"Налоговый вестник", N 12, 1999

ИСЧИСЛЕНИЕ НДС ОРГАНИЗАЦИЯМИ (ПРЕДПРИЯТИЯМИ),

ОСУЩЕСТВЛЯЮЩИМИ ДЕЯТЕЛЬНОСТЬ В СФЕРЕ

ФИЗИЧЕСКОЙ КУЛЬТУРЫ И СПОРТА

Общие положения

Деятельность организаций (предприятий) в сфере физической культуры и спорта регулируется Федеральным законом от 29.04.1999 N 80-ФЗ "О физической культуре и спорте в Российской Федерации" (далее - Закон N 80-ФЗ).

Согласно этому Закону, а также Общесоюзному классификатору "Отрасли народного хозяйства", утвержденному 1 января 1976 г. Госкомстатом СССР, Госпланом СССР и Госстандартом СССР, к таким организациям относятся врачебно - физкультурные диспансеры, физкультурно - оздоровительные комплексы, учебно - тренировочные центры и базы, стадионы, дворцы спорта, специализированные и комплексные спортивные залы, манежи, велотреки, искусственные водные бассейны и катки, стрельбища, тиры (стенды), спортивные базы (включая альпинистские базы и базы по прокату спортивного инвентаря и оборудования); ипподромы спортивные, конноспортивные, авиаспортивные, стрелково - спортивные, спортивно - технические, шахматно - шашечные клубы, автомотоклубы, водные и спасательные станции, детские спортивные школы, школы высшего спортивного мастерства, спортивные школы олимпийского резерва, мотодромы, картодромы, кордодромы, школы служебного собаководства, физкультурно - спортивные общественные объединения (спортивные, оборонно - спортивные, охотников, автолюбителей, пожарные, оздоровительные и другие); спортивные интернаты, специализированные учебные заведения; промышленные предприятия спортивной промышленности (специализированные комбинаты, заводы, фабрики и научные организации, а также отдельные цехи неспециализированных промышленных предприятий, осуществляющие свою деятельность на основании лицензий на производство продукции физкультурно - спортивного и туристского назначения в соответствии с технической документацией и (или) нормативными актами, утвержденными в порядке, установленном федеральным органом исполнительной власти в области физической культуры и спорта).

Все перечисленные выше организации (предприятия) сферы физической культуры и туризма осуществляют основную деятельность в следующих направлениях:

- оказание услуг физической культуры и спорта (проведение занятий по физической культуре и спорту, медико - восстановительных и методических консультаций, обучение населения навыкам спорта и развитие физических качеств, организация спортивно - зрелищных мероприятий, показательных выступлений ведущих спортсменов, учащихся спортивных школ и т.п.);

- выполнение работ в области физической культуры и спорта;

- производство и реализация товаров физкультурно - спортивного и туристского назначения.

Данная деятельность организаций (предприятий) сферы физической культуры и туризма подпадает под действие Закона РФ от 06.12.1991 N 1992-1 "О налоге на добавленную стоимость", с учетом изменений и дополнений (далее - Закон РФ N 1992-1). Этим Законом определены: объект налогообложения, круг плательщиков, размер ставок налога, льготный режим по освобождению от уплаты налога отдельных товаров, работ, услуг, порядок исчисления и сроки уплаты налога.

В целях применения Закона РФ N 1992-1 Госналогслужба России разработала и издала по согласованию с Минфином России Инструкцию от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" (далее - Инструкция N 39).

Объектом обложения данным налогом являются обороты по реализации товаров (работ, услуг), а также получение любых денежных средств, связанное с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

В соответствии с пп."б", "д", "ж", "и" п.7 Инструкции N 39 к объектам налогообложения отнесены услуги по предоставлению в аренду спортивных сооружений и иного имущества, в том числе физкультурно - спортивных организаций, услуги физической культуры и спорта, рекламные услуги и др.

Статьей 36 Закона N 80-ФЗ для физкультурно - спортивных организаций, спортивных сооружений всех форм собственности, осуществляющих деятельность в области оздоровления, массовой физической культуры и спорта, предусмотрено налоговое освобождение, предоставляемое в соответствии с законодательством о налогах и сборах.

