"АКДИ "Экономика и жизнь", N 11(22), 1999

НАЛОГ С ПРОДАЖ ПРИ АРЕНДЕ ИМУЩЕСТВА

(ПО МАТЕРИАЛАМ КНИГИ "АРЕНДА: БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ,

ПРАВО, НАЛОГИ")

1. Общие положения по налогу с продаж

Налог с продаж является налогом субъектов Российской Федерации (пп."д" п.1 ст.20 Закона РФ от 27.12.1991 N 2118-1 "Об основах налоговой системы в Российской Федерации"; далее - Закон об основах налоговой системы). Этот налог устанавливается и вводится на территории соответствующего субъекта РФ решением законодательного (представительного) органа власти.

Плательщиками налога с продаж являются юридические лица (как российские, так и иностранные, осуществляющие свою деятельность на территории РФ), а также индивидуальные предприниматели, осуществляющие свою деятельность без образования юридического лица.

Не являются плательщиками налога с продаж:

- физические лица, не зарегистрированные в качестве индивидуальных предпринимателей;

- организации (малые предприятия), перешедшие на упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности в соответствии с Федеральным законом от 29.12.1995 N 222-ФЗ "Об упрощенной системе налогообложения, учета и отчетности для субъектов малого предпринимательства" (п.2 ст.1);

- организации и индивидуальные предприниматели, переведенные на уплату единого налога на вмененный доход в соответствии с Федеральным законом от 31.07.1998 N 148-ФЗ "О едином налоге на вмененный доход для определенных видов деятельности" (ст.1). Следует иметь в виду, что плательщики налога на вмененный доход ведут раздельный учет видов деятельности, осуществляемых ими на основе свидетельства об уплате единого налога на вмененный доход, и иных видов деятельности. При этом налогом с продаж не облагаются только те операции, которые производятся в рамках видов деятельности, осуществляемых на основе свидетельства.

Объектом обложения налогом с продаж признается стоимость товаров (работ, услуг), реализуемых плательщиком налога в розницу или оптом за наличный расчет (п.3 ст.20 Закона об основах налоговой системы).

Для целей налогообложения термины "товары", "работы", "услуги" используются в следующем значении (ст.38 НК РФ).

Товаром признается любое имущество, реализуемое либо предназначенное для реализации.

Работой признается деятельность, результаты которой имеют материальное выражение и могут быть реализованы для удовлетворения потребностей организации и (или) физических лиц.

Услугой признается деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе осуществления этой деятельности.

Закон об основах налоговой системы содержит примерный перечень товаров, работ, услуг, подлежащих обложению налогом. Этот перечень может быть расширен в законодательном акте субъекта РФ, устанавливающем данный налог на определенной территории. Кроме того, в Законе об основах налоговой системы содержится перечень товаров (работ, услуг), не облагаемых налогом с продаж. Этот перечень также является открытым, т.е. законодательным органам власти субъектов РФ предоставлено право устанавливать дополнительный перечень товаров (работ, услуг), реализация которых освобождается от налога с продаж. Чаще всего на практике при введении налога с продаж на территории субъекта РФ в соответствующем законодательном акте устанавливается, что налогом с продаж облагается реализация всех товаров (работ, услуг), за исключением товаров (работ, услуг), включенных в перечень товаров (работ, услуг), не облагаемых налогом с продаж.

Объект обложения налогом с продаж по общему правилу возникает при осуществлении наличных <1> денежных расчетов между покупателем и продавцом (плательщиком налога с продаж), связанных с реализацией товаров (работ, услуг). Для целей исчисления налога с продаж к продаже за наличный расчет приравниваются также:

продажа с проведением расчетов посредством кредитных и иных платежных карточек;

продажа по расчетным чекам банков;

продажа по перечислениям со счетов в банках по поручениям физических лиц;

передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) населению в обмен на другие товары (работы, услуги).

     
   ————————————————————————————————
   

<1> Обращаем внимание на то, что предельный размер расчетов наличными между юридическими лицами в настоящее время составляет 10 000 руб. (Указание ЦБ РФ от 07.10.1998 N 375-У "Об установлении предельного размера расчетов наличными деньгами в Российской Федерации между юридическими лицами").

Нельзя не отметить, что на сегодняшний день продолжает оставаться спорным вопрос о возникновении объекта налогообложения по налогу с продаж при реализации товаров (работ, услуг) индивидуальным предпринимателям в том случае, когда расчеты осуществляются в безналичном порядке, а также в случае осуществления бартерных сделок с индивидуальными предпринимателями. Иными словами, спорным остается вопрос о том, насколько правомерно в целях налогообложения применение к индивидуальным предпринимателям понятий "физические лица" и "население".

