров, облагаемых НДС по ставке 9,09% с наценки, - на сумму по покупной стоимости 50 тыс. руб., суммарная наценка на них с НДС - 24 тыс. руб.;

товаров, облагаемых НДС по ставке 16,67% с наценки, - на сумму по покупной стоимости 90 тыс. руб., суммарная наценка на них с НДС и с налогом с продаж - 40,2 тыс. руб.

В январе предприятие закупило у поставщиков - юридических лиц по безналичному расчету:

товаров, облагаемых НДС по ставке 10%, - на сумму 250 тыс. руб. плюс НДС 25 тыс. руб.;

товаров, облагаемых НДС по ставке 20%, - на сумму 150 тыс. руб. плюс НДС 30 тыс. руб.

На товары, облагаемые НДС по ставке 10%, сделана наценка в общей сумме 80 тыс. руб. (включая НДС с оборота), на товары, облагаемые НДС по ставке 20%, - в общей сумме 76,8 тыс. руб. (включая НДС с оборота и налог с продаж).

Все товары, облагаемые НДС по ставке 20% и 16,67%, были реализованы с налогом с продаж 5%, а товары, облагаемые НДС по ставке 10% и 9,09%, налогом с продаж не облагались. Списание издержек обращения для упрощения примера рассматривать не будем.

В январе была получена выручка в кассу в сумме 462 тыс.руб.

Предприятие ведет суммовой учет товаров с применением счета 42.

Материально ответственные лица представили в бухгалтерию товарный отчет за январь 2000 г., из которого следовало, что на 1 февраля 2000 г. остатки составили:

- по товарам, облагаемым НДС по ставке 9,09% с наценки, - 11 тыс. руб. в продажных ценах с НДС;

- по товарам, облагаемым НДС по ставке 16,67% с наценки, - 63 тыс. руб. в продажных ценах с НДС и налогом с продаж;

- по товарам, облагаемым НДС по ставке 10% с оборота, - 99 тыс. руб. в продажных ценах с НДС ;

- по товарам, облагаемым НДС по ставке 20% с оборота, - 126 тыс. руб. в продажных ценах с НДС и налогом с продаж.

Тогда выручка по группам товаров составит:

- по товарам, облагаемым НДС по ставке 9,09%, - (50 + 24) - 11 = 63 тыс. руб.;

- по товарам, облагаемым НДС по ставке 16,67%, - (90 + 40,2) - 63 = 67,2 тыс. руб. с налогом с продаж;

- по товарам, облагаемым НДС по ставке 10% с оборота, - (250 + 80) - 99 = 231 тыс. руб.;

- по товарам, облагаемым НДС по ставке 20% с оборота, - (150 + 76,8) - 126 = 100,8 тыс. руб. с налогом с продаж.

Итого выручка составила 63 + 67,2 + 231 + 100,8 = 462 тыс. руб.

Отразим данные хозяйственные операции на счетах бухгалтерского учета.

