"Налоговый вестник", N 2, 2000

ПРЕДСТАВИТЕЛЬСТВО В ОТНОШЕНИЯХ,

РЕГУЛИРУЕМЫХ ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВОМ

О НАЛОГАХ И СБОРАХ

Налоговым кодексом Российской Федерации (НК РФ) введен институт представительства в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах. Данный институт является новым для налогового законодательства, так как ранее действовавшее законодательство о налогах и сборах не предусматривало участия представителей налогоплательщиков в отношениях с налоговыми органами.

По нашему мнению, представительство в налоговых правоотношениях получит широкое распространение в процессе реализации налогоплательщиками своих прав и обязанностей, установленных НК РФ.

Главой 4 НК РФ устанавливается право на представительство и порядок представительства в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах. В силу ст.26 НК РФ налогоплательщик может участвовать в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, через законного или уполномоченного представителя. Личное участие налогоплательщика в налоговых отношениях не лишает его права иметь представителя, равно как участие представителя не лишает налогоплательщика права на личное участие в указанных правоотношениях.

При этом п.4 ст.26 НК РФ устанавливается право на представительство плательщиков сборов и налоговых агентов, т.е. налоговые агенты или плательщики сборов также имеют право участвовать в налоговых отношениях через законных или уполномоченных представителей.

Таким образом, НК РФ определяет два вида представительства в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах: законное и уполномоченное.

По нашему мнению, основным отличием законного представительства от уполномоченного является тот факт, что законный представитель налогоплательщика представляет его интересы на основании закона или учредительных документов и не требует специального полномочия. В то же время уполномоченный представитель осуществляет свои функции только на основании выданного ему налогоплательщиком специального полномочия (доверенности).

Законное представительство

В соответствии со ст.27 НК РФ законными представителями налогоплательщика - организации признаются лица, уполномоченные представлять указанную организацию на основании закона или ее учредительных документов.

Действующий Гражданский кодекс Российской Федерации (ГК РФ) не дает понятия законных представителей юридического лица. Вместе с тем в ряде нормативно - правовых актов закрепляются нормы о законных представителях юридического лица. Например, в Федеральном законе от 08.12.1995 N 193-ФЗ "О сельскохозяйственной кооперации" (с учетом изменений и дополнений) предусмотрено, что председатель кооператива действует от имени кооператива без доверенности, представляет кооператив в органах государственной власти, органах местного самоуправления и организациях, заключает договоры и выдает доверенности. В ст.69 данного Закона также предусматривается, что единоличный исполнительный орган общества (директор, генеральный директор) без доверенности действует от имени общества, в том числе представляет его интересы, совершает сделки от имени общества. Однако необходимо учитывать, что в силу п.1 указанной статьи по решению общего собрания акционеров полномочия исполнительного органа общества могут быть переданы по договору коммерческой организации (управляющей организации) или индивидуальному предпринимателю (управляющему). Условия заключаемого договора утверждаются советом директоров (наблюдательным советом) общества, если иное не предусмотрено уставом общества.

В случае если законное представительство налогоплательщика - юридического лица осуществляется на основании учредительных документов, то согласно ст.52 ГК РФ юридическое лицо имеет право определить в уставе или учредительном договоре статус законного представителя, а также объем его полномочий.

Необходимо также учитывать, что на основании ст.28 НК РФ действия (бездействие) законных представителей организации, совершенные в связи с участием этой организации в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах, признаются действиями (бездействием) этой организации. Следовательно, в случае совершения законным представителем организации в нарушение законодательства о налогах и сборах деяния (действия или бездействия), за которое НК РФ установлена ответственность, указанную ответственность будет нести организация самостоятельно.

Например, законным представителем акционерного общества в установленный законодательством о налогах и сборах срок не была представлена в налоговый орган по месту учета общества налоговая декларация. В данном случае штраф, предусмотренный ст.119 НК РФ, будет взыскан с акционерного общества.

В ст.27 НК РФ предусматривается, что законными представителями налогоплательщика - физического лица признаются лица, выступающие в качестве его представителей в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.

