"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 1, 2000

РАСЧЕТЫ С ПРИМЕНЕНИЕМ ВЕКСЕЛЕЙ

Основные формы неденежных расчетов, применяемые предприятиями, - это расчеты с применением простых векселей; взаимозачеты; уступка права требования (цессия); товарообменные операции (бартер); расчеты через банковские счета третьих лиц.

Мы рассмотрим особенности отражения операций по применению векселей в регистрах бухгалтерского учета предприятий, а также вопросы их налогообложения. В рассматриваемых примерах предприятия определяют для целей налогообложения выручку "по оплате".

Основными нормативными документами по порядку отражения в регистрах бухгалтерского учета операций с векселями являются:

Письмо Минфина России от 31.10.1994 N 142 "О порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с векселями, применяемыми при расчетах между организациями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги" (с изменениями и дополнениями от 16.07.1996);

Приказ Минфина России от 15.01.1997 N 2 "О порядке отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами" <1>.

     
   ————————————————————————————————
   

<1> О применении настоящего Приказа см. Письмо Минфина России от 10.03.1999 N 16-00-16-62.

Особенности налогообложения операций с векселями освещены в следующих документах:

Инструкция Госналогслужбы России от 10.08.1995 N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" (с изменениями и дополнениями от 22.01.1996, 12.02.1996, 18.03.1997, 25.08.1998, 29.03.1999, 06.07.1999);

Инструкция Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (с изменениями и дополнениями от 23.01.1996, 14.03.1996, 22.08.1996, 12.03.1997, 29.12.1997, 07.08.1998, 19.07.1999);

Письмо МНС России от 16.08.1999 N 03-4-09/39 "О налоге на добавленную стоимость";

Письмо МНС России от 25.02.1999 N 03-4-09/39 "О налоге на добавленную стоимость";

Письмо Госналогслужбы России от 09.06.1994 N 01-05-12/278 "О налогообложении прибыли юридических лиц при операциях с векселями" <2>.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> О налогообложении простых и переводных векселей см. Письмо Минфина России от 09.09.1996 N 04-07-06.

Гражданский кодекс Российской Федерации (ст.143) относит вексель к ценным бумагам.

Согласно Положению о переводном и простом векселе, введенному в действие Постановлением ЦИК и СНК СССР от 07.08.1937 N 104/1341, вексель представляет собой ничем не обусловленное предложение уплатить определенную сумму (переводной вексель) и простое ничем не обусловленное обязательство уплатить определенную сумму (простой вексель), т.е. вексель - это безусловное денежное обязательство. Данное определение устанавливает, что вексельный долг абстрагируется от первоначальной сделки и что правоотношение, послужившее основанием для составления векселя, с момента его выдачи не имеет значения для участников вексельного правоотношения.

Однако порядок отражения в регистрах бухгалтерского учета операций с векселями зависит от того, какие правоотношения послужили основанием для составления векселя.

Мы рассмотрим следующие варианты налогообложения отражения операций с простыми векселями в бухгалтерском учете предприятий:

операции с векселями, применяемыми при расчетах между предприятиями за поставку продукции;

операции с векселями, являющимися объектом финансовых вложений;

операции с векселями, выданными в обеспечение договора займа.

