"АКДИ "Экономика и жизнь", N 12(24), 1999

УЧЕТ ОПЕРАЦИЙ ПО УПЛАТЕ ЛИЗИНГОВЫХ ПЛАТЕЖЕЙ

ПУТЕМ ПРЕДОСТАВЛЕНИЯ ОТСТУПНОГО

Многие предприятия (особенно небольшие) в последнее время все чаще используют такой способ приобретения оборудования, необходимого для осуществления предпринимательской деятельности, как лизинг (финансовая аренда). Лизинг позволяет предприятиям, испытывающим нехватку собственных средств, не прибегая к привлечению кредитов, использовать в производстве новое прогрессивное оборудование. При этом если условиями договора предусмотрен последующий выкуп оборудования лизингополучателем, то оплата этого оборудования в рассрочку и отнесение всех связанных с этим расходов на себестоимость своей продукции (работ, услуг) (на основании пп."ч" п.2 Положения о составе затрат, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552) дают возможность фактически включать затраты капитального характера в себестоимость выпускаемой продукции (работ, услуг) в том отчетном периоде, когда данные затраты были произведены, а не осуществлять их финансирование за счет собственных средств предприятия. Это позволяет предприятиям - лизингополучателям значительно уменьшить налогооблагаемую базу по налогу на прибыль.

В нашем журнале мы уже не раз освещали различные вопросы, касающиеся учета и налогообложения операций в рамках осуществления лизинговых сделок. В данной статье мы остановимся на проблемах, возникающих в том случае, когда расчеты между лизингодателем и лизингополучателем осуществляются без использования денежных средств.

Для примера рассмотрим ситуацию, описанную в одном из писем, поступивших в редакцию.

Лизинговая компания передала по договору лизинга оборудование малому предприятию. В соответствии с условиями договора лизинговые платежи должны производиться лизингополучателем ежемесячно в сумме, установленной в договоре. Поскольку лизингополучатель является малым предприятием, то лизинговые платежи НДС не облагаются. В связи с отсутствием у лизингополучателя свободных денежных средств лизинговая компания согласилась принять от лизингополучателя в качестве лизинговых платежей основное средство. При этом между сторонами было подписано соответствующее соглашение об отступном.

Рассмотрим подробно, как описанная ситуация будет отражаться в учете лизингодателя и лизингополучателя.

В соответствии со ст.409 ГК РФ по соглашению сторон обязательство может быть прекращено предоставлением взамен исполнения отступного (уплатой денег, передачей имущества и т.п.). Размер, сроки и порядок предоставления отступного устанавливаются сторонами.

В данном случае между сторонами было подписано соглашение об отступном, в соответствии с которым обязательство лизингополучателя по уплате лизинговых платежей прекращается предоставлением лизингодателю основного средства. При этом в рамках указанной сделки сторонами фактически совершаются две хозяйственные операции. Первая операция - это уплата лизинговых платежей (погашение задолженности по лизинговым платежам), вторая - операция по передаче лизингополучателем основного средства в собственность лизингодателя.

В соответствии с пп."я" п.1 ст.5 Закона РФ от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" платежи малых предприятий по лизинговым сделкам в полном объеме не облагаются НДС. Поэтому даже в том случае, когда по соглашению об отступном взамен денежных средств лизингополучатель (малое предприятие) передает лизингодателю какое-либо имущество (в данном случае - основные средства), сами лизинговые платежи НДС не облагаются.

В то же время выше было отмечено, что помимо уплаты лизинговых платежей в данном случае имеет место операция по передаче лизингополучателем основного средства в собственность лизингодателя. Причем эта передача носит возмездный характер. Поэтому в соответствии со ст.39 НК РФ передача лизингополучателем основного средства лизингодателю по соглашению об отступном признается реализацией этого основного средства, которая облагается НДС в общеустановленном порядке. При этом ценой реализации этого основного средства для целей налогообложения в соответствии с п.1 ст.40 НК РФ будет считаться цена сделки, указанная сторонами, т.е. сумма лизинговых платежей, взамен которых было передано это основное средство по соглашению об отступном.

Также следует обратить внимание, что хотя в описанной ситуации расчеты между лизингодателем и лизингополучателем производились без использования денежных средств, сделка по передаче основного средства в качестве отступного взамен лизинговых платежей не может рассматриваться как бартерная. Это обусловлено тем, что при бартере предоставление имущества в обмен на работы (услуги) является надлежащим исполнением обязательства, т.е. стороны изначально предусматривают именно такую форму расчетов (без использования денежных средств). В данном же случае (при заключении соглашения об отступном) исполнения обязательства не происходит, оно лишь погашается (прекращается), причем не тем способом, который был изначально предусмотрен участниками сделки.

