"Налоговый вестник", N 3, 2000

НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ДИВИДЕНДОВ, ПОЛУЧЕННЫХ

ЗА ПРЕДЕЛАМИ РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ

Согласно п.1 ст.43 Налогового кодекса Российской Федерации (НК РФ) с 1 января 1999 г. дивидендами признается любой доход, полученный акционером (участником) от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения (в том числе в виде процентов по привилегированным акциям), по принадлежащим акционеру (участнику) акциям (долям) (с 18 августа 1999 г. эта формулировка дополнена словами "пропорционально долям акционеров (участников) в уставном (складочном) капитале этой организации").

Таким образом, в отличие от гражданского законодательства, согласно которому дивидендом является только доход акционера акционерного общества (для сравнения: ст.ст.90 - 91 и 102 ГК РФ, ст.42 Федерального закона от 26.12.1995 N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" и ст.28 Федерального закона от 08.02.1998 N 14-ФЗ "Об обществах с ограниченной ответственностью"), в налоговом законодательстве с 1 января 1999 г. к дивидендам отнесены и доходы участника неакционерных обществ, а также товариществ.

Кроме того, поскольку под "организацией" как таковой в НК РФ понимаются и российские, и иностранные организации (ст.11), постольку дивидендом считается соответствующий доход, полученный как от российских, так и от иностранных организаций.

Дополнительно это было подтверждено введением в п.1 ст.43 НК РФ положения о том, что дивидендами признаются также любые доходы, получаемые из источников за пределами Российской Федерации, относящиеся к дивидендам в соответствии с законодательствами иностранных государств (пп.1 п.35 ст.1 Федерального закона от 09.07.1999 N 154-ФЗ "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса Российской Федерации").

Для подтверждения того, что причитающиеся (перечисленные) резиденту Российской Федерации доходы от участия в том или ином обществе являются дивидендами по законодательству иностранного государства, необходимо, как минимум, чтобы они характеризовались как дивиденды в соответствующих документах, полученных от нерезидента (выписка из протокола собрания акционеров или участников, платежное поручение и др.). Если такое подтверждение имеется, независимо от типа общества, от участия в котором получены данные суммы, их можно считать дивидендами, в том числе в целях обложения налогом на прибыль. Хотя (если речь идет о неакционерном обществе) лучше всего иметь копию той нормы закона иностранного государства, в соответствии с которой доходы от участия в таком обществе считаются дивидендами.

Правда, из текста НК РФ неясно, в соответствии с каким законодательством иностранного государства - налоговым или другим - доходы должны считаться дивидендами. Вероятнее всего, они должны считаться дивидендами в соответствии с налоговым законодательством, то есть речь должна идти о доходе, который, как обычно говорится в Соглашениях об избежании двойного налогообложения, подлежит такому же налоговому регулированию, как доход от акций.

Однако - и это самое важное - возможность квалифицировать некие доходы как дивиденды отнюдь не предрешает порядка и ставок налогообложения.

Согласно ст.42 НК РФ доходы налогоплательщика могут быть отнесены к доходам от источников в Российской Федерации или к доходам от источников за пределами Российской Федерации в соответствии с главами "Налог на прибыль (доход) организаций", "Подоходный налог с физических лиц", "Налог на доходы от капитала" данного Кодекса. До введения в действие части второй НК РФ ссылки в ст.42 на разделы части второй Кодекса приравниваются к ссылкам на действующие федеральные законы, регулирующие порядок взимания конкретных налогов (ст.4 Федерального закона от 31.07.1998 N 147-ФЗ "О введении в действие части первой Налогового кодекса Российской Федерации").

Согласно ст.12 Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (далее - Закон "О налоге на прибыль") сумма прибыли (дохода), полученная за пределами Российской Федерации, включается в общую сумму прибыли, подлежащую налогообложению в Российской Федерации, и учитывается при определении размера налога.

Сумма налога на прибыль (доход), уплаченная российскими организациями за границей в соответствии с законодательством иностранных государств, засчитывается при уплате налога на прибыль в Российской Федерации только в пределах сумм налога, уплаченных с дохода от источников за пределами Российской Федерации. При этом засчитываемая сумма не может превышать сумму налога на прибыль, подлежащую уплате в Российской Федерации по прибыли (доходу), полученной за границей.

Исходя из этих норм, первое, что должен сделать налогоплательщик, это определить, по какой ставке должны облагаться в Российской Федерации дивиденды, полученные от участия в обществе, созданном за ее пределами.

Анализ соответствующих норм Закона "О налоге на прибыль" показывает, что дивиденды от участия в созданном за рубежом акционерном обществе или обществе с ограниченной ответственностью будут облагаться по разным ставкам.

В соответствии с п.1 ст.9 Закона "О налоге на прибыль" по ставке 15% облагаются доходы в виде дивидендов, полученных по акциям, принадлежащим предприятию - акционеру и удостоверяющим право владельца этих ценных бумаг на участие в распределении прибыли предприятия - эмитента (пп."а"), и доходы от долевого участия в других (то есть не акционерных) предприятиях, созданных на территории Российской Федерации (пп."б").

Как видим, применительно к акционерным обществам условием льготного налогообложения полученных от участия в них доходов не является нахождение общества на территории Российской Федерации, тогда как в отношении льготного налогообложения доходов, полученных от участия в любых других обществах, такое условие сформулировано совершенно однозначно.

Пример 1. Российское предприятие является акционером акционерного общества, созданного в одном из государств ближнего зарубежья, владея только простыми акциями. В I квартале 1999 г. предприятию были начислены и перечислены дивиденды в сумме 10 000 долл. США. При этом в документах, полученных предприятием, указывается, что с суммы дивидендов удержан налог по ставке 10% <*>.

     
   ———————————————————————————————
   

<*> Это возможно как при отсутствии, так и при наличии между Российской Федерацией и данным государством СНГ Соглашения об избежании двойного налогообложения (см. Протокол стран СНГ от 15 мая 1992 г. об унификации подхода и заключения соглашений об избежании двойного налогообложения доходов и имущества).

Других дивидендов или доходов от участия в иных обществах предприятие не получало.

В Российской Федерации указанные суммы будут облагаться налогом на доходы по ставке 15%, а фактически - по ставке 5% (15 - 10).

Пример 2. Российское предприятие является участником общества с ограниченной ответственностью, созданного в одном из государств ближнего зарубежья. Согласно законодательству данного государства доходы от участия в ООО считаются дивидендами. Во II квартале 1999 г. предприятию были начислены и перечислены доходы от участия в данном ООО, которые во всех полученных от нерезидента документах названы дивидендами.

При этом указывается, что с суммы дивидендов удержан налог по ставке 10%.

Других дивидендов или доходов от участия в иных обществах предприятие не получало.

В Российской Федерации указанные суммы будут облагаться налогом на прибыль по общей ставке 30%, а фактически - по ставке 20% (30 - 10).

Подписано в печать А.М.Рабинович

22.02.2000 Начальник

Департамента специализированных

аудиторских проектов

аудиторско - консалтинговой фирмы

"Топ - Аудит",

к.и.н.

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——