Бухгалтерский учет векселей, применяемых

при расчетах между организациями за поставленные

товары (продукцию), выполненные работы

и оказанные услуги

У организации, выдавшей или индоссировавшей вексель

     
   —————T——————————————————————————————————————————T———————T————————¬
   | N  |            Содержание операции           | Дебет | Кредит |
   | п/п|                                          | счета | счета  |
   +————+——————————————————————————————————————————+———————+————————+
   |               Операции с собственными векселями                |
   +————T——————————————————————————————————————————T———————T————————+
   |  1 |Получены материалы (работы, услуги) от    |       |        |
   |    |поставщика и выдан собственный простой    |       |        |
   |    |вексель:                                  |       |        |
   |    |а) беспроцентный вексель —                |       |        |
   |    |на стоимость материалов (работ, услуг     |10 (20)|  60—3  |
   |    |производственного назначения)             |       |  <3>   |
   |    |                                          |       |        |
   |    |на сумму налога на добавленную стоимость  |  19   |  60—3  |
   |    |                                          |       |        |
   |    |б) процентный вексель —                   |       |        |
   |    |на стоимость материалов (работ, услуг     |10 (20)|  60—3  |
   |    |производственного назначения)             |       |        |
   |    |                                          |       |        |
   |    |на сумму налога на добавленную стоимость  |  19   |  60—3  |
   |    |                                          |       |        |
   |    |на сумму процентов                        |10 (20)|  60—3  |
   +————+——————————————————————————————————————————+———————+————————+
   | 2  |Выдан собственный вексель после получения |       |        |
   |    |материалов (работ, услуг):                |       |        |
   |    |простой беспроцентный вексель на сумму    |  60   |  60—3  |
   |    |полученных материалов (работ, услуг) и НДС|       |        |
   |    |                                          |       |        |
   |    |простой процентный вексель                |       |        |
   |    |а) на стоимость материалов (работ, услуг  |  60   |  60—3  |
   |    |производственного назначения) и НДС       |       |        |
   |    |                                          |       |        |
   |    |б) на сумму процентов —                   |       |        |
   |    |простой беспроцентный вексель в сумме     |  31   |  60—3  |
   |    |менее стоимости полученных материалов     |       |        |
   |    |                                          |       |        |
   |    |на стоимость материалов (работ, услуг     |  60   |  60—3  |
   |    |производственного назначения) и НДС       |       |        |
   |    |                                          |       |        |
   |    |на сумму превышения стоимости материалов  |  60   |   80   |
   |    |относительно номинала векселя             |       |        |
   +————+——————————————————————————————————————————+———————+————————+
   | 3  |Оплачен собственный вексель при           | 60—3  |   51   |
   |    |предъявлении денежными средствами с       |       |        |
   |    |расчетного счета                          |       |        |
   |    |                                          |       |        |
   |    |Одновременно возмещен НДС                 |  68   |   19   |
   L————+——————————————————————————————————————————+———————+—————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Субсчет "Векселя выданные".

На практике зачастую векселя погашаются не путем оплаты с расчетного счета или наличными из кассы, а посредством отпуска готовой продукции (работ, услуг). В некоторых случаях в результате обращения на финансовом рынке вексель предъявляется к погашению предприятием, имеющим дебиторскую задолженность за ранее полученную им готовую продукцию. Покажем, как проводятся указанные операции, на условных примерах.

1. Предприятием "А" (продавец) в порядке расчетов за отгруженные товары получен вексель, выписанный предприятием "Б" (покупателем этих товаров) на сумму стоимости товаров с учетом налога на добавленную стоимость. Далее предприятием "А" вексель предприятия "Б" передан по индоссаменту предприятию "С". Оплата по векселю (его погашение предприятием "Б") осуществлена путем отпуска готовой продукции предприятию "С". В регистрах бухгалтерского учета предприятия "Б" эта операция будет отражена следующим образом.

Д-т сч. 60-3, К-т сч. 46 - погашен вексель путем отпуска готовой продукции;

Д-т сч. 46, К-т сч. 68 - начислен НДС;

Д-т сч. 68, К-т сч. 19 - возмещен НДС по ранее полученным материалам.

2. Предприятием "А" (продавец) в порядке расчетов за отгруженные товары получен вексель, выписанный предприятием "Б" (покупателем этих товаров) на сумму стоимости этих товаров с учетом налога на добавленную стоимость. Далее предприятием "А" вексель предприятия "Б" передан по индоссаменту предприятию "С". Ранее предприятием "Б" была отгружена готовая продукция предприятию "С". Предприятие "С" предъявило предприятию "Б" вексель к погашению. Оплата по векселю (его погашение предприятием "Б") осуществлена путем зачета встречной задолженности предприятия "С" за ранее полученную готовую продукцию.