На основании пп."л", "м", "н", "т", "у", "щ" п.12 Инструкции N 39 от НДС освобождены:

- услуги специализированных (или неспециализированных) спортивных образовательных учреждений в сфере образования, связанные с учебно - производственным и воспитательным процессом, при наличии лицензии на право осуществления данного вида деятельности, выданной в соответствии с Законом РФ от 10.07.1992 N 3266-1 "Об образовании";

- услуги по обучению детей и подростков (до 18 лет) в кружках, секциях, студиях;

- услуги, оказываемые детям и подросткам (до 18 лет), с использованием спортивных сооружений в части платы за занятия физической культурой и спортом в учебных группах и командах по видам спорта, общей физической подготовкой, лечебной гимнастикой, плаванием, оздоровительным бегом и т.п.;

- продукция собственного производства столовых учебных заведений, а также столовых учреждений и организаций социально - культурной сферы (в том числе организаций физической культуры и спорта), финансируемых из бюджета;

- НИОКР в области физической культуры и спорта, выполняемые любыми организациями (учреждениями) за счет бюджета, а также средств Российского фонда фундаментальных исследований, Российского фонда технологического развития и образуемых для этих целей в соответствии с законодательством внебюджетных фондов министерств, ведомств, ассоциаций;

- НИОКР в области физической культуры и спорта, выполняемые учреждениями образования и науки на основе хозяйственных договоров;

- спортивно - зрелищные мероприятия в части платы за посещение этих мероприятий;

- выдача напрокат физкультурно - спортивными организациями спортивных и иных видеопрограмм, записанных на видеокассеты, населению, а также кинофильмов, кино- и видеопрограмм кинозрелищным организациям, телевидению, киноустановкам и видеозалам, видеокассет населению;

- стоимость объектов физической культуры и спорта (любой формы собственности), передаваемых безвозмездно органам государственной власти и органам местного самоуправления или предприятиям, организациям и учреждениям органами государственной власти и местного самоуправления, а также стоимость объектов физической культуры и спорта, являющихся объектами государственной или муниципальной собственности, передаваемых безвозмездно с баланса одного государственного (муниципального) предприятия (организации, учреждения) на баланс другому государственному (муниципальному) предприятию (организации, учреждению) по решению собственника данного государственного (муниципального) имущества, без изменения права государственной (муниципальной) собственности;

- платные медицинские услуги врачебно - физкультурных диспансеров для населения;

- путевки в санаторно - курортные, оздоровительные учреждения и учреждения отдыха, а также туристские путевки;

- реализация (оптовая и розничная) и производство продукции средств массовой информации, в том числе специализирующейся на спортивной тематике (нерекламного характера), книжной продукции нерекламного характера, также специализирующейся на спортивной тематике: книги и брошюры по физической культуре и спорту под кодовым обозначением 953720; альбомы, атласы (кроме географических), иллюстрированные каталоги (научные, технические, производственные, учебные, научно - популярные) - под кодовым обозначением 954130; календари (кроме календарей книжного типа и настенных) отрывные ежедневные - под кодовым обозначением 957310; издания для слепых - под кодовым обозначением 959000 Общероссийского классификатора продукции ОК 005-93 (ОКП). Услуги по доставке, транспортировке, погрузке, разгрузке, перегрузке этой продукции. Средства, поступающие редакциям (издательствам) средств массовой информации перечисленной выше нерекламной продукции и книжной продукции от рекламодателей - заказчиков за размещение рекламы в продукции средств массовой информации.

Однако приведенный перечень освобождаемых от НДС товаров (работ, услуг) не является исчерпывающим, так как в случае осуществления физкультурно - спортивными организациями (предприятиями) иной деятельности, приведенной в других подпунктах п.12 или в п.п.9 и 10 Инструкции N 39, также применяется льготный налоговый режим.

В целях пояснения порядка применения льготного режима налогообложения приводится ряд практических ситуаций с пояснениями, содержащими ссылки на приведенные выше законодательные акты.

Облагается ли НДС деятельность физкультурно - спортивных объединений по проведению спортивных соревнований, спартакиад, обеспечению использования спортивных сооружений?

Согласно ст.3 Закона РФ N 1992-1 объектом обложения НДС является реализация (на возмездной, в том числе обмен, или безвозмездной основе) товаров (работ, услуг).

