"Налоговые известия Московского региона", N 1, 2000

ГОДОВОЙ БУХГАЛТЕРСКИЙ ОТЧЕТ ЗА 1999 ГОД -

ИЗМЕНЕНИЯ В ФОРМИРОВАНИИ ПОКАЗАТЕЛЕЙ

ГОДОВОЙ ОТЧЕТНОСТИ ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ

В условиях усиления ответственности налогоплательщиков в свете части первой Налогового кодекса Российской Федерации за совершение налоговых правонарушений, а также расширения круга пользователей учетной информацией достоверность данных годовой бухгалтерской и налоговой отчетности за 1999 г. важна не только в связи с требованиями налоговых органов. От степени их достоверности будет зависеть эффективность принимаемых акционерами, инвесторами, кредиторами решений, а также обоснованность расчетов по налогам, сборам, взносам во внебюджетные фонды.

Минфином России не вносились какие-либо изменения в Правила формирования годовой бухгалтерской отчетности за 1999 г. Соблюдается принцип последовательности в методологии бухгалтерского учета на протяжении последних четырех лет.

При составлении отчетов за 1999 г. налогоплательщики будут руководствоваться Инструкцией о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденной Приказом Минфина России от 12 ноября 1996 г. N 97 (с учетом изменений и дополнений, утвержденных Приказами Минфина России от 3 февраля 1997 г. N 8, от 21 ноября 1997 г. N 81н и от 20 октября 1998 г. N 47н), а также указаниями Минфина России по вопросам публикации годовой отчетности открытыми акционерными обществами, составления сводной бухгалтерской отчетности (Приказы Минфина России от 28 ноября 1996 г. N 101, от 30 декабря 1996 г. N 112) и оценки стоимости чистых активов акционерных обществ (Приказ Минфина России N 71 и Федеральной комиссии по рынку ценных бумаг N 149 от 5 августа 1996 г.).

Вместе с тем в 1999 г. Минфином России были внесены существенные изменения в учетную практику в связи с утверждением новых нормативных документов по бухгалтерскому учету и отчетности, подлежащих внедрению с 1 января 1999 г.

Необходимо учитывать также нормативные документы, разъяснения и рекомендательные указания Министерства РФ по налогам и сборам по формированию данных бухгалтерского учета для целей налогообложения.

Нет необходимости приводить их полный перечень. С 1 января 1999 г. вступили в действие девять документов, нормы которых следует учесть при составлении годового отчета за 1999 г. В первую очередь это:

- Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, утвержденное Приказом Минфина России от 27 июля 1998 г. N 34н (далее - Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности). Новая редакция документа содержит новшества и важные редакционные изменения, которые следовало предусмотреть в учетной политике организации на 1999 г.;

- Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98), утвержденное Приказом Минфина России от 9 декабря 1998 г. N 60н. Новая редакция этого документа позволяет изменять учетную политику в течение отчетного года только в определенных случаях, перечисленных в п.16, но при этом требуется привести стоимостные последствия изменений в пояснительной записке к годовому отчету за 1999 г. (изменения по себестоимости (издержкам обращения), прибыли, объемным показателям и т.п.);

- Положение по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" (ПБУ 5/98), утвержденное Приказом Минфина России от 15 июня 1998 г. N 25н. Новые нормы этого стандарта по ряду пунктов отличаются от ранее действующих инструкций по учету товарно - материальных ценностей. Невыполнение этих норм может иметь серьезные налоговые последствия для налогоплательщика;

- Положение по бухгалтерскому учету "События после отчетной даты" (ПБУ 7/98), утвержденное Приказом Минфина России от 25 ноября 1998 г. N 56н;

- Положение по бухгалтерскому учету "Условные факты хозяйственной деятельности" (ПБУ 8/98), утвержденное Приказом Минфина России от 25 ноября 1998 г. N 57н.

