"Финансовая газета. Региональный выпуск", N 45, 1999

НАЛОГОВЫЕ АСПЕКТЫ УЧЕТНОЙ ПОЛИТИКИ

КОММЕРЧЕСКОГО БАНКА

(Окончание. Начало см. "Финансовая газета.

Региональный выпуск", N N 41, 42, 43, 1999)

Порядок исчисления и уплаты налога

на добавленную стоимость, полученного банком

в составе доходов от проведения операций,

облагаемых данным налогом

Согласно п.47 Инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 (ред. от 19.07.1999) "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" банкам предоставлено право выбора ведения учета полученного и уплаченного налога на добавленную стоимость. Банки имеют право:

а) вести раздельный бухгалтерский учет доходов по операциям как облагаемым, так и не облагаемым НДС, а также затрат (расходов) по указанным операциям;

б) отказаться от ведения раздельного учета доходов и расходов по облагаемым и не облагаемым НДС операциям.

В большинстве случаев банки выбирают второй вариант исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость. При этом к зачету из общей суммы уплаченного налога принимается налог в размере, соответствующем удельному весу доходов, полученных от облагаемых операций и услуг, в общей сумме доходов банка за отчетный период. Оставшаяся часть налога на добавленную стоимость, приходящаяся на приобретенные материальные ресурсы по операциям, включаемым в себестоимость банковских услуг, относится на затраты банка.

Пример. Предположим, что банк за отчетный период уплатил поставщикам и подрядчикам работ и услуг, включаемых в себестоимость банковских операций, сумму налога на добавленную стоимость в размере 1000 руб., которая отражена по дебету счета 60310 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материальным ценностям". При этом за отчетный период банк получил доходы на сумму 10 000 руб., в том числе по операциям, облагаемым налогом на добавленную стоимость, - 1500 руб. В этом случае сумма налога на добавленную стоимость составит 300 руб. и будет отражена по кредиту счета 60301 "Расчеты с бюджетом по налогам" на отдельном лицевом счете "Налог на добавленную стоимость полученный".

Для расчета НДС определим удельный вес доходов, облагаемых налогом на добавленную стоимость, в общей сумме доходов банка: 1500 руб. : 10 000 руб. х 100% = 15%. Сумма налога на добавленную стоимость, подлежащего зачету, составит 150 руб. (1000 руб. х 15%).

В учете делаем проводки:

Дебет счета 60301 "Расчеты с бюджетом по налогам", лицевой счет "Налог на добавленную стоимость полученный" - 150 руб.

Кредит счета 60310 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материальным ценностям" - 150 руб.

Оставшуюся после зачета сумму налога на добавленную стоимость банк перечисляет в бюджет, что отражается в учете проводкой:

Дебет счета 60301 "Расчеты с бюджетом по налогам", лицевой счет "Налог на добавленную стоимость полученный" - 150 руб.

Кредит счета 30102 "Корреспондентские счета кредитных организаций в Банке России" - 150 руб.

Таким образом, часть налога на добавленную стоимость, полученного банком от операций, облагаемых этим налогом, берется в зачет (в нашем примере - 150 руб.), а оставшаяся часть (в виде разницы между налогом полученным и зачтенным - в нашем примере 300 руб. - 150 руб.) в сумме 150 руб. подлежит уплате в бюджет.

Оставшуюся часть налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам, банк относит на операционные расходы с помощью проводки:

Дебет счета 70209 "Другие доходы", лицевой счет "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материальным ценностям" - 850 руб. (1000 руб. - 150 руб.).

Кредит счета 60310 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материальным ценностям" - 850 руб.

Если удельный вес доходов, полученных от выполнения облагаемых налогом на добавленную стоимость сделок, операций и услуг, в общей сумме доходов за отчетный период составляет менее 5%, банкам предоставлено право суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщикам по всем товарам, работам и услугам, относить на расходы банка. При этом вся сумма налога на добавленную стоимость, полученная по облагаемым сделкам, операциям, услугам, подлежит взносу в бюджет.