В настоящее время в гражданском законодательстве Российской Федерации законными представителями физического лица признаются:

1) родители несовершеннолетних детей, а также усыновители.

На основании ст.64 Семейного кодекса РФ родители являются законными представителями своих детей и выступают в защиту их прав и интересов в отношениях с любыми физическими и юридическими лицами, в том числе в судах, без специальных полномочий;

2) опекуны.

Статьей 32 ГК РФ устанавливается, что опекуны являются представителями подопечных в силу закона и совершают от их имени и в их интересах все необходимые сделки.

При этом ст.51 НК РФ устанавливает обязанность опекуна по уплате налогов и сборов физического лица, признанного судом недееспособным, за счет денежных средств этого недееспособного лица. Опекун физического лица, признанного судом недееспособным, обязан уплатить всю не уплаченную налогоплательщиком (плательщиком сбора) сумму налогов и сборов, а также причитающиеся на день признания лица недееспособным пени и штрафы. Опекун при исполнении указанной обязанности пользуется всеми правами, исполняет все обязанности в порядке, предусмотренном НК РФ, с учетом особенностей ст.51. Если опекун при исполнении обязанности по уплате налогов или сборов привлекается к ответственности за виновное совершение налоговых правонарушений, то он не вправе уплачивать штрафы, предусмотренные НК РФ, за счет имущества лица, признанного недееспособным.

Уполномоченное представительство

Уполномоченным представителем налогоплательщика признается физическое или юридическое лицо, уполномоченное налогоплательщиком представлять его интересы в отношениях с налоговыми органами, таможенными органами, органами государственных внебюджетных фондов и иными участниками отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах. Уполномоченное представительство может осуществляться как на возмездной, так и безвозмездной основе.

НК РФ не содержит специальных требований к физическим или юридическим лицам, которые могут быть представителями налогоплательщика, поэтому уполномоченным представителем налогоплательщика может быть любое физическое лицо, обладающее дееспособностью, гражданин - предприниматель, юридическое лицо любой организационно - правовой формы. Однако следует отметить, что осуществление уполномоченного представительства некоммерческой организацией не должно противоречить целям, определенным в ее учредительных документах.

Несмотря на то что НК РФ не содержит специальных требований к уполномоченным представителям, в п.2 ст.29 НК РФ указываются лица, которые не могут быть уполномоченными представителями налогоплательщика: должностные лица налоговых органов, органов налоговой полиции, судьи, следователи и прокуроры. В НК РФ отсутствует понятие должностных лиц, а также перечень действий должностных лиц налоговых органов. Анализ норм НК РФ позволяет сделать вывод о том, что должностными лицами налоговых органов являются руководитель налогового органа, заместитель руководителя налогового органа и должностное лицо, проводящее проверку, т.к. реализация некоторых полномочий налоговых органов, предусмотренных НК РФ, может осуществляться только указанными лицами.

Как было указано выше, на основании п.3 ст.29 НК РФ уполномоченный представитель налогоплательщика - организации осуществляет свои полномочия только на основании доверенности, выданной в порядке, установленном гражданским законодательством.

В соответствии со ст.185 ГК РФ доверенностью признается письменное уполномочие, выдаваемое одним лицом другому лицу для представительства перед третьими лицами. По нашему мнению, налогоплательщик может выдать доверенность как на осуществление всех предоставленных прав и обязанностей, так и на совершение определенных действий. Например, на получение акта налоговой проверки (п.4 ст.100 НК РФ), на участие в осмотре территорий, документов и предметов налогоплательщика (ст.92 НК РФ).

На основании п.5 ст.185 ГК РФ доверенность от имени юридического лица выдается за подписью его руководителя или иного лица, уполномоченного на это его учредительными документами, с приложением печати этой организации. Доверенность от имени юридического лица, основанного на государственной или муниципальной собственности, должна быть подписана также главным бухгалтером этой организации.

Пунктом 4 ст.29 НК РФ предусматривается, что уполномоченный представитель налогоплательщика - физического лица осуществляет свои полномочия на основании нотариально удостоверенной доверенности или доверенности, приравненной к нотариально удостоверенной в соответствии с гражданским законодательством Российской Федерации.

