"Налоговые известия Московского региона", N 12, 1999

УЧЕТ И НАЛОГООБЛОЖЕНИЕ ПРИ ПРИОБРЕТЕНИИ ТОВАРА

ПО ДОГОВОРУ МЕНЫ И ДАЛЬНЕЙШЕЙ ЕГО РЕАЛИЗАЦИИ

Организация по договору мены обменяла принадлежащий ей товар А по балансовой стоимости 60 000 руб. на товар Б. В договоре стоимость обмениваемых товаров с учетом НДС определена в сумме 120 000 руб. При этом организацией сделаны следующие проводки:

Дебет 41 Кредит 60 - 60 000 руб. - оприходован товар по балансовой стоимости выбывающего товара А.

Дебет 19 Кредит 60 - 20 000 руб. - отражен зачетный НДС в сумме, указанной в счете - фактуре.

Дебет 46 Кредит 41 - 60 000 руб. - списана стоимость реализованного товара А.

Дебет 46 Кредит 68 - 20 000 руб. - начислен НДС на договорную цену товара А.

Дебет 62 Кредит 46 - 80 000 руб. - отражена реализация товара А по его балансовой стоимости с учетом НДС, определенной в договоре и в счете - фактуре.

Дебет 60 Кредит 62 - 80 000 руб. - произведен зачет встречных обязательств.

Дебет 68 Кредит 19 - 20 000 руб. - взят в зачет НДС по оплаченному товару.

Для расчета налога на пользователей автомобильных дорог и на содержание жилищного фонда и объектов социально - культурной сферы в качестве объекта налогообложения взята сумма разницы между продажной и покупной ценами товара А в размере 40 000 руб.

Налогооблагаемая прибыль от реализации товара А принята в размере 40 000 руб.

При расчете налога на имущество стоимостная оценка товаров, учитываемая на счете 41, увеличена на 40 000 руб.

Через несколько месяцев товар Б был реализован по договорной стоимости с учетом НДС 180 000 руб. При этом в бухгалтерском учете были сделаны проводки:

Дебет 46 Кредит 41 - 60 000 руб. - списана стоимость реализованного товара Б.

Дебет 46 Кредит 68 - 30 000 руб. - начислен НДС на договорную цену товара Б.

Дебет 62 Кредит 46 - 180 000 руб. - отражена реализация товара Б по его договорной стоимости с учетом НДС.

Дебет 46 Кредит 80 - 90 000 руб. - выявлена прибыль от реализации товара Б.

Для расчета налога на пользователей автомобильных дорог и на содержание жилищного фонда и объектов социально - культурной сферы в качестве объекта налогообложения взята сумма разницы между продажной и покупной ценами товара Б в размере 50 000 руб.

Налогооблагаемая прибыль от реализации товара Б принята в размере 50 000 руб.

Такой порядок отражения в бухгалтерском учете и для целей налогообложения организация приняла, учитывая положения п.10 Положения по бухгалтерскому учету "Учет материально - производственных запасов" (ПБУ 5/98), утвержденного Приказом Минфина России от 15 июня 1998 г. N 25н, п.3.5 Положения по бухгалтерскому учету "Учет основных средств" (ПБУ 6/97), утвержденного Приказом Минфина России от 3 сентября 1997 г. N 65н, а также п.1 ст.40 Налогового кодекса РФ.

Правильно ли организацией исчислены налоги и отражены в бухгалтерском учете описанные хозяйственные операции?

В соответствии со ст.ст.567 - 568 ГК РФ по договору мены каждая из сторон обязуется передать в собственность другой стороны один товар в обмен на другой.

К договору мены применяются правила договора о купле - продаже. При этом каждая из сторон признается продавцом товара, который она обязуется передать, и покупателем товара, который она обязуется принять в обмен.

Если из договора мены не вытекает иное, товары, подлежащие обмену, предполагаются равноценными, а расходы на их передачу и принятие осуществляются в каждом случае той стороной, которая несет соответствующие обязанности. В случае когда в соответствии с договором мены обмениваемые товары признаются неравноценными, сторона, обязанная передать товар, цена которого ниже цены товара, предоставляемого в обмен, должна оплатить разницу в ценах непосредственно до или после исполнения ее обязанности передать товар, если иной порядок оплаты не предусмотрен договором.

При определении цены обмениваемых товаров для целей налогообложения следует руководствоваться ст.40 Налогового кодекса РФ, в соответствии с которой для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен. При этом по товарообменным (бартерным) операциям налоговые органы вправе контролировать правильность применения цен.

