"АКДИ "Экономика и жизнь", N 1, 2000

БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ГОТОВОЙ ПРОДУКЦИИ

В соответствии с п.3 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" (ПБУ 5/98), утвержденного Приказом Минфина России от 15.06.1998 N 25н, готовая продукция относится к материально - производственным запасам предприятия. Готовая продукция - часть материально - производственных запасов организации, предназначенная для продажи, являющаяся конечным результатом производственного процесса, законченная обработкой (комплектацией), технические и качественные характеристики которой соответствуют условиям договора или требованиям иных документов в случаях, установленных законодательством.

Учет движения готовой продукции на предприятии ведется в натуральных и стоимостных показателях и состоит из двух этапов:

- поступление готовой продукции на склад;

- отпуск готовой продукции со склада покупателям (заказчикам) в порядке реализации или при ином ее выбытии.

Поступление готовой продукции на склад (выпуск из производства) оформляется приемо - сдаточными накладными, актами, спецификациями и другими документами, которые выписываются обычно в двух экземплярах, один из них предназначен для сдатчика, а другой остается на складе. На поступившую на склад продукцию заводится карточка складского учета. Отпуск со склада оформляется приказом - накладной, который состоит из двух частей - приказа на отпуск и накладной, выписываемой в двух экземплярах и служащей основанием к списанию продукции со склада в расход.

Следует обратить внимание, что с 1 января 2000 г. вводятся в действие унифицированные формы первичной учетной документации по учету продукции, товарно - материальных ценностей в местах хранения (см. Постановление Госкомстата России от 09.08.1999 N 66 "Об утверждении унифицированных форм первичной учетной документации по учету продукции, товарно - материальных ценностей в местах хранения"), которыми необходимо будет оформлять хозяйственные операции, связанные с движением готовой продукции на предприятии.

Согласно п.59 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина России от 29.07.1998 N 34н, готовая продукция отражается в бухгалтерском балансе по фактической или нормативной (плановой) производственной себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов, и другие затраты на производство продукции либо по прямым статьям затрат.

Таким образом, предприятиям предоставлено право самим выбирать более удобный для их специфики способ определения себестоимости готовой продукции. При этом используемый предприятием способ учета готовой продукции должен быть закреплен в приказе об учетной политике (п.25 ПБУ 5/98).

Для обобщения информации о наличии и движении готовой продукции на предприятиях используется счет 40 "Готовая продукция". Этот счет в основном применяют предприятия отраслей материального производства.

При любом способе учета по дебету счета 40 отражается поступление готовой продукции на склад предприятия. Оприходование готовой продукции, изготовленной (полученной) для реализации, в том числе и продукции, частично предназначенной для собственных нужд предприятия, отражается по дебету счета 40 в корреспонденции со счетами учета затрат на производство. Если готовая продукция полностью направляется для использования на самом предприятии, то она на счет 40 может не приходоваться, а учитывается на счете 10 "Материалы" и других аналогичных счетах в зависимости от назначения этой продукции.

Если учет готовой продукции ведется по фактической себестоимости, то оприходование готовой продукции на склад (отражение по дебету счета 40) осуществляется по фактически сложившимся затратам на изготовление изделия. Рассчитать фактическую себестоимость можно только по окончании отчетного периода (месяца).

В том случае, когда готовая продукция учитывается по нормативной себестоимости, могут быть использованы два варианта учета: с применением счета 37 "Выпуск продукции (работ, услуг)" и без его использования.