Новации последних двух стандартов о возможности изменения данных годового отчета начиная с годового отчета за 1999 г. не будут распространяться на налоговую базу;

- Типовые рекомендации по организации бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства, утвержденные Приказом Минфина России от 21 декабря 1998 г. N 64н (вместо ранее действовавших Указаний по ведению бухгалтерского учета и отчетности и применению регистров бухгалтерского учета для субъектов малого предпринимательства от 22 декабря 1995 г. N 131);

- Указания об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора доверительного управления имуществом и Указания об отражении в бухгалтерском учете операций, связанных с осуществлением договора простого товарищества, утвержденные Приказом Минфина России от 24 декабря 1998 г. N 68н (с введением в действие названных Указаний признано утратившим силу Письмо Минфина России от 24 января 1994 г. N 7 "Об отражении в бухгалтерском учете и отчетности операций, связанных с осуществлением совместной деятельности");

- Указания по отражению в бухгалтерском учете и отчетности операций при исполнении соглашений о разделе продукции, утвержденные Приказом Минфина России от 11 августа 1999 г. N 53н.

Госкомстат России (Росстат) продлил срок, установленный для внедрения новых форм первичной учетной документации (три альбома по 11 разделам учета, а также их электронные версии). Введение их как элемента учетной политики необходимо было предусмотреть на 1999 г. и осуществить практически.

Совместным решением федеральных органов власти утверждено Положение о проведении инвентаризации имущества налогоплательщиков при выездной налоговой проверке (Приказ Минфина России и МНС России от 10 марта 1999 г. N 20н/ГБ-3-04/39).

В 1999 г. Минфином России утверждены к применению с 2000 г. еще три стандарта по бухгалтерскому учету:

- "Бухгалтерская отчетность организации" (ПБУ 4/99) - Приказ от 6 июля 1999 г. N 93н;

- "Доходы организации" (ПБУ 9/99) - Приказ от 6 мая 1999 г. N 32н ;

- "Расходы организации" (ПБУ 10/99) - Приказ от 6 мая 1999 г. N 33н.

Стандартами утверждены новые формы бухгалтерской отчетности (бухгалтерский баланс, формы N N 2, 3, 4 и 5) и новые правила формирования доходов и расходов организации. Новые формы бухгалтерской отчетности реально будут использованы начиная с отчетности за I квартал 2000 г. В то же время, завершая финансово - хозяйственную деятельность, организации - налогоплательщики будут решать вопросы, связанные с переходом на новые правила формирования отчетности уже начиная с оборотов за январь 2000 г., соблюдая принципы сопоставимости, преемственности, осмотрительности.

Новые стандарты не изменяют порядок формирования показателей - объектов налогообложения для исчисления налогов. В основном изменения касаются структуры построения показателей доходов, расходов, в том числе введенных впервые: чрезвычайных доходов и расходов; отдельных строк баланса. Неточности в применении этих новшеств могут привести к налоговым последствиям.

Перед составлением годового отчета налогоплательщикам необходимо проанализировать нормативную базу по бухгалтерскому учету и налоговому законодательству на момент составления годового отчета, а также обеспечить проведение необходимого объема работ, связанных с введением новых стандартов по бухгалтерскому учету начиная с 2000 г.

При автоматизированном ведении бухгалтерского учета следует осуществить меры по адаптации математического обеспечения к новой нормативной базе, обеспечив организацию новыми или исправленными версиями бухгалтерских систем и программ.

Отмечая стабильность норм и требований установленного порядка составления и представления годовой бухгалтерской отчетности, целесообразно остановиться на некоторых вопросах чисто практического характера, возникающих в процессе сдачи (представления) годовой бухгалтерской отчетности.

Срок представления годового отчета - норма, зафиксированная в Федеральном законе от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете" и Положении по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности: не позднее 90 дней по окончании года, если иное не установлено законодательством РФ. За 1999 г. последним днем для представления годовой отчетности будет 30 марта 2000 г. (а не 1 апреля, как это было в прошлые отчетные периоды).