НК РФ разграничивает понятия "физические лица" и "индивидуальные предприниматели". В соответствии с п.2 ст.11 НК РФ физические лица - это граждане РФ, иностранные граждане и лица без гражданства; индивидуальные предприниматели - это физические лица, зарегистрированные в установленном порядке и осуществляющие предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, а также физические лица, самостоятельно осуществляющие на свой страх и риск деятельность, направленную на систематическое получение дохода от оказания платных услуг и не подлежащие регистрации в этом качестве в соответствии с законодательством РФ (частные нотариусы, частные охранники, частные детективы или иные физические лица, занимающиеся деятельностью, не отнесенной гражданским законодательством к предпринимательской).

Из приведенного выше определения следует, что индивидуальные предприниматели, так же, как и граждане, не зарегистрированные в качестве таковых, являются физическими лицами (с точки зрения налогообложения). Таким образом, ссылаясь только на положения НК РФ, нельзя однозначно утверждать, что объект обложения налогом с продаж не возникает, если расчеты между покупателем - индивидуальным предпринимателем и продавцом - плательщиком налога с продаж осуществляются в безналичном порядке либо путем бартера (обмена товарами (работами, услугами)).

Вопрос мог бы решиться в пользу налогоплательщиков, если бы из положений Закона об основах налоговой системы однозначно следовало, что его нормы направлены на полное исключение из налогооблагаемого оборота сделок, в которых платящей стороной является юридическое лицо. Однако, анализируя закрепленную в п.3 ст.20 Закона об основах налоговой системы норму об объекте обложения налогом с продаж, можно сделать вывод о том, что законодатель и не предполагал полностью освободить от налога операции по продаже товаров юридическим лицам только в силу их статуса. Ведь данным налогом облагаются операции по реализации определенных видов товаров с использованием наличного денежного оборота безотносительно к статусу участвующих в них лиц. Следовательно, приравнивание к наличному денежному обращению в целях исчисления налога с продаж средств, перечисляемых со счетов физических лиц, означает, что денежные средства, поступающие со счетов предпринимателей, подлежат включению в облагаемую базу по налогу с продаж.

Аргументом в пользу противоположной точки зрения может стать тот факт, что в гражданских правоотношениях индивидуальные предприниматели как участники имущественного оборота при осуществлении предпринимательской деятельности имеют статус, аналогичный статусу юридических лиц (см. ст.23 ГК РФ). Данное обстоятельство не может не учитываться и при определении налоговых обязательств данных субъектов имущественного оборота (п.1 ст.11 НК РФ).

Необходимо отметить, что Минфин России в ответах на частные запросы также неоднократно отмечал, что оплата товаров с расчетных счетов предпринимателей продажей за наличный расчет не является. Однако данные Письма Минфина России не являются нормативными актами. К тому же они не содержат четкой аргументации содержащегося в них вывода (см., например, Письма Минфина России от 28.07.1999 N 04-03-13, от 13.07.1999 N 04-05-13/8).

Ставка налога не может превышать 5%. Конкретная ставка налога с продаж применительно к определенной территории, порядок и сроки уплаты налога, льготы и форма отчетности по данному налогу, а также дополнительный перечень товаров (работ, услуг), реализация которых освобождается от налога с продаж, определяются законодательными (представительными) органами субъектов РФ при установлении данного налога.

При определении налоговой базы по налогу с продаж стоимость товаров (работ, услуг) включает НДС и акцизы (для подакцизных товаров). При расчете суммы налога, подлежащей уплате в бюджет, она определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля цены товара (работ, услуг) без учета налога с продаж и включается налогоплательщиком в цену товара (работ, услуг), предъявляемую к оплате покупателю (заказчику).

В рамках арендных отношений объект обложения налогом с продаж может возникнуть у участников договора (арендатора и арендодателя) при уплате арендной платы, а также при осуществлении в рамках исполнения договора аренды иных операций по реализации товаров (работ, услуг) (например, при уплате выкупной цены по договору аренды с правом выкупа).

2. Арендная плата как объект обложения

налогом с продаж

Решение вопроса о необходимости уплаты налога с продаж с сумм арендной платы, получаемой арендодателем наличными (а также при осуществлении расчетов между арендодателем и арендатором другими способами, приравненными для целей исчисления налога с продаж к продаже за наличный расчет), зависит прежде всего от того, относится деятельность арендодателя по сдаче имущества в аренду к оказанию услуг или нет. Вопрос этот принципиальный, поскольку объектом обложения налогом с продаж является стоимость реализованных товаров (работ, услуг). Значит, суммы арендной платы могут подпадать под обложение налогом с продаж только в том случае, если сдача имущества в аренду рассматривается как оказание услуг арендодателем арендатору.

При этом налоговые органы считают, что при сдаче имущества в аренду однозначно имеет место оказание услуг арендодателем арендатору (см. Письмо МНС России от 26.03.1999 N 01-3-09/561). Поэтому налогоплательщику, придерживающемуся иной точки зрения, скорее всего, придется защищать свою позицию в арбитражном суде.

В дальнейшем авторы будут исходить из того, что при предоставлении имущества в аренду арендодатель оказывает арендатору услуги по сдаче имущества в аренду.

Непосредственно Закон об основах налоговой системы в качестве объекта налогообложения не называет стоимость услуг по предоставлению имущества в аренду.