Если счет 37 не используется, то на синтетическом счете 40 готовая продукция учитывается по фактической производственной себестоимости, а в аналитическом учете ее движение отражается по нормативной (плановой) себестоимости с выделением отклонений фактической производственной себестоимости изделий от их стоимости по плановым (учетным) ценам. Такие отклонения учитываются по однородным группам готовой продукции, которые формируются предприятием исходя из уровня отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости по учетным ценам отдельных изделий. При списании готовой продукции со счета 40 относящаяся к этой продукции сумма отклонений фактической производственной себестоимости от стоимости по ценам, принятым в аналитическом учете, определяется по проценту, исчисленному исходя из отношения отклонений на остаток готовой продукции на начало отчетного периода и отклонений по продукции, поступившей на склад в течение отчетного месяца, к стоимости этой продукции по учетным ценам. Сумма отклонений фактической производственной себестоимости готовой продукции от ее стоимости по учетным ценам, относящаяся к отгруженной и реализованной продукции, отражается по кредиту счета 40 и дебету соответствующих счетов дополнительной или сторнировочной записью, в зависимости от того, представляют они перерасход или экономию.

Сельскохозяйственные предприятия, учитывающие движение продукции растениеводства, животноводства и переработки сырья в течение года по плановой себестоимости, разницу между фактической и плановой себестоимостью готовой продукции, выявленную в конце года, относят на счет 40 в доле, относящейся к остатку указанной продукции на конец отчетного года.

Если готовая продукция учитывается по нормативной себестоимости с применением счета 37, то порядок учета следующий.

Готовая продукция отражается на счете 40 по нормативной (плановой) себестоимости. По дебету счета 37 отражается фактическая производственная себестоимость выпущенной из производства продукции (сданных работ, оказанных услуг) в корреспонденции со счетами 20 "Основное производство", 23 "Вспомогательные производства", 29 "Обслуживающие производства и хозяйства".

По кредиту счета 37 отражается нормативная (плановая) себестоимость произведенной продукции (сданных работ, оказанных услуг) (в корреспонденции со счетами 40, 46 и др.).

Путем сопоставления дебетового и кредитового оборотов по счету 37 на 1-е число месяца определяется отклонение фактической производственной себестоимости выпущенной из производства продукции (сданных работ, оказанных услуг) от нормативной (плановой) себестоимости. Экономия, т.е. превышение нормативной (плановой) себестоимости над фактической, сторнируется по кредиту счета 37 и дебету счета 46. Перерасход, т.е. превышение фактической себестоимости над нормативной (плановой), списывается со счета 37 в дебет счета 46 дополнительной записью.

Счет 37 закрывается ежемесячно и сальдо на отчетную дату не имеет. То есть вся сумма отклонения фактической себестоимости готовой продукции от плановой списывается на счет 46 независимо от того, вся ли выпущенная продукция была реализована. Если предприятие реализовало не всю готовую продукцию, то ее остаток на складе на конец отчетного периода отражается в балансе по нормативной себестоимости без какой-либо корректировки (см. п.2.9 Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденной Приказом Минфина России от 12.11.1996 N 97).

Оценка готовой продукции по нормативной (плановой) себестоимости используется в основном предприятиями с массовым или серийным производством, при наличии большой номенклатуры выпускаемой продукции и т.п. При этом подразумевается, что величина отклонения фактической себестоимости от плановой должна быть сравнительно небольшой, так как значительное отклонение может означать, что принятая на предприятии методика расчета плановой себестоимости готовой продукции не учитывает всех влияющих факторов, т.е. экономически не обоснована.

Рассмотрим на примере порядок расчета отклонений фактической себестоимости от нормативной (плановой) (цифры условные).

Пример 1. На промышленном предприятии учет затрат на производство ведется, согласно приказу об учетной политике, по нормативной (плановой) себестоимости.

Остаток готовой продукции на складе предприятия на начало месяца по плановой себестоимости составил 5000 руб.

Сумма отклонений в остатке готовой продукции на складе на начало месяца - 2000 руб. (экономия).

Поступило готовой продукции на склад (выпущено из производства) за месяц по плановой себестоимости на сумму 8 000 000 руб.

Сумма отклонений по поступившей за месяц на склад готовой продукции составила 4000 руб. (экономия).

Отгружено (реализовано) покупателям готовой продукции за месяц по плановой себестоимости на сумму 6 000 000 руб.