Деятельность физкультурно - спортивных объединений по проведению спортивных соревнований, спартакиад, по обеспечению функционирования спортивных сооружений подлежит обложению НДС в том случае, если при осуществлении этой деятельности возникает объект обложения этим налогом.

Так, если обеспечение функционирования спортивных сооружений осуществляется путем предоставления данных сооружений в аренду, то такой вид деятельности облагается НДС в общеустановленном порядке; если проведение одними организациями спортивных соревнований или спартакиад осуществляется на договорной основе с другими организациями (учреждениями), то этот вид деятельности также облагается НДС в общеустановленном порядке.

Если в рамках проведения физкультурно - спортивными объединениями спортивных соревнований или спартакиад реализуются входные билеты на посещение спортивно - зрелищных мероприятий, эта реализация рассматривается в льготном налоговом режиме, предусмотренном пп."н" п.1 ст.5 Закона РФ N 1992-1.

Должна ли облагаться НДС деятельность спортивных обществ профессиональных союзов по оказанию помощи физкультурно - спортивным организациям, объединениям на нужды физического воспитания?

Деятельность спортивных обществ профессиональных союзов по оказанию безвозмездной помощи (денежными средствами) физкультурно - спортивным организациям, объединениям на нужды физического воспитания не подлежит обложению НДС на основании ст.4 Закона РФ N 1992-1, за исключением предоставления помощи товарами, работами, услугами. Оказание вышеуказанными организациями безвозмездной помощи товарами (работами, услугами) подлежит обложению НДС в общеустановленном порядке, так как эти операции рассматриваются в режиме безвозмездной передачи материальных ресурсов, а в соответствии с порядком, приведенным в п.9 Инструкции N 39, плательщиком НДС в случае безвозмездной передачи товаров (работ, услуг) является сторона их передающая.

Облагаются ли НДС отчисления спонсоров физкультурно - спортивным организациям или спортивным сооружениям, перечисляемые на специальные счета и используемые этими организациями или сооружениями на уставные цели?

Отчисления денежных, в том числе спонсорских средств организациями (спонсорами) на специальные счета физкультурно - спортивным организациям или спортивным сооружениям для выполнения их уставной деятельности не являются объектом обложения НДС.

В соответствии с п.1 ст.4 Закона РФ N 1992-1 в облагаемый НДС оборот включаются любые получаемые денежные средства, в том числе спонсорские, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг).

Профессиональный спорт является предпринимательской деятельностью. Спортсмены - профессионалы за занятия спортом получают заработную плату в соответствии с условиями контракта. Освобождаются ли от НДС услуги училища по подготовке спортсменов - профессионалов?

Услуги училища по подготовке спортсменов - профессионалов подлежат освобождению от НДС как услуги образовательных учреждений, связанные с учебно - производственным и воспитательным процессом, в соответствии с пп."л" п.1 ст.5 Закона РФ N 1992-1 при наличии у данного училища лицензии на такой вид образования независимо от того, что училище занимается подготовкой спортсменов - профессионалов, для которых занятия спортом будут являться профессиональной предпринимательской деятельностью.

Могут ли спортивные школы или спортивные интернаты применять льготный режим по НДС, предусмотренный пп."л" п.1 ст.5 Закона РФ N 1992-1?

Льготный налоговый режим, предусмотренный пп."л" п.1 ст.5 Закона РФ N 1992-1 по услугам в сфере образования, связанным с учебно - производственным и воспитательным процессом, распространяется на спортивные интернаты при наличии у них лицензии на право ведения образовательной деятельности, полученной в соответствии с Законом РФ "Об образовании".

Должен ли взиматься НДС за дополнительные учебные и внеучебные физкультурно - спортивные занятия при проведении дошкольным учреждением за дополнительную плату внеучебной физкультурно - оздоровительной и спортивной работы с детьми?

Оплата за дополнительные учебные и внеучебные физкультурно - спортивные занятия в дошкольных учреждениях не является услугой по содержанию детей в дошкольных учреждениях, однако на основании пп."л" п.1 ст.5 Закона РФ N 1992-1 данная услуга может быть освобождена от НДС как услуга по обучению детей в кружках или секциях.

Подпадает ли под освобождение от НДС деятельность образовательного учреждения по проведению занятий с учениками, имеющими отклонения в физическом развитии, по индивидуальной программе реабилитации?