Пример. Предположим, что банк за отчетный период уплатил поставщикам и подрядчикам работ и услуг, включаемых в себестоимость банковских операций, сумму налога на добавленную стоимость в размере 1000 руб., которая отражена по дебету счета 60310 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материальным ценностям". При этом за отчетный период банком получены доходы на сумму 10 000 руб., в том числе по операциям, облагаемым налогом на добавленную стоимость, - 420 руб. В этом случае сумма налога на добавленную стоимость составляет 84 руб. и будет отражена по кредиту счета 60301 "Расчеты с бюджетом по налогам", лицевой счет "Налог на добавленную стоимость полученный".

Определим удельный вес доходов, облагаемых налогом на добавленную стоимость, в общей сумме доходов банка: 420 руб. : 10 000 руб. х 100% = 4,2%, т.е. удельный вес меньше 5%. В этом случае проводки будут следующими:

Дебет счета 60301 "Расчеты с бюджетом по налогам", лицевой счет "Налог на добавленную стоимость полученный" - 420 руб.

Кредит счета 30102 "Корреспондентские счета кредитных организаций в Банке России" - 420 руб.

Уплаченный налог на добавленную стоимость банк относит на расходы с помощью проводки:

Дебет счета 70209 "Другие доходы", лицевой счет "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материальным ценностям" - 1000 руб.

Кредит счета 60310 "Налог на добавленную стоимость по приобретенным материальным ценностям" - 1000 руб.

Выбор банком порядка исчисления и уплаты НДС следует отразить в учетной политике и придерживаться данного порядка в течение года.

Основные вопросы, по которым банку следует принять решения при разработке учетной политики, приведены в Приложении.

