"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 48, 1999

НЕКОТОРЫЕ ВОПРОСЫ ИСЧИСЛЕНИЯ НАЛОГА

НА ДОБАВЛЕННУЮ СТОИМОСТЬ

(Окончание. Начало см. "Финансовая газета.

Региональный выпуск", N N 46, 47, 1999)

Предприятия, работающие в сфере оказания бытовых услуг, в ряде случаев могут рассматриваться в целях исчисления налога на добавленную стоимость как производители реализуемой ими продукции. Например, персональные компьютеры, собранные ремонтной мастерской из запасных частей, приобретенных для основной деятельности, будут рассматриваться в данном случае как продукция ее собственного производства.

Порядок определения облагаемого оборота по произведенной продукции предусмотрен п.1 ст.4 Закона Российской Федерации от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость". Он определяется на основе стоимости реализуемых товаров исходя из применяемых цен без включения налога на добавленную стоимость.

Если продукция собственного производства реализуется населению при определении суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, следует иметь в виду, что в таком случае предприятие осуществляет два вида деятельности - производственную и торговую. Поэтому налог на добавленную стоимость в соответствии с Инструкцией Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (далее - Инструкция N 39) должен начисляться как с цены производства этих товаров по ставке 20 или 10%, так и с суммы торговой наценки, взимаемой с розничного потребителя, по ставке 9,09 и 16,67%.

При оказании предприятиями бытового обслуживания платных услуг населению, а также осуществлении ими иной облагаемой налогом на добавленную стоимость деятельности НДС на приобретаемые ими сырье, материалы, топливо, комплектующие и другие изделия, основные средства и нематериальные активы, а также работы (услуги), выполняемые сторонними организациями, используемые для производственных целей, на издержки производства и обращения не относится. Основными параметрами правильности отнесения сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных при приобретении материальных ресурсов (работ, услуг) в уменьшение платежей, подлежащих взносу в бюджет, являются их оплата и оприходование (по материальным ресурсам) или отнесение на себестоимость (по приобретенным услугам).

Кроме того, следует обратить внимание на то, что суммы входного налога по утраченным, похищенным или безвозмездно полученным товарам не могут быть возмещены из бюджета и должны быть восстановлены по кредиту счета 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость" за счет соответствующих источников покрытия убытков.

Обязательными условиями отнесения сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных при приобретении товаров (работ, услуг) в уменьшение платежей, подлежащих взносу в бюджет, являются также выделение отдельной строкой суммы НДС в расчетных документах (поручениях, требованиях, реестрах чеков и реестрах на получение средств с аккредитива, приходных кассовых ордерах и в первичных учетных документах - счетах, накладных и т.д.) и наличие счетов - фактур (с соответствующими записями в книге покупок).

Часто возникают вопросы, касающиеся возмещения сумм налога на добавленную стоимость по капитальным затратам. Рассмотрим их на конкретных примерах.

Предположим, предприятие бытового обслуживания оплатило организации стоимость работ по модернизации ремонтных помещений. Имеет ли в этом случае предприятие право на возмещение налога на добавленную стоимость?

В соответствии с п.2 ст.7 Закона Российской Федерации от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость" отнесению в уменьшение платежей, причитающихся к уплате в бюджет, подлежат суммы налога, фактически уплаченные поставщикам за материальные ресурсы (работы, услуги), стоимость которых относится на издержки производства и обращения.

Согласно п.п.37 и 73 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утв. Приказом Минфина России от 20.07.1998 N 33н) (далее - Методические указания) затраты на модернизацию объектов основных средств после их окончания могут увеличивать первоначальную стоимость таких объектов и относятся на добавочный капитал организации, если эти затраты улучшают (повышают) ранее принятые нормативные показатели функционирования (срок полезного использования, мощность, качество применения и т.п.) объектов основных средств. Такие затраты организации, отраженные на счете учета капитальных вложений, по окончании работ списываются в дебет счета учета основных средств.

Затраты по модернизации не относятся на себестоимость продукции, а учитываются в стоимости объекта основных средств, поэтому сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная по этим работам, не относится на расчеты с бюджетом. Если предприятие бытового обслуживания оплачивает работы по профилактическому осмотру и ремонту оборудования с учетом налога на добавленную стоимость, следует иметь в виду, что в соответствии с п.71 Методических указаний к работам по обслуживанию, а также текущему и среднему ремонту объектов основных средств относятся работы по систематическому и своевременному предохранению их от преждевременного износа и поддержанию в рабочем состоянии. При этом затраты, производимые на ремонт основных средств, отражаются в соответствующих первичных документах по учету операций отпуска (расхода) материальных ценностей, начисления оплаты труда, задолженности поставщикам за выполненные работы по капитальному и другим видам ремонта и других расходов (п.75 Методических указаний). Поэтому стоимость выполненных работ по профилактическому осмотру и ремонту оборудования следует включать в себестоимость продукции (работ, услуг), а не относить на увеличение стоимости основных средств.