Образовательное учреждение при наличии соответствующей лицензии на осуществление занятий с учениками, имеющими отклонения в физическом развитии, на основании пп."л" п.1 ст.5 Закона РФ N 1992-1 освобождается от НДС по этой учебной деятельности.

Возникает ли объект обложения НДС в случае если спортивная школа обеспечивает бесплатным питанием и бесплатной спортивной одеждой учащихся этой школы?

Согласно ст.3 Закона РФ N 1992-1 объектом обложения НДС является реализация (на возмездной, в том числе обмен, или безвозмездной основе) товаров (работ, услуг), за исключением товаров (работ, услуг), перечисленных в п.1 ст.5 данного Закона.

Реализация спортивной школой на безвозмездной основе питания учащимся этой школы не облагается НДС согласно порядку, приведенному в пп."л" п.1 ст.5 Закона РФ N 1992-1.

При приобретении спортивной школой на безвозмездной основе у сторонних организаций одежды для учащихся этой школы возникает объект обложения НДС. Исчисление суммы НДС, подлежащей уплате в бюджет, в этом случае должно производиться в соответствии с пп."а" п. Инструкции N 39. Иными словами, НДС исчисляется с суммы разницы (при возникновении) между ценами реализации одежды, определенными на момент передачи на безвозмездной основе, и ценами, по которым данная одежда оплачивалась поставщикам, включая сумму налога.

Распространяется ли льгота по НДС на образовательные услуги в случае если они оказаны спортивной коммерческой организацией, зарегистрированной в форме малого предприятия или акционерного общества, при наличии у них лицензии на право ведения образовательной деятельности?

На основании пп."л" п.1 ст.5 Закона РФ N 1992-1 от НДС освобождены услуги в сфере образования, связанные с учебно - производственным и воспитательным процессом.

В соответствии с пп."л" п.12 Инструкции N 39 указанная льгота предоставляется организациям (учреждениям) всех форм собственности и ведомственной принадлежности при наличии лицензии на право ведения образовательной деятельности, выданной в соответствии с Законом РФ "Об образовании".

Если коммерческими организациями, зарегистрированными в формах малого предприятия или акционерного общества, получены лицензии на право ведения образовательной деятельности, значит, Минобразование России осуществление образовательной деятельности такими организациями (предприятиями) признает правомерным. Если лицензии, выданные этим организациям (предприятиям), не были отозваны, распространение льготного налогового режима по НДС на платные услуги по проведению учебного процесса, предусмотренного в указанной выше лицензии, является правомерным.

Учебный центр осуществляет деятельность по дополнительному образованию в области физической культуры и спорта на основании полученной лицензии. Данное дополнительное образование, заключающееся в непрерывном повышении квалификации работников сферы физической культуры и спорта, осуществляется путем проведения семинаров и предоставления консультационных услуг. Иной формы образовательного процесса учебный центр не имеет. Возникает ли в данном случае объект обложения НДС?

На основании пп."л" п.1 ст.5 Закона РФ N 1992-1 от НДС освобождены услуги в сфере образования, связанные с учебно - производственным и воспитательным процессами.

В соответствии с пп."л" п.12 Инструкции N 39 указанная льгота предоставляется организациям (учреждениям) всех форм собственности и ведомственной принадлежности при наличии лицензии на право ведения образовательной деятельности, выданной в соответствии с Законом РФ "Об образовании".

Учитывая изложенное, вышеуказанный льготный режим налогообложения распространяется на платные услуги по проведению учебного процесса, в том числе по учебной деятельности в рамках дополнительного образования, предусмотренного в лицензии на право ведения образовательной деятельности, полученной в соответствии с Законом РФ "Об образовании".

Поэтому если при выдаче учебному центру в установленном порядке лицензии на право ведения образовательной деятельности учтен такой вид дополнительной образовательной деятельности по повышению квалификации работников сферы физической культуры и спорта, как проведение семинаров и консультаций, то учебная деятельность данного центра налогом на добавленную стоимость не облагается.

Вместе с тем оказание дополнительных платных консультационных услуг, а также проведение организационных мероприятий по обслуживанию участников семинаров (проживание, питание, культурно - развлекательные и экскурсионные программы) облагается НДС на основании пп."и" п.7 Инструкции N 39.