Однако перечень облагаемых налогом товаров, работ, услуг, приведенный в п.3 ст.20 Закона об основах налоговой системы, не является исчерпывающим. Он может быть расширен решением законодательных (представительных) органов субъектов РФ. В состав услуг, стоимость которых облагается налогом с продаж, могут быть включены в том числе и услуги по предоставлению имущества в аренду. В этом случае суммы арендной платы при осуществлении расчетов наличными денежными средствами (и другими способами, приравненными к продаже за наличный расчет) будут подпадать под обложение налогом с продаж.

Выше уже отмечалось, что при введении налога с продаж на территориях субъектов РФ чаще всего в перечень облагаемых товаров (работ, услуг) включаются все товары (работы, услуги), не поименованные в перечне товаров (работ, услуг), освобожденных от налога с продаж.

При такой формулировке услуги по сдаче имущества в аренду будут подпадать под обложение налогом с продаж, если только такие услуги явно не упомянуты в перечне товаров (работ, услуг), освобожденных от налога с продаж.

Рассмотрим подробно ситуации, в которых суммы арендной платы попадают в оборот, облагаемый налогом с продаж.

2.1. Выплата арендной платы наличными денежными

средствами

Если выплата арендной платы по договору аренды производится наличными денежными средствами, то у арендодателя - плательщика налога с продаж возникает объект обложения по данному налогу. Следовательно, возникает и обязанность по исчислению и уплате налога с продаж в бюджет.

При этом обязанность по исчислению и уплате налога с продаж в бюджет возникает у арендодателя независимо от того, физическим или юридическим лицом является арендатор.

Пример 1. Индивидуальный предприниматель А (арендатор) заключил договор аренды транспортного средства без экипажа с предприятием Б (арендодатель). в соответствии с условиями договора арендатор уплачивает ежемесячно арендную плату в размере 5000 руб.

Арендная плата вносится в кассу арендодателя наличными денежными средствами.

В данном случае суммы арендной платы включаются в облагаемую базу по налогу с продаж.

У предприятия Б возникает обязанность по исчислению и уплате этого налога в бюджет.

Пример 2. Предприятие А (арендатор) и предприятие Б (арендодатель) заключили договор аренды торгового оборудования. В соответствии с условиями договора арендатор ежемесячно вносит в кассу арендодателя арендную плату наличными денежными средствами в размере 10 000 руб.

В данном случае суммы арендной платы включаются в облагаемую базу по налогу с продаж.

У предприятия Б возникает обязанность по исчислению и уплате этого налога в бюджет.

2.2. Выплата арендной платы путем перечисления

денежных средств со счетов в банках

по поручениям физических лиц

Этот способ уплаты арендной платы в целях исчисления налога с продаж приравнивается к реализации услуг за наличный расчет. В этой связи, в случаях когда арендатором является физическое лицо <2> и арендная плата уплачивается им в безналичном порядке, у арендодателя (юридического лица или индивидуального предпринимателя) возникает объект обложения налогом с продаж.

     
   ————————————————————————————————
   

<2> Вопрос о необходимости начисления налога с продаж при безналичных расчетах с гражданами - предпринимателями является на сегодняшний день не урегулированным на нормативном уровне.

Пример 3. Предприятие А сдает в аренду гражданину Б гараж. Арендная плата уплачивается гражданином Б путем перечисления денежных средств со своего счета на счет арендодателя.

В данном случае суммы арендной платы включаются в облагаемую базу по налогу с продаж.

У предприятия А возникает обязанность по исчислению и уплате этого налога в бюджет.

2.3. Арендная плата в виде предоставления товаров,

работ, услуг

В соответствии с п.3 ст.20 Закона об основах налоговой системы к продаже за наличный расчет приравнивается в том числе передача товаров (выполнение работ, оказание услуг) населению в обмен на другие товары (работы, услуги).

Таким образом, если арендатором по договору аренды является физическое лицо <3> и арендная плата установлена договором в виде предоставления товаров, работ, услуг, то при получении от арендатора товаров (работ, услуг) в счет арендной платы у арендодателя - плательщика налога с продаж возникает объект обложения данным налогом.

     
   ————————————————————————————————
   

<3> Вопрос о необходимости начисления налога с продаж в том случае, когда арендатором является гражданин - предприниматель, остается на сегодняшний день не урегулированным на нормативном уровне.

Пример 4. Гражданин А арендует нежилое помещение у предприятия Б. В соответствии с условиями договора арендная плата установлена в виде выполнения арендатором работ по ремонту помещения.

В данном случае арендная плата, полученная предприятием Б в виде выполненных гражданином А ремонтных работ, включается в облагаемую базу по налогу с продаж. У предприятия Б возникает обязанность по исчислению и уплате этого налога в бюджет.