Приложение

Налоговые аспекты учетной политики

коммерческого банка

     
   —————————————————T——————————————————————T————————————————————————¬
   |Элементы учетной|  Допустимые варианты |    Нормативные акты    |
   |    политики    | организации и ведения|                        |
   |                | учета или обязанность|                        |
   |                | банка принять решение|                        |
   |                |    самостоятельно    |                        |
   +————————————————+——————————————————————+————————————————————————+
   |1. Допущения при|1. Временная опреде—  |1. Постановление Прави— |
   |формировании    |ленность фактов хозяй—|тельства Российской Фе— |
   |учетной политики|ственной деятельности |дерации от 05.08.1992   |
   |                |                      |N 552, п.12             |
   |                +——————————————————————+————————————————————————+
   |                |2. "Кассовый" метод   |2. Правила ведения бух— |
   |                |учета доходов и расхо—|галтерского учета, ч.I, |
   |                |дов, применение метода|п.1.12.4.               |
   |                |"начислений" допуска— |Положение Банка России  |
   |                |ется только в случаях |от 26.06.1998 N 39—П    |
   |                |и в порядке, установ— |"О порядке начисления   |
   |                |ленных Банком России  |процентов по операциям, |
   |                |                      |связанным с привлечением|
   |                |                      |и размещением денежных  |
   |                |                      |средств банками, и отра—|
   |                |                      |жения указанных операций|
   |                |                      |по счетам бухгалтерского|
   |                |                      |учета", п.п.3.8, 6.1    |
   +————————————————+——————————————————————+————————————————————————+
   |2. Периодичность|Самостоятельно опреде—|                        |
   |определения фи— |ляются:               |                        |
   |нансовых резуль—+——————————————————————+————————————————————————+
   |татов деятель—  |1) периодичность выяв—|1. Правила ведения бух— |
   |ности           |ления финансового ре— |галтерского учета,      |
   |                |зультата деятельности |ч.II. — 6.26; п.7.1     |
   |                |(не реже одного раза в|                        |
   |                |квартал)              |                        |
   |                +——————————————————————+————————————————————————+
   |                |2) порядок распределе—|2. В соответствии с ус— |
   |                |ния прибыли и образо— |тавом банка; Правила ве—|
   |                |вания фондов (ежеквар—|дения бухгалтерского    |
   |                |тально, раз в году, в |учета, ч.II. — 6.26;    |
   |                |другие сроки)         |п.1.4.                  |
   |                |                      |Положение Банка России  |
   |                |                      |от 23.12.1997 N 9—П (в  |
   |                |                      |ред. от 19.08.1999)     |
   |                |                      |"О порядке формирования |
   |                |                      |и использования резерв— |
   |                |                      |ного фонда кредитной ор—|
   |                |                      |ганизации"              |
   +————————————————+——————————————————————+————————————————————————+
   |3. Методы оценки|Самостоятельно опреде—|                        |
   |активов, порядок|ляются:               |                        |
   |их амортизации и+——————————————————————+————————————————————————+
   |списания        |1) метод оценки приоб—|1. Разъяснения Банка    |
   |                |ретаемых и реализуемых|России от 27.05.1998.   |
   |                |банком ценных бумаг,  |Письмо Госналогслужбы   |
   |                |списываемых на затраты|России от 18.12.1998    |
   |                |материальных ценностей|N ВНК—6—05/890@         |
   |                |(ЛИФО, ФИФО)          |                        |
   |                +——————————————————————+————————————————————————+
   |                |2) порядок включения  |2. Инструкция Госналог— |
   |                |(невключения) НДС в   |службы России от        |
   |                |первоначальную стои—  |11.10.1995 N 39 "О по—  |
   |                |мость приобретаемых   |рядке исчисления и упла—|
   |                |основных средств и не—|ты налога на добавленную|
   |                |материальных активов, |стоимость", п.п.46, 47  |
   |                |используемых для опе— |                        |
   |                |раций, облагаемых НДС |                        |
   |                +——————————————————————+————————————————————————+
   |                |3) метод начисления   |3. Правила ведения бух— |
   |                |износа по основным    |галтерского учета, При— |
   |                |средствам (базовый или|ложение N 6 "Порядок    |
   |                |ускоренный) и перечень|учета основных средств, |
   |                |основных средств и не—|нематериальных активов, |
   |                |материальных активов, |их воспроизводства,     |
   |                |по которым амортизация|амортизации (износа) и  |
   |                |не начисляется        |выбытия"; Письмо Госна— |
   |                |                      |логслужбы России от     |
   |                |                      |06.02.1996 N НП—6—05/73 |
   +————————————————+——————————————————————+————————————————————————+
   |4. Порядок веде—|Самостоятельно опреде—|                        |
   |ния бухгалтерс— |ляются:               |                        |
   |кого и налогово—+——————————————————————+————————————————————————+
   |го учета отдель—|1) ежемесячный или    |1. Инструкция Госналог— |
   |ных операций,   |ежеквартальный порядок|службы России от        |
   |влияющий на фор—|расчетов с бюджетом по|10.08.1995 N 37 "О по—  |
   |мирование нало— |налогу на прибыль     |рядке исчисления и упла—|
   |гооблагаемой ба—|                      |ты в бюджет налога на   |
   |зы по налогу на |                      |прибыль предприятий и   |
   |прибыль, неуре— |                      |организаций", п.5.2     |
   |гулированный или+——————————————————————+————————————————————————+
   |неоднозначно ре—|2) порядок расчетов с |2. Инструкция Госналог— |
   |гулируемый дейс—|бюджетом по НДС       |службы России от        |
   |твующими норма— |                      |11.10.1995 N 39, п.47   |
   |тивными докумен—+——————————————————————+————————————————————————+
   |тами по бухгал— |3) порядок отнесения  |3. Устанавливается са—  |
   |терскому учету и|основных средств и МБП|мостоятельно            |
   |налогообложению |к имуществу, использу—|                        |
   |                |емому (не используемо—|                        |
   |                |му) в банковской дея— |                        |
   |                |тельности             |                        |
   |                +——————————————————————+————————————————————————+
   |                |4) порядок расчета ис—|4. Письмо Минфина России|
   |                |точников ресурсов кре—|и Госналогслужбы России |
   |                |дитования при предос— |от 21.09.1994,          |
   |                |тавлении сотрудникам  |23.09.1994 N 130,       |
   |                |кредитов по ставке ни—|НП—6—01/362, п.24.      |
   |                |же ставки рефинанси—  |Инструкция Госналогслуж—|
   |                |рования Банка России  |бы России от 10.08.1995 |
   |                |                      |N 37 "О порядке исчисле—|
   |                |                      |ния и уплаты в бюджет   |
   |                |                      |налога на прибыль пред— |
   |                |                      |приятий и организаций", |
   |                |                      |п.2.6                   |
   |                +——————————————————————+————————————————————————+
   |                |5) порядок оценки кре—|5. Инструкция Банка Рос—|
   |                |дитного портфеля для  |сии от 30.06.1997 N 62а |
   |                |целей формирования ре—|"О порядке формирования |
   |                |зервов на возможные   |и использования резерва |
   |                |потери по ссудам      |на возможные потери по  |
   |                |                      |ссудам", п.п.2.2, 2.8   |
   +————————————————+——————————————————————+————————————————————————+
   |5. Первичные    |Утверждается перечень |Правила ведения бухгал— |
   |учетные докумен—|учетных документов    |терского учета, ч.III,  |
   |ты, применяемые |установленных форм,   |п.п.1.9.2, 2.1.         |
   |для бухгалтерс— |составляемых програм— |Указание Банка России от|
   |кого оформления |мным путем, самостоя— |15.01.1998 N 137—У      |
   |операций        |тельно разработанных  |"О порядке учета и от—  |
   |                |учетных документов, и |четности по некоторым   |
   |                |прилагаются их формы  |видам валютных опера—   |
   |                |                      |ций", п.1.              |
   |                |                      |Инструкция Банка России |
   |                |                      |от 27.02.1995 N 27 (ред.|
   |                |                      |от 29.09.1999) "О поряд—|
   |                |                      |ке организации работы   |
   |                |                      |обменных пунктов на тер—|
   |                |                      |ритории Российской Феде—|
   |                |                      |рации, совершения и уче—|
   |                |                      |та валютно — обменных   |
   |                |                      |операций уполномоченными|
   |                |                      |банками", пп.11.11      |
   L————————————————+——————————————————————+—————————————————————————
   

