"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 47, 1999

ОРГАНИЗАЦИЯ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

(Продолжение. Начало см. "Финансовая газета.

Региональный выпуск", N 46, 1999)

Учет выручки

Поступление выручки отражается на основе следующих документов: квитанций (2-го или 3-го экземпляра) на суммы, полученные авансом или как окончательный расчет, и на другие платежи заказчика (процент за кредит и др.); кассовых ведомостей приема выручки (форма БО-9) на суммы, полученные от реализации изделий, выполненных мелкими партиями, за услуги по срочному и мелкому ремонту, выполняемому в присутствии заказчика. Расходные операции отражаются в ведомостях на основании чеков, счетов магазинов и т.д., подтверждающих факты использования наличных денег на приобретение материалов; заявлений заказчиков, квитанций на возврат денег по аннулированным заказам, выплату штрафных санкций и т.п.; квитанций и других документов, подтверждающих, что выручка внесена на расчетный счет или в кассу предприятия; ведомостей на выплату заработной платы работникам подразделения.

По окончании каждого рабочего дня наличные денежные средства, имеющиеся в подразделениях, должны быть полностью сданы в кассу предприятия или на его расчетный счет в банке.

На предприятиях могут применяться следующие формы инкассации выручки: через службу инкассаторов банков; пересылка посредством почтового перевода; взнос в центральную кассу предприятия и др. В подразделениях, имеющих несколько пунктов приема денег от населения (например, в домах быта и т.п.), может осуществляется централизованный сбор денежной выручки кассиром - инкассатором, функции которого могут возлагаться на одного из приемщиков или на должностное лицо.

Ответственность за своевременную и полную сдачу денежных средств и их сохранность возложена наравне с материально ответственными лицами на руководителей предприятий, которые обязаны разработать и согласовать с соответствующими учреждениями банков и связи порядок и графики инкассации выручки.

В целях контроля за наличием и сохранностью денежных средств в каждом подразделении периодически должны проводиться внезапные ревизии кассы с полным полистным пересчетом всех денег, бланков строгой отчетности и других ценностей, находящихся в кассе подразделения. По результатам проверки кассы составляется акт. Если обнаружены недостачи или излишки ценностей в кассе, в акте указываются сумма и обстоятельства их возникновения. Бухгалтерский учет кассовых операций ведется на счете 50 "Касса", к которому могут открываться следующие субсчета: "Касса предприятия" и "Кассовая наличность ателье, мастерских, приемных пунктов и других территориально обособленных подразделений".

Внутрипроизводственная отчетность

О результатах хозяйственной деятельности каждого подразделения можно судить по данным внутрипроизводственной отчетности.

Как правило, конкретный состав оперативной внутрипроизводственной отчетности, которую ежемесячно представляют подразделения в бухгалтерию и другие службы управления, устанавливается предприятием самостоятельно. Можно выделить ряд общих для всех отраслевых групп внутрипроизводственных отчетов, которые используются в бухгалтерском учете:

материальный отчет;

кассовый отчет или ведомость учета денежных средств и реализации услуг;

отчет о движении заказов и расчетах с заказчиками;

сведения о выработке и заработной плате рабочих;

отчет о реализации бытовых услуг и продукции.

С целью своевременной проверки отчетов и отражения их данных в бухгалтерском учете на предприятии должен быть разработан и утвержден график представления внутрипроизводственной отчетности подразделений в бухгалтерию и другие службы предприятия.

Учет оперативной деятельности хозрасчетных подразделений (ателье, мастерских, цехов и др.) должен обеспечивать получение оперативной информации о ходе производства и реализации услуг, возможность проведения экономического анализа и обоснованной оценки результатов работы, оценки вклада коллектива каждого подразделения в результаты работы предприятия.

Учет материально - производственных запасов

По составу материальные ресурсы, потребляемые на предприятиях бытового обслуживания, чрезвычайно разнообразны. Они включают сырье, материалы, запасные части, комплектующие изделия, полуфабрикаты, тару и т.д. Отдельные группы материальных ресурсов составляют малоценные и быстроизнашивающиеся предметы, а также сопутствующие товары и предметы проката. Кроме того, в самостоятельную группу входят вещественные ценности заказчиков, используемые при выполнении заказов или подвергающиеся ремонту, обновлению, обработке. Все эти материальные ценности являются объектами бухгалтерского учета.