Спортивная редакция осуществляет деятельность в средствах массовой информации вещательного характера. При каких условиях на эту редакцию и ее рекламную деятельность распространяется льготный налоговый режим по НДС, предусмотренный для средств массовой информации?

Если спортивная редакция осуществляет деятельность в средствах массовой информации вещательного характера, она может пользоваться льготным налоговым режимом, предусмотренным пп."э" п.1 ст.5 Закона РФ N 1992-1, при отнесении в установленном порядке своей продукции к продукции средств массовой информации (нерекламного характера). В этом случае услуги данной спортивной редакции по размещению рекламы подлежат льготированию по НДС в соответствии с порядком, приведенным в Письме Госналогслужбы России от 21.03.1996 N ВГ-4-03/22н "О порядке применения налоговых льгот по продукции средств массовой информации и книжной продукции".

Подлежит ли обложению НДС приобретение редакциями теле- и радиовещания прав на съемки и фотографирование спортивных мероприятий?

Реализация прав на съемки и фотографирование спортивных мероприятий подпадает под налоговый режим, предусмотренный ст.ст.3 и 4 Закона РФ N 1992-1.

Поэтому реализация организаторами спортивных мероприятий прав на съемки и фотографирование спортивных мероприятий является объектом обложения НДС.

Освобождается ли от НДС издание массовой литературы о физической культуре и спорте, в частности брошюр с комплексами физических упражнений, а также видеокассет с комплексом физкультурно - оздоровительных и спортивных программ?

Издательская деятельность по выпуску брошюр с комплексами физических упражнений и реализация этих брошюр подлежат освобождению от НДС на основании пп."э" п.1 ст.5 Закона РФ N 1992-1, так как данные брошюры относятся к книжной продукции, связанной с образованием, наукой и культурой, нерекламного характера, перечисленной под кодовым обозначением 953000 Общероссийского классификатора продукции ОК 005-93.

Вместе с тем деятельность по выпуску видеокассет с комплексом физкультурно - оздоровительных и спортивных программ и их реализация не подпадают под вышеуказанный режим льготирования, в связи с чем подлежат налогообложению в общеустановленном порядке.

Предоставление видеокассет с комплексом физкультурно - оздоровительных и спортивных программ в прокат телевидению, населению и в иных случаях, предусмотренных пп."н" п.12 Инструкции N 39, обложению НДС не подлежит.

Облагаются ли НДС услуги спортивных редакций, осуществляющих издание периодических средств массовой информации нерекламного характера, по размещению социальной рекламы?

В соответствии с пп."а" п.1 Письма Госналогслужбы России от 21.03.1996 N ВГ-4-03/22н "О порядке применения налоговых льгот по продукции средств массовой информации и книжной продукции" средства, поступающие от рекламодателей - заказчиков, не облагаются НДС в случае если их получателями являются редакции или издательства периодических средств массовой информации, реклама в отдельном номере которых не превышает 40%.

При отнесении напечатанной информации к рекламе необходимо руководствоваться Федеральным законом от 18.07.1995 N 108-ФЗ "О рекламе".

Учитывая, что на социальную рекламу распространяется действие Федерального закона "О рекламе", денежные средства, поступающие спортивным редакциям или издательствам периодических средств массовой информации нерекламного характера от рекламодателей - заказчиков социальной рекламы, НДС в указанном выше случае не облагаются.

Издательство негосударственной формы собственности осуществляет по договору со спортивной редакцией выпуск спортивной газеты. Должно ли издательство уплачивать НДС за работы, выполненные по договору с редакцией, по выпуску печатной продукции (спортивной газеты), если данная продукция не зарегистрирована редакцией в установленном порядке как продукция средств массовой информации?

В соответствии с пп."э" п.1 ст.5 Закона РФ N 1992-1 от НДС освобождена продукция средств массовой информации и книжная продукция, связанная с образованием, наукой и культурой (нерекламного и неэротического характера). Льготный налоговый режим распространяется также на редакционную, издательскую и полиграфическую деятельность по производству этой печатной продукции.

Периодическая печатная продукция, являющаяся продукцией средств массовой информации, подлежит регистрации в соответствии со ст.8 Закона РФ от 27.12.1991 N 2124-1 "О средствах массовой информации", за исключением случаев, предусмотренных ст.12 этого Закона.

