"Налоговый вестник", N 12, 1999

КОНЦЕПТУАЛЬНЫЕ ПОЛОЖЕНИЯ НАЛОГОВОГО ПРОЦЕССА

Необходимость постановки задач, связанных с налогообложением, а также разработки методологических подходов и методических инструментов их решения в виде единого целостного процесса вызвана тем, что в настоящее время эти задачи как на федеральном, так и на региональном уровне решаются в самых разнообразных, зачастую весьма слабо связанных друг с другом структурно - организационных элементах системы государственной и муниципальной власти. Разобщение рационального решения представленных в едином процессе задач налогообложения выражается в очевидных противоречиях между отдельными нормативно - правовыми актами, прямо регулирующими и опосредованно связанными с налогообложением, между экономическими, социальными и политическими целями государства и возможностями финансового обеспечения их достижения.

При написании данной статьи автор ставил перед собой задачу дать читателям журнала ясное представление о том, какие действия и в какой последовательности необходимо предпринимать для того, чтобы налогообложение стало действенным инструментом реализации фискальной, экономической и социальной функций государства.

Определяющим критерием решения поставленной проблемы является, на наш взгляд, эффективное функционирование государственных финансов в целом, что возможно только при условии достижения высокого качества построения их ведущего структурного элемента - государственного бюджета. В свою очередь, принципиальным условием реальности плановых параметров бюджета является максимально точное выполнение требований, предъявляемых к его доходной части, которое обеспечивается действующей в государстве системой налогообложения.

Исходя из положения о том, что налогообложение является неотъемлемой частью бюджетного процесса и обеспечивает основную долю реальных (недолговых) доходов государственного бюджета, при выработке определения налогового процесса необходимо обратить внимание на ст.6 Бюджетного кодекса Российской Федерации, в которой приводится понятие бюджетного процесса:

"Бюджетный процесс - регламентируемая нормами права деятельность органов государственной власти, органов местного самоуправления и участников бюджетного процесса по составлению и рассмотрению проектов бюджета, проектов бюджетов государственных внебюджетных фондов, утверждению и исполнению бюджетов и бюджетов государственных внебюджетных фондов, а также по контролю за их исполнением".

В соответствии с нашими представлениями для приведенного определения бюджетного процесса могут быть характерны следующие черты и регламентации:

- обоснование законодательного характера бюджетного процесса;

- ограничение круга лиц, непосредственно отвечающих и организующих ведение бюджетного процесса, - его субъектов;

- характеристика содержания бюджетного процесса, которая включает функции планирования (проектирования), утверждения, исполнения и контроля за исполнением бюджета;

- ограничение круга задач, решаемых бюджетным процессом, через выделение его объектов (государственный бюджет и государственные внебюджетные фонды).

Исходя из стремления сохранить аналогичную содержательную структуру, а также необходимости большей конкретизации сущности, структуры и содержания налогообложения, его финансового планирования, сформулируем понятие "налоговый процесс" следующим образом:

налоговый процесс - это регламентируемая нормами права часть бюджетного процесса, представляющая собой деятельность органов государственной власти, органов местного самоуправления и участников налогового процесса по определению концепции формирования, структуры и объема государственных доходов, корректировке действующей системы налогов и сборов, содержания объектов налогообложения, состава налогооблагаемой базы и размеров налоговых ставок, утверждению налогового законодательства, разработке и исполнению планов налоговых поступлений в бюджет и внебюджетные фонды, а также по контролю за их исполнением и соблюдением налогового законодательства.

Предлагаемое автором данной статьи определение, как нам представляется, достаточно ясно и адекватно отражает состав и последовательность мероприятий (работ), составляющих единое функциональное целое, охватывает все элементы построения налоговой системы, ее планирования и регулирования исходя из конкретной экономической ситуации и ориентировано на достижение локальной цели государственных финансов - обеспечение достаточных и необходимых для решения задач текущего (планового) периода финансовых ресурсов в части налоговых поступлений, поиск их резервов.

Для раскрытия сущности данного определения целесообразно, по нашему мнению, обратиться к разработанной автором содержательной структуре налогового процесса (см. схему), которая отображает связи между отдельными элементами процесса и позволяет сформировать последовательность реализации его отдельных составляющих (задач). Основные задачи налогового процесса можно разделить на три группы:

1) прогнозирование;

2) планирование (с обязательным законодательным утверждением планов);

3) исполнение и контроль за исполнением построенных планов.