Основная часть производственных запасов - это сырье и материалы. В процессе производства одни материалы, входя в продукт, составляют его основу, другие способствуют образованию продукта. Поэтому все материалы делятся на сырье, основные и вспомогательные материалы. К основным относятся сырье, материалы, запасные части и комплектующие изделия, участвующие в технологическом процессе выполнения заказа, оказания услуги, изготовления продукции. Материалы подразделяются на две группы:

включаемые в себестоимость;

не включаемые в себестоимость.

Такое деление связано с тем, что при оказании большинства производственных видов услуг материалы, используемые при их выполнении, в стоимость услуги не включаются, а реализуются отдельно заказчику при приеме заказа. К таким видам материалов относятся ткани, меха, пряжа, трикотажное полотно, запасные части и детали, используемые при изготовлении и ремонте швейных, меховых, трикотажных изделий, ремонте бытовых машин, приборов и др. По всем другим видам услуг стоимость используемых материалов включается в стоимость услуги (фотоработы, парикмахерские услуги, химчистка, крашение, стирка изделий и др.).

По формам собственности материалы, используемые при оказании услуг, делятся на материалы предприятия и материалы заказчика.

В отдельные группы выделяются топливо, тара, запасные части. Запасные части подразделяются на две группы: в первую входят запасные части, используемые при ремонтных услугах, оказываемых населению (они учитываются в составе материалов), во вторую включаются детали и другие предметы, предназначенные для замены износившихся частей машин, оборудования, транспортных средств (в учете выделяются отдельно).

В составе производственных запасов выделяется группа средств труда, которые либо быстро изнашиваются в процессе производства и требуют частой замены, либо имеют сравнительно небольшую стоимость, и для их замены не требуется значительных средств. Эти средства труда принято называть малоценными и быстроизнашивающимися предметами. К ним относятся предметы, служащие менее одного года независимо от стоимости; стоимостью ниже лимита, установленного в пределах 100-кратного размера минимальной месячной оплаты труда независимо от срока службы; специальные инструменты и специальные приспособления независимо от их стоимости; специальная одежда, специальная обувь, предохранительные принадлежности независимо от их стоимости и срока службы. В эту группу, как правило, входят производственный и хозяйственный инвентарь, инструменты, приспособления, лекала, шаблоны, пеньюары, салфетки в парикмахерских и др.

На предприятиях сферы услуг используются материальные ценности, относящиеся к группе товаров. К ним относятся сопутствующие товары, предназначенные для реализации заказчикам как дополнительная услуга; товары, обеспечивающие комфортность обслуживания (продажа чая, кофе, кондитерских изделий в салонах, приемных пунктах бытового обслуживания); предметы проката, представляющие собой предметы культурно - бытового назначения, выдаваемые заказчикам во временное пользование в качестве оказания бытовой услуги.

Каждая из перечисленных групп товарно - материальных ценностей может состоять из десятков, сотен, а иногда и тысяч различных наименований, сортов, размеров, марок. Поэтому помимо рассмотренной классификации материальных ценностей по их роли в процессе производства и оказания услуг необходима еще и группировка по техническим свойствам, происхождению, размерам и т.д. Все материалы подразделяются на разделы, группы, подгруппы в зависимости от наличия у них каких-либо общих признаков (ткани, фурнитура, меха, кожевенные материалы, металлы, лесоматериалы, радиодетали, химические растворители, красители, моющие средства и т.п.). При этом каждому из видов материалов (группы, сорта, размера) присваивается условное числовое обозначение (код), которое называется номенклатурным номером. Систематизированный перечень материалов с указанием их номенклатурных номеров, единиц измерения и цены называется номенклатурой - ценником.

Номенклатуры - ценники имеют большое значение для правильной организации аналитического учета материалов, его механизации и автоматизации, так как в качестве единицы бухгалтерского учета выбирается номенклатурный номер материально - производственных запасов.

Оценка приобретения

материально - производственных запасов

В балансе и синтетическом учете материально - производственные запасы (МПЗ) отражаются по фактической себестоимости. Фактическая себестоимость МПЗ, приобретенных за плату, слагается из стоимости, уплаченной по договорам поставщикам; стоимости информационных и консультационных услуг, связанных с приобретением МПЗ; таможенных пошлин; вознаграждений посредническим организациям, через которые приобретались МПЗ; затрат по их заготовке и доставке до места использования; расходов по страхованию грузов; затрат по оплате процентов по кредитам и других затрат, непосредственно связанных с приобретением МПЗ.