Обращаем внимание на то, что в случае установления арендной платы в виде товаров, работ, услуг объект обложения налогом с продаж может возникнуть не только у арендодателя, но и у арендатора, если арендатор является индивидуальным предпринимателем либо юридическим лицом. Объект обложения налогом с продаж возникает у арендатора в том случае, если он арендует имущество у физического лица <4>. В этом случае у арендатора происходит передача товаров (работ, услуг) в обмен на услуги физического лица - арендодателя по сдаче имущества в аренду.

     
   ————————————————————————————————
   

<4> Вопрос о необходимости начисления налога с продаж в том случае, когда арендодателем является гражданин - предприниматель, остается на сегодняшний день не урегулированным на нормативном уровне.

Пример 5. Гражданин А (индивидуальный предприниматель) арендует автомобиль у гражданина Б. В соответствии с условиями договора арендная плата установлена в виде выполнения арендатором работ по ремонту автомобиля.

В данном случае стоимость выполненных гражданином А (арендатором) в счет арендной платы ремонтных работ включается в облагаемую базу по налогу с продаж. У гражданина А возникает обязанность по исчислению и уплате этого налога в бюджет.

3. Иные виды расчетов между арендатором

и арендодателем

Объект обложения по налогу с продаж может возникать у арендатора или арендодателя не только при внесении арендной платы, но и в иных ситуациях, когда в рамках арендных отношений осуществляются операции по реализации товаров (работ, услуг).

При этом в зависимости от того, кем применительно к каждой конкретной ситуации реализуются товары (работы, услуги), плательщиком налога может выступать как арендатор, так и арендодатель.

Проиллюстрируем это на конкретных примерах.

Пример 6. Предприятие А (арендатор) и предприятие Б (арендодатель) заключили договор аренды принтера. В соответствии с условиями договора эксплуатационные расходы производятся за счет средств арендатора. В процессе эксплуатации арендованного принтера арендатор приобрел у арендодателя картриджи для принтера. Оплата произведена наличными денежными средствами.

В этом случае у арендодателя возникает объект обложения по налогу с продаж в виде стоимости реализованных арендатору картриджей.

Пример 7. Предприятие А (арендатор) и предприятие Б (арендодатель) заключили договор аренды здания. В соответствии с условиями договора обязанность по проведению капитального ремонта здания возложена на арендатора. Арендатор по соглашению с арендодателем поручает последнему организовать проведение ремонтных работ арендуемого здания с последующим возмещением их стоимости. Комиссионное вознаграждение арендодателю не выплачивается.

Арендодатель заключил от своего имени договор со строительной фирмой и оплатил в безналичном порядке стоимость ремонта.

Арендатор возместил арендодателю затраты на проведение ремонта путем внесения наличных денежных средств в кассу арендодателя.

В этом случае обязанность по уплате налога с продаж у арендодателя не возникает. Это обусловлено тем, что объектом обложения по налогу с продаж признается стоимость товаров, работ, услуг, реализуемых за наличный расчет. В рассматриваемой ситуации арендодатель оказывает арендатору только услуги по организации ремонтных работ объекта аренды. Стоимость этих услуг составляет сумма комиссионного вознаграждения, выплачиваемого арендатором арендодателю. Поскольку в рассматриваемой ситуации услуги оказаны безвозмездно, объект обложения налогом с продаж не возникает.

4. Учет налога с продаж при осуществлении

арендных операций

4.1. Физические лица

Гражданин - арендодатель, не зарегистрированный в качестве индивидуального предпринимателя, плательщиком налога с продаж не является. Поэтому у него не возникает обязанности по исчислению и уплате налога с продаж в бюджет независимо от статуса арендатора и способа расчетов по арендной плате.

Гражданин - арендодатель, зарегистрированный в качестве предпринимателя, является плательщиком налога с продаж. Поэтому в случаях, предусмотренных законодательством о налоге с продаж, у него возникает обязанность по исчислению и уплате в бюджет налога с продаж с сумм полученной арендной платы. Порядок исчисления налога, а также порядок и сроки уплаты налога и представления расчетов устанавливаются законодательными актами субъектов РФ.

Сумма налога с продаж, уплаченная гражданином - арендодателем в бюджет, подлежит включению в состав его расходов, учитываемых для целей налогообложения.

Если гражданин, являющийся индивидуальным предпринимателем, арендует имущество для целей осуществления своей предпринимательской деятельности, то суммы налога с продаж, уплаченные им арендодателю в составе арендной платы, подлежат включению в состав расходов, принимаемых для целей налогообложения, как часть арендной платы на основании пп."а" или "ч" п.2 Положения о составе затрат, утвержденного Постановлением Правительства РФ от 05.08.1992 N 552.

4.2. Юридические лица

4.2.1. Предприятие - арендодатель

В том случае, когда арендная плата является объектом обложения по налогу с продаж, сумма налога, исчисленная арендодателем по установленной ставке от суммы арендной платы с учетом НДС, подлежит включению в состав арендной платы.