Группа задач прогнозирования налогового процесса, которая, по нашему мнению, является обязательной составляющей налогового процесса и обеспечивает его научную объективность, достоверность и, в конечном счете, выполнимость построенных планов, включает, в свою очередь, более детализированные составляющие (задачи).

Среди таких задач можно, например, выделить прогнозирование основных макро- и социально - экономических показателей развития национальной экономики, к которым относятся валовой внутренний продукт, валовой национальный продукт, чистый национальный продукт, национальный доход, личный доход населения, средняя процентная ставка, платежный баланс, кассовые остатки, численность населения в целом и отдельно занятого, формирующего свои доходы за счет трансфертных (социальных) платежей.

Совокупность количественных прогнозных значений макро- и социально - экономических показателей, по нашему мнению, призвана образовывать фундаментальную базу налогового процесса и определять общий достижимый в течение налогового периода (совпадающего с периодом исполнения бюджета) объем налоговых поступлений.

При этом общий механизм связи уровня этих показателей с объемом налоговых поступлений выражается, по мнению автора, следующим образом:

- валовой внутренний продукт (ВВП), представляющий собой сумму (в стоимостной оценке) произведенных и реализованных конечных продуктов и услуг и устанавливающий общий размер агрегированной налогооблагаемой базы, так как является неструктурированным источником всех налоговых платежей (при прогнозировании ВВП необходимо учитывать и минимальный, и реальный ВВП, так как первый определяет физические размеры налоговых поступлений, а второй - фактическую величину удовлетворения общественных потребностей через систему государственных расходов, в частности той их доли, которую образуют налоговые поступления);

- валовой национальный продукт (ВНП), дающий в отличие от ВВП представление о том, какая часть налоговых платежей будет формироваться за счет деятельности исключительно национального капитала (прогноз ВНП позволяет объективно оценить объем плановых налоговых поступлений, не зависящий от активности деятельности и изменения объемов иностранного капитала, что в соответствии с нашими представлениями и в силу высокой степени неопределенности положения дел с иностранными инвестициями в российскую экономику создает наиболее объективную картину практических возможностей реализации налогового процесса);

- чистый национальный продукт (ЧНП), дополняющий два предыдущих экономических макропоказателя, сужая агрегированную налогооблагаемую базу (за счет исключения амортизационных отчислений) до части ВНП, формирующей доходы населения, что позволяет, таким образом, создать адекватное представление о возможном объеме важнейшего источника налоговых поступлений - косвенных налогов;

- национальный доход (НД), не исключающий согласно методике его расчета, в отличие от ЧНП, величину совокупных косвенных налогов, а отражающий другую составляющую возможных налоговых поступлений - прямые налоги;

- личный доход населения, представляющий собой долю национального дохода, которая может быть израсходована на индивидуальное потребление и сбережения, и являющийся показателем, определяющим, в конечном счете, возможную величину налоговых поступлений за счет подоходных налогов, во многом определяющий потребность в трансфертных (социальных) платежах, а следовательно, и потенциально необходимые размеры государственных внебюджетных фондов;

- средняя процентная ставка, величина которой в условиях Российской Федерации определяет главным образом инвестиционную активность и позволяет уточнить влияние размера ВВП и ВНП на объем налоговых поступлений, так как ее величина (как один из факторов) формирует совокупный (инвестиционный и, косвенным образом, потребительский) спрос на произведенный общественный продукт;

- платежный баланс, который в данном случае можно трактовать как соотношение (более или менее подробно структурированное) между поступлениями и расходами, возникающими в ходе взаимодействия с иностранным сектором экономики, что позволяет выделить из потенциального объема налоговых поступлений ту составляющую косвенных налогов, которая определяется таможенными пошлинами, а точнее, налогами и сборами, имеющими в своей основе различные формы международного движения капитала и валютных ценностей;

- кассовые остатки, представляющие собой фактические (не обязательно целевые) накопления юридических и сбережения физических лиц и позволяющие создать обоснованное представление о потенциале налоговых поступлений как за счет инвестиционного, так и за счет потребительского совокупного спроса (особый интерес в этом отношении представляет определение изменений кассовых остатков на конец налогового периода по сравнению с его началом);

- численность населения как фактор реализации налогового процесса, предусматривающий прогнозирование таких показателей, как общая численность, которая определяет одновременно и возможности налоговых поступлений (объем налоговых платежей в части прямых налогов на физических лиц, косвенных, главным образом акцизов, и отчислений во внебюджетные фонды), и финансовые потребности государства (например, через среднедушевой бюджетный доход, потребности в социальных выплатах за счет внебюджетных фондов);

- численность занятого населения, устанавливающая и подтверждающая перечисленные возможности; численность населения, формирующего свои доходы (полностью или частично) за счет трансфертных (социальных) платежей, которая непосредственно влияет на налоговую потребность.