Фактическая себестоимость МПЗ при их изготовлении собственными силами определяется на основе фактических затрат, связанных с производством данных запасов. Фактическая себестоимость МПЗ, внесенных в качестве вклада в уставный капитал организации, определяется исходя из денежной оценки, согласованной учредителями, полученных безвозмездно - на основе их рыночной стоимости на дату оприходования, приобретенных по бартеру (в обмен на другое имущество), исходя из стоимости обмениваемого имущества, по которой оно было отражено в бухгалтерском балансе организации.

Товары, приобретенные для их последующей продажи, оцениваются по стоимости их приобретения. Если организация осуществляет розничную торговлю, то товары могут оцениваться по продажным ценам с учетом наценок (скидок).

Материальные ценности, не принадлежащие организации, но находящиеся в ее пользовании или распоряжении в соответствии с договором, оцениваются по стоимости, предусмотренной в договоре.

МПЗ, стоимость которых при приобретении была определена в иностранной валюте, оцениваются в рублях по курсу ЦБ РФ, действующему на дату принятия запасов к бухгалтерскому учету.

Исчислить фактическую себестоимость материалов можно только по окончании отчетного месяца, когда бухгалтерия будет иметь документальное подтверждение слагаемых этой себестоимости. Поэтому в текущем учете для отражения операций по движению материалов используются твердые учетные цены, в качестве которых могут приниматься оптовые, розничные и договорные, планово - расчетные цены, которые фиксируются в номенклатуре - ценнике.

При учете материальных ценностей по твердым учетным ценам организации обособленно учитывают транспортно - заготовительные и иные расходы по приобретению МПЗ, которые называются отклонениями в стоимости материалов. Присоединение этих расходов к стоимости материальных ценностей по учетным ценам в итоге дает их фактическую себестоимость.

Для определения фактической себестоимости бухгалтерия ежемесячно рассчитывает сумму и процент отклонений в стоимости материалов. Как правило, эти отклонения рассчитываются не по каждому номенклатурному номеру материалов, а по группам, подгруппам, в отдельных случаях - по видам сырья и материалов (мрамор, гранит для изготовления памятников и т.п.).

Сумма соответствующих отклонений

на начало месяца

+ сумма соответствующих

отклонений за месяц

     
        ————————————————————————————————    =    средний процент
        Стоимость материалов на начало
        месяца по твердым ценам
        + стоимость материалов, поступивших
        за месяц, по учетным ценам
   
   Исчисленный средний процент соответствующих отклонений фактической себестоимости МПЗ от их стоимости по учетным ценам используется для исчисления фактической себестоимости израсходованных материальных ценностей, а также остатков материалов на конец месяца.
   При отпуске МПЗ в производство, а также при выбытии по иным причинам они оцениваются одним из следующих методов:
   по себестоимости каждой единицы;
   по средней себестоимости;
   по себестоимости первых по времени приобретения МПЗ (метод ФИФО);
   по себестоимости последних по времени приобретения МПЗ (метод ЛИФО).
   По себестоимости каждой единицы запасов оцениваются, как правило, материалы, используемые в особом порядке, например драгоценные металлы, драгоценные камни и т.п., а также материалы индивидуального потребления, которые не могут заменять друг друга.
   Наиболее распространена оценка МПЗ по средней себестоимости:
   
        Себестоимость остатка МПЗ
        на начало месяца + себестоимость
        поступивших МПЗ за месяц  
        ————————————————————————————————   = средняя себестоимость
        Количество МПЗ на начало месяца      вида (группы) МПЗ
        + количество поступивших МПЗ
        за месяц
   
   Оценка запасов по методу ФИФО основывается на допущении, что МПЗ используются в течение месяца в последовательности их приобретения, т.е. материалы, первыми отпущенные в производство, должны быть оценены по себестоимости первых по времени приобретения МПЗ (с учетом остатка на начало месяца). Это означает, что независимо от того, какая партия МПЗ отпущена в производство, она будет оценена по себестоимости первой закупленной партии, затем по цене второй партии и так в порядке очередности, пока не будет списан общий расход МПЗ за месяц. При этом остаток МПЗ на конец месяца будет оценен по себестоимости последней партии по времени приобретения.
   Оценка запасов по методу ЛИФО основывается на противоположном допущении — МПЗ, первыми отпущенные в производство, оцениваются по себестоимости последней партии по времени приобретения, т.е. сначала списанные МПЗ оцениваются по цене последней партии, затем по цене предыдущей партии и т.д. В этом случае остатки запасов на конец месяца будут оценены по себестоимости первой поступившей партии МПЗ.
   Каждый из перечисленных методов имеет достоинства и недостатки и непосредственно влияет на финансовые показатели предприятия. Поэтому выбранный метод оценки МПЗ фиксируется как элемент учетной политики и не может изменяться в течение отчетного года.
   