Порядок ведения бухгалтерского учета по налогу с продаж разъяснен в Письме МНС России от 31.12.1998 N ВГ-6-01/930@ "По отдельным вопросам исчисления и уплаты налога с продаж" (вопрос 2). В соответствии с указанным Письмом сумму налога с продаж следует отражать с использованием счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)", а при перечислении налога с продаж делается бухгалтерская проводка по дебету счета 68 "Расчеты с бюджетом" (субсчет "Расчеты с бюджетом по налогу с продаж") и кредиту счета 51 "Расчетный счет".

Порядок учета по налогу с продаж в том случае, когда арендодатель ведет учет арендных операций на счете 80 "Прибыли и убытки", никакими нормативными (и ненормативными) документами не установлен. В такой ситуации, по мнению авторов, сумму налога с продаж следует отражать в таком же порядке, который изложен в Письме МНС России, но с использованием счета 80 вместо счета 46.

В соответствии с Законом об основах налоговой системы возникновение объекта обложения по налогу с продаж обуславливается выполнением одновременно двух условий:

- реализации товаров (работ, услуг);

- фактической оплаты стоимости реализованных товаров (работ, услуг).

Это означает, что обязанность по уплате в бюджет налога с продаж со стоимости реализованных товаров (работ, услуг) возникает у плательщика налога только после оплаты покупателем стоимости реализованных ему товаров (работ, услуг). С другой стороны, при получении авансов в счет предстоящей поставки товаров (работ, услуг) обязанность по уплате в бюджет налога с продаж с суммы полученной предоплаты у плательщика налога также не возникает (аналогичное мнение высказано в Письме ДНП Минфина России от 08.07.1999 N 04-03-13).

Рассмотрим типичные ситуации, с которыми на практике чаще всего сталкиваются предприятия - арендодатели.

Ситуация 1. В договоре аренды изначально содержится условие о том, что арендная плата вносится арендатором наличными денежными средствами. В этом случае размер арендной платы устанавливается в договоре с учетом налога с продаж.

Бухгалтерский учет сумм арендной платы ведется арендодателем в следующем порядке.

Дебет 76, субсчет "Расчеты с арендатором" Кредит 46 (80) - начислена арендная плата за текущий месяц (с учетом НДС и налога с продаж).

Дебет 46 (80) Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" (или 76, субсчет "Расчеты по НДС") - отражен НДС по начисленной арендной плате (в зависимости от метода определения выручки для целей налогообложения: "по оплате" или "по отгрузке").

Дебет 46 (80) Кредит 76, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" - отражен налог с продаж по начисленной арендной плате.

Дебет 50 Кредит 76, субсчет "Расчеты с арендатором" - поступила арендная плата от арендатора.

Дебет 76, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" - налог с продаж по поступившей арендной плате начислен к уплате в бюджет.

Дебет 76, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - НДС по поступившей арендной плате начислен к уплате в бюджет (если выручка для целей налогообложения определяется арендодателем "по оплате").

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" Кредит 51 - налог с продаж перечислен в бюджет.

Пример 8. Предприятие А передало в аренду гражданину Б принтер. По условиям договора аренды арендатор вносит арендную плату наличными денежными средствами в кассу арендодателя ежемесячно. Арендная плата установлена в договоре в размере 1260 руб. в месяц (в том числе НДС 200 руб., налог с продаж по ставке 5% - 60 руб.). Арендодатель (предприятие А) выручку для целей налогообложения определяет "по отгрузке". Учет арендных операций ведется предприятием А на счете 80.

Операции по начислению и уплате налога с продаж отражаются в учете предприятия А в следующем порядке.

Дебет 76, субсчет "Расчеты с арендатором" Кредит 80 - 1260 руб. - начислена арендная плата за текущий месяц (с учетом НДС и налога с продаж).

Дебет 80 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 200 руб. - НДС по арендной плате начислен к уплате в бюджет.

Дебет 80 Кредит 76, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" - 60 руб. - налог с продаж по начисленной арендной плате.

Дебет 50 Кредит 76, субсчет "Расчеты с арендатором" - 1260 руб. - гражданин Б произвел уплату арендной платы в кассу предприятия А.

Дебет 76, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" - 60 руб. - налог с продаж по поступившей арендной плате начислен к уплате в бюджет.

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" Кредит 51 - 60 руб. - налог с продаж перечислен в бюджет.

Ситуация 2. В договоре аренды установлено, что арендная плата может вноситься арендатором как наличными, так и безналичными денежными средствами. Размер арендной платы установлен в договоре без учета налога с продаж. При этом в договоре есть условие о том, что в случае уплаты арендной платы наличными денежными средствами сумма арендной платы, указанная в договоре аренды, увеличивается на сумму налога с продаж.

Бухгалтерский учет арендной платы в такой ситуации ведется арендодателем в следующем порядке.

Дебет 76, субсчет "Расчеты с арендатором" Кредит 46 (80) - начислена арендная плата за текущий месяц в размере, установленном в договоре аренды (с учетом НДС).

Дебет 46 (80) Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" (или 76, субсчет "Расчеты по НДС") - отражен НДС по начисленной арендной плате (в зависимости от метода определения выручки для целей налогообложения: "по оплате" или "по отгрузке").