Если законом или договором мены не предусмотрено иное, право собственности на обмениваемые товары переходит к сторонам, выступающим по договору мены в качестве покупателей, одновременно после исполнения обязательств передать соответствующие товары обеими сторонами.

Согласно ст.224 ГК РФ, передачей признается вручение вещи приобретателю, а равно сдача перевозчику для отправки приобретателю или сдача в организацию связи для пересылки приобретателю вещей, отчужденных без обязательства доставки.

При реализации товаров по договору мены счета - фактуры оформляются в общеустановленном порядке в соответствии с Порядком ведения журналов учета счетов - фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 29 июля 1996 г. N 914 (с изменениями и дополнениями).

В соответствии с п.16 Инструкции Госналогслужбы России от 11 октября 1995 г. N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (с изменениями и дополнениями) суммы налога на добавленную стоимость по товарам, расчеты за которые между предприятиями производятся без фактического движения денежных средств (зачет взаимных требований, бартерные операции и др.), принимаются к зачету при наличии счетов - фактур поставщиков.

Кроме того, согласно действующему законодательству, суммы налога на добавленную стоимость по приобретенным (оприходованным) товарам, в том числе полученным при бартерных операциях, принимаются к зачету у покупателя по мере их оплаты. При бартерных операциях налог на добавленную стоимость считается фактически уплаченным поставщику товаров после исполнения по отношению к нему обязательства по договору мены.

В Письме Минфина России от 12 ноября 1996 г. N 96 "О порядке отражения в бухгалтерском учете отдельных операций, связанных с налогом на добавленную стоимость и акцизами" разъяснено, что для отражения в бухгалтерском учете хозяйственных операций, связанных с налогом на добавленную стоимость, используются счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" и счет 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость".

По дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" (по соответствующим субсчетам "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материальным ресурсам", "Налог на добавленную стоимость по приобретенным малоценным и быстроизнашивающимся предметам", "Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам", "Налог на добавленную стоимость по работам (услугам) производственного характера", "Налог на добавленную стоимость при осуществлении капитальных вложений", "Налог на добавленную стоимость по приобретенным товарам" и другим субсчетам, вводимым в случае необходимости) организация отражает суммы налога по приобретенным материальным ресурсам, малоценным и быстроизнашивающимся предметам, основным средствам, нематериальным активам и другим ценностям, работам и услугам в корреспонденции с кредитом счетов 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками", 76 "Расчеты с разными дебиторами и кредиторами" и др.

Суммы налога на добавленную стоимость, фактически полученные (подлежащие получению) от покупателей (заказчиков) за реализованные им товары, продукцию, работы, услуги и другие ценности, отражаются по кредиту счета 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость", и дебету счетов учета реализации.

Суммы налога на добавленную стоимость, фактически полученные (подлежащие получению) от покупателей за реализованные им товары, продукцию, работы, услуги и другие ценности и отражаемые по кредиту счета 68 "Расчеты с бюджетом", уменьшаются на суммы налога по приобретенным (оприходованным) ценностям, учитываемым по дебету счета 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям" (по соответствующим субсчетам) по мере их оплаты поставщикам (подрядчикам) или при наступлении соответствующих оснований путем списания оплаченных (засчитываемых) сумм налога с кредита счета 19 в корреспонденции с дебетом счета 68 "Расчеты с бюджетом".

При отражении в бухгалтерском учете хозяйственных операций по договору мены следует руководствоваться Письмом Минфина России от 30 октября 1992 г. N 16-05/4 "О порядке отражения в бухгалтерском учете товарообменных операций или операций, осуществляемых на бартерной основе", ПБУ 5/98 "Учет материально - производственных запасов", ПБУ 6/97 "Учет основных средств", а также другими вышеперечисленными нормативными документами.

Так, в соответствии с п.10 ПБУ 5/98 фактическая себестоимость материально - производственных запасов, приобретенных в обмен на другое имущество (кроме денежных средств), определяется исходя из стоимости обмениваемого имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском балансе у этой организации. Указанное положение применяется в случаях, когда обмен товаров происходит по фактической себестоимости товаров, отраженной в бухгалтерском балансе. Если по условиям договора мены стоимость обмениваемых товаров отлична от фактической себестоимости, в целях отражения в бухгалтерском учете и для целей налогообложения применяется стоимость товаров, определенная в договоре.

Согласно п.12 ПБУ 5/98 товары, приобретенные организацией для продажи, оцениваются по стоимости приобретения.