   Бухгалтерский учет
   материально — производственных запасов
   
   Учет материалов на предприятиях, оказывающих услуги, осуществляется в соответствии с ПБУ 5/98 "Учет материально — производственных запасов". Все виды производственных запасов в бухгалтерском учете отражаются на следующих счетах:
   Счет 10 "Материалы", субсчета:
   1. "Сырье и материалы".
   2. "Покупные полуфабрикаты и комплектующие изделия, конструкции и детали".
   3. "Топливо".
   4. "Тара и тарные материалы".
   5. "Запасные части".
   6. "Прочие материалы".
   7. "Материалы, переданные в переработку на сторону".
   8. "Строительные материалы".
   Счет 12 "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы", субсчета:
   1. "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы в запасе".
   2. "Малоценные и быстроизнашивающиеся предметы в эксплуатации".
   3. "Временные (нетитульные) сооружения".
   Счет 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов", субсчета:
   1. "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов".
   2. "Износ предметов проката":
   Счет 14 "Переоценка материальных ценностей".
   Счет 15 "Заготовление и приобретение материалов".
   Счет 16 "Отклонение в стоимости материалов".
   Счет 19 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям", субсчета:
   1. "Налог на добавленную стоимость при осуществлении капитальных вложений".
   2. "Налог на добавленную стоимость по приобретенным нематериальным активам".
   3. "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материальным ресурсам".
   4. "Налог на добавленную стоимость по приобретенным малоценным и быстроизнашивающимся предметам".
   В текущем учете движение материальных ценностей отражается в номенклатурном разрезе в количественном и стоимостном выражении на основе первичных документов. При этом применяются следующие методы аналитического учета материальных ценностей: параллельный, оперативно — бухгалтерский (сальдовый) и машинно — ориентированный.
   При параллельном методе в бухгалтерии параллельно со складским количественным учетом ведется количественно — суммарный учет в сортовых оборотных ведомостях по движению материалов на основании соответствующим образом сгруппированных первичных документов.
   При сальдовом методе учет движения материалов осуществляется только в суммовом выражении на соответствующих синтетических счетах и субсчетах, а внутри счета — по местам их хранения и группам материалов. Стоимостные данные ведомостей синтетического учета движения материалов сверяются с количественными данными ведомости остатков материалов (сальдовой ведомости), которую составляет кладовщик на основе складских карточек учета материалов. При наличии расхождений выявляются ошибки на основе первичных документов с привлечением материально ответственного лица.
   При применении ЭВМ учет материалов осуществляется автоматизированным способом. При этом аналитический учет ведут посредством составления машинограмм — оборотных ведомостей по номенклатурным номерам в количественно — стоимостном выражении на основе первичных документов. Машинограммы — ведомости могут заменять карточки складского учета материалов, так как могут использоваться кладовщиками для контроля за остатками и движением материалов на складе (бескарточный метод учета материалов).
   Операции по движению материалов отражаются в бухгалтерском учете с помощью одного из вариантов:
   первый вариант — с использованием счета 10 "Материалы".
   Поступление материалов на склад от поставщика:
   1. Д—т 10 "Материалы", К—т 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками".
   2. Д—т 10 "Материалы" или 16 "Отклонение в стоимости материалов", К—т 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками" — на сумму транспортно — заготовительных и других расходов по приобретению материалов;
   второй вариант — с использованием счетов 15 "Заготовление и приобретение материалов" и 16 "Отклонение в стоимости материалов":
   1. Поступили расчетные документы поставщиков:
   Д—т 15, К—т 60.
   2. Оплачены транспортно — заготовительные и другие расходы по приобретению материалов:
   Д—т 15, К—т 60.
   3. Поступили материалы на склад по учетным ценам:
   Д—т 10, К—т 15.
   4. Списываются отклонения в стоимости материалов:
   Д—т 16, К—т 15.
   Выбранный вариант учета материалов отражается в учетной политике организации.
   Организациям разрешено приобретать необходимые для производственной деятельности материальные ценности непосредственно в розничной торговле через подотчетных лиц или за счет денежной выручки, поступившей в кассы ателье, мастерских и др. Эти операции отражаются следующими проводками:
   Д—т 10 "Материалы", К—т 71 "Расчеты с подотчетными лицами" или К—т 50 "Касса", субсчет 2 "Кассовая наличность в ателье, мастерских и приемных пунктах".
   Материалы, приобретенные в розничной торговле для реализации заказчику, отражаются на счете 41 "Товары".
   На счетах бухгалтерского учета отпуск материалов со склада отражается в зависимости от направления затрат. Так, списание материалов на технологические и хозяйственные нужды отражается на дебете счетов производственных затрат (20, 23, 25, 26, 29, 44) и кредите счета 10 "Материалы", а реализация заказчикам для выполнения заказов — на дебете счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", кредите счета 41 "Товары".
   Списание отклонений в стоимости материалов в доле, относящейся к израсходованным и реализованным материалам, отражается на тех же счетах, на которые были ранее списаны материалы: дебет счетов производственных затрат (20, 23, 25, 26, 29, 44) или 46 "Реализация продукции" (работ, услуг), кредит счетов 10 "Материалы", 16 "Отклонение в стоимости материалов", 41 "Товары".
   