Дебет 50 Кредит 76, субсчет "Расчеты с арендатором" - арендатор внес арендную плату наличными денежными средствами (в размере с учетом налога с продаж).

Дебет 76, субсчет "Расчеты с арендатором" Кредит 46 (80) - отражена сумма налога с продаж, уплаченная арендатором.

Дебет 46 (80) Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" - налог с продаж начислен к уплате в бюджет.

Дебет 76, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - НДС по поступившей арендной плате начислен к уплате в бюджет (если выручка для целей налогообложения определяется арендодателем "по оплате").

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" Кредит 51 - налог с продаж перечислен в бюджет.

Пример 9. Предприятие А передало в аренду предприятию Б автомобиль. По условиям договора аренды арендатор может вносить арендную плату как наличными, так и безналичными денежными средствами. Арендная плата установлена в договоре в размере 6000 руб. в месяц (в том числе НДС 1000 руб.). Договором аренды установлено, что в случае внесения арендной платы наличными денежными средствами арендатор дополнительно к сумме арендной платы уплачивает арендодателю налог с продаж по ставке 5% в размере 300 руб. Арендодатель (предприятие А) выручку для целей налогообложения определяет"по отгрузке". Учет арендных операций ведется предприятием А на счете 46.

Операции по начислению и уплате налога с продаж отражаются в учете предприятия А в следующем порядке.

Дебет 76, субсчет "Расчеты с арендатором" Кредит 46 - 6000 руб. - начислена арендная плата за текущий месяц в размере, установленном в договоре аренды (с учетом НДС).

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 1000 руб. - НДС по арендной плате начислен к уплате в бюджет.

Дебет 50 Кредит 76, субсчет "Расчеты с арендатором" - 6300 руб. - арендатор внес арендную плату наличными денежными средствами (с учетом налога с продаж).

Дебет 76, субсчет "Расчеты с арендатором" Кредит 46 - 300 руб. - отражена сумма налога с продаж, уплаченная арендатором.

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" - 300 руб. - налог с продаж начислен к уплате в бюджет.

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" Кредит 51 - 300 руб. - налог с продаж перечислен в бюджет.

Ситуация 3. В договоре аренды установлено, что арендная плата вносится арендатором наличными денежными средствами. Размер арендной платы установлен в договоре с учетом налога с продаж. Впоследствии арендатор производит уплату арендной платы безналичными денежными средствами.

Бухгалтерский учет арендной платы в такой ситуации ведется арендодателем в следующем порядке:

Дебет 76, субсчет "Расчеты с арендатором" Кредит 46 (80) - начислена арендная плата за текущий месяц в размере, установленном в договоре аренды (с учетом НДС и налога с продаж).

Дебет 46 (80) Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" (или 76, субсчет "Расчеты по НДС") - отражен НДС по начисленной арендной плате (в зависимости от метода определения выручки для целей налогообложения: "по оплате" или "по отгрузке").

Дебет 46 (80) Кредит 76, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" - отражен налог с продаж по начисленной арендной плате.

Дебет 51 Кредит 76, субсчет "Расчеты с арендатором" - арендатор перечислил арендную плату на расчетный счет арендодателя (в размере без учета налога с продаж).

Дебет 76, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - НДС по поступившей арендной плате начислен к уплате в бюджет (если выручка для целей налогообложения определяется арендодателем "по оплате").

Дебет 76, субсчет "Расчеты с арендатором" Кредит 46 (80) - сторнируется сумма налога с продаж (проводка делается методом "красное сторно").

Дебет 46 (80) Кредит 76, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" - сторнируется сумма налога с продаж (проводка делается методом "красное сторно").

Пример 10. Предприятие А передало в аренду предприятию Б автомобиль. По условиям договора аренды арендатор ежемесячно вносит в кассу предприятия А арендную плату наличными денежными средствами. Арендная плата установлена в договоре в размере 6300 руб. в месяц (в том числе НДС 1000 руб., налог с продаж по ставке 5% - 300 руб.). По соглашению с арендодателем арендатор перечислил причитающуюся с него сумму арендной платы на расчетный счет предприятия А в размере 6000 руб., т.е. без учета налога с продаж. Арендодатель (предприятие А) выручку для целей налогообложения определяет "по отгрузке". Учет арендных операций ведется предприятием А на счете 46.

Операции по начислению и уплате налога с продаж отражаются в учете предприятия А в следующем порядке.

Дебет 76, субсчет "Расчеты с арендатором" Кредит 46 - 6300 руб. - начислена арендная плата за текущий месяц (с учетом НДС и налога с продаж).

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 1000 руб. - НДС по арендной плате начислен к уплате в бюджет.

Дебет 46 Кредит 76, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" - 300 руб. - отражен налог с продаж по начисленной арендной плате.

Дебет 51 Кредит 76, субсчет "Расчеты с арендатором" - 6000 руб. - на расчетный счет арендодателя поступила сумма арендной платы.

