"Бухгалтерский учет", N 11, 1999

ПРИВЛЕЧЕНИЕ К ОТВЕТСТВЕННОСТИ

ПО НАЛОГОВОМУ КОДЕКСУ

Постановление Верховного Суда Российской Федерации, Пленума Высшего Арбитражного суда от 11 июня 1999 г., а затем изменения в Налоговом кодексе РФ (Федеральные законы "О внесении изменений и дополнений в часть первую Налогового кодекса РФ" от 9 июля 1999 г. N 154-ФЗ и "О внесении изменений и дополнений в Федеральный закон "О введении в действие части первой Налогового кодекса РФ" от 9 июля 1999 г. N 155-ФЗ) позволили ответить на многие вопросы и разрешить споры между налоговыми органами и налогоплательщиками, накопившиеся за полгода практики привлечения к ответственности за налоговые правонарушения.

Рассмотрим пример, иллюстрирующий разный подход к применению ответственности по Налоговому кодексу. В ходе проверки, проведенной налоговой инспекцией в первом квартале 1999 г., было установлено занижение прибыли за 1996 г. в сумме 262 294 руб., в результате организацией не уплачен налог на прибыль в сумме 91 803 руб. Поскольку в соответствии с п.5 ст.114 НК РФ при совершении одним лицом двух и более налоговых правонарушений налоговые санкции взыскиваются за каждое правонарушение в отдельности без поглощения менее строгой санкции более строгой, налоговая инспекция при обращении с иском в арбитражный суд просила привлечь к ответственности за нарушение налогового законодательства в виде:

- штрафа в 15 000 руб. за грубое нарушение организацией правил учета доходов и расходов, повлекшее занижение дохода, по п.3 ст.120 НК РФ;

- штрафа в 5000 руб. за нарушение правил составления налоговой декларации (расчета) по налогу на прибыль по ст.121 НК РФ;

- штрафа в размере 20% от неуплаченной суммы налога - 18 360 руб. по п.1 ст.122 НК РФ.

При этом налоговая инспекция обосновывала свою позицию со ссылкой на п.3 ст.5 НК РФ о смягчении ответственности в связи с тем, что акты законодательства о налогах и сборах, устраняющие или смягчающие ответственность за налоговые правонарушения либо устанавливающие дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков, имеют обратную силу. До 1 января 1999 г., до вступления в действие Налогового кодекса, была бы применена ответственность по пп."а" п.1 ст.13 Закона РФ "Об основах налоговой системы в РФ" в виде взыскания суммы заниженной прибыли и штрафа в той же сумме, по пп."б" - штраф в размере 10% от суммы налога, т.е. в суммовом исчислении штрафные санкции были бы значительно больше.

Анализируя правомерность привлечения налогоплательщика к ответственности, арбитражный суд указал следующее. Пунктом 3 ст.120 НК РФ предусмотрено взыскание штрафа с организаций в размере 10% от суммы неуплаченного налога, но не менее 15 000 руб., за грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, если эти действия повлекли занижение дохода. Аналогичное налоговое правонарушение было предусмотрено пп."б" п.1 ст.13 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации" от 27.12.1991, за совершение которого была установлена ответственность в виде штрафа в размере 10% от начисленных сумм налога.

Ответчик совершил налоговое правонарушение в 1996 г., т.е. в период, когда действовал Закон РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", предусматривающий для ответчика по налогу на прибыль более мягкую ответственность по сравнению с санкцией, установленной п.3 ст.120 Налогового кодекса РФ. Соответственно, истцу при вынесении постановления в части взыскания с ответчика штрафа по налогу на прибыль за нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, повлекшее занижение дохода, необходимо было руководствоваться не п.3 ст.120 Налогового кодекса РФ, а пп."б" п.1 ст.13 Закона РФ "Об основах налоговой системы в Российской Федерации", в соответствии с которой размер штрафа, подлежащего взысканию с ответчика за указанное налоговое правонарушение, составляет 9180 руб. 30 коп., а не 15 000 руб., как полагает налоговая инспекция.

По тем же основаниям не подлежит взысканию с ответчика штраф в размере 5000 руб. за нарушение правил составления налоговой декларации, так как ответственность за нарушение правил составления налоговой декларации впервые была установлена ст.121 Налогового кодекса РФ. Ответчик же совершил указанное правонарушение в 1996 г., т.е. до введения в действие части первой Налогового кодекса РФ. Поскольку налоговое законодательство, действовавшее в 1996 г., не предусматривало ответственности за нарушение правил составления налоговой декларации, законных оснований для взыскания с ответчика штрафа за указанное правонарушение нет. Данный вывод был сделан судом в соответствии с ч.1 ст.8 Федерального закона от 31.07.1998 N 147-ФЗ "О введении в действие части первой Налогового кодекса РФ" и п.3 ст.5 Налогового кодекса РФ. Этот пример приведен из практики арбитражного суда Орловской области.

При решении вопроса о применении ответственности за занижение прибыли, имевшее место до 01.01.1999, налоговая инспекция правомерно исходила из того, что указанное налоговое правонарушение, если оно привело к неуплате или неполной уплате сумм налога, подпадает под действие ст.122 Налогового кодекса. Как указано в п.6 Постановления Пленума Верховного Суда РФ и Пленума ВАС РФ от 11.07.1999, учитывая, что ст.122 Кодекса установлена более мягкая ответственность по сравнению с той, которая была предусмотрена пп."а" п.1 ст.13 Закона РФ "Об основах налоговой системы в РФ" за сокрытие (занижение) прибыли (дохода) или сокрытие (неучет) иного объекта налогообложения, решая вопрос о применении ответственности за данное правонарушение, имевшее место до 1 января 1999 г. и повлекшее неуплату или неполную уплату налога, судам необходимо руководствоваться ст.122 Кодекса.

Необходимо отметить, что в настоящее время анализируемые нормы об ответственности (п.4 ст.ст.120 и 121 НК РФ) исключены из новой редакции Кодекса.

В связи с этим обратим внимание на следующие обстоятельства. По состоявшимся решениям налоговых органов по результатам проверок соблюдения налогового законодательства, решениям арбитражных судов или судов общей юрисдикции (принятых в отношении физических лиц), частично или полностью не исполненным по состоянию на 18.08.1999 (если речь идет о привлечении к ответственности по п.4 ст.ст.120, 121, 127), взыскание ранее наложенных финансовых санкций не может быть произведено. Как отмечено в указанном Постановлении от 11 июня 1999 г., в том случае, когда Кодекс устанавливает более мягкую ответственность за конкретное правонарушение, чем было установлено Основами за соответствующее правонарушение, совершенное до 1 января 1999 г., применяется ответственность, установленная Кодексом. Взыскание ранее наложенных финансовых санкций за данное правонарушение после 31 декабря 1998 г. может быть произведено лишь в части, не превышающей максимального размера санкций, предусмотренных Кодексом за такое правонарушение.

Подписано в печать Т.А.Гусева

20.10.1999 Главный юрисконсульт

Госналогинспекции

г. Орел

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——