"Финансовая газета", N 10, 2000

ПРИМЕНЕНИЕ НАЛОГА НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

ПРЕДПРИЯТИЯМИ ОПТОВОЙ ТОРГОВЛИ

(Продолжение. Начало см. "Финансовая газета", N 9, 2000)

Организация оптовой торговли в целях продвижения товара на рынке в условиях на его поставку предусматривает безвозмездную передачу покупателям (магазинам) его образцов. Является ли стоимость переданных образцов объектом обложения НДС?

В соответствии с п.2.11 Методических рекомендаций по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденных Минторгом России 20.04.1995 N 1-550/32-2 и согласованных с Минфином России, стоимость образцов товаров, переданных в соответствии с контрактами, соглашениями и иными документами непосредственно покупателям или посредническим организациям бесплатно и не подлежащих возврату, относится на издержки обращения как расходы по рекламе. Издержки обращения в части расходов по рекламе для целей налогообложения принимаются по нормам, определенным Письмом Минфина России от 06.10.1992 N 94 "Нормы и нормативы на представительские расходы, расходы на рекламу и на подготовку и переподготовку кадров на договорной основе с учебными заведениями, регулирующие размер отнесения этих расходов на себестоимость продукции (работ, услуг), и порядок их применения" (с учетом изменений, внесенных Письмом Минфина России от 29.04.1994 N 56). В соответствии с Законом Российской Федерации от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" обороты по реализации товаров (работ, услуг), относимых на издержки производства и обращения, объектом налогообложения не являются. В связи с изложенным стоимость образцов, безвозмездно переданных покупателям, не подлежит обложению налогом на добавленную стоимость в пределах установленных норм отнесения этих расходов на издержки обращения.

Применяется ли порядок исчисления НДС, предусмотренный п.19 Инструкции Госналогслужбы России N 39, к организации - оптовику, приобретающему эти товары у импортера для последующей реализации?

В соответствии с п.19 Инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" при реализации заготовительными, снабженческо - сбытовыми, оптовыми и другими предприятиями, занимающимися продажей и перепродажей товаров, в том числе по договорам комиссии и поручения, товаров, освобожденных от уплаты налога на добавленную стоимость при таможенном оформлении, сумма НДС, подлежащая взносу в бюджет, определяется в виде разницы между суммой налога, начисленной по установленной ставке к продажной цене этих товаров, уменьшенной на величину таможенной стоимости, таможенной пошлины, сборов на таможенное оформление, и суммой налога, уплаченной поставщикам материальных ресурсов, стоимость которых относится на издержки производства и обращения. Из приведенной нормы инструкции следует, что содержащийся в ней порядок исчисления налога применяется организациями, осуществляющими оптовую торговлю ввозимыми на территорию Российской Федерации товарами, освобожденными от обложения НДС при таможенном оформлении.

Согласно Постановлению Госкомстата России от 19.08.1998 N 89 "Об утверждении Методических указаний по определению оборота розничной и оптовой торговли на принципах статистики предприятий" под оптовой торговлей понимается перепродажа (продажа без видоизменения) новых или бывших в употреблении товаров розничным торговцам, промышленным, коммерческим, учрежденческим или другим профессиональным пользователям или другим оптовым торговцам. Кроме того, учитывая, что под торговой деятельностью для целей налогообложения понимается приобретение организацией товара с целью последующей реализации без изменения технических, качественных и иных характеристик товара, учитываемого на счете 41 "Товары", то в качестве торговой деятельности может рассматриваться и также продажа товаров, прошедших предпродажную подготовку (упаковку, переупаковку, дробление партии и т.д.).

Таким образом, порядок, изложенный в п.19 Инструкции N 39, могут применять организации, реализующие оптом ввозимые на территорию Российской Федерации товары, освобожденные при таможенном оформлении от обложения НДС, как без видоизменения, так и прошедшие предпродажную подготовку, т.е. осуществляют или продажу, или перепродажу импортируемых товаров. При последующей оптовой продаже (перепродаже) на территории Российской Федерации этих товаров (приобретенных у российских предприятий - импортеров) исчисление НДС осуществляется в общеустановленном порядке в соответствии с п.2 ст.7 Закона N 1992-1, которым установлено, что сумма НДС, подлежащая внесению в бюджет, определяется как разница между суммами налога, полученными от покупателей за реализованные им товары (работы, услуги), и суммами налога, фактически уплаченными поставщикам за материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.