В бухгалтерском учете предприятия "Б" данную операцию следует отразить таким образом:

Д-т сч. 60-3, К-т сч. 62 - погашен вексель путем закрытия встречной задолженности;

Д-т сч. 76, К-т сч. 68 - начислен НДС;

Д-т сч. 68, К-т сч. 19 - возмещен НДС по ранее полученным материалам.

Таким образом, предприятие получает право на возмещение НДС из бюджета по ранее полученным материалам (работам, услугам) только после фактической оплаты (погашения) собственного векселя либо денежными средствами, либо готовой продукцией (работой, услугой).

Рассмотрим еще один типичный случай из практики обращения векселей.

3. Предприятие "Б" (покупатель) передает собственный вексель предприятию "А" (продавцу) до момента получения от продавца материалов (работ, услуг). В этом случае номинал выданного векселя подлежит отражению на забалансовом счете 009 "Обеспечения обязательств и платежей выданные".

При получении материалов (работ, услуг) на сумму, превышающую номинал векселя, образующаяся разница подлежит включению в состав внереализационного дохода предприятия и обложению налогом на прибыль и налогом на добавленную стоимость.

     
   —————T—————————————————————————————————————————T———————T—————————¬
   | N  |            Содержание операции          | Дебет | Кредит  |
   | п/п|                                         | счета |  счета  |
   +————+—————————————————————————————————————————+———————+—————————+
   |              Операции с векселями покупателей <4>              |
   +————T—————————————————————————————————————————T———————T—————————+
   | 1  |Получены материалы (работы, услуги) от   |       |         |
   |    |поставщика и выдан простой вексель, ранее|       |         |
   |    |полученный в оплату отгруженной          |       |         |
   |    |продукции:                               |       |         |
   |    |а) по номиналу —                         |       |         |
   |    |на стоимость материалов (работ, услуг    |10 (20)|  62—3   |
   |    |производственного назначения)            |       |  <5>    |
   |    |                                         |       |         |
   |    |на сумму налога на добавленную стоимость |  19   |  62—3   |
   |    |                                         |       |         |
   |    |б) по цене ниже номинала —               |       |         |
   |    |на стоимость материалов (работ, услуг    |10 (20)|  62—3   |
   |    |производственного назначения)            |       |         |
   |    |                                         |       |         |
   |    |на сумму налога на добавленную стоимость |  19   |  62—3   |
   |    |                                         |       |         |
   |    |на сумму разницы между стоимостью        |  80   |  62—3   |
   |    |полученных материальных ценностей и      |  <6>  |         |
   |    |номиналом векселя                        |       |         |
   |    |                                         |       |         |
   |    |в) по цене выше номинала —               |       |         |
   |    |на стоимость материалов (работ, услуг    |10 (20)|  62—3   |
   |    |производственного назначения)            |       |         |
   |    |                                         |       |         |
   |    |на сумму налога на добавленную стоимость |  19   |  62—3   |
   |    |                                         |       |         |
   |    |на сумму разницы между стоимостью        | 62—3  |   80    |
   |    |полученных материальных ценностей и      |       |         |
   |    |номиналом векселя                        |       |         |
   +————+—————————————————————————————————————————+———————+—————————+
   | 2  |Отнесен на расчеты с бюджетом НДС по     |  68   |   19    |
   |    |поступившим материалам                   |       |         |
   +————+—————————————————————————————————————————+———————+—————————+
   | 3  |После получения от поставщика материалов |       |         |
   |    |выдан простой вексель, ранее полученный в|       |         |
   |    |оплату отгруженной продукции:            |       |         |
   |    |                                         |       |         |
   |    |а) по номиналу —                         |       |         |
   |    |на стоимость материалов (работ, услуг    |  60   |  62—3   |
   |    |производственного назначения) и на сумму |       |         |
   |    |налога на добавленную стоимость          |       |         |
   |    |                                         |       |         |
   |    |б) по цене ниже номинала —               |       |         |
   |    |на стоимость материалов (работ, услуг    |  60   |  62—3   |
   |    |производственного назначения) и на сумму |       |         |
   |    |налога на добавленную стоимость          |       |         |
   |    |                                         |       |         |
   |    |на сумму разницы между стоимостью        |  80   |  62—3   |
   |    |полученных материальных ценностей и      |  <7>  |         |
   |    |номиналом векселя                        |       |         |
   |    |                                         |       |         |
   |    |в) по цене выше номинала —               |       |         |
   |    |на стоимость материалов (работ, услуг    |  60   |  62—3   |
   |    |производственного назначения) и на сумму |       |         |
   |    |налога на добавленную стоимость          |       |         |
   |    |                                         |       |         |
   |    |на сумму разницы между стоимостью        |  62—3 |   80    |
   |    |полученных материальных ценностей и      |       |         |
   |    |номиналом векселя                        |       |         |
   +————+—————————————————————————————————————————+———————+—————————+
   | 4  |Выдан поставщику вексель третьей         |   61  |  62—3   |
   |    |организации в качестве предоплаты за     |       |         |
   |    |поставку материалов <4>                  |       |         |
   L————+—————————————————————————————————————————+———————+——————————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Векселя, по которым векселедателем является предприятие - покупатель.

