"Налоговый вестник", N 10, 1999

ПРОБЛЕМНЫЕ СИТУАЦИИ

Обеспечивая выполнение задач, возложенных на аудиторские фирмы Временными правилами аудиторской деятельности в Российской Федерации, по осуществлению независимых вневедомственных проверок бухгалтерской (финансовой) отчетности, налоговых деклараций, по оказанию услуг по постановке, восстановлению и ведению бухгалтерской (финансовой) отчетности, имеют место факты, когда нормативные документы по бухгалтерскому учету и налогообложению не позволяют принять какие-то единые решения, что способствует возникновению проблемных ситуаций.

Публикуя на страницах журнала эти проблемные ситуации как результат их рассмотрения на очередных заседаниях методического совета АК "Руфаудит", хотелось бы выразить уверенность, что со стороны Минфина России и МНС России будут приняты меры по их решению.

Ситуация N 1

Следует ли включать в облагаемый НДС оборот сумму кредиторской задолженности, отнесенную на финансовые результаты?

В связи с тем что организация - покупатель получила от поставщика товаров (нерезидента) уведомление о прощении долга, в учете было отражено списание кредиторской задолженности на финансовые результаты.

Возникает вопрос: следует ли включать сумму отнесенной на финансовые результаты кредиторской задолженности в облагаемый НДС оборот?

В соответствии с п.9 Инструкции Госналогслужбы России от 11.10.1995 N 39 "О порядке исчисления и уплаты налога на добавленную стоимость" "в облагаемый оборот включаются также любые получаемые организациями денежные средства, если их получение связано с расчетами по оплате товаров (работ, услуг)".

Из вышеизложенного можно сделать вывод: сумма прощенного долга не должна была быть включена в облагаемый НДС оборот на основании того, что организация - должник не получила денежных средств.

Однако отнесенная на финансовые результаты кредиторская задолженность может быть рассмотрена как безвозмездно полученное имущество, и НДС в соответствии с п.9 Инструкции Госналогслужбы России N 39 должна платить сторона передающая, а поскольку в данной ситуации передающая сторона - нерезидент, то НДС в соответствии с п.21 "уплачивается в полном размере российскими организациями за счет средств, перечисляемых иностранным организациям", то есть обязательство по уплате в бюджет переходит на должника.

В рассматриваемой ситуации факта перечисления денежных средств нерезиденту нет.

Ситуация N 2

Как правильно отразить суммовую разницу?

Статья 317 Гражданского кодекса Российской Федерации допускает, что в денежном обязательстве может быть предусмотрена оплата в рублях, но в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или в условных денежных единицах (экю, "специальных правах заимствования" и др.).

В этом случае подлежащая уплате в рублях сумма определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа, если иной курс или иная дата его определения не установлены законом или соглашением сторон.

При осуществлении расчетов согласно указанному выше порядку возникает суммовая разница, отражаемая согласно п.3.9 Инструкции о порядке заполнения форм годовой бухгалтерской отчетности, утвержденной Приказом Минфина России от 12.11.1996 N 97, на финансовых результатах как "Прочие внереализационные доходы и расходы". При этом отрицательная суммовая разница не принимается при налогообложении, что следует из п.4.13 Приложения N 11 к Инструкции Госналогслужбы России от 10.08.1995 N 37 (с учетом дополнений и изменений).

Рассмотрим данную проблемную ситуацию на примере:

1. Поставщиком осуществлена отгрузка продукции на сумму 100 у.е. (курс на дату отгрузки 20 руб. за 1 у.е.).

Сумма 2000 руб. отражается поставщиком по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

2. На дату оплаты полученной от поставщика продукции курс составил 25 руб., а перечислена была сумма по курсу на дату отгрузки в размере 2000 руб. У поставщика сумма 2000 руб. была отражена по дебету счета 51 "Расчетный счет" и кредиту счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками".

Отраженная задолженность в сумме 2000 руб. была погашена, но условия договора в части оплаты продукции в сумме 100 у.е. по курсу на дату платежа выполнены не были.