Стоимостью приобретения товара Б в приведенном примере является стоимость этого товара, определенная в договоре мены, т.е. 120 000 руб.

В бухгалтерском учете операции по договору мены должны быть отражены следующим образом:

     
   ——————T——————T———————————T———————————————————————————————————————¬
   |Дебет|Кредит|Сумма, руб.|          Содержание операции          |
   +—————+——————+———————————+———————————————————————————————————————+
   |  62 |  46  |  120 000  |Отражена стоимость отгруженного товара |
   |     |      |           |А по договору мены до выполнения       |
   |     |      |           |обязательств другой стороной           |
   +—————+——————+———————————+———————————————————————————————————————+
   |  46 |  41  |   60 000  |Списана стоимость товара А,            |
   |     |      |           |отгруженного по договору мены          |
   +—————+——————+———————————+———————————————————————————————————————+
   |  41 |  60  |  100 000  |Принят к оплате счет поставщика за     |
   |  19 |  60  |   20 000  |товар Б, поступивший по договору мены  |
   +—————+——————+———————————+———————————————————————————————————————+
   |  60 |  62  |  120 000  |Уменьшена задолженность перед          |
   |     |      |           |поставщиком на стоимость товара А,     |
   |     |      |           |отгруженного в счет договора мены      |
   +—————+——————+———————————+———————————————————————————————————————+
   |  46 |  68  |   20 000  |Отражена задолженность перед бюджетом  |
   |     |      |           |по НДС, начисленному в связи с         |
   |     |      |           |отгрузкой и реализацией товара А       |
   +—————+——————+———————————+———————————————————————————————————————+
   |  68 |  19  |   20 000  |Принята к зачету по задолженности      |
   |     |      |           |перед бюджетом сумма НДС, относящаяся  |
   |     |      |           |к товару Б                             |
   +—————+——————+———————————+———————————————————————————————————————+
   |  46 |  80  |   40 000  |Отражена прибыль от реализации товара А|
   L—————+——————+———————————+————————————————————————————————————————
   

Реализация товара Б в бухгалтерском учете должна быть отражена следующим образом:

     
   ——————T——————T———————————T———————————————————————————————————————¬
   |Дебет|Кредит|Сумма, руб.|          Содержание операции          |
   +—————+——————+———————————+———————————————————————————————————————+
   |  62 |  46  |  180 000  |Отражена реализация товара Б по        |
   |     |      |           |стоимости, определенной в договоре     |
   +—————+——————+———————————+———————————————————————————————————————+
   |  46 |  41  |  100 000  |Списана стоимость реализованного       |
   |     |      |           |товара Б                               |
   +—————+——————+———————————+———————————————————————————————————————+
   |  46 |  68  |   30 000  |Отражена задолженность перед бюджетом  |
   |     |      |           |по НДС, начисленному в связи с         |
   |     |      |           |отгрузкой и реализацией товара Б       |
   +—————+——————+———————————+———————————————————————————————————————+
   |  46 |  80  |   50 000  |Отражена прибыль от реализации товара Б|
   L—————+——————+———————————+————————————————————————————————————————
   

В соответствии с Законом РФ от 18 октября 1991 г. N 1759-1 "О дорожных фондах в Российской Федерации" (с изменениями и дополнениями) объектом налогообложения по налогу на пользователей автомобильных дорог является выручка, полученная от реализации продукции (работ, услуг), и сумма разницы между продажной и покупной ценами товаров, реализуемых в результате торговой деятельности. При этом в соответствии с п.17 Инструкции Госналогслужбы России от 15 мая 1995 г. N 30 "О порядке исчисления и уплаты налогов, поступающих в дорожные фонды" при осуществлении бартерных операций выручка от реализации обмениваемой продукции определяется исходя из фактической цены этой продукции, но не ниже рыночных цен, сложившихся на момент совершения сделки (в том числе на биржах). В аналогичном порядке следует исчислять налог на содержание жилищного фонда и объектов социально - культурной сферы.

Таким образом, налогооблагаемая база по налогу на пользователей автомобильных дорог, налогу на содержание жилищного фонда и объектов социально - культурной сферы (40 000 и 50 000 руб. соответственно), налогу на имущество (100 000 руб.), а также налогооблагаемая прибыль (40 000 и 50 000 руб. соответственно) в рассмотренном примере определены правильно.

Подписано в печать А.А.Меньков

10.12.1999 Управление МНС России

по г. Москве

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——