Принятая учетная политика (внесение изменений в нее) оформляется соответствующим организационно - распорядительным документом - приказом (распоряжением) руководителя коммерческого банка и должна применяться от одного отчетного года к другому всеми структурными подразделениями банка, включая выделенные на самостоятельный баланс.

Нормативные документы допускают внесение изменений в учетную политику организации в случаях изменения законодательства Российской Федерации или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, разработки новых способов ведения бухгалтерского учета, существенных изменений условий деятельности банка, например получения валютной лицензии или реорганизации (слияния, разделения, присоединения) банка, смены формы собственности (см.: п.16 Положения по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/98), утвержденного Приказом Минфина России от 09.12.1998 N 60н). Чтобы обеспечить сопоставимость данных бухгалтерского учета, изменения в учетную политику нужно вводить с начала финансового года.

В пп.6.4.1 Концепции бухгалтерского учета в рыночной экономике России, одобренной Методологическим советом по бухгалтерскому учету при Минфине России и Президентским советом Института профессиональных бухгалтеров 29.12.1997, рекомендуется не вести учет фактов хозяйственной деятельности так же, как и раньше, если принятая учетная политика не обеспечивает реализации принципов достоверности и надежности бухгалтерской информации либо если существует лучшая альтернатива. Таким образом, следует проводить постоянный анализ соответствия принятой учетной политики условиям хозяйственной деятельности и совершаемых коммерческим банком операций и вносить в допустимых случаях необходимые изменения.

Если коммерческий банк не известит налоговые органы об изменениях в учетной политике, повлиявших на исчисление и уплату налогов, то руководитель банка может быть привлечен к административной ответственности за ведение бухгалтерского учета с нарушением установленного порядка на основании пп.12 ст.7 Закона РСФСР от 21.03.1991 N 943-1 (ред. от 08.09.1999) "О налоговых органах Российской Федерации".

Подписано в печать В.С.Ляховский

05.11.1999 К.э.н.,

Генеральный директор

П.А.Серебряков

Директор по банковскому аудиту

ЗАО "Локус - Аудит"

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——