     
   ————T———————————————————————————————————T———————T———————T————————¬
   |N N|             Содержание            | Дебет | Кредит| Сумма, |
   |   |       хозяйственной операции      | счета | счета |тыс.руб.|
   +———+———————————————————————————————————+———————+———————+————————+
   | 1 |Оприходованы товары от поставщика: |       |       |        |
   |   |с НДС 10%                          |41/10об|   60  |  250   |
   |   |                                   |   19  |   60  |   25   |
   |   |с НДС 20%                          |41/20об|   60  |  150   |
   |   |                                   |   19  |   60  |   30   |
   +———+———————————————————————————————————+———————+———————+————————+
   | 2 |Отражена торговая наценка          |       |       |        |
   |   |на товары:                         |       |       |        |
   |   |с НДС 10%                          |41/10об|42/10об|   80   |
   |   |с НДС 20%                          |41/20об|42/20об|   76,8 |
   +———+———————————————————————————————————+———————+———————+————————+
   | 3 |Оплачены товары поставщику, НДС    |   60  |   51  |  455   |
   |   |принят к зачету из бюджета         |   68  |   19  |   55   |
   +———+———————————————————————————————————+———————+———————+————————+
   | 4 |Реализованы за наличный расчет:    |       |       |        |
   |   |товары, облагаемые НДС по ставке   |   50  |46/10н |   63   |
   |   |9,09% с наценки                    |       |       |        |
   |   |товары, облагаемые НДС по ставке   |   50  |46/20н |   67,2 |
   |   |16,67% с наценки                   |       |       |        |
   |   |товары, облагаемые НДС по ставке   |   50  |46/10об|  231   |
   |   |10% с оборота                      |       |       |        |
   |   |товары, облагаемые НДС по ставке   |   50  |46/20об|  100,8 |
   |   |20% с оборота                      |       |       |        |
   +———+———————————————————————————————————+———————+———————+————————+
   | 5 |Начислен налог с продаж с получен— |       |       |        |
   |   |ной выручки от реализации:         |       |       |        |
   |   |товаров, облагаемых НДС по ставке  |46/20н |   68  |    3,2 |
   |   |16,67% с наценки                   |       |       |        |
   |   |товаров, облагаемых НДС по ставке  |46/20об|   68  |    4,8 |
   |   |20% с оборота                      |       |       |        |
   +———+———————————————————————————————————+———————+———————+————————+
   | 6 |Списана стоимость реализованных    |       |       |        |
   |   |товаров:                           |       |       |        |
   |   |с НДС по ставке 9,09% с наценки    |46/10н |41/10н |   63   |
   |   |с НДС по ставке 16,67% с наценки   |46/20н |41/20н |   67,2 |
   |   |с НДС по ставке 10% с оборота      |46/10об|41/10об|  231   |
   |   |(176 / 1,1)                        |       |       |        |
   |   |с НДС по ставке 20% с оборота      |46/20об|41/20об|  100,8 |
   |   |(25 / 1,2)                         |       |       |        |
   +———+———————————————————————————————————+———————+———————+————————+
   | 7 |Списана торговая наценка, приходя— |       |       | СТОРНО |
   |   |щаяся на реализованные товары      |       |       |        |
   |   |(расчет см. ниже):                 |       |       |        |
   |   |с НДС по ставке 9,09% с наценки    |46/10н |42/10н | 20,432 |
   |   |с НДС по ставке 16,67% с наценки   |46/20н |42/20н | 20,748 |
   |   |с НДС по ставке 10% с оборота      |46/10об|42/10об| 56,0   |
   |   |с НДС по ставке 20% с оборота      |46/20об|42/20об| 34,133 |
   +———+———————————————————————————————————+———————+———————+————————+
   | 8 |Начислен НДС с оборотов по реализа—|       |       |        |
   |   |ции товаров:                       |       |       |        |
   |   |по ставке 9,09% с наценки          |46/10н |   68  |  1,857 |
   |   |(20,432 х 0,0909)                  |       |       |        |
   |   |по ставке 16,67% с наценки         |46/20н |   68  |  2,925 |
   |   |(20,748 — 3,2) х 0,1667            |       |       |        |
   |   |по ставке 10% с оборота            |46/10об|   68  |   21   |
   |   |(231 / 1,1 х 0,1)                  |       |       |        |
   |   |по ставке 20% с оборота            |46/20об|   68  |   16   |
   |   |(100,8 / 1,05 / 1,2 х 0,2)         |       |       |        |
   +———+———————————————————————————————————+———————+———————+————————+
   | 9 |Начислен налог на пользователей    |       |       |        |
   |   |автодорог с оборотов по реализации |       |       |        |
   |   |товаров:                           |       |       |        |
   |   |с НДС по ставке 9,09% с наценки    |46/10н |   67  |  0,464 |
   |   |с НДС по ставке 16,67% с наценки   |46/20н |   67  |  0,366 |
   |   |с НДС по ставке 10% с оборота      |46/10об|   67  |  0,875 |
   |   |с НДС по ставке 20% с оборота      |46/20об|   67  |  0,333 |
   +———+———————————————————————————————————+———————+———————+————————+
   |10 |Закрыты счета реализации           |46/10н |   80  | 18,111 |
   |   |                                   |46/20н |   80  | 14,257 |
   |   |                                   |46/10об|   80  | 34,125 |
   |   |                                   |46/20об|   80  | 13,0   |
   +———+———————————————————————————————————+———————+———————+————————+
   |11 |Начислен налог на содержание       |   80  |   68  |  1,226 |
   |   |жилищного фонда                    |       |       |        |
   L———+———————————————————————————————————+———————+———————+—————————
   

На практике более удобно в течение месяца всю полученную выручку приходовать на счет 46, субсчет "транзитный", а по итогам месяца, на основании товарных отчетов, перевести ее на конкретный субсчет счета 46 в зависимости от вида налогообложения. На тот же транзитный субсчет удобно списывать и издержки обращения с кредита счета 44 "Издержки обращения", чтобы не распределять их между субсчетами счета 46 по видам оборотных налогов.