Таким образом, сумма налога на добавленную стоимость, уплаченная фирме за работы по профилактическому осмотру и ремонту вентиляционного оборудования, относится на расчеты с бюджетом в общеустановленном порядке.

Еще один вопрос - налогообложение услуг, оказываемых предприятиями бытового обслуживания в период гарантийного срока эксплуатации приобретенных населением технически сложных товаров. Пунктом 39 Инструкции N 39 предусмотрено, что услуги по ремонту и техническому обслуживанию бытовой радиоаппаратуры, а также других технически сложных товаров и бытовых приборов в период гарантийного срока их эксплуатации, включая стоимость запасных частей и деталей, без взимания дополнительной платы с потребителя за гарантийное обслуживание налогом на добавленную стоимость не облагаются. Указанные услуги выполняются за счет средств, учтенных производителем в цене товара.

Не включаются в налогооблагаемую базу средства, полученные от организаций - изготовителей (предприятий - изготовителей) для осуществления ремонта и технического обслуживания бытовой радиоаппаратуры, других технически сложных товаров и бытовых приборов в период гарантийного срока их эксплуатации.

В п.7 ст.5 Закона Российской Федерации от 07.02.1992 N 2300-1 "О защите прав потребителей" (с последующими изменениями и дополнениями) определено, что продавец вправе установить на товар дополнительный гарантийный срок сверх гарантийного срока, установленного изготовителем, или, если гарантийный срок изготовителем не определен, продавец вправе установить гарантийный срок сверх сроков, предусмотренных абз.2 п.1 ст.19 данного Закона. Поэтому на практике договоры на гарантийное обслуживание сложной бытовой техники могут быть заключены не только с ее производителями, но и с торгующими организациями.

В таком случае, учитывая, что Методическими рекомендациями по бухгалтерскому учету затрат, включаемых в издержки обращения и производства, и финансовых результатов на предприятиях торговли и общественного питания, утвержденными Комитетом Российской Федерации по торговле 20.04.1995 N 1-550/32-2, отчисления на гарантийный ремонт не предусмотрены, гарантийное обслуживание сложной бытовой техники может производиться только на основании хозяйственных договоров. Услуги по гарантийному ремонту, оказываемые на основании хозяйственных договоров, заключенных между торговой организацией и ремонтной мастерской, подлежат налогообложению в общеустановленном порядке. Однако услуги, оказываемые населению в рамках исполнения этих договоров, НДС не облагаются.

У предприятий, осуществляющих гарантийное обслуживание, нередко возникают вопросы, связанные с применением зачетного механизма. В частности, речь идет о приобретении специального инструмента для проведения работ по гарантийному ремонту. В указанной ситуации налог на добавленную стоимость не подлежит отнесению на расчеты с бюджетом, поскольку источника вычета нет, так как отсутствуют облагаемые НДС обороты по оказанию платных услуг (т.е. кредитовые обороты по счету 68 "Расчеты с бюджетом", субсчет "Расчеты по налогу на добавленную стоимость"). Этот порядок предусмотрен пп."б" п.2 ст.7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость".

Предприятия бытового обслуживания, как правило, оказывают услуги как по гарантийному, так и послегарантийному ремонту. В этом случае необходимо учитывать, что услуги по послегарантийному ремонту, стоимость которых оплачивается потребителем, в полном объеме облагаются налогом на добавленную стоимость в общеустановленном порядке.

Согласно п.12 Инструкции N 39 организации, реализующие услуги, как освобождаемые от налога на добавленную стоимость, так и облагаемые этим налогом, имеют право на получение льготы только при наличии раздельного учета затрат по производству и реализации таких товаров. Поэтому, если организация в одном отчетном периоде реализует услуги как по гарантийным обязательствам предприятия - изготовителя, так и по послегарантийному ремонту, в целях исполнения налоговых обязательств следует вести раздельный учет затрат на оказание этих услуг, а также оборотов по их реализации.

Что касается возмещения налога на добавленную стоимость по материальным ресурсам, то в соответствии с п.2 ст.7 Закона Российской Федерации "О налоге на добавленную стоимость" суммы налога, уплаченные при их приобретении, подлежат возмещению только в части, относящейся к затратам на оказание услуг, облагаемых НДС. Суммы налога на добавленную стоимость, относящиеся к затратам на оказание услуг по гарантийному ремонту, из бюджета не возмещаются (к зачету не принимаются), а относятся на затраты по оказанию этих услуг.