У бухгалтера возникает вопрос: учитывая, что 2000 руб. по курсу 25 руб. за 1 у.е. составляет 80 у.е., следует ли отразить суммовую разницу, образовавшуюся на дату поступления денежных средств, составившую 400 (5 х 80) руб., по дебету счета 62 "Расчеты с покупателями и заказчиками" и кредиту счета 80 "Прибыли и убытки"?

Ситуация N 3

Может ли и кому конкретно предоставляться льгота по капитальным вложениям при осуществлении совместной деятельности?

В соответствии с п.4.1 Инструкции Госналогслужбы России от 11.08.1995 N 37 "О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций" для применения льготы по налогу на прибыль в части финансирования капитальных вложений необходимо соблюдение следующих условий:

- предприятия, применяющие льготу, должны относиться к отраслям сферы материального производства;

- капитальные вложения должны иметь производственное назначение. Льгота предоставляется предприятиям, осуществляющим развитие собственной производственной базы, при условии полного использования ими сумм начисленного износа (амортизации) на последнюю отчетную дату;

- при предоставлении льготы по прибыли, используемой на капитальные вложения, принимаются фактически произведенные в отчетном периоде затраты независимо от срока окончания строительства и ввода в эксплуатацию основных средств, учтенные по счету 08 "Капитальные вложения". Из указанных затрат исключаются суммы износа, начисленного по основным средствам, принадлежащим предприятию, с начала года на отчетную дату по счету 02 "Износ основных средств";

- по машинам, оборудованию и другим основным средствам, не требующим монтажа, произведенные затраты учитываются при определении льготы, если они отражаются по дебету счета 01 "Основные средства" и кредиту счета 08 "Капитальные вложения".

Представляется, что льгота по капитальным вложениям участникам договора простого товарищества (совместной деятельности) не может быть предоставлена, так как при финансировании ими затрат на приобретение основных средств в рамках договора о совместной деятельности ни одно из вышеизложенных условий, возможно, не будет соблюдаться:

при получении организацией прибыли только от совместной деятельности она не будет относиться к сфере материального производства;

финансирование капитальных вложений в рамках договора о совместной деятельности является не развитием собственной производственной базы участников договора простого товарищества, а вкладом сторон в совместную деятельность;

отражение стоимости приобретенных основных средств и нематериальных активов на счетах бухгалтерского учета 01 "Основные средства" и 08 "Капитальные вложения" осуществляется в рамках обособленного учета договора о совместной деятельности участником, ведущим общие дела. В бухгалтерском учете участников договора о совместной деятельности суммы капитальных вложений подлежат отражению на счетах бухгалтерского учета 06 "Долгосрочные финансовые вложения" и 58 "Краткосрочные финансовые вложения" как вклады участников в рамках осуществления договора простого товарищества.

Применение льготы участниками договора простого товарищества (при получении ими доходов, не связанных с осуществлением совместной деятельности) при приобретении и оприходовании основных средств в рамках основной деятельности и предоставлении их участнику, осуществляющему выполнение договора, но без списания амортизационных отчислений на затраты производства представляется возможным.

Ситуация N 4

Как правильно определить финансовые результаты у организации при наличии у нее различных источников финансирования?

Телерадиокомпания, являясь коммерческой организацией, осуществляет производство и распространение визуальной и аудиовизуальной продукции в условиях двух источников финансирования: за счет бюджетных ассигнований по смете и за счет средств, получаемых от рекламодателей за размещение рекламы.

Результатом деятельности такой коммерческой телекомпании является выпуск программ и размещение в них рекламы.

Наибольшую сложность при ведении бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности телекомпании вызывает проблема определения себестоимости реализованной продукции (работ, услуг) с точки зрения правильного определения финансового результата от всех видов деятельности для исчисления налога на прибыль.

В соответствии с Инструкцией по применению Плана счетов бухгалтерского учета финансово - хозяйственной деятельности предприятий, утвержденной Приказом Минфина СССР от 01.11.1991 N 56 (в ред. от 17.02.1997), суммы полученных бюджетных ассигнований отражаются по кредиту счета 96 "Целевые финансирование и поступления", доходы от оказания рекламных услуг рекламодателям отражаются по кредиту счета 46 "Реализация продукции (работ, услуг)".