Дебет 76, субсчет "Расчеты с арендатором" Кредит 46 - 300 руб. - сторнируется сумма налога с продаж (проводка делается методом "красное сторно").

Дебет 46 Кредит 76, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" - 300 руб. - сторнируется сумма налога с продаж (проводка делается методом "красное сторно").

Ситуация 4. В договоре аренды установлено, что арендная плата вносится арендатором наличными денежными средствами. Размер арендной платы установлен в договоре с учетом налога с продаж. При этом арендная плата вносится арендатором авансом.

Бухгалтерский учет арендной платы в такой ситуации ведется арендодателем в следующем порядке.

Если учет арендных операций ведется с использованием счета 46:

Дебет 50 Кредит 64 - отражена сумма поступившего аванса (с учетом НДС и налога с продаж);

Дебет 64 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - НДС по авансу начислен к уплате в бюджет;

Дебет 64 Кредит 46 - поступивший аванс зачтен в счет арендной платы (с учетом НДС и налога с продаж);

Дебет 68, субсчет "Расчеты по НДС" Кредит 64 - восстановлен НДС, исчисленный с аванса;

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - НДС по арендной плате начислен к уплате в бюджет;

Дебет 46 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" - налог с продаж по арендной плате начислен к уплате в бюджет;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" Кредит 51 - налог с продаж перечислен в бюджет.

Если учет арендных операций ведется с использованием счета 80:

Дебет 50 Кредит 83 - отражена сумма арендной платы, поступившей в счет будущих периодов (с учетом НДС и налога с продаж);

Дебет 83 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - НДС по поступившему авансу начислен к уплате в бюджет;

Дебет 83 Кредит 80 - поступившая сумма списывается в счет арендной платы за текущий месяц (без НДС);

Дебет 80 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" - налог с продаж по арендной плате за текущий месяц начислен к уплате в бюджет;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" Кредит 51 - налог с продаж перечислен в бюджет.

Пример 11. Предприятие А передало в аренду предприятию Б автомобиль. По условиям договора аренды арендатор уплачивает арендную плату наличными денежными средствами авансом (до 10-го числа текущего месяца вносится арендная плата за следующий месяц). Арендная плата установлена в договоре в размере 6300 руб. в месяц (в том числе НДС 1000 руб., налог с продаж по ставке 5% - 300 руб.). Арендодатель (предприятие А) выручку для целей налогообложения определяет "по отгрузке". Учет арендных операций ведется предприятием А на счете 80. Операции по начислению и уплате налога с продаж отражаются в учете предприятия А в следующем порядке.

В учете текущего месяца делаются проводки:

Дебет 50 Кредит 83 - 6300 руб. - отражена сумма арендной платы, поступившей в счет следующего месяца;

Дебет 83 Кредит 68, субсчет "Расчеты по НДС" - 1000 руб. - НДС по поступившему авансу начислен к уплате в бюджет.

В учете следующего месяца делаются проводки:

Дебет 83 Кредит 80 - 5300 руб. - поступившая сумма (без НДС) списывается в счет арендной платы;

Дебет 80 Кредит 68, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" - 300 руб. - налог с продаж по арендной плате начислен к уплате в бюджет;

Дебет 68, субсчет "Расчеты по налогу с продаж" Кредит 51 - 300 руб. - налог с продаж перечислен в бюджет.

4.2.2. Предприятие - арендатор

Если предприятие - арендатор уплачивает арендную плату вместе с налогом с продаж, то сумма уплаченного налога отражается в учете арендатора в составе арендной платы в общеустановленном порядке.

Рассмотрим типичные ситуации, наиболее часто встречающиеся на практике.

Ситуация 1. В договоре аренды изначально содержится условие о том, что арендная плата вносится арендатором наличными денежными средствами. В этом случае размер арендной платы устанавливается в договоре с учетом налога с продаж.

Бухгалтерский учет сумм арендной платы ведется арендатором в следующем порядке.

Дебет 20 (26, 44, другие счета) Кредит 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" - отражена задолженность по арендной плате (с учетом налога с продаж) без НДС.

Дебет 19 Кредит 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" - НДС по начисленной арендной плате.

Дебет 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" Кредит 71 - арендная плата (с учетом НДС и налога с продаж) уплачена арендодателю (через подотчетное лицо).

Пример 12. Предприятие А передало в аренду предприятию Б автомобиль. По условиям договора аренды арендатор уплачивает арендную плату наличными денежными средствами. Арендная плата установлена в договоре в размере 6300 руб. в месяц (в том числе НДС 1000 руб., налог с продаж по ставке 5% - 300 руб.).

Арендованный автомобиль используется предприятием Б в производственных целях.

Бухгалтерский учет арендатора.

Дебет 20 Кредит 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" - 5300 руб. - отражена задолженность по арендной плате (с учетом налога с продаж) без НДС за текущий месяц.

Дебет 19 Кредит 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" - 1000 руб. - НДС по начисленной арендной плате.

Дебет 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" Кредит 71 - 6300 руб. - арендная плата (с учетом НДС и налога с продаж) уплачена арендодателю (через подотчетное лицо).