   Организация контроля за использованием
   материалов в производстве
   
   Во всех организациях должны быть налажены учет и контроль за использованием материалов в производстве, а также за их сохранностью. Учет использования материалов организуется в зависимости от особенностей сырья, материалов, деталей и полуфабрикатов, технологического процесса производства и характера возникающих потерь. Он осуществляется по отдельным цехам и участкам производства, по видам заказов и выпускаемой продукции, по группам и видам материальных ценностей.
   Для контроля за использованием материалов в производстве применяются следующие основные методы: документальное оформление отклонений от норм (документальный); учет раскроя по партиям (партионный); инвентаризация материалов в производстве (инвентарный). Первый метод состоит в документальном оформлении отклонений от норм, возникающих вследствие замены одних материалов другими, а также при отпуске материалов сверх норм. Сущность инвентарного метода в том, что в результате проводимых инвентаризаций определяются остатки неиспользованных материалов, на размер которых уменьшается отпуск материалов в производство, и таким образом определяется фактический расход каждого материала за отчетный период. Фактический расход сравнивается с нормативным, который исчисляется на основе действующих норм расхода материалов.
   В бытовом обслуживании есть предприятия, где фактический расход определенных видов материалов всегда соответствует нормативному и не может возникнуть перерасхода или экономии. Такой характер использования материалов свойствен предприятиям по ремонту бытовых машин и приборов, радиотелевизионной аппаратуры, где основной удельный вес материалов, применяемых для выполнения услуг по ремонту, составляют запасные части, детали, комплектующие изделия (радиодетали, кинескопы, часовая фурнитура, холодильные агрегаты и т.п.), расход которых определяется на основании дефектных ведомостей и квитанций на выполненный заказ, в которых подпись и оплата заказчика подтверждают факт установки этих деталей.
   На ряде предприятий в небольших производственных подразделениях (в мастерских по мелкому ремонту часов, обуви, одежды) списание материальных ценностей осуществляется в установленном процентном отношении к сумме выручки за реализованные услуги. С целью контроля за правильностью списания материалов мастер обязан представить в бухгалтерию вместе с производственно — материальным отчетом также кассовый отчет с приложенными к нему первичными документами (квитанциями).
   