Рассчитаем сумму реализованной торговой наценки в каждом случае. Воспользуемся способом расчета валового дохода по среднему проценту (п.12.1.6 Методических рекомендаций).

Реализованная торговая наценка по товарам, облагаемым НДС по ставке 9,09% с наценки = 24 : (11 + 63) х 63 = 20,432 тыс. руб. (включая НДС).

Реализованная торговая наценка по товарам, облагаемым НДС по ставке 16,67% с наценки, = 40,2 : (63 + 67,2) х 67,2 = 20,748 тыс. руб. (включая НДС и налог с продаж).

Реализованная торговая наценка по товарам, облагаемым НДС по ставке 10% с оборота, = 80 : (99 + 231) х 231 = 56 тыс. руб. (включая НДС).

Реализованная торговая наценка по товарам, облагаемым НДС по ставке 20% с оборота, = 76,8 : (126 + 100,8) х 100,8 = 34,133 тыс. руб. (включая НДС и налог с продаж).

Сумма налога на пользователей автодорог составит:

При реализации товаров, облагаемых НДС по ставке 9,09% с наценки, = (20,432 - 1,857) х 2,5% = 0,464 тыс. руб.

При реализации товаров, облагаемых НДС по ставке 16,67% с наценки, = (20,748 - 3,2 - 2,925) х 2,5% = 0,366 тыс. руб.

При реализации товаров, облагаемых НДС по ставке 10% с оборота, = (56 - 21) х 2,5% = 0,875 тыс. руб.

При реализации товаров, облагаемых НДС по ставке 20% с оборота, = (34,133 - 4,8 - 16) х 2,5% = 0,333 тыс. руб.

Сумма налога на содержание жилищного фонда и объектов социально - культурной сферы составит:

(20,432 - 1,857 + 20,748 - 3,2 - 2,925 + 56 - 21 + 34,133 - 4,8 - 16) х 0,015 = 1,226 тыс. руб.

В рассмотренном примере торговая наценка определялась как разница между продажной ценой, включающей в себя все оборотные налоги, и покупной ценой. Такое определение соответствует принятому в нормативных документах, в частности в Положении по ведению бухгалтерского учета, Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденной Приказом Минфина России от 12.11.1996 N 97, Плане счетов (Инструкции по применению Плана счетов), Методических рекомендациях по учету и оформлению операций приема, хранения и отпуска товаров в организациях торговли, утвержденные Письмом Комитета РФ по торговле от 10.07.1996 N 1-794/32-5.

Согласно п.4.3 Методических рекомендаций по формированию и применению свободных цен и тарифов на продукцию, товары и услуги, утвержденных Приказом Минэкономики России 06.12.1995 N СИ-484/7-982, торговые надбавки определяются продавцом самостоятельно исходя из конъюнктуры рынка (сложившегося спроса и предложения), кроме торговых надбавок, уровень которых регулируется в соответствии с действующим законодательством. В торговую надбавку включаются издержки обращения, в том числе транспортные расходы по доставке товаров от поставщика (в зависимости от вида франко, предусмотренного в свободной отпускной цене предприятия - изготовителя или цене закупки продукции (товаров) и условий поставки, указанных в договоре на поставку), другие расходы по закупке и реализации товаров розничных торговых организаций и предприятий или предприятий бытового обслуживания населения и налог на добавленную стоимость, а также прибыль.

Из п.41 Инструкции о порядке исчисления НДС до принятия Закона РФ N 36-ФЗ следовало, что торговая надбавка (скидка) применялась к ценам, включающим в себя налог на добавленную стоимость. Соответственно сумма НДС с реализованного торгового наложения определялась по расчетной ставке 16,67% и 9,09%.

В связи с изменением порядка расчета НДС в розничной торговле представляется более удобным определять торговую наценку как разницу между продажной ценой без налога с продаж и НДС, с одной стороны, и покупной ценой товара без НДС, с другой. Хотя на самом деле внутри каждой из групп товаров (облагаемых НДС по разной ставке, облагаемых и не облагаемых налогом с продаж) безразлично, определять ли торговую наценку как разницу между продажной ценой, включающей в себя НДС и налог с продаж, и покупной ценой, не включающей в себя НДС, или определять ее как разницу между продажной ценой, не включающей в себя НДС и налог с продаж, и покупной ценой, так как расчет реализованной торговой наценки по методу среднего процента - наиболее часто используемого розничными предприятиями - будет давать одинаковые результаты.