Если арендная плата вносится арендатором авансом, то сумма уплаченной арендной платы (с учетом налога с продаж) без НДС отражается первоначально по дебету счета 31.

Ситуация 2. В договоре аренды установлено, что арендная плата может вноситься арендатором как наличными, так и безналичными денежными средствами. Размер арендной платы установлен в договоре без учета налога с продаж. При этом в договоре есть условие о том, что в случае уплаты арендной платы наличными денежными средствами сумма арендной платы, указанная в договоре аренды, увеличивается на сумму налога с продаж.

Бухгалтерский учет арендной платы в такой ситуации ведется арендатором в следующем порядке.

Дебет 20 (26, 44, другие счета) Кредит 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" - отражена задолженность по арендной плате в сумме, установленной в договоре, без НДС.

Дебет 19 Кредит 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" - НДС по начисленной арендной плате.

Дебет 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" Кредит 71 - арендная плата (с учетом НДС и налога с продаж) уплачена арендодателю (через подотчетное лицо).

Дебет 20 (26, 44, другие счета) Кредит 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" - налог с продаж, уплаченный арендодателю, относится за счет тех же источников, что и арендная плата.

Пример 13. Предприятие А передало в аренду предприятию Б автомобиль. По условиям договора аренды арендатор может уплачивать арендную плату как наличными, так и безналичными денежными средствами. Арендная плата установлена в договоре в размере 6000 руб. в месяц (в том числе НДС 1000 руб.).

В договоре установлено, что в случае уплаты арендной платы наличными денежными средствами сумма арендной платы увеличивается на сумму налога с продаж по ставке 5%.

Арендованный автомобиль используется предприятием Б в производственных целях.

Бухгалтерский учет арендной платы ведется арендатором в следующем порядке.

Дебет 20 Кредит 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" - 5000 руб. - отражена задолженность по арендной плате без НДС за текущий месяц (арендная плата включается в себестоимость на основании пп."ч" п.2 Положения о составе затрат).

Дебет 19 Кредит 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" - 1000 руб. - НДС по начисленной арендной плате.

Дебет 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" Кредит 71 - 6300 руб. - арендная плата (с учетом НДС и налога с продаж) уплачена арендодателю (через подотчетное лицо).

Дебет 20 Кредит 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" - 300 руб. - сумма налога с продаж включена в себестоимость продукции как часть арендной платы (на основании пп."ч" п.2 Положения о составе затрат).

Ситуация 3. В договоре аренды установлено, что арендная плата вносится арендатором наличными денежными средствами. Размер арендной платы установлен в договоре с учетом налога с продаж. Впоследствии арендатор производит уплату арендной платы безналичными денежными средствами.

Бухгалтерский учет арендной платы в такой ситуации ведется арендатором в следующем порядке.

Дебет 20 (26, 44, другие счета) Кредит 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" - отражена задолженность по арендной плате в сумме, установленной в договоре (с учетом налога с продаж), без НДС.

Дебет 19 Кредит 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" - НДС по начисленной арендной плате.

Дебет 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" Кредит 51 - арендная плата (без налога с продаж) перечислена на расчетный счет арендодателя.

Дебет 20 (26, 44, другие счета) Кредит 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" - сторнируется сумма налога с продаж.

Такая проводка делается в учете арендатора в том случае, если сторнируется сумма налога за текущий год. Если налог с продаж был начислен к уплате арендодателю и включен в себестоимость продукции (работ, услуг) в прошлом году, то вместо последней проводки делается проводка:

Дебет 76, субсчет "Расчеты с арендатором" Кредит 80 - сумма налога с продаж, включенная в составе арендной платы в себестоимость продукции (работ, услуг) в прошлом году, отражается в составе внереализационных доходов текущего года по статье "Прибыль по операциям прошлых лет, выявленная в отчетном году".

Пример 14. Предприятие А передало в аренду предприятию Б автомобиль. По условиям договора аренды арендатор уплачивает арендную плату наличными денежными средствами. Арендная плата установлена в договоре в размере 6300 руб. в месяц (в том числе НДС 1000 руб., налог с продаж по ставке 5% - 300 руб.). По соглашению с арендодателем предприятие Б перечислило арендную плату за истекший месяц на расчетный счет предприятия А в сумме, установленной в договоре аренды, без учета налога с продаж. Арендованный автомобиль используется предприятием Б в производственных целях.

Бухгалтерский учет арендатора.

Дебет 20 Кредит 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" - 5300 руб. - отражена задолженность по арендной плате без НДС за текущий месяц.

Дебет 19 Кредит 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" - 1000 руб. - НДС по начисленной арендной плате.

Дебет 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" Кредит 51 - 6000 руб. - арендная плата (без налога с продаж) перечислена на расчетный счет предприятия А.

Дебет 20 Кредит 76, субсчет "Расчеты с арендодателем" - 300 руб. - сторнируется сумма налога с продаж.

Подписано в печать

10.11.1999

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——