1. Рассчитаем процент отклонений в отгруженной (реализованной) продукции:

сумма отклонений в остатке готовой

продукции на начало месяца +

сумма отклонений в готовой продукции,

поступившей за месяц

Процент = -------------------------------------- х 100% =

отклонения остаток готовой продукции на начало

месяца + поступление на склад за месяц

по нормативной себестоимости

(-2000) + (-4000) -6000

= ----------------- х 100% = --------- х 100% = 0,07%,

5000 + 8 000 000 8 005 000

т.е. экономия.

2. Определим сумму отклонений в отгруженной (реализованной) продукции:

Сумма отклонений = отгружено продукции по плановой себестоимости х % отклонений = 6 000 000 х 0,07% = -4200 руб. (экономия).

3. Теперь, зная процент и сумму отклонений, мы можем определить фактическую себестоимость отгруженной (реализованной) продукции и остаток готовой продукции на складе на конец месяца.

Фактическая себестоимость выпущенной за месяц продукции равна 7 996 000 руб. (8 000 000 - 4000).

Фактическая себестоимость отгруженной (реализованной) за месяц продукции - 5 995 800 руб. (6 000 000 - 4200).

Остаток готовой продукции на складе на конец месяца по фактической себестоимости можно определить по фактически рассчитанным данным:

3000 х (5000 - 2000) + 7 996 000 х (8 000 000 - 4000) - 5 995 800 х (6 000 000 - 4200) = 2 003 200 руб.

Если учет готовой продукции ведется по нормативной (плановой) себестоимости на счете 40, то в нашем примере будут сделаны следующие проводки:

1. Дебет 40 Кредит 20 - 8 000 000 руб. - оприходована готовая продукция на склад по нормативной (плановой) себестоимости.

2. Дебет 40 Кредит 20 - 4000 руб. - делается сторнировочная запись (красным) на сумму отклонений (экономии) фактической себестоимости от нормативной по выпущенной и сданной на склад готовой продукции.

3. Дебет 46 (45) Кредит 40 - 6 000 000 руб. - отгружена готовая продукция по нормативной себестоимости.

4. Дебет 46 (45) Кредит 40 - 4200 руб. - делается сторнировочная запись на сумму отклонений (экономии) по отгруженной за месяц продукции.

Если учет готовой продукции ведется по плановой (нормативной) себестоимости с использованием счета счета 37, то в нашем примере будут сделаны следующие проводки:

1. Дебет 37 Кредит 20 - 7 996 000 руб. - отражена фактическая себестоимость выпущенной из производства продукции.

2. Дебет 40 Кредит 37 - 8 000 000 руб. - отражена нормативная (плановая) себестоимость выпущенной и переданной на склад готовой продукции.

3. Дебет 46 (45) Кредит 40 - 6 000 000 руб. - отражена нормативная себестоимость отгруженной за месяц продукции.

4. Дебет 46 (45) Кредит 37 - 4000 руб. (8 000 000 - 7 996 000) - в конце месяца делается сторнировочная запись (красным) на сумму превышения нормативной себестоимости над фактической по отгруженной за месяц продукции.

По кредиту счета 40 отражается фактический расход готовой продукции при ее реализации покупателям или при ином выбытии в корреспонденции со счетами учета реализации или другими соответствующими счетами.

Реализация готовой продукции (работ, услуг) отражается в учете по мере их отгрузки, если иное не установлено договором (п.3.1 Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности - Приложение 2 к Приказу Минфина России от 12.11.1996 N 97, п.6 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98), утвержденного Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н).