   Учет предметов проката
   
   Особую группу имущества предприятий бытового обслуживания составляют предметы проката, которые выдаются населению во временное пользование в качестве бытовой услуги.
   Предприятие, оказывающее услуги по прокату, образует прокатный фонд, который может включать следующие предметы культурно — бытового назначения: музыкальные инструменты; радиотелевизионную аппаратуру и принадлежности к ней; фотоаппаратуру и принадлежности к ней; спортивно — туристический инвентарь; пишущие, вычислительные машины, канцелярские и чертежные принадлежности; бытовые машины, приборы, предметы домашнего обихода, посуду, мебель, ковры и др.
   Предметы проката приобретаются от предприятий — поставщиков на основе заранее заключенных договоров, в которых предусматриваются их ассортимент, качество, сроки и размер поставки, а также условия оплаты.
   Предметы проката от поставщиков поступают на склад предприятий и оформляются на основе счетов — фактур и товарно — транспортных накладных приходными ордерами типовой формы (N М—4). При этом осуществляется проверка соответствия количества, качества и комплектности поступивших предметов с данными в документах поставщика.
   На предметы проката, оприходованные на склад, наносится штамп или клеймо предприятия, а также указывается его инвентарный (номенклатурный) номер.
   На каждый предмет проката заполняется карточка учета предметов проката (формы N N 5—пр и 6—пр). Карточки формы N 5—пр предназначены для пообъектного учета предметов проката, а карточка формы N 6—пр открывается на однородную группу объектов, имеющих одни и те же назначение, техническую характеристику и стоимость.
   В бухгалтерии предприятия ведется реестр карточек предметов проката, в которых отражаются места их хранения и эксплуатации; здесь же расписываются материально ответственные лица в получении этих предметов.
   Оперативный учет прокатного фонда и его движения в салонах (пунктах) проката ведется в специальном журнале учета предметов проката. В нем должны содержаться данные по каждому объекту: краткая характеристика, сведения о произведенном ремонте, инвентаризации, а также о причинах выбытия. Для учета наличия предметов проката по материально ответственным лицам составляется инвентарная опись предметов проката, которая заполняется на основании карточек (формы N N 5—пр, 6—пр).
   При выдаче предметов проката и их возврате на основе обязательства — квитанции (формы БО — 6) в карточках выданных предметов делаются соответствующие отметки.
   Ежемесячно материально ответственное лицо составляет и представляет в бухгалтерию отчет о движении прокатного фонда, в котором указываются остаток предметов на начало месяца, приход, расход и остаток на конец месяца.
   В салоне (пункте) проката должно быть подсобное помещение для хранения предметов проката, оборудованное специальными приспособлениями, включая различные стеллажи, подставки, полки, подвесные штанги и др.
   Выбытие предметов проката может осуществляться вследствие их физического и морального износа, а также невозвращения нанимателями.
   Списание предметов проката, которые пришли в непригодность, морально или физически устарели, оформляется актом на списание и ликвидацию предметов проката. Акт оформляет комиссия, назначаемая руководителем предприятия. В том случае, когда списанию подлежат предметы проката, не возвращенные нанимателем, оформляется акт — накладная на исключение предметов прокатного фонда, который также составляет комиссия. Периодически предметы проката подвергаются профилактическому осмотру и восстановительному ремонту, которые должны осуществлять работники соответствующих специализированных предприятий на договорных началах.
   В целях контроля за наличием и сохранностью предметов проката, а также при необходимости уценки части прокатного фонда проводится его инвентаризация. Для оформления инвентаризации предметов проката используются инвентаризационные описи типовой формы (N Инв—1). При этом предметы, срок возврата которых нанимателями не наступил, включают в инвентаризационную опись на основании обязательств — квитанций. Если к моменту инвентаризации имеются выданные предметы проката с просроченным сроком возврата, то в инвентаризационную опись они могут включаться только после подтверждения факта их наличия у нанимателя.
   В бухгалтерском учете операции по движению предметов проката отражаются на счете 03 "Доходные вложения в материальные ценности", субсчет 03—2 "Имущество, предоставляемое по договору проката". На субсчете 03—2 учитываются наличие и движение предметов проката независимо от их стоимости и срока службы.
   Приобретение предметов проката отражается как капитальные вложения; при их оприходовании осуществляется следующая запись:
   Д—т 03 "Доходные вложения в материальные ценности" (соответствующий субсчет), К—т 08 "Капитальные вложения".
   Ежемесячно по предметам проката, находящимся в эксплуатации, начисляется износ по установленным нормам путем включения сумм износа в расходы по оказанию услуг по прокату. При этом делают следующую проводку:
   Д—т 20 "Основное производство", К—т 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов", субсчет "Износ предметов проката".
   Таким образом погашается стоимость предметов проката. Списание предметов проката, выбывших вследствие износа или утраты ими своего производственного значения, отражается проводкой:
   Д—т 10 "Материалы", К—т 03 "Доходные вложения в материальные ценности", субсчет 2 "Имущество, предоставленное по договору проката" — на стоимость материалов, полученных от разборки предметов проката по цене возможного использования и одновременно — на оставшуюся часть — Д—т 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов", субсчет "Износ предметов проката", К—т 03 "Доходные вложения в материальные ценности", субсчет 2.
   Реализация предметов проката нанимателям или на сторону отражается на счете 48 "Реализация прочих активов":
   Д—т 48 "Реализация прочих активов", К—т 03 "Доходные вложения в материальные ценности", субсчет 2; одновременно списывается начисленная амортизация:
   Д—т 13 "Износ малоценных и быстроизнашивающихся предметов", субсчет "Износ предметов проката", К—т 48 "Реализация прочих активов".
   Погашение стоимости предметов проката производится с помощью линейного способа начисления амортизации исходя из фактической себестоимости предмета и нормы амортизации, исчисленной с учетом срока его полезного использования.
   