Выпуск печатной продукции, не прошедшей вышеуказанную регистрацию, не подпадает под действие льготного налогового режима, предусмотренного для продукции средств массовой информации.

Имеет ли значение для предоставления льготного налогового режима по НДС категория населения, кому оказываются услуги врачебно - физкультурным диспансером: дети, подростки, молодежь старше 18 лет?

Медицинские учреждения, в частности врачебно - физкультурные диспансеры, не облагаются НДС на основании пп."у" п.1 ст.5 Закона РФ N 1992-1 при оказании платных медицинских услуг населению независимо от источника и формы оплаты.

Поэтому при оказании врачебно - физкультурным диспансером платных медицинских услуг детям, подросткам, молодежи старше 18 лет НДС не взимается.

Являются ли плательщиками НДС физкультурно - спортивные объединения, выполняющие (в качестве исполнителей или соисполнителей) за счет бюджетных средств отдельные разделы федеральных программ развития физической культуры и спорта на основе договоров со специально уполномоченным органом исполнительной власти в области физической культуры и спорта?

Выполнение физкультурно - спортивными объединениями в качестве исполнителей или соисполнителей определенных видов работ (услуг) в рамках федеральной программы развития физической культуры и спорта на основе договоров, заключенных со специально уполномоченным органом исполнительной власти в области физической культуры и спорта, подлежит обложению НДС на основании ст.3 Закона РФ N 1992-1, несмотря на то что оплатой за объемы выполненных работ (услуг) являются бюджетные средства. На основании пп."м" п.1 ст.5 указанного Закона исключение составляют научные работы, выполняемые за счет целевых бюджетных средств.

Освобождаются ли от НДС научные работы в области физической культуры и спорта, выполняемые государственными научными лабораториями по хозяйственным договорам?

Выполнение государственными научными лабораториями научных работ в области физической культуры и спорта по хозяйственным договорам не подлежит обложению НДС на основании пп."м" п.1 ст.5 Закона РФ N 1992-1 при отнесении государственных научных лабораторий к учреждениям науки в соответствии со ст.5 Федерального закона от 23.08.1996 N 127-ФЗ "О науке и государственной научно - технической политике".

Организация выполняет научно - технические работы за счет бюджетных ассигнований, выделяемых на комплексные научные исследования по проблемам развития спорта высших достижений. Относятся ли эти работы к научно - исследовательским и опытно - конструкторским работам, освобождаемым от НДС?

Согласно п.1 ст.769 части второй Гражданского кодекса Российской Федерации исполнитель обязуется согласно договору на выполнение научно - исследовательских работ провести обусловленные техническим заданием заказчика научные исследования, а согласно договору на выполнение опытно - конструкторских работ - разработать образец нового изделия, а заказчик обязуется принять работу и оплатить ее.

Если организация выполняет такие научно - исследовательские и опытно - конструкторские работы по проблемам развития спорта высших достижений за счет целевых бюджетных средств, то данные работы подпадают под действие льготного налогового режима, предусмотренного пп."м" п.1 ст.5 Закона РФ N 1992-1. На иные научно - технические работы, не являющиеся непосредственно научно - исследовательскими и опытно - конструкторскими работами, льготный налоговый режим не распространяется независимо от того, что научно - технические работы выполняются за счет бюджетных ассигнований на комплексные научные исследования по проблемам развития спорта высших достижений.

Научная организация в области физической культуры и спорта проводит исследования в области разработки спортивных изделий. Выполнение данных исследований финансируется заказчиком из внебюджетных источников, доходов от проведения спортивных лотерей без учета НДС. Правомерно ли это?

Финансирование исследований в области разработки спортивных изделий из внебюджетных источников, доходов от проведения спортивных лотерей должно осуществляться без учета НДС только в случае, если организация - исполнитель относится в установленном порядке к числу учреждений науки и выполняет непосредственно научно - исследовательские и опытно - конструкторские работы согласно договорам на выполнение НИОКР. Данный льготный налоговый режим предусмотрен пп."м" п.1 ст.5 Закона РФ N 1992-1.

(Окончание см. "Налоговый вестник", N 1, 2000)

Подписано в печать М.И.Негрей

25.11.1999

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——