Совместное Письмо Госналогслужбы России и Минфина России от 11.05.1993 N N ВГ-6-01/173, 04-02-04 "О порядке учета при налогообложении средств, полученных из бюджета" регламентирует порядок отражения поступлений и расходования ассигнований из бюджета. По мере поступления эти средства учитываются по кредиту счета 96 "Целевые финансирование и поступления" в корреспонденции со счетами учета денежных средств. Суммы фактических расходов, связанных с осуществлением мероприятий целевого назначения и покрываемых за счет средств бюджета, должны быть списаны с кредита соответствующих счетов в дебет счета 96. Суммы ассигнований, выделенные из бюджета на финансирование мероприятий целевого назначения и использованные по прямому назначению, не увеличивают финансовые результаты деятельности и при налогообложении не учитываются. Условием этого является раздельное ведение учета доходов и расходов указанных средств, а также сумм доходов и расходов от предпринимательской деятельности.

Таким образом, доходной частью, формирующей финансовые результаты телекомпании, является выручка от реализации рекламных услуг.

Согласно п.3 ст.2 Закона РФ от 27.12.1991 N 2116-1 "О налоге на прибыль предприятий и организаций" (в ред. от 04.05.1999) прибыль (убыток) от реализации продукции (работ, услуг) определяется как разница между выручкой от реализации продукции (работ, услуг) без налога на добавленную стоимость и акцизов и затратами на производство и реализацию, включаемыми в себестоимость продукции (работ, услуг).

Для того чтобы правильно рассчитать себестоимость продукции (работ, услуг), необходимо, в первую очередь, ответить на вопросы: оказание рекламных услуг - это вид деятельности, а телереклама - это продукция средств массовой информации?

Совершенно очевидно, что если оказание рекламных услуг телекомпанией является самостоятельным видом деятельности, то в бухгалтерском учете телекомпании должно быть обеспечено раздельное ведение учета доходов и расходов средств, полученных из бюджета на осуществление выпуска телевизионных программ, и средств, полученных от рекламодателей за оказание рекламных услуг.

Это значит, что по каждому виду выпускаемой продукции должны формироваться раздельно прямые производственные затраты, которые относятся исключительно к данному виду продукции. В таком случае в себестоимость рекламных услуг будут входить прямые производственные затраты на оказание рекламных услуг (в основном это оплата услуг рекламных агентов) и часть общепроизводственных и общехозяйственных расходов (например, содержание дирекции и вспомогательных служб, арендная плата за помещения, расходы на текущий ремонт, износ основных производственных средств, командировочные расходы, расходы на оплату труда и т.д.).

И в этом случае финансовым результатом от оказания рекламных услуг будет являться прибыль (убыток) в виде разницы между выручкой от рекламных услуг и затратами, связанными с производством этих услуг.

Второй вид деятельности - выпуск программ, финансируемый за счет ассигнований из бюджета, в случае недостаточности таких средств будет покрываться за счет чистой прибыли, остающейся в распоряжении телекомпании после уплаты налога на прибыль от доходов за рекламу.

Если же оказанные рекламные услуги являются также продукцией средств массовой информации, то есть телекомпания осуществляет один вид деятельности, то в этом случае при определении финансовых результатов от телевещания в себестоимость реализованной продукции включаются все затраты, связанные с производством этой продукции. В данном случае финансовым результатом телекомпании будет являться прибыль (убыток) в виде разницы между выручкой от оказания рекламных услуг и затратами на производство и распространение визуальной и аудиовизуальной продукции, в том числе рекламной.

Для изложения мнений по существу предложенных ситуаций обращаться в Методсовет АК "РУФАУДИТ" по тел.: (095) 208-66-68 или в редакцию журнала.

Подписано в печать Материал предоставлен Методсоветом

24.09.1999 аудиторской компании "Руфаудит"

     
   ——————————————————————————————————————————————————————————————————
————————————————————
——