Так, в нашем примере можно было произвести расчеты с применением торговой наценки, не включающей в себя НДС с оборота и налог с продаж.

Наценка на товары, облагаемые НДС по ставке 10% с оборота, без НДС составила 50 тыс. руб.; на товары, облагаемые НДС по ставке 20% с оборота и налогом с продаж, без этих налогов составила 30 тыс. руб.

Рассчитаем реализованную торговую надбавку на основании наценки, не включающей в себя НДС с оборота и налог с продаж:

- реализованная торговая наценка по товарам, облагаемым НДС по ставке 10% с оборота, = 50 : (99 + 231) х 231 = 35 тыс. руб. (не включая НДС);

- реализованная торговая наценка по товарам, облагаемым НДС по ставке 20% с оборота, = 30 : (126 + 100,8) х 100,8 = 13,333 тыс. руб. (не включая НДС и налог с продаж).

НДС с реализованного оборота составляет:

- по товарам, облагаемым НДС по ставке 10% с оборота, - 21 тыс. руб.;

- по товарам, облагаемым НДС по ставке 20% с оборота, - 16 тыс. руб.;

- налог с продаж с реализованного оборота по товарам, облагаемым НДС по ставке 20% с оборота, составляет 4,8 тыс. руб.

Разница между рассчитанными реализованными торговыми наложениями составляет:

- по товарам, облагаемым НДС по ставке 10% с оборота, - (56 - 35) = 21 тыс. руб.;

- по товарам, облагаемым НДС по ставке 20% с оборота, - (34,133 - 13,333) = 20,8 тыс. руб.,

что равно сумме НДС и налога с продаж с этих оборотов в каждом случае.

Предприятиям общественного питания изменения в порядке исчисления НДС принесли еще больше проблем.

Поскольку эта сфера деятельности ближе к производственной, чем к торговой, то связь между налогообложением приобретаемых продуктов и налогообложением изготовленных блюд из этих продуктов в основном отсутствует.

Поэтому в случае когда продукты с различными ставками НДС расходуются на производство блюд, вести раздельный учет их поступления бессмысленно, так как конечное блюдо в 2000 г. будет облагаться НДС со всего оборота по ставке 20% или 10%.

Чтобы реально воспользоваться возможностью исчислять НДС с наценки, в общепите необходимо все продукты закупать у физических лиц или предпринимателей, так как в противном случае НДС все равно придется уплачивать со всего оборота.

Раздельный учет поступающих товаров по ставкам НДС на счетах 41 и 42 имеет смысл вести в том случае, если предприятие общепита ведет еще и торговую деятельность (в буфетах, барах и т.п.). Ведение раздельного учета по ставкам НДС по изготавливаемой продукции на счете 20 "Основное производство" не обязательно.

Рассмотрим пример организации раздельного учета на предприятии общественного питания в 2000 г.

Пример. Предположим, что предприятие общепита - столовая - не имеет по состоянию на 1 января 2000 г. остатков продуктов.

В январе предприятие закупило продовольственных товаров:

у поставщиков - предпринимателей без образования юридического лица за наличный расчет на сумму 120 тыс. руб.;

у поставщиков - юридических лиц по безналичному расчету:

товаров, облагаемых НДС по ставке 10%, - на сумму 10 тыс. руб. плюс НДС 1 тыс. руб.;

товаров, облагаемых НДС по ставке 20%, - на сумму 20 тыс. руб. плюс НДС 4 тыс. руб.

Предприятие общественного питания реализовывало только свою готовую продукцию через основной зал.

При этом столовая производила продукцию, облагаемую НДС по разным ставкам (20% и 10%). При этом продукция, облагаемая НДС по ставке 10%, налогом с продаж не облагается, а продукция, облагаемая НДС по ставке 20%, облагается налогом с продаж по ставке 5%.

Предприятие ведет учет продуктов по покупным ценам.

Согласно актам о реализации готовых изделий кухни за наличный расчет предприятие израсходовало продуктов на изготовление блюд, облагаемых НДС 20% и налогом с продаж, на сумму 80 тыс. руб. по учетной стоимости, и реализовало блюда за 126 тыс. руб., включая НДС и налог с продаж, а на изготовление блюд, облагаемых НДС 10% и не облагаемых налогом с продаж - 5 тыс. руб. по учетной стоимости и реализовало на сумму 11 тыс. руб. Вся изготовленная продукция была реализована.

Списание издержек обращения для упрощения примера рассматривать не будем.