<5> Субсчет "Векселя полученные".

<6> Без уменьшения налогооблагаемой прибыли.

<7> В момент получения от поставщика материалов в бухгалтерском учете делаются стандартные записи, предусмотренные в Инструкции по применению Плана счетов. В этот же момент у предприятия возникает право на возмещение НДС по полученным материалам (работам, услугам).

Предприятие - покупатель получает право на возмещение (зачет) сумм налога на добавленную стоимость в момент передачи векселя третьего лица по индоссаменту в оплату поступивших ему товаров (работ, услуг) от своих поставщиков.

При получении материалов (работ, услуг) на сумму, превышающую номинал переданного векселя третьего лица, образующаяся разница подлежит включению в состав внереализационного дохода предприятия и обложению налогом на прибыль и налогом на добавленную стоимость.

У организации, получившей вексель

     
   ————T——————————————————————————————————————————————T——————T——————¬
   |N  |             Содержание операции              |Дебет |Кредит|
   |п/п|                                              |счета |счета |
   +———+——————————————————————————————————————————————+——————+——————+
   |    Операции с векселями предприятия — покупателя продукции     |
   +———T——————————————————————————————————————————————T——————T——————+
   | 1 |Отгружена продукция и получен от предприятия —|      |      |
   |   |покупателя простой вексель:                   |      |      |
   |   |а) в сумме, равной стоимости отгруженной      | 62—3 |  46  |
   |   |продукции, и одновременно начислен НДС        |  46  |  76  |
   |   |                                              |      |      |
   |   |б) номинал векселя превышает стоимость        |      |      |
   |   |отгруженной продукции —                       |      |      |
   |   |на стоимость отгруженной продукции и          | 62—3 |  46  |
   |   |одновременно начислен НДС                     |  46  |  76  |
   |   |                                              |      |      |
   |   |на сумму разницы между стоимостью готовой     | 62—3 |  80  |
   |   |продукции и номиналом векселя                 |      |      |
   |   |                                              |      |      |
   |   |в) номинал векселя менее стоимости отгруженной|      |      |
   |   |продукции —                                   |      |      |
   |   |на  стоимость отгруженной продукции и         | 62—3 |  46  |
   |   |одновременно начислен НДС                     |  46  |  76  |
   |   |                                              |      |      |
   |   |на сумму разницы между стоимостью готовой     |  80  | 62—3 |
   |   |продукции и номиналом векселя                 |  <8> |      |
   +———+——————————————————————————————————————————————+——————+——————+
   | 2 |После отгрузки готовой продукции от покупателя|      |      |
   |   |получен его простой вексель:                  |      |      |
   |   |                                              |      |      |
   |   |а) в сумме, равной стоимости отгруженной      | 62—3 |  62  |
   |   |продукции                                     |      |      |
   |   |                                              |      |      |
   |   |б) номинал векселя превышает стоимость        |      |      |
   |   |отгруженной продукции —                       |      |      |
   |   |на стоимость отгруженной продукции            | 62—3 |  62  |
   |   |                                              |      |      |
   |   |на сумму разницы между стоимостью готовой     | 62—3 |  80  |
   |   |продукции и номиналом векселя                 |      |      |
   |   |                                              |      |      |
   |   |в) номинал векселя менее стоимости отгруженной|      |      |
   |   |продукции —                                   |      |      |
   |   |на стоимость отгруженной продукции            | 62—3 |  62  |
   |   |                                              |      |      |
   |   |на сумму разницы между стоимостью готовой     |  80  |  62  |
   |   |продукции и номиналом векселя                 |  <8> |      |
   L———+——————————————————————————————————————————————+——————+———————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<8> Без уменьшения налогооблагаемой прибыли.