Таким образом, применительно к рассматриваемой ситуации налоговые органы будут иметь право контролировать правильность примененных сторонами цен только в том случае, если лизингодатель и лизингополучатель являются взаимозависимыми лицами (см. п.2 ст.40 НК РФ).

Учитывая изложенное выше, рассмотрим порядок бухгалтерского учета описанных операций у лизингодателя и лизингополучателя. При этом, поскольку лизинговое имущество может учитываться на балансе как лизингодателя, так и лизингополучателя (п.2 Указаний об отражении в бухгалтерском учете операций по договору лизинга, утвержденных Приказом Минфина России от 17.02.1997 N 15 (далее - Указания); п.п.88 - 91 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 20.07.1998 N 33н), рассмотрим оба возможных варианта.

В бухгалтерском учете лизингодателя и лизингополучателя описанные в вопросе операции отражаются следующим образом (см. Указания, а также Инструкцию по применению Плана счетов, утвержденную Приказом Минфина СССР от 01.11.1991 N 56).

Вариант I - имущество учитывается на балансе

у лизингодателя

Бухгалтерский учет у лизингодателя

1. Дебет 62 Кредит 46 - начислены причитающиеся по договору лизинговые платежи (п.6 Указаний), не облагаемые НДС.

2. Дебет 08 Кредит 60 - отражена стоимость поступивших от лизингополучателя ОС (без НДС).

3. Дебет 19 Кредит 60 - НДС по поступившим ОС.

4. Дебет 60 Кредит 62 - задолженность лизингополучателя по лизинговым платежам уменьшена на стоимость поступивших от него ОС.

5. Дебет 01 Кредит 08 - поступившие ОС приняты к учету в составе ОС лизингодателя.

6. Дебет 68 Кредит 19 - НДС по поступившим ОС принят к зачету (п.48 Инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость".

Бухгалтерский учет у лизингополучателя

1. Дебет 20 (другие счета учета затрат) Кредит 76 / субсчет "Задолженность по лизинговым платежам" - начислены причитающиеся по договору лизинговые платежи, не облагаемые НДС (п.9 Указаний).

2. Дебет 76 / субсчет "Задолженность по лизинговым платежам" Кредит 47 - отражена стоимость ОС, переданных лизингодателю по соглашению об отступном.

3. Дебет 47 Кредит 68 - НДС по стоимости переданных ОС (сумма НДС, подлежащая взносу в бюджет, определяется в порядке, установленном п.50 Инструкции Госналогслужбы России N 39).

4. Дебет 47 Кредит 01 - списана балансовая стоимость переданных ОС.

5. Дебет 02 Кредит 47 - списан начисленный износ.

6. Дебет 87 Кредит 47 - списана сумма дооценки переданных ОС (п.102 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных Приказом Минфина России от 20.07.1998 N 33н).

7. Дебет 47 (80) Кредит 80 (47) - выявлен финансовый результат от передачи ОС (выявленный убыток не будет учитываться для целей исчисления налога на прибыль - п.2.4 Инструкции Госналогслужбы России от 10.08.1995 N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций").

Вариант II - имущество учитывается на балансе

у лизингополучателя

Бухгалтерский учет у лизингодателя

Если имущество по условиям договора учитывается на балансе у лизингополучателя, то бухгалтерский учет описанных в вопросе операций ведется лизингодателем в порядке, аналогичном описанному выше для варианта I. При этом начисление лизинговых платежей отражается в учете лизингодателя вместо проводки 1 проводкой Дебет 76 Кредит 47, которая делается на всю сумму причитающихся по договору платежей в момент передачи лизингового имущества лизингополучателю (п.4 Указаний).

При получении от лизингополучателя основных средств по соглашению об отступном задолженность по лизинговым платежам, учтенная на счете 76, уменьшается на стоимость поступивших ОС. Поэтому вместо проводки 4 (вариант I) делается проводка Дебет 60 Кредит 76.

Бухгалтерский учет у лизингополучателя

В бухгалтерском учете лизингополучателя передача основных средств лизингодателю по соглашению об отступном отражается в порядке, описанном выше для варианта I. В этом случае при начислении лизинговых платежей в учете лизингополучателя вместо проводки 1 делается проводка Дебет 76 / субсчет "Арендные обязательства" Кредит 76 / субсчет "Задолженность по лизинговым платежам" (п.9 Указаний).

Подписано в печать Т.Крутякова

10.12.1999 АКДИ "Экономика и жизнь"

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——