"Аудиторские ведомости", N 3, 2000

МЕТОДИКА ПРОВЕРКИ УЧЕТА ДЕНЕЖНЫХ СРЕДСТВ

Среди документов, подлежащих проверке, выделяют первичные документы, регистры бухгалтерского учета, отчетность.

Первичные документы включают:

1. Договор на расчетно - кассовое обслуживание с банком.

2. Выписки по лицевым счетам.

3. Платежные поручения.

4. Мемориальные ордера.

5. Платежные требования - поручения.

6. Приходные кассовые ордера.

7. Расходные кассовые ордера.

Регистры бухгалтерского учета включают:

1. Главную книгу.

2. Журналы - ордера N 2, 3.

3. Ведомость N 2.

Отчетность включает:

1. Сведения о рублевых счетах в банках и иных кредитных учреждениях, действующих на территории Российской Федерации.

2. Отчет о движении денежных средств (форма N 4).

Порядок осуществления безналичных расчетов

в Российской Федерации

В данном разделе рассмотрим формы безналичных расчетов, особенности государственного регулирования этих расчетов, а также бухгалтерский учет соответствующих операций.

Формы осуществления безналичных расчетов

Согласно ст.845 Гражданского кодекса Российской Федерации (ГК РФ) основанием для списания денежных средств со счета банком является распоряжение клиента. Без распоряжения клиента списание денежных средств допускается по решению суда, а также в случаях, установленных законом или предусмотренных договором между банком и клиентом.

При достаточности денежных средств на счете для удовлетворения всех предъявленных требований списание этих средств со счета осуществляется в порядке календарной очередности поступления распоряжений клиента.

При недостаточности средств на счете согласно ст.855 ГК РФ предусмотрена следующая очередность платежей. Первая очередь - списание по исполнительным документам о возмещении вреда жизни и здоровью и о взыскании алиментов. Вторая очередь - списание по исполнительным документам, предусматривающим расчеты по выплате выходных пособий и оплате труда, по выплате вознаграждений по авторскому договору. Третья очередь - списание по платежным документам, предусматривающим расчеты по оплате труда, а также отчислениям в фонды социального обеспечения в соответствии с действующим законодательством. Четвертая очередь - списание по платежным документам, предусматривающим платежи в бюджет. Пятая очередь - списание по исполнительным документам, предусматривающим удовлетворение других денежных требований. Шестая очередь - списание по другим платежным документам в порядке календарной очередности.

В соответствии со ст.80 Закона N 394-1 <1> правила, формы, сроки и стандарты осуществления безналичных расчетов на территории Российской Федерации устанавливаются Банком России. Безналичные расчеты допускается производить с использованием платежных поручений, платежных требований - поручений, аккредитивов. Формы расчетов между плательщиком и получателем средств определяются по договоренности сторон.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Реквизиты нормативных документов см. в перечне нормативных документов, помещенном в конце настоящей статьи.

Платежное поручение - это поручение организации обслуживающему банку о перечислении определенной суммы со своего счета. Плательщик представляет в банк поручение на бланке установленной формы. Поручения действительны в течение десяти дней со дня выписки.

Платежное требование - поручение представляет собой требование поставщика к покупателю оплатить на основании направленных в обслуживающий банк плательщика расчетных и отгрузочных документов стоимость поставленной по договору продукции (выполненных работ, оказанных услуг). Платежные требования - поручения выписываются поставщиком и вместе с документами направляются в банк покупателя, который передает требование - поручение плательщику, а отгрузочные документы оставляет в картотеке к счету плательщика. При отказе оплатить платежное требование - поручение плательщик уведомляет обслуживающий его банк в течение трех дней. В данном случае требования - поручения вместе с приложенными отгрузочными документами и извещением об отказе в оплате возвращаются непосредственно поставщику. При согласии оплатить платежное требование - поручение плательщик оформляет его подписями уполномоченных лиц и оттиском печати на всех экземплярах и сдает их в обслуживающий банк.