Обязательства перед бюджетом у предприятия - продавца наступают в том отчетном периоде, в котором вексель предприятия - покупателя либо погашен денежными средствами, либо передан по индоссаменту в счет погашения своей кредиторской задолженности за ранее полученные и оприходованные товары (работы, услуги).

Положительная разница между стоимостью готовой продукции и номиналом векселя предприятия - покупателя подлежит присоединению к внереализационному доходу предприятия - продавца. Данная разница подлежит обложению налогом на прибыль.

Что касается обложения такого внереализационного дохода налогом на добавленную стоимость, то здесь существуют разные мнения. Зачастую представители налоговых органов высказывают такую точку зрения. В соответствии с пп."ж" п.1 ст.5 Закона Российской Федерации от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" от НДС освобождены операции, связанные с обращением ценных бумаг (акций, облигаций, сертификатов, векселей и т.д.), за исключением брокерских и иных посреднических услуг. В связи с этим доходы, полученные в виде процентов по векселям, не должны облагаться налогом на добавленную стоимость.

В Письме Госналогинспекции по г. Москве от 20.04.1995 N 11-13/5999 разъясняется, что не подлежат обложению налогом на добавленную стоимость только средства, привлекаемые предприятием в результате эмиссии долговых ценных бумаг (облигаций, векселей), а также доходы, получаемые в виде процентов и дивидендов по долговым ценным бумагам.

По нашему мнению, данная разница подлежит обложению налогом на добавленную стоимость на основании ст.4 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость", где предусмотрено, что в облагаемый оборот включаются также любые получаемые предприятиями денежные средства, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

Операции с векселями, являющимися

объектом финансовых вложений

В соответствии с Приказом Минфина России от 15.01.1997 N 2 "О порядке отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами" при отражении в бухгалтерском учете операций с векселями, применяемыми при расчетах между организациями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги, следует пользоваться Указаниями Минфина России от 31.10.1994 N 142 "О порядке отражения в бухгалтерском учете и отчетности операций с векселями, применяемыми при расчетах между предприятиями за поставку товаров, выполненные работы и оказанные услуги" (Дополнениями к нему от 16.07.1996 N 62).

В Указаниях Минфина России от 31.10.1994 N 142 излагается порядок бухгалтерского учета векселей, применяемых при расчетах между организациями за поставленные товары (продукцию), выполненные работы и оказанные услуги. Этот порядок дан применительно только к векселям, векселедателем по которым выступает непосредственно предприятие - покупатель.

Таким образом, можно сделать вывод, что векселя, не отвечающие двум обязательным критериям:

вексель получен (выдан) после поставки товаров (выполненных работ и оказанных услуг);

векселедателем по простому векселю выступает непосредственно предприятие, получившее товар (работы, услуги),

являются объектом финансовых вложений (финансовые векселя), и их бухгалтерский учет должен осуществляться в соответствии с Приказом Минфина России от 15.01.1997 N 2 "О порядке отражения в бухгалтерском учете операций с ценными бумагами".

В большинстве случаев на практике используются:

вексель банка, полученный за плату или в качестве "вексельного кредита";

вексель третьего лица, ранее полученный в оплату за отгруженную продукцию;

вексель третьего лица, полученный за плату или в качестве "вексельного займа".