Отразим данные хозяйственные операции на счетах бухгалтерского учета.

     
   ————T———————————————————————————————————T———————T———————T————————¬
   |N N|             Содержание            | Дебет | Кредит| Сумма, |
   |   |       хозяйственной операции      | счета | счета |тыс.руб.|
   +———+———————————————————————————————————+———————+———————+————————+
   | 1 |Оприходованы товары от поставщика: |       |       |        |
   |   |с НДС 10%                          |   41  |   60  |   10   |
   |   |                                   |   19  |   60  |    1   |
   |   |с НДС 20%                          |   41  |   60  |   20   |
   |   |                                   |   19  |   60  |    4   |
   |   |без НДС                            |   41  |   60  |  120   |
   +———+———————————————————————————————————+———————+———————+————————+
   | 2 |Продукты отпущены в производство   |       |       |        |
   |   |блюд:                              |       |       |        |
   |   |облагаемых НДС по ставке 20%       | 20/20 |   41  |   80   |
   |   |облагаемых НДС по ставке 10%       | 20/10 |   41  |    5   |
   +———+———————————————————————————————————+———————+———————+————————+
   | 3 |Реализованы за наличный расчет:    |       |       |        |
   |   |блюда, облагаемые НДС по ставке 20%|   50  | 46/20 |  126   |
   |   |и налогом с продаж                 |       |       |        |
   |   |блюда, облагаемые НДС по ставке 10%|   50  | 46/10 |   11   |
   +———+———————————————————————————————————+———————+———————+————————+
   | 4 |Списана учетная стоимость блюд:    |       |       |        |
   |   |облагаемых НДС 20% и налогом с     | 46/20 | 20/20 |   80   |
   |   |продаж                             |       |       |        |
   |   |облагаемых НДС 10%                 | 46/10 | 20/10 |    5   |
   +———+———————————————————————————————————+———————+———————+————————+
   | 5 |Начислен налог с продаж с получен— | 46/20 |   68  |    6   |
   |   |ной выручки от реализации блюд,    |       |       |        |
   |   |облагаемых НДС по ставке 20% и     |       |       |        |
   |   |налогом с продаж                   |       |       |        |
   |   |(126 / 1,05 х 0,05)                |       |       |        |
   +———+———————————————————————————————————+———————+———————+————————+
   | 6 |Начислен НДС с оборотов по реали—  |       |       |        |
   |   |зации блюд:                        |       |       |        |
   |   |по ставке 10%                      | 46/10 |   68  |    1   |
   |   |(11 / 1,1 х 0,1)                   |       |       |        |
   |   |по ставке 20%                      | 46/20 |   68  |   20   |
   |   |(126 / 1,05 / 1,2 х 0,2)           |       |       |        |
   +———+———————————————————————————————————+———————+———————+————————+
   | 9 |Начислен налог на пользователей    |       |       |        |
   |   |автодорог с оборотов по реализации |       |       |        |
   |   |блюд:                              |       |       |        |
   |   |с НДС по ставке 10%                | 46/10 |   67  |    0,25|
   |   |(11 — 1) х 2,5%                    |       |       |        |
   |   |с НДС по ставке 20%                | 46/20 |   67  |    2,5 |
   |   |(126 — 6 — 20) х 2,5%              |       |       |        |
   +———+———————————————————————————————————+———————+———————+————————+
   |10 |Закрыты счета реализации           | 46/10 |   80  |    4,75|
   |   |                                   | 46/20 |   80  |   17,5 |
   +———+———————————————————————————————————+———————+———————+————————+
   |11 |Начислен налог на содержание       |   80  |   68  |    1,65|
   |   |жилищного фонда                    |       |       |        |
   +———+———————————————————————————————————+———————+———————+————————+
   |12 |Продукты оплачены поставщикам:     |       |       |        |
   |   |юридическим лицам                  |   60  |   51  |   35   |
   |   |предпринимателям                   |   60  |   50  |  120   |
   |   |принят к зачету из бюджета НДС     |   68  |   19  |    5   |
   L———+———————————————————————————————————+———————+———————+—————————
   

Наиболее сложным учет будет в случаях, когда предприятие общественного питания занимается еще и розничной торговлей, в т.ч. собственной продукции, через буфеты. Конкретные схемы учета необходимо разрабатывать исходя из особенностей организации работы и описанных выше принципов построения оперативного и бухгалтерского учета в условиях нового порядка исчисления НДС.

Подписано в печать В.Г.Клейникова

13.03.2000

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——