Аккредитив представляет собой условное денежное обязательство банка, выдаваемое им по поручению клиента в пользу его контрагента по договору, по которому банк, открывший аккредитив (банк - эмитент), может произвести поставщику платеж или предоставить полномочия другому банку производить такие платежи при условии представления им документов, предусмотренных в аккредитиве, и при выполнении других условий аккредитива. Срок действия и порядок расчетов по аккредитиву устанавливаются в договоре между плательщиком и поставщиком. Для открытия аккредитива плательщик представляет обслуживающему банку (банку - эмитенту) заявление на бланке установленной формы.

Порядок оформления указанных расчетных документов приведен в Положении о безналичных расчетах в Российской Федерации. С введением в действие Положения о безналичных расчетах в Российской Федерации с 1 июля 1992 г. утратили силу Правила безналичных расчетов в народном хозяйстве N 2. Однако в соответствии с Телеграммой N 218-92 сохранили силу нормы указанных Правил в части, относящейся к безакцептному и бесспорному взысканию средств со счетов организаций.

Безакцептное списание средств со счетов плательщиков производится платежными требованиями установленной формы только в случаях, предусмотренных законодательством или договором. В платежном требовании указываются назначение платежа и законодательный акт или договор, предусматривающий право безакцептного списания этих платежей (его дата, номер и соответствующий пункт). Ответственность за обоснованность безакцептного списания средств несет взыскатель. В платежном требовании, подлежащем оплате без акцепта, делается надпись "Без акцепта". При отсутствии указанной надписи требования подлежат акцепту и оплате на общих основаниях.

Бесспорное списание средств со счетов организаций осуществляется государственными налоговыми инспекциями при взыскании недоимок по налогам и другим обязательным платежам в бюджет. Списание средств со счетов в бесспорном порядке производится на основании распоряжений взыскателей, представляемых на бланке платежного требования установленной формы. Ответственность за правильность взыскания, а также ссылки на основание для бесспорного взыскания несет взыскатель. Приостановление или отмена взыскания допускается только по распоряжениям взыскателей или их вышестоящих органов, а также по постановлениям арбитражных или судебных органов. При взыскании средств на основании исполнительных и приравненных к ним документов взыскатели представляют в банк инкассовое поручение установленной формы со ссылкой на дату и номер исполнительного или приравненного к нему документа. Инкассовые поручения с приложением исполнительных документов, а также распоряжения на списание средств со счетов плательщиков представляются взыскателем непосредственно обслуживающему банку, где ведется счет плательщика.

Государственное регулирование безналичных расчетов

В соответствии с Указом N 1006 банки и иные кредитные организации открывают расчетные (текущие) счета организациям только при подтверждении ими постановки на учет в налоговом органе. Открытие валютных, ссудных, депозитных и других счетов производится банком или кредитной организацией только после уведомления налогового органа о намерении организации открыть соответствующий счет.

При открытии банковского счета организации банк (кредитная организация) обязан известить об открытии счета налоговый орган, в котором организация состоит на учете. Операции по движению денежных средств на счете начинают производиться только после получения кредитной организацией от налогового органа подтверждения о получении указанного извещения.

За нарушение установленного порядка открытия расчетных и иных счетов предусмотрены штрафные санкции в размере стократного установленного законодательством Российской Федерации размера минимальной месячной оплаты труда. В случае повторного нарушения указанного порядка открытия счетов может быть принято решение о ликвидации банка, организации.

Указом N 1006 также установлено, что налогоплательщики обязаны ежеквартально представлять в налоговые органы информацию о всех открытых ими счетах (включая валютные, ссудные, депозитные и другие) в банках и иных кредитных организациях как на территории Российской Федерации, так и за рубежом.

Особый порядок расчетов предусмотрен для предприятий - недоимщиков, которыми считаются организации, имеющие задолженность по платежам в бюджеты всех уровней и государственные внебюджетные фонды.

В соответствии с п.5 Указа N 1212 при совершении предприятием - недоимщиком любых операций либо расчетов с другими предприятиями, в том числе внешнеторговых операций, либо расчетов с иностранными юридическими лицами или другими хозяйствующими субъектами (далее - партнеры), превышающих в сумме в течение одного года для одного партнера эквивалент 100 тыс. долл. США, предприятие - недоимщик обязано одновременно с представлением годовой бухгалтерской отчетности представить в налоговый орган специальное извещение с обязательным указанием полного наименования и места регистрации партнера и банка, номера банковского счета, с которого (на который) перечислялись средства, а также места основной хозяйственной деятельности партнера. За нарушение указанного требования предусмотрен штраф в размере суммы сделки.