   Учет материалов, реализуемых заказчикам
   
   В состав материальных ценностей, составляющих группу товаров на предприятиях бытового обслуживания, включаются сопутствующие товары (предметы галантереи, бижутерия, парфюмерно — косметические изделия, чай, кофе, кондитерские изделия и т.п.), которые реализуются заказчикам, а также используются для предоставления клиентам дополнительных услуг и удобств при их обслуживании.
   Товары, реализуемые заказчикам, делятся на два вида:
   1) покупные;
   2) собственного производства.
   Покупные сопутствующие товары (материалы, запасные части, фототовары, бижутерия и т.п.) приобретаются в розничной торговле специально для реализации отдельно от оказания бытовых услуг. Их учет, хранение и реализацию осуществляют материально ответственные лица ателье, мастерских, приемных пунктов. Оперативный учет таких товаров осуществляется по наименованиям в количественно — стоимостном выражении по покупным ценам. Поступать эти товары могут как на склад предприятия, так и в кладовые производственных подразделений. Документальное оформление поступающих сопутствующих товаров производится в обычном порядке.
   Бухгалтерский учет таких материальных ценностей осуществляется на счете 41 "Товары", субсчет "Покупные изделия", в покупных или продажных ценах исходя из принятой учетной политики.
   Приобретение сопутствующих товаров отражается по дебету счета 41 "Товары", субсчет "Покупные изделия", и кредиту счета 60 "Расчеты с поставщиками и подрядчиками". Отпуск товаров со склада под отчет материально ответственным лицам салонов и приемных пунктов оформляется как внутреннее перемещение.
   Покупные товары предназначены для реализации заказчикам за наличный расчет, поэтому их продажа отражается следующими проводками:
   Д—т 50 "Касса", субсчет "Кассовая наличность в ателье, мастерских и приемных пунктах", К—т 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", субсчет "Реализация покупных изделий".
   Одновременно списываются реализованные товары:
   Д—т 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", субсчет "Реализация покупных изделий"), К—т 41 "Товары", субсчет "Покупные изделия".
   Что касается сопутствующих товаров собственного производства, то порядок их учета следующий. Затраты на изготовление этих изделий учитываются на счете 20 "Основное производство". При передаче их на склад готовой продукции (по себестоимости) делают следующие бухгалтерские записи:
   Д—т 40 "Готовая продукция", К—т 20 "Основное производство".
   При отпуске в приемные пункты, ателье и мастерские для последующей реализации заказчикам таких материальных ценностей их стоимость отражается с помощью следующих проводок:
   Д—т 40 "Готовая продукция", субсчет "Сопутствующие товары", К—т 40 "Готовая продукция".
   Процесс реализации таких товаров в бухгалтерском учете отражается в обычном порядке: Д—т 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", К—т 40 "Готовая продукция", субсчет "Сопутствующие товары".
   Ежемесячно материально ответственные лица составляют товарно — денежный отчет о движении и реализации материалов и сопутствующих товаров, оплачиваемых заказчиком отдельно от услуг, в количественно — стоимостном выражении (в продажных ценах), на основании которого бухгалтерия контролирует полноту поступления выручки от их реализации и остатки этих товаров, числящихся под отчетом у материально ответственных лиц. Реальность отчетов должна подтверждаться периодически проводимыми инвентаризациями.
   