Содержательно - структурная схема налогового процесса

     
       ———————————————————————————————————————————————————T—————¬  
   —— —+— ——— ——— ———— ——— ——— ——— ——¬                    |     |
   |———+—¬  ———————¬                     ——  —— ———  ——  —+— —— + ——— ——— ——— ——¬   ——— ——— ——— ——— ——— ——¬
    |Мак—|  |      |                 |                   \|/    |                           ——————————¬
   ||ро и|  |      |                     | ——————¬     ———+——¬  |  —————T————¬  |   |       |Субъекты |   |
    |со— |  |      |   ———————T—————¬|     |Стру—|     |Со—  |  |  |    |    |         ————>+налого—  |
   ||ци— |  |      |   |      |     |   —+>+ктура|     |став |  |  |    |Фи— |  |   |  |    |обложения|   |
    |аль—|  |      |   |      |Нало—||  |  |сис— |     |и    |  |  |    |нан—|         |    L—T—————T——
   

¦¦но -¦ ¦ ¦ ¦ ¦говые++->¦¦ ¦темы ¦ ¦объем¦ ¦ ¦План¦со- +¬ ¦ ¦ ¦ /¦\ /¦\ ¦ ¦эко-¦ ¦ ¦ ¦ ¦дохо-¦¦ ¦ ¦нало-+<¬ ¦нало-+¬ ¦ ¦на- ¦вый ¦¦ ¦ ---+-¬ --+-¬ ¦¦но- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ды ¦ ¦¦ ¦гов и¦ ¦ ¦гооб-¦¦\¦/ ¦ло- ¦план¦¦ ¦ ¦ ¦ ¦На- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ми- ¦ ¦ ¦ ¦ +-----+¦ ¦ ¦сбо- ¦ +<->+лага-¦+-+->+го- ¦ ¦+-+¬ ¦ ¦ло- ¦ ¦ ¦ ¦¦чес-¦ ¦Конце-¦ ¦Объ- ¦ ¦ ¦¦ ¦ров ¦ ¦ ¦емой ¦¦ ¦вых +----+¦ ¦¦ ¦ ¦ ¦го- ¦ ¦На-¦ ¦ ¦кие ¦ ¦пция ¦ ¦ем ¦Нена-¦¦ ¦ L------ ¦ ¦базы ¦¦ ¦по- ¦ ¦¦ ¦ ¦ ¦вые ¦ ¦ло-¦ ¦¦по- ¦ ¦госу- ¦ ¦госу- ¦лого-¦ ¦¦ ------¬ ¦ L------¦ ¦сту-¦Ор- ¦¦ ¦¦ ¦ ¦ ¦и ¦ ¦го-¦ ¦ ¦ка- ¦ ¦дар- ¦ ¦дар- ¦вые ¦¦ ¦ ¦Соде-¦ ¦ ------¬¦ ¦пле-¦га- ¦¦ ¦ ¦ ¦та- ¦ ¦вая¦ ¦¦за- +->+ствен-+-T>+ствен-¦дохо-¦ ¦¦ ¦ржа- ¦ ¦ ¦Раз- ¦¦ ¦ний ¦ни- ¦¦ ¦¦ ¦ ¦ ¦мо- ¦ ¦по-¦ ¦ ¦тели¦ ¦ных ¦/¦\¦ных ¦ды ¦¦ ¦ ¦ние +<+ ¦ме𠦦 ¦ ¦зо- ¦¦ ¦ ¦ ¦жен-¦ ¦ли-¦ ¦¦раз-¦ ¦дохо- ¦ ¦ ¦дохо- ¦ ¦ ¦¦ ¦объ- ¦ ¦ ¦нало-¦¦ ¦ ¦ван-+- ¦¦ ¦ ¦ ¦ные ¦ ¦ция¦ ¦ ¦ви- ¦ ¦дов ¦ ¦ ¦дов +-----+¦ ¦ ¦ектов¦ +<->+говых++ ¦ ¦ный ¦ ¦ ¦ ¦ор- ¦ ¦ ¦ ¦¦тия ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ L+>+нало-¦ ¦ ¦ста- ¦¦ ¦ ¦план¦ ¦¦ ¦ ¦ ¦га- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦на- ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦Заим-¦¦ ¦гооб-¦ ¦ ¦вок ¦¦ ¦ ¦ ¦ +--+--+-->+ны ¦ ¦ ¦ ¦¦род-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ство-¦ ¦ ¦ложе-¦ ¦ L------¦ L----+----- ¦¦ ¦ ¦ L----- L-T-- ¦ ¦ного¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦вания¦¦ ¦ния ¦ ¦ ¦ ¦ ¦ /¦\ ¦¦хо- ¦ ¦ ¦ ¦ L------+------ ¦ L------ ¦ ¦ ¦¦ ¦ ¦ ¦ ¦ ¦зяй-¦ ¦ ¦ ¦ ¦ \¦/ \¦/ ¦ ¦ ¦ ¦¦ства¦ ¦ ¦ ¦ ¦ L----------+-----------------++--+--- ¦ ¦ L--T-- L------- ¦ ¦ ¦L--+-------------- ———— ¦ L-------------- ¦ +- ---- ---- ----- ---- ----- ----- +- --- ---- --- -- -+ Планирование ¦ Исполнение и контроль +- ---- --- --- --- --- --- --- --+ +-- ---- ----- ----- ----- ----- ----+ L-- --- --- --- -- - ———— ¦ ¦ Прогнозирование ¦ Законодательное утверждение ¦ L --- --- --- --- --- --- --- ---- L- ---- --- ---- ---- ----- ---- - ————