Снабженческо - сбытовая организация, занимающаяся реализацией горюче - смазочных материалов, для начисления НДС и налога на ГСМ пользовалась Письмом Госналогслужбы России от 28.07.1993 N ВЗ-6-15/241, которое в настоящее время отменено. Изменился ли порядок исчисления НДС?

Порядок исчисления НДС для снабженческо - сбытовых организаций (в том числе и реализующих ГСМ) определен Законом N 1992-1 и Инструкцией N 39. В Письме Госналогслужбы России N ВЗ-6-15/241 разъяснялся механизм увязки вопросов исчисления НДС и налога на реализацию ГСМ, обусловленный наличием единой (до введения в действие Федерального закона от 25.04.1995 N 63-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в Закон Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость") налогооблагаемой базы. Начиная с мая 1995 г. для снабженческо - сбытовых организаций (в том числе и реализующих ГСМ) применялся иной, чем предусмотрено вышеназванным письмом, порядок исчисления НДС. Соответствующие изменения были внесены и в п.19 Инструкции N 39. В связи с изложенным возникла необходимость отмены Письма Госналогслужбы России N ВЗ-6-15/241.

Письмо МНС России от 26.07.1999 N ВГ-6-03/590, отменившее Письмо Госналогслужбы России от 28.07.1993 N ВЗ-6-15/241, внесло уточнения только в механизм исчисления налога на реализацию ГСМ и не касается порядка исчисления НДС.

Применяется ли порядок определения облагаемого оборота НДС, предусмотренный п.2 Федерального закона от 02.01.2000 N 36-ФЗ, для оптовых организаций, закупающих сельскохозяйственную продукцию у индивидуальных предпринимателей, а также занимающихся реализацией продукции, являющейся результатом переработки на производственной базе других предприятий сельскохозяйственного сырья, закупленного у физических лиц?

В соответствии с п.3 ст.4 Закона N 1992-1 (в ред. Федерального закона от 02.01.2000 N 36-ФЗ "О внесении изменений в Закон Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость") у заготовительных, снабженческо - сбытовых, оптовых и других предприятий при закупке сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия у физических лиц при дальнейшей реализации этой продукции или результатов ее переработки облагаемый оборот определяется в виде разницы между ценой реализации и ценой приобретения продукции без НДС. В соответствии с п.2 ст.11 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ), часть первая, физическими лицами признаются граждане Российской Федерации, иностранные граждане и лица без гражданства. Индивидуальными предпринимателями согласно этой же норме Кодекса являются физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица. Таким образом, понятие "физические лица" является более обобщающим и включает в себя понятие "индивидуальные предприниматели". В связи с изложенным порядок определения облагаемого оборота по НДС, предусмотренный п.2 Закона N 36-ФЗ, для оптовых организаций, закупающих сельскохозяйственную продукцию у физических лиц, применяется и в случае приобретения ими такой продукции у индивидуальных предпринимателей. Кроме того, вышеназванной нормой Закона не предусматривается условие обязательности переработки сельскохозяйственного сырья непосредственно на производственной базе предприятия, приобретающего его у физических лиц. В связи с изложенным порядок определения облагаемого оборота по НДС, предусмотренный п.2 Закона N 36-ФЗ, применяется оптовыми организациями, занимающимися реализацией продукции, являющейся результатом переработки на производственной базе других предприятий сельскохозяйственного сырья, закупленного у физических лиц.

В каком объеме включаются в оборот снабженческо - сбытовой организации облагаемый НДС, суммы авансовых платежей, полученных от покупателей в счет поставки сельскохозяйственной продукции, закупленной у населения?

Авансы, полученные снабженческо - сбытовой организацией от покупателей в счет поставки сельскохозяйственной продукции, закупленной у населения, в соответствии с п.1 ст.4 Закона N 1992-1 включаются в облагаемый оборот в части суммы дохода, полученного торгующей организацией и являющегося в этом случае налогооблагаемым объектом.

Может ли оптовая организация при реализации полуфабрикатов, приобретенных у малого предприятия, закупающего мясо для их производства у частных сдатчиков, в оборот, облагаемый НДС, включать только сумму полученного дохода (наценки), считая такую продукцию результатом переработки сельскохозяйственного сырья?

Из текста Закона N 1992-1 следует, что облагаемый оборот в указанном порядке может применяться торговой организацией при реализации товаров, являющихся результатом переработки сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия, закупленного у физических лиц непосредственно этой организацией. В связи с изложенным при реализации торговой организацией товаров, произведенных поставщиками из закупленного ими у физических лиц сельскохозяйственного сырья, облагаемый оборот должен определяться на основе полной стоимости реализуемых товаров исходя из применяемых цен без включения в них НДС.