   Учет издержек по оказанию услуг
   
   Стоимость услуг определяется количеством общественно необходимого труда (живого и овеществленного), затраченного на их производство или оказание. Выраженные в денежной форме затраты, обусловленные расходованием разных видов экономических ресурсов (живого и овеществленного труда) в процессе производства и обращения продукции, товаров или услуг, называются издержками. Текущие издержки обычно делят на издержки производства и издержки обращения. Денежное выражение текущих издержек организаций на производство и реализацию услуг называется себестоимостью услуг.
   Анализ состава издержек, формирующих себестоимость в сфере услуг, показал, что они по своей экономической природе неоднородны. Большая часть затрат предприятий связана с производством услуг и является по своей экономической природе издержками производства. Другая часть связана с организацией обслуживания населения и по своей экономической природе представляет издержки обращения.
   Таким образом, все издержки, образующие себестоимость услуг, можно разделить на две группы в соответствии с их природой и экономическим содержанием:
   1) производственные издержки;
   2) издержки обращения, связанные с обслуживанием населения.
   Различают две категории издержек обращения: чистые и дополнительные, связанные с продолжением процесса производства в сфере обращения. Чистые издержки обращения не создают стоимости. Это расходы по обслуживанию непосредственного процесса купли — продажи. Дополнительные издержки обращения связаны с доработкой, упаковкой, хранением, транспортировкой товаров, т.е. с созданием новой стоимости.
   На предприятиях, оказывающих бытовые услуги, в силу специфических особенностей их деятельности имеют место оба вида издержек обращения. Они составляют основную массу расходов по обслуживанию населения. Это издержки, которые состоят из расходов по транспортировке выполненных заказов на приемные пункты, их упаковке и хранению. Они являются дополнительными затратами, связанными с продолжением процесса производства в сфере обращения. Однако, вследствие того что предприятия бытового обслуживания осуществляют прямые контакты с потребителями услуг, они неизбежно несут какую—то долю чистых издержек обращения, расходов по обслуживанию процесса купли — продажи. К таким издержкам следует отнести заработную плату кассиров приемных пунктов, расходы по оформлению интерьеров салонов приемных пунктов, ателье, домов быта, расходы по оформлению витрин и реклам, расходы на содержание салонов по продаже полуфабрикатов и изделий, выполняемых по образцам, и др.
   По действующей классификации все перечисленные расходы "растворены" в производственных затратах: частично — в составе общепроизводственных расходов, а частично — в общехозяйственных расходах. На наш взгляд, правильнее было бы выделить их в самостоятельную группу расходов "Издержки (расходы) по обслуживанию населения".
   
   Группировка затрат по статьям расходов
   
   Рациональная организация учета затрат в значительной степени зависит от их группировки по статьям.
   В состав номенклатуры расходов включаются следующие статьи затрат:
   сырье и материалы;
   возвратные отходы (вычитаются);
   полуфабрикаты и услуги специализированных предприятий;
   топливо и энергия на технологические цели;
   основная заработная плата производственных рабочих;
   дополнительная заработная плата производственных рабочих;
   отчисления на социальные нужды;
   расходы на подготовку и освоение производства;
   общепроизводственные расходы;
   общехозяйственные расходы;
   прочие производственные расходы;
   потери от брака;
   внепроизводственные расходы.
   Приведенная номенклатура статей расходов является как бы общеотраслевой, так как в ней не могут найти отражение все специфические особенности сферы услуг. Поэтому для основных ведущих подгрупп услуг (таких, как ремонт бытовой техники и радиоаппаратуры, химическая чистка и стирка изделий, швейная, обувная и др.) разрабатывается на базе общеотраслевой номенклатуры свой состав затрат с учетом специфики деятельности.
   Процесс материального производства на предприятиях, оказывающих услуги непроизводственного характера (парикмахерские, прокат, ломбард, туристическое обслуживание), отсутствует. Здесь имеет место оказание услуг, связанных с предоставлением во временное пользование населению различных предметов бытового назначения, являющихся собственностью предприятия, с приемом на временное хранение от населения личных вещей и ценностей и выдачей ссуд под вещественный залог (ломбарды); оказание услуг справочного характера; услуг, удовлетворяющих санитарно — гигиенические потребности человека, облегчающих ведение домашнего хозяйства, развлекательные услуги, туризм и др.
   Естественно, что характер и состав издержек данных предприятий и предприятий, оказывающих производственные виды услуг, разные. Поэтому нельзя вести учет расходов по оказанию непроизводственных видов услуг по номенклатуре производственных затрат. Целесообразно разработать отдельные номенклатуры, учитывающие особенности указанных предприятий. Такие номенклатуры должны содержать кроме общих для всех групп статей расходов (заработная плата персонала с отчислениями на социальные нужды, расходы на содержание зданий и инвентаря и т.п.) статьи, характерные для непроизводственных видов услуг. Например, в номенклатуру расходов предприятий проката должны входить статьи износа предметов проката, расходов на текущий ремонт прокатного фонда, а в номенклатуру ломбардов — статьи расходов по хранению вещей, обеспечению их сохранности и т.п.
   
   (Продолжение см. "Финансовая газета. Региональный выпуск",
   N 48, 1999)
   
   Подписано в печать С.К.Егорова
19.11.1999 Профессор, заведующая кафедрой

   бухгалтерского учета и аудита
   Московского государственного
   университета сервиса
   
     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——