Указом N 1006 предусмотрена процедура регистрации счета недоимщика. Счет недоимщика представлял собой один из расчетных (текущих) счетов предприятия - недоимщика, с которого должны были осуществляться все расчеты по погашению задолженности перед бюджетами и государственными внебюджетными фондами. О выбранном счете недоимщика уведомлялись в 3-дневный срок банк (кредитная организация), в котором был открыт счет, и в недельный срок - налоговый орган, в котором предприятие - недоимщик состояло на учете. Закрытие этого расчетного (текущего) счета и определение другого расчетного (текущего) счета в качестве счета недоимщика производились с уведомлением за две недели налогового органа, в котором он был зарегистрирован. Положения Указа, касающиеся счетов недоимщиков, утратили силу с 1 июля 1998 г.

Помимо вышеперечисленных ограничений действующим законодательством предусмотрено, что организации не вправе вносить наличные денежные средства на счета других лиц - владельцев счетов (в том числе физических лиц), минуя свой расчетный счет. За несоблюдение этого порядка предусмотрены штрафные санкции в 2-кратном размере суммы произведенного взноса.

Бухгалтерский учет операций по расчетному счету и специальным счетам организации

Операции по движению денежных средств на расчетном счете отражаются в бухгалтерском учете согласно действующему Плану счетов на счете 51 "Расчетный счет". По дебету данного счета отражается поступление денежных средств, по кредиту счета - их списание с расчетного счета организации. Аналитический учет ведется в разрезе открытых в банках расчетных счетов.

Информация о наличии и движении денежных средств в российской и иностранной валюте, находящихся на территории Российской Федерации и за рубежом в аккредитивах на особых и иных специальных счетах, отражается на счете 55 "Специальные счета в банках". Планом счетов предусмотрено открытие субсчетов к данному счету: 55-1 "Аккредитивы", 55-2 "Чековые книжки" и др. Аналитический учет по субсчету 55-1 "Аккредитивы" ведется по каждому выставленному организацией аккредитиву. Кроме того, обособленно учитывается движение денежных средств в иностранных валютах.

Операции по движению денежных средств (переводов) в пути отражаются в бухгалтерском учете на счете 57 "Переводы в пути". На данном счете отражаются денежные средства, внесенные в кассы банков для зачисления на расчетный или иной счет организации, но еще не зачисленные по назначению. Отражение на счете 57 "Переводы в пути" осуществляется на основании квитанций банка, сопроводительных документов на сдачу выручки инкассаторам. Движение денежных средств (переводов) в иностранных валютах учитывается обособленно.

Методика проверки

Методика проверки включает проведение инвентаризации средств на счетах организации и установление соответствия первичных документов регистрам бухгалтерского учета.

Проведение инвентаризации денежных средств на расчетных и специальных счетах организации

Инвентаризация денежных средств, находящихся в банках на расчетных и специальных счетах, производится путем сверки остатков сумм, числящихся на соответствующих счетах, по данным бухгалтерского учета организации, с данными выписок банков.

Соответствие проверяемых первичных документов регистрам бухгалтерского учета

Выполняются следующие действия.

1. Проверяется соответствие сумм платежных документов данным журнала - ордера N 2 и ведомости N 2, журнала - ордера N 3.

2. Проверяется соответствие данных журнала - ордера N 2 и ведомости N 2, журнала - ордера N 3 за каждый месяц данным по Главной книге.

3. Сопоставляются обороты по кредиту счетов 51 ("Расчетный счет") и 55 ("Специальные счета в банках") с оборотами по дебету корреспондирующих счетов по данным Главной книги.

4. Проверяется соответствие данных журнала - ордера N 2 и ведомости N 2, журнала - ордера N 3 данным отчета о движении денежных средств (форма N 4).

5. Сопоставляется сальдо по счету 51 ("Расчетный счет") в Главной книге на начало года и на конец соответствующего отчетного периода со строкой 262 граф 3 и 4 бухгалтерского баланса.

В случае, если организация ведет учет с применением средств вычислительной техники, приведенные выше данные первичных документов и отчетов сверяются с данными машинограмм по счетам 51 ("Расчетный счет") и 55 ("Специальные счета в банках").