Следует обратить внимание на то, что Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности запрещает представление годовой отчетности ранее 60 дней по окончании года, т.е. в период, необходимый для утверждения годовой отчетности в порядке, предусмотренном учредительными документами.

Федеральный закон от 26 декабря 1995 г. N 208-ФЗ "Об акционерных обществах" предусматривает процедуру рассмотрения и утверждения годового отчета общим собранием акционеров в течение 6 месяцев, т.е. до 1 июля. На практике акционерные общества представляют годовую отчетность в общеустановленном порядке, предполагая при этом риск и необходимость исправления данных вступительного сальдо в периодической отчетности следующего года.

Налогоплательщики - бюджетные организации, имеющие доходы от предпринимательской деятельности, представляют годовую бухгалтерскую отчетность 15 марта в сокращенном объеме (форма N 2 "Отчет о прибылях и убытках") согласно Инструкции Госналогслужбы России от 20 августа 1998 г. N 48 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль бюджетными организациями (учреждениями) и представления отчетности в налоговые органы".

Конкретная дата для представления годовой бухгалтерской отчетности организацией устанавливается учредителями, участниками, соответствующим организационно - распорядительным документом, учетной политикой организации или вышестоящей организацией.

Необходимо при этом учитывать, что если организация установила более ранний срок представления годового бухгалтерского отчета, то начисление сумм дополнительных платежей по годовым расчетам к доплате будет установлен в течение 10 дней от установленного срока сдачи годового отчета для организации.

Начиная с годовых отчетов за 1998 г. в состав годовой бухгалтерской отчетности дополнительно введена форма N 6 "Отчет о целевом использовании полученных средств", которую представляют общественные организации (объединения). При решении вопроса об отнесении организации к общественной необходимо руководствоваться ст.117 ГК РФ и ст.7 Федерального закона от 19 мая 1995 г. N 82-ФЗ "Об общественных объединениях", согласно которым к общественным организациям относятся:

- общественные организации;

- общественные движения;

- общественные фонды;

- общественные учреждения;

- органы общественной самодеятельности и др.

Общественные организации, не осуществляющие предпринимательскую деятельность и не имеющие оборотов по реализации товаров работ и услуг (кроме выбывшего имущества), представляют годовую отчетность в сокращенном варианте (форма N 1 "Бухгалтерский баланс" и форма N 2 "Отчет о прибылях и убытках") аналогично годовой отчетности субъектов малого предпринимательства.

Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности установило для иностранных юридических лиц, действующих в РФ через свои обособленные подразделения (филиалы и представительства, действующие на территории РФ), право вести бухгалтерский учет по правилам страны нахождения иностранной организации <*>.

     
   ————————————————————————————————
   

<*> Если последние не противоречат международным стандартам финансовой отчетности.

При этом бухгалтерский учет и отчетность таких подразделений должны осуществляться в рублях и иметь построчный перевод на русский язык первичных учетных документов.

Такие организации составляют годовую отчетность один раз в году согласно Инструкции Госналогслужбы России от 16 июня 1995 г. N 34 "О налогообложении прибыли и доходов иностранных юридических лиц" в объеме налоговой декларации по утвержденной форме и письменного отчета о деятельности. Срок представления годовой отчетности - не позднее 15 апреля.

Акционерные общества открытого типа, ценные бумаги которых обращаются на фондовом рынке, при выполнении обязанности составлять второй вариант годового отчета исходя из международных стандартов финансовой отчетности (предусмотрено Приказом Минфина России от 21 ноября 1997 г. N 81н) используют утвержденные в ноябре 1998 г. Переводы международных стандартов финансовой отчетности.

При подготовке к составлению годового отчета за 1999 г. у бухгалтера может возникнуть ряд практических вопросов, при разрешении которых при ссылке на нормативную базу следует учитывать также разъяснения компетентных органов, в том числе информацию, необходимую для решения вопросов налогообложения.

Предлагаемый ниже перечень вопросов по ведению бухгалтерского учета и составлению отчетности представляется важным для годового отчета за 1999 г.

По учету основных средств.