Снабженческо - сбытовая организация реализует сельскохозяйственную продукцию, закупленную как у физических, так и у юридических лиц. Следует ли в целях исчисления НДС вести раздельный учет по реализации таких товаров?

При закупке сельскохозяйственной продукции, сырья и продовольствия у физических лиц при дальнейшей реализации этой продукции или результатов ее переработки облагаемый оборот определяется в соответствии с п.3 ст.4 Закона N 1992-1 (в ред. Закона N 36-ФЗ). При реализации сельскохозяйственной продукции, закупленной у юридических лиц, облагаемый оборот определяется на основе стоимости реализуемых товаров исходя из применяемых цен без включения в них НДС. Таким образом, налогооблагаемые базы при реализации сельскохозяйственной продукции, закупленной у физических лиц, и при реализации сельскохозяйственной продукции, закупленной у юридических лиц, различаются величиной и методами определения. Согласно ст.54 НК РФ, часть первая, налогоплательщики - организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением. Поэтому, если у организации при реализации продукции возникают налогооблагаемые базы, различающиеся величиной и методами определения, в регистрах бухгалтерского учета следует вести раздельный учет по ее реализации.

Имеет ли право налогоплательщик на возмещение НДС, уплаченного иностранной фирме - нерезиденту?

Согласно Инструкции N 39 по ввозимым в Российскую Федерацию в режиме выпуска в свободное обращение налогооблагаемым товарам НДС на всех стадиях прохождения и реализации товаров исчисляется в порядке, установленном для отечественных товаров. Таким образом, по товарам, закупленным за рубежом, предприятие - импортер имеет право на возмещение НДС, уплаченного только таможенным органам Российской Федерации. При дальнейшем продвижении на территории Российской Федерации покупателям возмещаются суммы НДС, предъявленные продавцом (импортером), по оплаченным и оприходованным товарам при условии выделения отдельной строкой суммы НДС в расчетных документах (поручениях, требованиях, реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, приходных кассовых ордерах) и в первичных учетных документах (счетах, накладных и т.д.) и при наличии счетов - фактур (с соответствующими записями в книге покупок). В соответствии с действующим налоговым законодательством Российской Федерации права на возмещение НДС, уплаченного иностранной фирме - нерезиденту, российский налогоплательщик не имеет.

Администрация области (или предприятие по ее поручению) за счет бюджетных ассигнований приобретает импортный товар и передает его по договору товарного кредита покупателю. В каком порядке и у кого возмещается НДС, уплаченный на таможне при ввозе?

Пунктом 9 Инструкции N 39 предусмотрено, что приобретаемые товары (работы, услуги) за счет средств целевого бюджетного финансирования оплачиваются с учетом НДС, который возмещению не подлежит. Поэтому возмещение сумм НДС, уплаченных при ввозе импортных товаров, приобретенных администрацией субъекта Российской Федерации за счет бюджетных ассигнований, не производится. В соответствии со ст.971 части второй Гражданского кодекса Российской Федерации приобретение товара по договору поручения совершается от имени и за счет доверителя. Таким образом, ситуацию, когда предприятие по поручению субъекта Российской Федерации осуществляет закупку импортного товара, также следует рассматривать как приобретение за счет бюджетных ассигнований. При передаче российским импортером приобретенного товара на условиях товарного кредита покупателю должен предъявляться НДС, исчисленный в общеустановленном порядке. Покупатель имеет право на возмещение предъявленных импортером сумм НДС по мере оплаты стоимости товаров.

Подлежит ли возмещению у снабженческо - сбытовой организации НДС, уплаченный таможенным органам, по безвозмездно полученным импортным товарам, в дальнейшем реализуемым на территории Российской Федерации?

По таможенному законодательству НДС относится к таможенным платежам и уплачивается одновременно с другими платежами таможенным органам отдельно от оплаты стоимости самих ввозимых товаров, а не иностранному предприятию - поставщику. В связи с изложенным и в соответствии с п.2 ст.7 Закона N 1992-1 (в ред. Закона N 36-ФЗ) НДС, уплаченный на таможне по безвозмездно полученным товарам, реализуемым в дальнейшем на территории Российской Федерации, может приниматься к возмещению по мере его оприходования независимо от факта реализации на территории Российской Федерации товара и его оплаты поставщику.

(Продолжение см. "Финансовая газета", N 11, 2000)

Подписано в печать М.Охлопкова

03.03.2000 Советник налоговой службы

I ранга

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——