Надежный прогноз макропоказателей экономического развития является основой объективного обеспечения финансового планирования налоговых поступлений и разработки концепции государственных доходов, формирующей конструктивный принцип структуризации доходов бюджета и внебюджетных фондов в разрезе источников их получения, значимость которых непосредственно зависит от вероятного уровня развития социально - экономической системы.

Мы считаем, что концепция государственных доходов является неотъемлемой частью налогового процесса как его промежуточный результат, определяющий направленность и технологию решения поставленных задач в области налогообложения. В ходе разработки концепции государственных доходов решается фундаментальная проблема оценки приоритетности их главных источников - налоговых операций и формирования государственного долга. Указанная операция, как нам представляется, должна опираться, с одной стороны, на прогноз и объективное планирование экономического развития, а с другой - на принципиальные положения комплекса политических решений, сочетая, таким образом, исследовательский (технологический) и нормативно - правовой аспекты прогнозирования налогового процесса. Такой подход предлагает итеративную корректировку количественных (прогнозных) параметров и качественных (содержательных) положений концепции, которая нацелена на достижение целесообразного и объективно обоснованного равновесия между экономически возможными и политически необходимыми результатами налогового процесса.

Завершающей в группе задач прогнозирования результативности налогового процесса является задача определения реально достижимого в налоговом (бюджетном) периоде объема государственных доходов в целом и за счет мобилизации их отдельных источников. При решении этой задачи необходимо, на наш взгляд, учитывать следующие обстоятельства:

1) высокий удельный вес предстоящих налоговых поступлений в общем объеме государственных доходов является оправданным в том случае, если прогноз экономического развития характеризует его достаточный потенциал в виде высокого уровня всего комплекса приведенных выше показателей. В противном случае значительный объем прогнозируемых налоговых изъятий значительно усилит эффект, описываемый кривой Лэффера, и приведет к неадекватно высокому снижению налоговых поступлений на стадии исполнения налогового процесса;

2) смещение приоритета в структуре государственных доходов в сторону налоговых поступлений объективно приведет к усилению действия налогового мультипликатора и, как следствие, через сокращение эффективного спроса к снижению объемов ВНП. При этом следует учитывать и то, что макроэкономические последствия такого решения в силу общего инерционного характера макроэкономических процессов могут проявиться не в данном, а в последующих налоговых периодах. Таким образом, положительные результаты оперативного и тактического характера могут явиться причиной существенного ухудшения стратегической перспективы.

Подписано в печать Ф.Х.Банхаева

25.11.1999 К.э.н.,

советник налоговой службы

I ранга

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——