Проверка правильности документального оформления

хозяйственных операций

Выполняются следующие действия.

1. Проверяется достоверность и полнота сведений о рублевых счетах в банках и иных кредитных учреждениях, действующих на территории Российской Федерации по состоянию на последнюю отчетную дату, предоставленных проверяемой организацией в налоговый орган. Эти сведения позволяют аудитору определить, все ли открытые организацией счета отражены в отчетности.

2. Проверяется наличие необходимых первичных документов по счетам - выписок по расчетным счетам и приложенных к ним платежных документов. Выписки вместе с платежными документами должны быть подобраны в хронологической последовательности, раздельно по каждому открытому счету. В целях проверки полноты первичных документов проверяется соответствие исходящего и входящего сальдо по выпискам по расчетному счету организации в те дни, когда имелось движение по счету. Исходящее сальдо по выписке предыдущего дня должно соответствовать входящему сальдо по выписке следующего дня движения по счету. Несоответствие указанных сальдо означает отсутствие части первичных документов.

Подлинность платежных документов можно проверить по наличию отметки банка о том, что данный платежный документ был проведен банком.

В случае, если в ходе проверки установлено отсутствие части платежных документов или отсутствие соответствующей отметки банка, аудитор может предложить организации восстановить недостающие первичные документы.

3. Проверяется соответствие данных выписок по расчетным счетам организации и приложенных к ним платежных документов данным журналов - ордеров N 2, N 3 и ведомости N 2 или данным машинограмм по счетам 51 ("Расчетный счет") и 55 ("Специальные счета в банках").

Виды нарушений

     
   ——————T——————————————————————————————T———————————————————————————¬
   |N п/п|      Основные нарушения      |     Какой нормативный     |
   |     |                              |     документ нарушен      |
   +—————+——————————————————————————————+———————————————————————————+
   |1    |Допущены исправления в        |                           |
   |     |банковских документах         |Закон N 129—ФЗ, п.5 ст.9   |
   +—————+——————————————————————————————+———————————————————————————+
   |2    |Отсутствуют оправдательные    |                           |
   |     |документы (платежные          |                           |
   |     |документы, выписки по         |                           |
   |     |расчетным счетам)             |Закон N 129—ФЗ, п.1 ст.9   |
   +—————+——————————————————————————————+———————————————————————————+
   |3    |Не соответствуют данные       |                           |
   |     |аналитического учета оборотам |                           |
   |     |и остаткам по счетам          |                           |
   |     |синтетического учета          |Закон N 129—ФЗ, п.4 ст.8   |
   +—————+——————————————————————————————+———————————————————————————+
   |4    |Не соответствуют данные       |                           |
   |     |бухгалтерской отчетности      |                           |
   |     |данным синтетического учета   |Закон N 129—ФЗ, п.1 ст.10  |
   L—————+——————————————————————————————+————————————————————————————
   

Перечень нормативных документов

1. Федеральный закон Российской Федерации от 02.12.1990 N 394-1 "О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)" (с изменениями и дополнениями).

2. Федеральный закон Российской Федерации от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

3. Указ Президента Российской Федерации от 23.05.1994 N 1006 (в ред. от 06.01.1998) "Об осуществлении комплексных мер по своевременному и полному внесению в бюджет налогов и иных обязательных платежей".

4. Указ Президента Российской Федерации от 18.08.1996 N 1212 (в ред. от 30.10.1998) "О мерах по повышению собираемости налогов и других обязательных платежей и упорядочению наличного и безналичного денежного обращения".

5. План счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности предприятий и Инструкция по его применению, введенный Приказом Минфина СССР от 01.11.1991 N 56 (с изменениями и дополнениями).

6. Правила безналичных расчетов в народном хозяйстве (утвержденные Приказом Госбанка СССР от 30.09.1987 N 2) (нормы, относящиеся к безакцептным и бесспорным взысканиям средств).

7. Положение о безналичных расчетах в Российской Федерации (Приложение к Письму Банка России от 09.07.1992 N 14).

8. Телеграмма Банка России от 02.10.1992 N 218-92.

Подписано в печать Материал подготовлен специалистами

03.03.2000 департамента аудита

консалтинговой группы

"Что делать Консалт"

г. Санкт - Петербург

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——