Что касается сервисных центров, открытых иностранными фирмами - производителями, бесплатно обеспечивающими эти мастерские как запасными частями, так и специальным оборудованием, предназначенным для гарантийного и послегарантийного ремонта таких товаров, то при исчислении налога на добавленную стоимость им следует иметь в виду, что в п.19 Инструкции N 39 по ввозимым в Российскую Федерацию налогооблагаемым товарам после выпуска их в свободное обращение налог на добавленную стоимость на всех стадиях прохождения и реализации товаров исчисляется в порядке, установленном для отечественных товаров.

Вместе с тем НДС по таможенному законодательству относится к таможенным платежам и уплачивается одновременно с другими платежами таможенным органам отдельно от оплаты стоимости самих ввозимых товаров, а не иностранному предприятию - поставщику. Поэтому налог на добавленную стоимость, уплаченный при растаможивании оборудования, безвозмездно переданного иностранным предприятием - производителем для использования ремонтной мастерской при проведении работ по послегарантийному ремонту, может приниматься к возмещению по мере его оприходования независимо от факта реализации на территории России товара и его оплаты поставщику.

Сумма налога на добавленную стоимость, относящаяся к затратам на оказание услуг по гарантийному ремонту, из бюджета не возмещается.

В заключение следует отметить, что согласно Постановлению Правительства Российской Федерации от 30.07.1993 N 745 (в ред. Постановления Правительства Российской Федерации от 21.11.1998 N 1364) в организациях, предприятиях, учреждениях, их филиалах допускаются денежные расчеты с населением без применения контрольно - кассовых машин в части оказания ими услуг населению при условии выдачи документов строгой отчетности, приравниваемых к чекам, по формам, утвержденным Минфином России по согласованию с Государственной межведомственной экспертной комиссией по контрольно - кассовым машинам. Этим Постановлением органам исполнительной власти субъектов Российской Федерации дается право принимать решения об ограничении действия перечня таких организаций, предприятий, учреждений на соответствующей территории.

Госналогслужба России Письмом от 31.03.1998 N ВК-6-16/210 направила для сведения и практического применения Методические указания по заполнению и применению форм бланков строгой отчетности, применяемых при оказании бытовых услуг предприятиями всех форм собственности, а также при индивидуальной трудовой деятельности, разработанные АО "РОСБЫТСОЮЗом" в соответствии с Правилами бытового обслуживания населения в Российской Федерации, утвержденными Постановлением Правительства Российской Федерации от 15.08.1997 N 1025 (взамен Методических указаний по заполнению и применению форм бланков строгой отчетности, доведенных Письмом Госналогслужбы России от 22.06.1995 N ЮУ-4-14/29н). При этом было сообщено, что наряду с формой бланка строгой отчетности БО-14 "Наряд - заказ", "Копия наряд - заказа", "Квитанция", "Копия квитанции" при оформлении услуг технического обслуживания и ремонта автотранспортных средств должны применяться и контрольно - кассовые машины.

Для предприятий, оказывающих населению услуги за наличный расчет с использованием ККМ или бланков строгой отчетности, Порядком ведения журналов учета счетов - фактур при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденным Постановлением Правительства Российской Федерации от 29.07.1996 N 914 (в ред. Постановления Правительства Российской Федерации от 02.02.1998 N 108), предусмотрен упрощенный вариант ведения этих регистров. При реализации такими организациями населению услуг за наличный расчет с использованием контрольно - кассовых машин требования настоящего Порядка считаются выполненными, если продавец товара (работы, услуги) выдал покупателю кассовый чек (счет), содержащий следующие реквизиты:

наименование организации - продавца (предприятия - продавца);

идентификационный номер налогоплательщика (ИНН) организации - продавца (предприятия - продавца);

номер кассового аппарата;

номер и дата выдачи чека;

стоимость (цена) продаваемого товара с налогом на добавленную стоимость.

В книге продаж регистрируются итоги по контрольно - кассовым лентам за день.

Организации, реализующие услуги без использования контрольно - кассовых машин, могут применять действующие бланки строгой отчетности вместо счетов - фактур с последующим отражением их в книге продаж у поставщика.

Организациям, оказывающим населению услуги, не облагаемые налогом на добавленную стоимость, следует иметь в виду, что счета - фактуры составляются, а журналы учета счетов - фактур, книги продаж и книги покупок ведутся ими в обязательном порядке.

Подписано в печать М.Н.Охлопкова

26.11.1999 Советник налоговой службы

I ранга

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——