К нотариально удостоверенным доверенностям приравниваются:

1) доверенности военнослужащих и других лиц, находящихся на излечении в госпиталях, санаториях и других военно - лечебных учреждениях, удостоверенные начальником такого учреждения, его заместителем по медицинской части, старшим или дежурным врачом;

2) доверенности военнослужащих, а в пунктах дислокации воинских частей, соединений, учреждений и военно - учебных заведений, где нет нотариальных контор и других органов, совершающих нотариальные действия, также доверенности рабочих и служащих, членов их семей и членов семей военнослужащих, удостоверенные командиром (начальником) этой части, соединения, учреждения или заведения;

3) доверенности лиц, находящихся в местах лишения свободы, удостоверенные начальником соответствующего места лишения свободы;

4) доверенности совершеннолетних дееспособных граждан, находящихся в учреждениях социальной защиты населения, удостоверенные администрацией этого учреждения или руководителем (его заместителем) соответствующего органа социальной защиты населения.

Лицо, которому выдана доверенность, должно лично совершать те действия, на которые оно уполномочено. При осуществлении лицом уполномоченного представительства оно может передоверить его совершение другому лицу в порядке, предусмотренном в ст.187 ГК РФ.

По правилу п.1 ст.186 ГК РФ доверенность может быть выдана уполномоченному представителю налогоплательщика на срок не более трех лет. Если срок в доверенности не указан, она сохраняет силу в течение года со дня ее совершения. Доверенность, в которой не указана дата ее совершения, ничтожна.

Действие доверенности прекращается вследствие:

- истечения срока доверенности;

- отмены доверенности лицом, выдавшим ее;

- отказа лица, которому выдана доверенность;

- прекращения юридического лица, от имени которого выдана доверенность;

- прекращения юридического лица, которому выдана доверенность;

- смерти гражданина, выдавшего доверенность, признания его недееспособным, ограниченно недееспособным или безвестно отсутствующим;

- смерти гражданина, которому выдана доверенность, признания его недееспособным или безвестно отсутствующим.

При этом лицо, выдавшее доверенность, может во всякое время отменить доверенность или передоверие, а лицо, которому доверенность выдана, - отказаться от нее.

С прекращением доверенности теряет силу передоверие.

По нашему мнению, необходимо обратить особое внимание на положения ст.189 ГК РФ в части того, что лицо, выдавшее доверенность и впоследствии отменившее ее, обязано известить об отмене лицо, которому доверенность выдана, а также известных ему третьих лиц, для представительства перед которыми дана доверенность. Такая же обязанность возлагается на правопреемников лица, выдавшего доверенность, в случаях ее прекращения по основаниям, предусмотренным в пп.4 и 6 п.1 ст.188 ГК РФ. Права и обязанности, возникшие в результате действий лица, которому выдана доверенность, до того как это лицо узнало или должно было узнать о ее прекращении, сохраняют силу для выдавшего доверенность и его правопреемников в отношении третьих лиц. Это правило не применяется, если третье лицо знало или должно было знать, что действие доверенности прекратилось.

Таким образом, налогоплательщик должен уведомить налоговый орган о прекращении представительства уполномоченным лицом. В противном случае, если уполномоченный представитель налогоплательщика совершит налоговое правонарушение после прекращения действия полномочия и налоговый орган не будет уведомлен о его прекращении, то налогоплательщик будет нести ответственность, предусмотренную гл.16 НК РФ.

Необходимо также отметить, что НК РФ не содержит ограничений объема прав и обязанностей, которые могут быть реализованы уполномоченными представителями налогоплательщика. Следовательно, представитель налогоплательщика может пользоваться всеми правами и исполнять все обязанности, установленные НК РФ.

Однако в случаях, предусмотренных НК РФ, налогоплательщик должен лично реализовывать указанные права и обязанности. Так, налогоплательщик обязан самостоятельно исполнить обязанность по уплате налога, если иное не предусмотрено законодательством о налогах и сборах (ст.45 НК РФ).

Подписано в печать М.И.Балакирева

25.01.2000 Налоговый инспектор

I ранга

Московская обл.

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——