Отгруженная или сданная на месте покупателям (заказчикам) готовая продукция, расчетные документы на которую предъявлены этим покупателям (заказчикам), списывается в порядке реализации со счета 40 в дебет счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

Если договором поставки обусловлен момент перехода права владения, использования и распоряжения отгруженной продукцией и риска ее случайной гибели от предприятия к покупателю (заказчику), отличный от указанного выше, то до такого момента эта продукция учитывается на счете 45 "Товары отгруженные". При фактической ее отгрузке производится запись по кредиту счета 40 и дебету счета 45. Передача готовой продукции другим предприятиям для реализации на комиссионных и иных подобных началах также списывается со счета 40 в дебет счета 45.

Аналитический учет по счету 40 "Готовая продукция" ведется по местам хранения и отдельным видам готовой продукции.

Рассмотрим примеры, связанные с выбытием готовой продукции.

Пример 2. Возьмем данные из примера 1. Учет готовой продукции, согласно приказу об учетной политике, в организации ведется по нормативной себестоимости без использования счета 37. Организация по договору купли - продажи реализует готовую продукцию по договорной стоимости 10 000 000 руб., в том числе НДС (1 666 667 руб.).

В бухгалтерском учете делаются проводки:

1. Дебет 40 Кредит 20 - 8 000 000 руб. - оприходована готовая продукция на склад по нормативной (плановой) себестоимости.

2. Дебет 40 Кредит 20 - 4000 руб. - делается сторнировочная запись (красным) на сумму отклонений (экономии) фактической себестоимости от нормативной по выпущенной и сданной на склад готовой продукции.

3. Дебет 46 Кредит 40 - 6 000 000 руб. - отгружена готовая продукция по нормативной себестоимости.

4. Дебет 46 Кредит 40 - 4200 руб. - делается сторнировочная запись на сумму отклонений (экономии) по отгруженной за месяц продукции.

5. Дебет 62 Кредит 46 - 10 000 000 руб. - отражена выручка от реализации готовой продукции.

6. Дебет 46 Кредит 68 (76) - 1 666 667 руб. - начислен НДС.

7. Дебет 46 Кредит 80 - 2 337 533 руб. (10 000 000 - 1 666 667 - 5 995 800 х (6 000 000 - 4200) - отражен результат от реализации готовой продукции.

8. Дебет 51 Кредит 62 - 10 000 000 руб. - поступила выручка на расчетный счет.

Пример 3. Организация внесла свою готовую продукцию в уставный капитал другого предприятия. Учет готовой продукции, согласно приказу об учетной политике предприятия, ведется по фактической себестоимости. Фактическая себестоимость готовой продукции составила 120 000 руб. Оценочная стоимость, согласованная участниками, - 140 000 руб.

В бухгалтерском учете делаются следующие записи:

1. Дебет 06 "Долгосрочные финансовые вложения"

Кредит 46 - 140 000 руб. - оформляется взнос готовой продукции в уставный капитал по оценочной стоимости.

2. Дебет 46 Кредит 40 - 120 000 руб. - списывается фактическая себестоимость готовой продукции.

3. Дебет 46 Кредит 80 - 20 000 руб. - отражена сумма превышения денежной оценки готовой продукции, согласованной участниками, над ее фактической себестоимостью.

Согласно п.4 ст.39 НК РФ не признается реализацией товаров (работ, услуг) передача имущества, если она носит инвестиционный характер (в частности, вклады в уставный (складочный) капитал хозяйственных обществ и товариществ). Следовательно, при передаче готовой продукции собственного производства в виде взноса в уставный капитал у предприятия не возникает объектов для исчисления оборотных налогов, несмотря на то, что эта передача отражена по счету 46.

В заключение заметим, что согласно п.11 ПБУ 5/98 и п.62 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации готовая продукция, на которую цена в течение отчетного года снизилась либо которая морально устарела или частично потеряла свое первоначальное качество, отражается в бухгалтерском балансе на конец отчетного года по цене возможной реализации, если она ниже первоначальной стоимости заготовления (приобретения), с отнесением разницы в ценах на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение расходов у некоммерческой организации.

Подписано в печать Е.Шаронова

10.01.2000 АКДИ "Экономика и жизнь"

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——