Бухгалтерский учет у организации,

получившей финансовый вексель

     
   ————T—————————————————————————————————————————T———————————T——————¬
   | N |          Содержание операции            |   Дебет   |Кредит|
   |п/п|                                         |   счета   |счета |
   +———+—————————————————————————————————————————+———————————+——————+
   | 1 |Отгружена продукция и одновременно       |           |      |
   |   |получен от предприятия — покупателя      |           |      |
   |   |простой финансовый вексель:              |           |      |
   |   |а) номинал векселя равен стоимости       |           |      |
   |   |отгруженной продукции —                  |    62     |  46  |
   |   |отгрузка продукции                       |           |      |
   |   |получен вексель                          |    08     |  62  |
   |   |                                         |           |      |
   |   |                                         |  58 (06)  |  08  |
   |   |                                         |    <9>    |      |
   |   |начислен НДС в момент получения векселя  |    46     |  68  |
   |   |                                         |           |      |
   |   |б) номинал векселя превышает стоимость   |           |      |
   |   |отгруженной продукции —                  |           |      |
   |   |на стоимость отгруженной продукции       |    62     |  46  |
   |   |                                         |           |      |
   |   |получен вексель                          |    08     |  62  |
   |   |                                         |           |      |
   |   |                                         |   58 (06) |  08  |
   |   |                                         |    <9>    |      |
   |   |начислен НДС                             |    46     |  68  |
   |   |                                         |           |      |
   |   |на сумму разницы между стоимостью готовой|    62     |  80  |
   |   |продукции и номиналом векселя            |           |      |
   |   |                                         |           |      |
   |   |в) номинал векселя менее стоимости       |           |      |
   |   |отгруженной продукции —                  |           |      |
   |   |на стоимость отгруженной продукции       |    62     |  46  |
   |   |                                         |           |      |
   |   |получен вексель                          |    08     |  62  |
   |   |                                         |           |      |
   |   |                                         |  58 (06)  |  08  |
   |   |                                         |    <9>    |      |
   |   |начислен НДС                             |    46     |  68  |
   |   |                                         |           |      |
   |   |на сумму разницы между стоимостью готовой|    80     |  62  |
   |   |продукции и номиналом векселя            |   <10>    |      |
   +———+—————————————————————————————————————————+———————————+——————+
   | 2 |После отгрузки готовой продукции  от     |           |      |
   |   |покупателя получен простой финансовый    |           |      |
   |   |вексель:                                 |           |      |
   |   |а) в сумме, равной стоимости отгруженной |    08     |  62  |
   |   |продукции —                              |  58 (06)  |  08  |
   |   |                                         |           |      |
   |   |начислен НДС в момент получения векселя  |    76     |  68  |
   |   |                                         |           |      |
   |   |б) номинал векселя превышает стоимость   |           |      |
   |   |отгруженной продукции —                  |           |      |
   |   |на стоимость отгруженной продукции       |    08     |  62  |
   |   |                                         |  58 (06)  |  08  |
   |   |                                         |           |      |
   |   |начислен НДС в момент получения векселя  |    76     |  68  |
   |   |                                         |           |      |
   |   |на сумму разницы между стоимостью готовой|    62     |  80  |
   |   |продукции и номиналом векселя            |           |      |
   |   |                                         |           |      |
   |   |в) номинал векселя менее стоимости       |           |      |
   |   |отгруженной продукции —                  |           |      |
   |   |на стоимость отгруженной продукции       |    08     |  62  |
   |   |                                         |  58 (06)  |  08  |
   |   |                                         |           |      |
   |   |на сумму разницы между стоимостью готовой|    80     |  62  |
   |   |продукции и номиналом векселя            |   <10>    |      |
   |   |                                         |           |      |
   |   |начислен НДС в момент получения векселя  |    76     |  68  |
   +———+—————————————————————————————————————————+———————————+——————+
   | 3.|Получен финансовый вексель от покупателя |    08     |  76  |
   |   |авансом                                  |    58     |  08  |
   +———+—————————————————————————————————————————+———————————+——————+
   | 4.|Получен финансовый вексель от банка в    |    08     |  94  |
   |   |качестве "вексельного кредита" или от    |    58     |  08  |
   |   |предприятия в виде "вексельного займа"   |           |      |
   L———+—————————————————————————————————————————+———————————+———————
   

     
   ————————————————————————————————
   

<9> В зависимости от срока погашения или предполагаемого срока передачи по индоссаменту.