1. Норма ст.131 ГК РФ и Федерального закона от 21 июля 1997 г. N 122-ФЗ "О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним" (далее - Закон N 122-ФЗ) предусматривает государственную регистрацию всех случаев отчуждения недвижимого имущества (продажи, мены, вкладов в уставный капитал, дарения и иных сделок по отчуждению имущества и сделок с ним, например арендных отношений). В связи с этим право собственности у приобретателя (покупателя) возникает с момента такой регистрации, если иное не установлено законом.

Неисполнение указанных норм влечет за собой налоговые последствия. Вот некоторые из них:

а) до момента перехода права собственности (момента государственной регистрации прав на объект недвижимого имущества) у предприятия (покупателя), получившего основные средства, не имеется оснований для отражения данного объекта на своем балансе (так как право собственности еще не получено), а у предприятия (продавца), передавшего основные средства, нет оснований для списания их со своего баланса (так как право собственности еще не утрачено).

Аналогичная ситуация возникает и по операциям мены, вкладов объектов недвижимости в счет уставного капитала и т.п.;

б) приобретатель недвижимого имущества не имеет оснований для начисления амортизации (износа) по объектам основных средств, не принадлежащих ему до регистрации получения права собственности на них;

в) до момента регистрации передающая сторона обязана учитывать основные средства в балансе и исчислять с этой стоимости налог на имущество;

г) в случаях нарушения требований Закона N 122-Ф3 о необходимости регистрации права аренды недвижимого имущества налоговые органы сочтут необоснованным списание на издержки производства (обращения) всей суммы арендной платы у арендатора, а также расходы, учтенные по дебету счета 80 "Прибыли и убытки", связанные с получением арендной платы у арендодателя.

При выполнении требований норм Закона N 122-ФЗ следует учитывать, что расходы, связанные с регистрацией прав аренды недвижимого имущества списываются на себестоимость (издержки обращения) или финансовые результаты в зависимости от того, кто является плательщиком этих расходов в случае возмещения их в установленном порядке: арендатор или арендодатель, приобретатель или передающая сторона. Перечень таких расходов не может быть исчерпывающим. В него входят расходы на составление паспорта объекта, переоформление землеотвода с выдачей нового свидетельства на право бессрочного пользования земельным участком, консультационные услуги, геодезические замеры земельных участков, а также регистрационные сборы и т.д.

Обязанность регистрировать отношения аренды объектов недвижимости регламентируется ст.ст.651, 658 ГК РФ (по зданиям и сооружениям - если договор аренды заключен на срок более одного года; по нежилым помещениям - независимо от срока аренды).

2. Результаты переоценки основных фондов, если такое мероприятие проводилось организацией в 1998 г. по распоряжению руководителя на основании п.3.6 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/97), утвержденного Приказом Минфина России 3 сентября 1997 г. N 65н, и отражено согласно действующим правилам в I квартале 1999 г., не будут учитываться для целей налогообложения.

Результаты переоценки основных фондов, осуществленной согласно распоряжениям руководителя, учитываются только для целей бухгалтерского учета.

3. При отражении в бухгалтерском учете всех видов выбытия основных средств (продажи, ликвидации, безвозмездной передачи и т.д.), подвергшихся дооценке, обязательно соблюдение нормы <**> о списании суммы добавочного капитала, учтенного по счету 87 "Добавочный капитал", накопленного от проведенных переоценок основных фондов. В бухгалтерском учете такая операция отражается по дебету счета 87 "Добавочный капитал", субсчет "Прирост стоимости имущества по переоценке", и кредиту счета 47 "Реализация и прочее выбытие основных средств" в сумме дооценки, приходящейся на выбывающий объект основных средств.

     
   ————————————————————————————————
   

<**> Пункт 102 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 20 июля 1998 г. N 33н.

По учету оборотных активов.