<10> Без уменьшения налогооблагаемой прибыли.

Согласно Письму МНС России от 25.02.1999 N 03-4-09/39 "О налоге на добавленную стоимость" предприятие - продавец, применяющее при исчислении налогооблагаемой базы метод определения выручки от реализации продукции (работ, услуг) "по оплате", расчеты с бюджетом по налогу на добавленную стоимость должно производить не на момент получения векселя в качестве оплаты за отгруженную продукцию или в виде авансового платежа под предстоящую поставку товара, а в одном из следующих случаев:

поступление денег по векселю как при наступлении срока его погашения, так и при досрочном погашении;

передача векселя по индоссаменту в счет погашения своей кредиторской задолженности за ранее полученные и оприходованные товары (работы, услуги).

Здесь же дается особое определение "финансового векселя", каковым является вексель третьего лица, т.е. вексель, который приобретен у какой-либо организации в качестве финансового вложения за фактически уплаченные денежные средства.

В соответствии с указанным Письмом оплату товаров финансовым векселем (ранее приобретенным путем оплаты реальными денежными средствами) следует рассматривать в режиме бартерных операций, т.е. когда предприятие "Б" (покупатель) использует для расчетов с предприятием "А" (продавцом) за поставленные товары финансовый вексель третьего лица, то обязательства по уплате НДС у предприятия "А" - продавца товара наступают в момент получения этого векселя от предприятия "Б" (покупателя). Каким образом предприятие, получающее вексель третьего лица, будет устанавливать, приобретен этот вексель за деньги или получен в оплату товара, неясно. Кроме того, возможна ситуация, когда первоначально вексель приобретен за денежные средства, а в дальнейшем был передан в оплату за полученную продукцию или наоборот.

Согласно п.14 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 14.11.1997 N 22 при учете выручки от реализации товаров (работ, услуг) для целей налогообложения к поступлению денежных средств на расчетный счет налогоплательщика приравнивается погашение дебиторской задолженности иным способом. Передача векселя третьего лица продавцу предприятием - покупателем фактически и является погашением дебиторской задолженности иным способом, т.е. получение взамен денежных средств ценной бумаги (векселя). В этом случае обязательства покупателя перед предприятием - продавцом исполнены. В регистрах бухгалтерского учета продавца дебиторская задолженность покупателя в момент получения от него векселя третьего лица закрывается. В тот же момент у предприятия - продавца возникают обязательства по уплате налогов в бюджет.

Такого же мнения придерживается и Департамент налоговой политики Минфина России. Так, в Письме от 18.05.1998 N 04-02-05/3 говорится, что предприятия, применяющие при исчислении налогооблагаемой базы метод определения выручки от реализации продукции по мере ее оплаты, при получении в качестве оплаты за отгруженную продукцию векселя от векселедателя расчеты с бюджетом по налогам производят в том отчетном периоде, в котором наступает срок погашения векселя или происходит его передача по индоссаменту, а при получении векселя от третьего лица - в момент его получения.

Согласно п.9 Инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 в облагаемый оборот включаются также любые получаемые организациями (предприятиями) денежные средства, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг), в том числе суммы авансовых и иных платежей, поступившие в счет предстоящих поставок товаров или выполнения работ (оказания услуг) на счета в учреждения банков либо в кассу, и суммы, полученные в порядке частичной оплаты по расчетным документам за реализованные товары (работы, услуги).

Вексель является безусловным денежным обязательством, а не денежными средствами. Поэтому получение авансом финансового векселя от покупателя не должно облагаться налогом на добавленную стоимость.

(Окончание см. "Финансовая газета. Региональный выпуск",

N 3, 2000)

Подписано в печать А.Кремлев

30.12.1999 Агентство аудита и консалтинга "НФК"

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——