1. Только один раз в году на конец года организации имеют возможность провести уценку производственных запасов и готовой продукции (балансовые счета 10, 40, 41), на которые цены в течение года снизились либо которые морально устарели или частично потеряли свое первоначальное качество. Такое право установлено п.62 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности,

В годовом отчете такие товарно - материальные ценности отражаются по цене возможной реализации. При этом необходимо обеспечить надлежаще оформленные первичные документы, подтверждающие новую пониженную стоимость оборотных активов. В противном случае неизбежны налоговые последствия по налогу на имущество.

Разница, т.е. потери от уценки, отражается по дебету счета 80 "Прибыли и убытки" или на увеличение расходов у некоммерческой организации, в то же время при налогообложении убытки от уценки не учитываются.

2. Переоценка материально - производственных запасов, кроме случаев, установленных законодательством РФ, не предусмотрена. Согласно п.11 ПБУ 5/98 фактическая себестоимость материально - производственных запасов, в которой они приняты к бухгалтерскому учету, не подлежит изменению.

Этим же стандартом (п.9) с 1 января 1999 г. фактическая себестоимость материально - производственных запасов, полученных безвозмездно, определяется исходя из рыночной стоимости на дату оприходования в корреспонденции со счетом 87 "Добавочный капитал". Ответственность этой нормы усиливается с 1 января 2000 г., так как согласно Положению по бухгалтерскому учету "Доходы организации" (ПБУ 9/99), утвержденному Приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. N 32н, все активы организации, в том числе основные фонды, полученные безвозмездно, формируют доход организации, т.е. оприходуются по рыночной стоимости в корреспонденция со счетом 80 "Прибыли и убытки", а по основным фондам предполагается корреспонденция со счетом 83 "Доходы будущих периодов" с последующим списанием на счет 80 "Прибыли и убытки" в размере начисляемой амортизации.

3. С 1 января 1999 г. введена норма оприходования с отражением на финансовые результаты материалов и отходов при списании малоценных и быстроизнашивающихся предметов по рыночной стоимости (бухгалтерская проводка по дебету счета 10 "Материалы" с кредитом счета 80 "Прибыли и убытки" - п.54 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности) по аналогии с такими же операциями по списанию основных средств.

Резервы и фонды (балансовые счета 89, 86, 85).

Руководствуясь п.п.70 и 72 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности, организации самостоятельно определили в учетной политике на 1999 г. целесообразность создания возможных резервов. Среди них резервы на предстоящие расходы по отпускам работников, выплату ежегодного вознаграждения за выслугу лет, расходы по ремонту основных средств, производственные затраты по подготовительным работам в сезонных отраслях промышленности, выплату вознаграждения по итогам работы за год, расходы по рекультивации земель и другие, предусмотренные законодательством и отраслевыми особенностями состава затрат, утвержденными министерствами и ведомствами.

В годовом отчете за 1999 г. все остатки сумм резервов, имеющиеся на конец года, должны быть проинвентаризированы согласно Методическим указаниям по инвентаризации имущества и финансовых обязательств, утвержденным Приказом Минфина России от 13 июня 1995 г. N 49.

При этом необходимо учитывать, что для целей налогообложения будут учитываться только переходящие на конец года остатки неиспользованного резерва по ремонту основных средств особо сложных видов ремонта.

Излишне начисленные суммы резервов следует присоединить в конце года к прибыли (бухгалтерская проводка по дебету счета 89 "Резервы предстоящих расходов и платежей" с кредитом счета 80 "Прибыли и убытки" или сделать сторнировочную запись по счету 89).

Что касается резерва сомнительных долгов (счет 82 "Оценочные резервы"), то технические вопросы создания такого резерва и общие подходы к формированию его и проведению инвентаризации остатка, переходящего на 1 января 2000 г., не изменились.

Следует заметить, что с 1 января 1999 г. Положение по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности допускает возможность образования резерва сомнительных долгов не только по итогам года, но и по кварталам.

(Окончание см. "Налоговые известия Московского региона",

N 3, 2000)

Подписано в печать В.С.Лубяная

10.01.2000 Управление МНС России

по Московской области

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——